以下是小编精心整理的《审计论文范文(精选3篇)》，供大家参考借鉴，希望可以帮助到有需要的朋友。摘要：经济责任审计不同于年报审计，审计内容除了企业的资产财务状况以外，还包括企业考核指标的完成情况以及内部控制制度的建立及执行情况等，涵盖面很广，这就要求审计人员除了具备较强的审计专业知识外，还应熟悉国家政策法规，掌握一定的经济管理知识，不仅要具备查账技能，还应具综合分析能力等，否则就不能对被审计人做出准确客观的评价，从而带来审计风险。
第一篇：审计论文范文
中国审计学会审计教育分会首届审计教授论坛综述
[作者简介]王素梅(1973— )，女，江苏南通人，南京审计学院副教授，博士，从事政府审计研究;李兆东，男(1973— )，男，安徽来安人，南京审计学院副教授，博士，从事政府审计研究。
[摘 要]在我国，构建具有中国特色的政府审计理论框架是一项反复被提出但始终未真正完成的任务。政府审计理论是支撑政府审计事业科学、持续发展的基础，与此同时，强化审计人员能力是从专业技能上保障政府审计质量的根本，因此应尽快建立起科学的审计教育体系，提高政府审计人员的执业能力。
[关键词]国家审计;政府审计;审计理论框架;审计高等教育;审计动因;审计本质
2011年10月29—30日，中国审计学会在南京审计学院举办了中国审计学会审计教育分会成立大会暨首届审计教授论坛。全国近百位专家学者就政府审计理论框架、政府审计高等教育及职业培训等问题进行了深入探讨，在审计技术创新、审计职业培训体系形成等方面达成了一定共识，为推动审计理论发展和审计学科建设，特别是政府审计理论创新和政府审计事业发展奠定了基础。
一、 政府审计基本理论的探讨
理论界过去对审计理论体系探讨较多，对政府审计理论体系研究较少。与会代表一致认为，政府审计理论框架的建立迫在眉睫，应将政府审计的理论和实践置于国家治理的系统内进行研究深化。
(一) 政府审计理论框架的逻辑起点
关于政府审计理论框架的逻辑起点，主要有几下几种观点。
一是审计目标导向论。南京审计学院尹平教授认为，目前构建政府审计理论体系的主客观条件已趋于成熟。政府审计理论体系的构建，应定位于国家治理、服务于国家安全利益、以国家治理与国家经济安全为目标和逻辑起点。政府审计参与国家治理，维护国家经济安全成为政府审计理论体系的目标，这既是关键性、引导性的理论命题，也是政府审计龙头型、系统性的实践问题，因此实施国家治理、维护国家经济安全在政府审计理论体系中应起目标牵引和导向作用。此外，他还强调，政府审计实施国家治理、维护国家经济安全应有综合安全观，追求实质性、长久性的安全利益，而不能只追求一时的、片面的和局部的安全。同时，政府审计应具有维护国家经济安全的地域防范、监控检测、识别预警、自滤除疾、校正调适、升级优化等能效，这是政府审计实施国家治理、维护国家经济安全的功能定位，也是重要的基本理论点。北京理工大学陈宋生副教授认为，理论框架源于实践，应以目标导向重构政府审计理论框架，审计目标应当转到经济责任与社会责任并重上来。
二是审计动因起点论。中南财经政法大学张龙平教授认为，审计理论框架离不开会计理论框架的影响，从体系上看，审计理论框架应包括政府审计理论框架、注册会计师审计理论框架和内部审计理论框架。鉴于政府审计法定强制性、特殊对象性、公民权益性和影响广泛性的特点，应建立以政府责任为逻辑起点的政府审计理论框架。南京大学李明辉教授认为基础不等于逻辑起点，在构建政府审计理论框架时，应以公共受托责任为基础，立足于审计的本质，结合政府审计环境的发展和要求，确定政府审计的目标、范围、内容、技术方法与标准等概念。东北财经大学刘明辉教授认为，无论是从监督假说、信息假说、受托责任理论或冲突论的视角考察，审计产生和发展的动力都是公共权力委托代理关系的存在，政府审计有利于缓解公共领域的目标不一致和利益冲突，并降低信息不对称程度。
三是审计本质起点论。兰州大学杨肃昌教授认为，审计本质是政府审计基础理论的重中之重，其他方面的研究应以此为基础。政府审计的理论基础应为政治学，一方面表现为治理主体(国家)运用权力的过程，另一方面公共权力的正确运用又是国家治理的重要目标和内容，因此应基于国家治理中公共权力的配置与运作这一政治范畴来认识和揭示国家审计本质。西北大学冯均科教授等认为，政府审计是基于受托责任产生的，在政府审计中也存在审计委托人、审计人和被审计人的三方关系，这是政府审计本质的体现，因此审计三方关系应是政府审计理论框架构建的逻辑基础和科学基础。
四是审计假设起点论。浙江东方学院李学岚认为，政府审计理论框架应包括政府行政行为有效假设，无论哪一种政府审计模式(立法性、司法性、独立性等)，关键是在发现问题后整改的效果。如果没有这一假设，发现的问题就无法进行整改，审计建议就难以执行，政府审计的价值就无法体现。这一假设对于世界主要国家审计模式都是适用的，对于我国这样的行政型审计体制更是如此。
(二) 政府审计理论框架的基本内容
南京审计学院尹平教授基于政府审计全面性、开放性、融合性、动态性和创新性的基本特征，认为应构建以绪论、史论、法论、立论(基础理论)、实论、例论、综论和兼论为主体内容的理论架构。具体来说，应着力研究国家治理、国家经济安全概念的内涵和外延;国家治理、经济安全与国家政治安全、社会安全、国防安全、民生安全的关系及互动性理论;政府审计实施国家治理、维护国家经济安全的依型理论和原则依据;系统论、受托经济关系论、国家治理论、“免疫系统”论和审计规制论等;政府审计实施国家治理、维护国家经济安全的客观必要性、历史必然性与现实可行性;现行审计体制框架下政府审计的职能与作用，以及实施国家治理、维护国家经济安全的领域与能效等;政府审计实施国家治理、维护国家经济安全的程序与方法、路径选择与实施方式等。与此同时，因政府审计具有国家治理与国家经济安全策略执行成本与能效评估的资格及胜任能力，因而这也是政府审计理论的新增长点。
兰州大学杨肃昌教授认为，政府审计理论是一个不断深化、细化和体系化的理论，具有一定的逻辑结构和层次。政府审计理论可分为理论基础、基础理论和应用理论三类，政府审计的理论基础只能从政治学、公共管理学、财政学以及其他相关理论中寻找与建立，其中最主要的是政治学。政府审计基础理论是为应用研究提供有指导意义的共同理论基础，政府审计应以审计本质为基础来研究。政府审计应用理论则是一种在具体审计实践中运用的具有明显针对性、实践性、专业性的知识系统。
江西财经大学谢盛纹教授认为，应将政府审计置于国家治理系统来考虑，政府审计的目标源于国家治理本身及人们对国家治理的认识。政府审计的最高目标和长远目标应定位为维护国家和人民群众的根本利益，从而把政府审计对象抽象化为权力、谁来使用权力和如何使用权力。
南京审计学院郑石桥教授认为，审计的最终目的是促使被审计单位抑制其机会主义行为，故而应加强对政府审计效果的研究。他认为，审计频度通过预期路径和预防路径对审计效果发挥作用，审计处罚通过威慑路径和心理路径发挥作用，两者的使用都有一个合理限度，需相互协调以发挥作用。
对外经贸大学叶陈刚教授认为，随着央企开始发布年度社会责任报告，应尽快建立一套针对央企社会责任报告的审计机制，并逐步推广到上市公司、其他非上市大型企业等。因此，政府审计理论框架中应包含社会责任审计的内容。
南京审计学院王会金教授等认为，应从政府审计适应社会管理新格局、防范审计风险、提高审计效率及审计治理功能可持续发展的角度，建立政府审计社会协同治理结构。一方面从政府审计系统内部构建信息协同、过程协同、人力资源协同及环境协同;另一方面从政府审计系统外部通过政府审计的组织机制、决策机制、财政机制、运作机制、质量控制机制等的协同，共同促进政府审计顺利开展。
西南财经大学蔡春教授认为应致力于政府审计理论框架的创新研究，从政府审计如何改善和提高国家治理的质量与效率以及国家治理对政府审计影响两个角度构建基于国家治理的政府审计理论框架。前者应从审计体制、审计技术方法、审计目标、审计人员能力等方面进行框架构建，后者则应关注国家治理的产权属性、特征以及政府审计整个治理机制对政府审计的影响。
二、 政府审计高等教育与职业培训的探讨
审计对从业人员要求较高，涉及领域广，因此应加强综合知识培训，塑造一专多能的复合型人才。
西南政法大学、重庆市审计学会副秘书长郑国洪副教授等认为审计的职业教育和学历教育都是审计从业教育的一部分。当前，应构建基于“2+1+1”的政府审计学历教育与职业教育结合的本科职业培训模式。该模式的主要思路是：第一、第二学年学生在学校进行基础教育和专业基础教育，并由合作专家强化实践教学和动手能力培养，教学实践以学校师资为主;第三年学生分方向，以合作方师资为主，学生在三年内修完本科教学大纲所要求的理论课程;第四年开始，学生在合作企业实训基地内按照企业的开发模式进行实战实训，并完成毕业论文任务。合作方负责学生的就业推荐工作。
山东财经大学毕秀玲教授认为，审计培训是一个由培训参与者、培训程序和培训要素三方面构成的统一体，其中培训参与者包括培训机构、培训师资和培训对象;培训程序包括需求分析、计划编制、培训实施、培训评估;培训要素包括培训观念、培训目标、培训内容、培训方法、培训管理和培训监控等。要实现对每一部分全面、有效的管理，才能确保审计培训的质量。
北京国家会计学院张庆龙副教授认为，应根据国家和企业发展的不同阶段对审计人员进行培训，根据现有体制对审计的需求和对审计人员能力的需求，进行审计理论研究和审计人员培训。
南京审计学院许莉教授认为，审计学科属性、审计环境变迁、审计方式转变以及审计实践对审计工作提出的高要求都决定并迫切需要审计人员提高专业素质，将理论付诸实践，将知识转化为能力。
中国审计学会教育分会首届审计教授论坛历时两天，成果丰硕。为政府审计理论的发展和社会主义政治与经济安全提供了有效保障。
[责任编辑：刘 茜，许成安]
A Survery of the First Audi Professors Forum of Audit EducationSession of China Audit Association
WANG Sumei, LI Zhaodong
(School of International Auditing, Nanjing Audit University, Nanjing 211815, China)
作者：王素梅 李兆东
第二篇：经济责任审计关键审计环节及审计方法分析
摘 要：经济责任审计不同于年报审计，审计内容除了企业的资产财务状况以外，还包括企业考核指标的完成情况以及内部控制制度的建立及执行情况等，涵盖面很广，这就要求审计人员除了具备较强的审计专业知识外，还应熟悉国家政策法规，掌握一定的经济管理知识，不仅要具备查账技能，还应具综合分析能力等，否则就不能对被审计人做出准确客观的评价，从而带来审计风险。基于此，文章对经济责任审计关键审计环节及审计方法进行了总结和分析，确保在其对应领域发挥职能作用。
关键词：经济责任审计关;审计环节;审计方法
一、概念
经济责任审计，是指依据《中华人民共和国审计法》《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》等的规定，为明确国家机关主要领导干部和国有企业事业单位领导人经营管理责任而进行的一种审计活动，目的是为了加强对企业领导人员的管理和监督，客观、公正地评价其任期完成目标、履行经济责任情况，明确经营业绩和经济责任，促进企业加强和改善管理，保障国有资产保值增值，分清经济责任人任职期间在本部门、本单位经济活动中应当负有的责任，为上级部门考核使用干部或者兑现承包合同等提供参考依据。
二、经济责任审计关键审计环节及相应的审计方法
由于企业的违规违纪行为是多种多样的，往往隐藏较深，审计人员仅凭查阅账目是很难发现问题的，在审计实践中，以下几方面是企业经常疏于管理的薄弱环节，很容易发生违规行为，现结合案例予以介绍。
1.账外资产
账外资产俗称“小金库”，实质上是企业的一项资产，由企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源，但该资产没有反映在企业账簿上，企业资产负债表上也不含该项资产的金额。根据账外资产不同的表现形式，可采取相应的审计方法。
(1)货币资金
企业收取的职工罚款、个所税手续费返还、废旧物资处置收入等都可能形成货币性账外资产。审计人员可通过查阅财务账簿与实地盘点来判断企业是否存在账外资产。
例如，在某次审计时，该企业提供的固定资产台账上载明有门面房，但在财务账上却没有体现相应的租金收入。经询问，对方解释门面房一直空着，没有出租，因此也就没有租金收入。经我们实地查看，发现那几间门面房都有商贩经营，对方才承认该租金收入没有入账。
实际审计时还要重点检查出纳保险柜内的物品，往往能从中发现一些蛛丝马迹。某次审计中，我们在检查保险柜时发现一份现任出纳与上任出纳办理工作交接时的移交清单，其中一条某年某月某银行卡余额的信息引起了我们的注意，经过深入追查，原来该银行卡里存放的都是该企业的账外资金。
(2)物资
企业接受的捐赠或上级划拨的资产，也可能形成账外资产。审计人员可通过对固定资产实地盘点，通过账实核对，检查是否存在未入账的实物资产。
例如，在审计工作中，我们发现很多企业对招待用烟酒的管理极不规范，购入烟酒时没有作为存货入账，而是一次性计入招待费用，形成了事实上的账外资产。虽有专人保管，但领用手续不健全，导致部分领导干部虚列招待事项，将烟酒领出据为己有。
2.往来款项
往来款项直接反映企业的债权债务，不论是年报审计还是经济责任审计，都是应该重点关注的內容，但经济责任审计不仅要关注债权债务的真实性，同时也要关注债权债务的合理性。在审计前，先获取企业最近3-5年各往来科目余额表，对余额较大的明细科目进行账龄分析，对于长期挂账的往来款项要落实款项性质与长期挂账的原因，关注应收款项是否有催收记录，应付款项是否还需要支付等。审计中，还应重点关注企业职工的借款管理。企业职工的借款一般是以备用金的形式，主要用于小额零星报销费用支出以及出差人员必须随身携带的差旅费等。在实际工作中，经常出现备用金或被长期占用，或被企业用于与生产经营相关的采购业务，给企业增加了潜在的风险。
例如，某次审计中，我们在对职工借款进行审计时，发现部分员工的借款账龄达四、五年之久，且金额都在10万元以上。经深入追查，发现竟然是部分领导干部看到股市行情看涨，利用备用金管理不严的漏洞，虚列名目，将备用金借款用于炒股，该企业却一直未予清查。
有的企业为了所谓“方便”，人为的扩大备用金使用范围。某次在审计一家冶炼厂时，发现职工借款有大额现金冲账的现象，最大的几笔均在200万元以上，这一反常现象引起了我们的重视。经审计，原来该企业所需矿石主要从私营矿企购入，而私营矿企要求购货方以现金进行交易。因此，企业将大额款项汇入采购人员银行卡中，方便采购人员与矿企进行现金交易，待采购人员交还剩余款项时已间隔半年甚至一年，期间企业也未采取任何防范措施，如果采购人员挪用采购款或是携款潜逃，必将给企业造成重大损失。
3.对外投资
从企业管理的角度，主要关注企业对投资的控制管理，可分为以下3个阶段：
(1)事前控制审计，关注企业投资前是否进行可行性研究，是否委托专业机构进行评估，是否经股东大会表决通过，国有或国有控股企业还须报上级部门审核同意。
(2)事中控制审计，关注被投资企业的验资报告、章程、年度财务报表、各年董事会(股东会)决议等资料是否保存妥善保管，是否向被投资企业派出管理人员，是否定期提交工作报告，报告中提出的问题是否得到落实。
(3)事后控制审计，可结合股利分配情况，分析投资项目的投资效果，关注已处置的长期投资，处置程序是否符合规定，处置金额是否合理等。
有的企业投资前未做好相关的评估工作，投资行为草率。某次在审计中，发现某企业投资了一家冶炼厂，但该冶炼厂属于高能耗行业，根据国家产业政策，在银行贷款会有很多限制，结果冶炼厂流动资金全部由该企业提供，极大的影响了企业的正常经营，并且两年后冶炼厂被政府责令关停，使企业遭受重大损失。
4.收入与成本
作为经济指标考核的主要指标，收入与成本的真实性是经济责任审计重点，企业为了完成年度考核任务，人为的调节收入与成本，从而达到调节利润的目的。在审计工作中，主要还是从财务账簿、购销合同与业务台账入手，重点关注每年末与任期内最后一个月的收入、成本，特别是暂估的收入。某次审计中，我们发现企业为了完成年度销售收入指标，在当年12月份仅凭销售合同便暂估了1000多万元的收入，次年1月份又冲减这项收入，很明显是在调节收入。
5.费用支出的合理性
主要检查企业劳保费用、职工教育经费、职工福利费等支出的真实性与合理性。国有企业还须关注“三公”经费、职务消费是否纳入预算调控，有无过度消费、违规消费等问题。在审计工作中，可通过查阅凭证原始附件，从中发现疑点。某次审计中，发现企业购进一批工作服，发票上注明的单价很高，数量却只有几套，很不正常，原来该企业为几名厂级领导定制了高档西服，为掩人耳目，便以工作服的名义在劳保费列支。还有的企业虚列职工教育经费，某次审计中，发现企业培训费金额很大，附件均为旅行社开具的发票，旅行社不是培训机构，并不具备培训资质，经追查，原来是该企业领导以学习培训的名义进行公款旅游。
三、总结
近年来，随着经济责任审计在审计部门中的地位逐渐趋于主导，要求其审计评价的内容不断完善，文章对经济责任审计的的关键环节及审计方法进行了总结和分析，从根本上使得经济责任审计能更好的发挥自身的职能作用。
参考文献：
[1] 李建华. 经济责任审计存在的问题及其解决策略[J]. 会计之友. 2011(24)
[2] 安宁. 内部持续审计：可行性分析与应用框架[J]. 财会月刊. 2011(21)
作者：白兴儒
第三篇：审计效率、审计效果与审计业务流程再造
摘要：文章从审计效率与审计效果两个视角构造了一个审计业务流程再造函数，在此函数的约束下，我们通过规划审计程序结构安排探讨审计效率，通过加强审计职业判断和引进风险导向审计探讨审计效果，最后我们围绕注册会计师审计服务委托人、审计战略目标、审计业务流程整合以及审计人力资源管理等主要内容，试图构建一个注册会计师审计流程再造的理论框架。
关键词：审计效率;结构标准化;审计效果;职业判断;审计业务再造;风险导向审计
19世纪80年代，审计职业迅速发展，专业队伍大量扩充，许多审计理论探讨都集中于审计程序结构的安排及其定量化上(W.Robert Kneehel，2007)。会计师事务所设计并执行了高度结构化的审计程序(Imhoff，2003)，这意味着机械的审计决策，它把注册会计师的行动限制在特定的任务中。审计程序结构化极大地降低了审计成本，提高了审计效率(Efficiency)，但注册会计师失去了职业判断，审计效果(Effective)得不到保证。21世纪初国内外会计造假事件频频，审计程序结构化就被指责为审计失败的罪魁祸首。会计师事务所进行审计业务流程再造，考虑降低审计成本的同时，必须注意到审计程序安排的效果。
一、审计业务流程再造：一个审计效率与审计效果的函数
近年来国内外一连串会计造假事件使注册会计师职业陷入信任危机。(zeft,2003)审计服务能增加价值吗?人们指责注册会计师的同时，又期望注册会计师能为证券市场“混乱”的局面提供一个解决办法(Power，2003)。重塑注册会计师职业在资本市场中的地位，提升注册会计师职业的竞争能力，近几年是注册会计师职业发展的一个分水岭。
20世纪80年代以前管理会计的发展历程基本上可以分为50年代的执行性管理会计和50年代之后的决策性管理会计两个阶段。在执行性管理会计阶段，管理会计追求的是“效率”(Effective)，强调把事情做好，从而降低成本。在决策性管理会计阶段，管理会计追求的是“效益”(Efficiency)，强调首先把事情做对(Doing Right Thing)，然后再把事情做好(Doing Thing Right)，从而达到企业“价值最大化”的财务目标。(聂新军、张立民，2008)从注册会计师审计服务竞争力角度思考，就是以最少的审计资源耗费完成审计战略目标，最终满足顾客——审计委托人的需求。我们以ACI代表“审计服务竞争力指数”，以S代表“审计委托人满意度”，以C代表“审计资源耗费”，建立注册会计师审计服务竞争力模型：
审计服务竞争力指数(ACI)=审计委托人满意度(S)/审计资源耗费(C) (1)
模型(1)显示，增加“审计服务竞争力指数”的ACI值，可以提高等式右边分子“审计委托人满意度”的S值，即选择增加审计委托人价值的项目做(DoingRightThing)，一切组织行为均以增加“顾客价值”为目标。ACI值的提升也可以通过降低等式右边分母“审计资源耗费”的C值获得，即把所选择的事情做好(Doing Thing彤ght)，以最高的效率完成审计计划。在审计战略决策的过程中。审计项目的选择是关键，如果会计师事务所选择的项目不是委托人需要的，那么审计服务提供的越多，质量越好，因为方向背道而驰，浪费的审计资源将越大。“S”值提高的同时“C”值降低，审计服务才是“物美价廉”、高性价比的产品，如此才具有旺盛的竞争力。
审计服务是通过具体的审计业务流程完成的，提高审计服务的竞争力必须有一个高效的审计业务流程。怎样才能根据经济环境的变化做好审计业务流程再造?审计业务流程必须能够增加审计的价值(张立民、聂新军，2007)。同时审计成本又最低。我们把模型(1)的“审计委托人满意度”的S值换成“审计效果”Effective值，把“审计资源耗费”的C值换成“审计效率”Effieiency值，建立审计业务流程再造模型：
审计业务流程再造指数(ASAI)=审计效果(Effective)/审计效率(Efficiency) (2)
审计业务流程再造指数ASAI值等于“审计效果“Ef-fective值除以“审计效率”Efficiency值。注册会计师审计程序业务流程再造过程中，必须考虑到审计效果与审计效率两个方面。
二、审计程序结构标准化：提高审计效率
Bamber，Snowbll和Tubbs(1989)把审计结构描述为审计“人员、任务和指令”的严格安排，以达到对组织工作更精确和预先的控制的目的。Cushing和Loebbccke(1986)认为审计结构包括“人员、任务和指令的安排”与“审计技术”两个部分。审计技术又包括审计工具和决策助手。对于会计师事务所管理层(Management)来说，审计结构标准化能够有效地降低审计成本，对于会计师事务所审计从业人员(Practitioner)来说，机械化的审计决策方法简化了审计程序。
1.“自上而下”降低审计成本的驱动。1990年代，审计客户给注册会计师施加巨大压力以减少收费(zeft，2003)，同时，内部审计的出现加剧了注册会计师审计收费的压力，内部审计给审计客户提供了一种成本更加低廉的信息质量可靠性保证的服务。注册会计师审计服务市场表现出明显的低价竞争特征，事务所维持审计租金变得困难重重(Hay & Knechel，2005)，它们都想取得长期客户关系以获得未来的经济利益(De Angelo，1981;Simon & Francis，1988)。然而，当客户费用意识增加时。审计计划及其执行受到愈来愈大的压力，标准化“成本固定”的审计程序似乎是适时的应对措施，会计师事务所努力使审计程序形式化。
审计结构的增加体现在审计程序的许多方面。统计抽样的精炼(Felix，Gfimlund，Koster，& Roussey，1990)，风险基础测试(Kreutzfeldt & Wallace。1990)，分析程序(Knech-el，1988)。决策助手(Messier & Hansen，1987)，以及持续经营评估(Mutchler & Williams。1990)等都是该信念的自然产物。增加审计结构是会计师事务所管理层控制宽泛的和多样化审计操作的最好方法，为降低审计程序中对判断的严重错误，大型会计师事务所管理层自上而下下达命令给具体的审计从业人员(Knechel，2000)。从审计效率角度上说，结构多比结构少好，标准化审计结构严格控制了审计成本。在审计失败案件中。标准化审计结构甚至被认为是审计工作严谨的代名词，因此，标准化审计结构对审计结论更有防御性(WMlaee，1983)。
2.“自下而上”简化审计程序的要求。引起审计程序标
准化的另一原因是会计师事务所审计从业人员(Practi-tioner)自下而上的结构要求。会计师事务所新聘从业人员没有执业经验，他们期望审计工作是一些不需要思考的、“勾勾划划”的、按部就班的形式化程序。标准化的审计程序免除了审计从业人员对不确定的和不明确的审计环境的职业判断。他们的任务就是按照标准的审计程序操作，这大大降低了他们的责任和风险(Bamber et a1.，1989)。
在美国，20世纪80年代会计师事务所的扩充导致公司雇佣越来越多的员工，其中大部分是应届大学毕业生(Imhoff，2003)。这批1985年左右网上招聘的毕业生大都习惯于学校以计算为主的会计业务练习，这种机械的方法只适合于学校里低级会计课程(Big Eight White Paper，1989)。在参加工作进入充满不确定性的审计职业，没有那种清楚而确定的环境。这让许多新人审计从业人员感到不适。缺少实务经验的审计专业人士希望事务所对他们的职责和工作中作出确切的安排。从而产生了对审计结构标准化的内在需求。因此，即使没有上面管理层的推动，审计程序结构仍然在悄无声息地标准化，以减少审计从业人员对审计环境中模棱两可和不确定性的把握(Francis，1994)。
3.审计程序标准化的局限性。审计程序标准化，操作性强，可以统一作为专业整体的审计师行为，如同规则导向下的会计准则，标准化审计程序很容易被规避。标准化审计程序具体表现出以下局限性：第一。标准化审计程序抹杀了审计工作的灵活性。习惯于标准程序的审计人员不太可能跟上舞弊和掩饰手段方面的革新。即使他们认识到了，标准化操作原则可能不会给予他们足够的灵活性，以追查可能发现的线索或错误行为。第二，标准化审计程序抹杀了审计从业人员的创造性和职业判断，准则不可能就所有的事项和状况进行规定，如果准则没有明文规定，审计人就无所适从。第三，审计程序调整成本高。调整标准化的审计程序，以适应一个不断变化的环境和审计技术将花费更多代价。
当形式主义弥漫于整个审计程序结构时，审计职业判断和特别事件的个性化处理就显得无关紧要了(Lemon et al.，2000)。极端地说，此时职业判断和灵活性的缺失对审计实务威胁到达功能性障碍的程度。Fischer(1996)实验研究发现，审计人员好像对审计技术深层次方面的问题不加以讨论。Healy和Palepu(2003)注意到：“审计被标准化方式的一个重要的问题是——它使审计师把他们承担的职责退位到信息处理工作”。结果是。较多的机械化工作和较少的职业判断，更加快速的审计商业化。这种局面为新一轮的审计内部流程再造播下革命的种子。
三、审计职业判断与风险导向审计：聚焦审计效果
审计实务界通过机械的和固定的结构以标准化审计程序，从而提高审计效率(Cushing & Loebbecke，1986)。随着世界经济全球化，以及企业经济业务越来越复杂，企业间的结合更紧密了，而且企业更加依靠于技术了。会计公司也许豪赌他们高度结构化审计方法的效能，虽然审计程序被现代技术武装到牙齿，但事实证明它们的愿望并没有实现，20世纪90年代审计程序结构标准化高潮为十年后审计失败系列案埋下了祸根。
1.注册会计师审计回到历史原点：职业判断。财务报表审计是以财务报表的公允反映为审计主题的信息审计，财务报表是通过对企业发生的经济业务按照会计规则进行辨别、认识、计量和描写等高度专业性质的会计加工而形成的信息。经济业务是企业各个部门的业务人员为了实现企业目标而进行的行为的经济表现。企业有各种各样内容的经济业务，对应于经济业务的会计处理也多种多样。虽然在系统性的会计规则框架下会计处理是有据可循的过程，可是在什么样的情况下选择什么样的会计规则的决定必然伴随着主观判断。所以会计行为是在正确认识经济业务事实的基础上，通过运用特定的会计规则，将该经济业务变换为信息的过程。经营者和会计人员的判断对会计规则的选择和运用具有非常大的影响。而财务报表是通过受他们的判断影响的会计过程编制而成的(谢少敏，2006)。
审计是会计工作的延伸(胡玉明，2002)。审计在这样充满主观判断的领域。通过评价注册会计师自身获取的证据，对经营者选择和运用会计规则判断是否符合被审计单位实际情况。为了做到从公正的立场(即不受企业方面的干涉或压力的影响)对会计报表发表意见，注册会计师必须具备相应的专业能力和实务经验，否则注册会计师很容易被被审计单位牵着鼻子走。只有充分的专业能力和丰富的实务经验相辅相成，才能独立地进行恰当的审计判断。
审计程序结构的好处来自于自动、机械的判断，审计程序方面加入结构通常表现为正式的决策帮助、检查表和强制性程序、计算机一辅助等形式。然而，职业经验表明，藉由指导审计师行为的严格的辅助通常不能获得成功，从而标准化审计程序时常遭到有足够洞察力的注册会计师的抵抗，他们意识到威胁，这些工具在审计中不可能替代他们的工作。成功的决策辅助系统应该提高对判断的使用(比如，记忆辅助)，而不是替代职业判断(Knechel，2000)。
2.审计业务流程再造高潮：风险导向审计。注册会计师迫于削减(Cutback)审计成本的压力不断地使审计程序标准化，这样，即便是新招聘的助理人员也能按部就班的行事，但这样的工作并没有增加对利益相关者(Stakehold-ers)的价值(W.Robert Knechel，2007)。一家国际会计公司内部研究发现，尽管他们尽了最大努力控制成本，但过度不必要的和多余的审计工作仍然存在，分派给低级审计人员的工作表现的更为明显(Knechel，Rouse，& Schelleman，2005)。
随着企业财务欺诈案的不断出现，鉴于传统审计方法不能达到审计的效果(满足审计委托人的需要)，国外一些会计师事务所在20世纪90年代开始进行新一轮审计业务流程再造，这就出现了现代风险导向审计。现代风险导向审计是以战略观和系统观为指导思想、以被审计单位的重大错报风险评估为基础、充分考虑企业经营风险的一种新的审计模式。其核心思想可以概括为：审计风险主要来源于企业财务报告的错报风险，而错报风险主要来源于整个企业的经营风险，因此，有效的审计应该是建立在对企业所处社会和行业的宏观环境、战略目标和关键经营环节分析的基础上，通过综合评价经营风险以确定实质性测试的范围、时间和程序。我国2007年1月1号开始实施的中国注册会计师审计准则第1101号《财务报表审计的目标和一般原则中》第十六条中规定：“被审计单位在实施战略以实现其目标的过程中可能面临各种经营风险，注册会计师应当重点关注可能影响财务报表的经营风险。”
现代风险导向审计方法具有以下特征：一是要求对被审计单位生存能力和经营计划进行分析，从宏观上把握审计面临的风险：二是注重运用分析性程序来识别可能存在的重大错报风险：三是在评价内部控制有效的情况下，减少对接近预期值的账户余额进行测试，注重对例外项目进行详细审计：四是扩大了审计证据的内涵。注册会计师形成审计结论所依据的证据既包括实施控制测试和实质性测试获取的证据，也包括了解企业及其环境获取的证据。注册会计师需要对客户的“剩余风险”进行分析，剩余风险直接反映与客户具体会计认定有关的固有风险，可以考察客户内部流程的质量(即指出流程不可靠的地方)，同时指出在某种压力下管理层做出有违财务报告和公司治理的行为。(如图1)这可以指导注册会计师安排进一步审计程序，从而消除审计程序流程中不必要的审计作业(W.Robert Knechel，2007)。
四、总结：审计业务流再造的逻辑
注册会计师审计业务流程再造是一个系统的过程，首先，注册会计师考虑审计服务的效果。注册会计师必须明确审计服务的“顾客”——审计委托人是谁，他们需要什么服务，这是注册会计师审计的目标和战略定位问题，是审计业务流程再造的起点(张立民、聂新军，2006)。其次。注册会计师考虑审计服务的效率。审计服务通过具体的审计业务流程完成，高效的审计业务流程需要一定的结构安排，注册会计师审计必须在审计结构和审计职业判断中寻求一种平衡。再次，配备优秀的审计从业人员。审计业务流程是由审计从业人员完成的，会计师事务所需要配备优秀的、具有充分职业判断能力的审计人员，怎样才能获得优秀的员工，必须要有良好的事务所人力资源管理，建立起学习型组织。我们的逻辑：优秀的审计人员→高效的审计业务流程→有价值的审计服务→审计委托人满意→会计师事务所获得社会回报→优秀的审计人员……如此往复循环。
作者：聂新军 张立民