计量原则财务会计论文

FASB与IASB对联合概念框架进行重新审视，以期建立一个通用的概念框架，用以指导准则制定和评价会计准则。而计量项目是财务会计概念框架的重要内容。本文对美国财务会计准则委员会(FASB)和国际会计准则理事会(IASB)的联合概念框架中的计量项目的进展进行了介绍，并对其研究成果进行分析评价，以期对我同财务会计概念框架的构建有所裨益。以下是小编精心整理的《计量原则财务会计论文(精选3篇)》，希望对大家有所帮助。

计量原则财务会计论文 篇1：

财务会计确认计量原则思考

摘要：围绕财务会计的确认计量的原则展开论述，指出了会计确认计量的原则应该服从并服务于企业利润最大化这一中心目标而不是拘泥于条条框框的禁锢这样一个思想。这是因为，现行的会计准则有不利于企业发展的一面，故有待改进。

关键词：会计原则；确认计量；企业价值创造

文献标识码：A

1选题背景

众所周知，财务会计的原则是指在会计必须遵循的基本要求或者说会计遵循的准则。包括会计信息质量的原则与会计确认计量的原则，其中会计信息质量要求的原则包括：客观性、相关性、可行性、一贯性、及时性、明晰性、重要性；会计确认计量的原则包括：权责发生制、配比、谨慎性、历史成本、划分收益性支出与资本性支出、实质重于形式。改革开放以来，我们取得了一定的成绩，但是也暴露出来了不少的问题，会计确认计量原则也不例外，尤其是权责发生制原则、历史成本原则、划分收益性支出与资本性支出原则，有待改进。

2国内外研究现状

2.1国际研究现状

主要是美国和加拿大的研究成果，以公认会计原则最为著名即：GAAP（是Generally Accepted Accounting Principles的英文缩写。主要有以下原则：

（1）BUSINESSENTITY：会计主体。

（2）objectivityPRINCIPLE：客观性原则。

（3）COSTPRINCIPLE：历史成本原则。

（4）GOING_CONCERING：持续经营。

（5）STABLE_MONEY_UNITY：稳定货币假设。

（6）MEPERIODPRINCIPLE：分期假设。

（7）REVENUERECONGNITIONPRINCIPLE：收入确认原则。

（8）MATCHINGPRINCIPLE：配比原则。

（9）FULL_DISCLOSUREPRINCIPLE：充分披露原则。

（10）CONSISTENCYPRINCIPLE：一贯性原则。

（11）MATERRIALITYPRINCIPLE：重要性原则。

（12）CONSERVATISMPRINCIPLE：谨慎性原则。

2.2国内研究现状

主要是以下一些会计政策、会计准则等：（1）企业会计准则—基本准则；（2）企业会计准则—具体准则。（3）企业会计制度；（4）财务会计基础—西南财大出版社；（5）中级财务会计—西南财大出版社；（6）中级财务会计—上海财大出版社；（7）高级财务会计—上海财大出版社；上述对财务会计的确认计量的原则做出了详细论述，但是均没有强调灵活运用会计的确认计量原则为企业的利润最大化服务这一观点。即，没有强调活用会计原则为企业创造最大利润这一说法。

3企业债务重组方面的会计确认计量原则方面的思考

债务重组是指债权人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者依据法院的裁定作出让步的事项。可见，债权人有所损失、而债务人却有利得；这就明显是一种零和博弈，债权人失去的收入正好是债务人的利得，这显然是不公平的。可用以下几种方式予以匡正：（1）债转股，指的是将债权人放弃的债权确认为股本或实收资本；股本（或实收资本）的公允价值与股本（或实收资本）之间的差额计入“资本公积—股本溢价或资本溢价”。（2）债转债，指的是债务人经过与债权人协商，将其债务指定给债务人的债务人偿还，换句话说，由债务人的债务人为债务人偿还债务。（3）债权人兼并债务人，采用的是吸收合并的会计账务处理方法。上述三个办法将避免债权人的损失，冲破谨慎性原则、权责发生制原则的禁锢，最大限度地维护债权人的合法权益，防止债务人赖账。

3.1债转股

我们系现在用一个例子来说明其处理办法：

[例]甲公司于2012年1月1日销售一批产品给乙公司，价税合计100万，款项未收。由于乙公司发生财务困难，到2012年12月31日甲公司仍旧未能收到款项。2012年12月31日，乙公司与甲公司协商，进行债务从组，甲公司将应收账款转为对乙公司的长期股权投资，由此取得乙公司的普通股20万股，每股面值1元，市价3元。已经办妥相关手续。现行准则下的账务处理：

解：（1）债务人乙公司的会计账务处理为：

借：应付账款—甲公司1000000

贷：股本200000

资本公积—股本溢价400000

营业外收入—债务重组利得400000

（2）债权人甲公司的会计账务处理为：

借：长期股权投资600000

营业外支出—债务重组损失300000

坏账准备100000

贷：应收账款—乙公司1000000

我们可以看出，通过债务重组，乙公司少还40万的债务，而甲公司则损失了40万的债权，乙公司之所得正好是甲公司所失，这正好是一个典型的零和博弈，很有可能是乙公司赖账的结果。因此，我们建议作如下账务处理：

解：（1）债务人乙公司的会计分录：

借：应付账款—甲公司600000

贷：股本200000

资本公积—股本溢价400000

（2）债权人甲公司的会计分录：

借：长期股权投资600000

贷：应收账款—乙公司600000

上述处理办法有效避免了现行债务重组所带来的弊端，有利于切实维护债权人的合法权益、防止债务人借债务重组赖账；同时，这里否定了谨慎性原则，按照收付实现制进行處理，而不拘泥于权责发生制的束缚，为企业利润最大化服务。

3.2债转债

下面举例说明：

[例]甲公司于2012年1月1日销售一批产品给乙公司，价税合计100万，款项未收。由于乙公司发生财务困难，到2012年12月31日甲公司仍旧未能收到款项。2012年12月31日，乙公司与甲公司协商，进行债务从组，乙公司以其对丙公司的应收账款（之前乙公司赊销了200万的产品给丙公司）来偿还甲公司的应收账款，丙公司同意上述处理办法。

解：（1）甲公司的会计分录：

借：应收账款—丙公司1000000

贷：应收账款—乙公司1000000

（2）乙公司的会计分录：

借：应付账款—甲公司1000000

贷：应收账款—丙公司1000000

（3）丙公司的会计分录：

借：应付账款—丙公司1000000

贷：应付账款—甲公司1000000

3.3兼并

当债务人处于资金链短缺、但是债务人的产品却有较好的市场前景时，可以采用兼并方式解决问题。换句话说，也就是债权人用应收账款作为兼并债务人的资本。其账务处理如下：

（1）债权人。

借：资产类科目（公允价值）

贷：应收账款（账面价值）

营业外收入（公允价值—账面价值）

或者，

借：资产类科目（公允价值）商誉（账面价值—公允价值）

贷：应收账款（账面价值）

（2）债务人，作全部科目余额的抵消分录。

4权责发生制下收入费用的确认计量思考

与权责发生制相对的是收付实现制，只有将上述二者巧妙结合起来，才能真正准确核算企业的利润。我们用一个例子来说明这个道理。

[例]甲公司于2012年12月1日销售100万产品给乙公司，增值税税率17%，收到23.4万货款；当日，支付办公楼2012到2015年的租金37万，年利率为10%。[要求]编制相关会计分录。

解：（1）权责发生制下的会计处理：

借：银行存款234000

应收账款—乙公司936000

贷：主营业务收入1000000

应交税费—应交增值税—销项税额170000

借：待摊费用370000

贷：银行存款370000

借：管理费用10000

贷：待摊费用10000

（2）收付实现制下的账务处理：

借：银行存款234000

贷：主营业务收入200000

应交税费—应交增值税—销项税额34000

借：管理费用370000

贷：银行存款370000

（3）权责发生制与收付实现制结合的处理方法：

借：银行存款234000

贷：应交税费—应交增值税—销项税额34000

主营业务收入200000

借：待摊费用360000

贷：银行存款360000

借：管理费用39842.22

贷：待摊费用39842.22

注：考虑到货币的时间价值，当期的管理费用=10000+120000*0.1*（1/1.1+1/1.21+1/1.331）=39842.22由此可见，考虑了货币的时间价值，能更准确的确认计量，从而更为准确地反映企业的现金流，为充分挖掘企业潜能创造条件。

5总结

综上所述，我国的会计确认计量原则还存在着一定的问题。当然，有其深层次的原因：其一，我国的会计政策是政府主导，而西方的会计政策是民间主导的，因而存在利益冲突的矛盾。总的来看，我国的会计确认计量原则有着明显不利于企业而有利于政府的一面，如，按照权责发生制原则确认收入与支出，这一原则是产生企业税负过重的重要原因。其二，我国的会计政策正处于与国际会计政策接轨融合的过程中，过于拘泥于一些条条框框的束缚，从而使企业失去了主动性，原本属于企业的收益不敢确认、费用却因为贯彻谨慎性原则而多记，这就会造成企业利润的降低、同样也不利于政府税收。其三，我国的市场经济体制还有不完善的地方，有待改进，此间难免有一定的漏洞，政策存在很大的滞后性而缺乏前瞻性。

参考文献

[1]叶建芳，孙红星.会计英语[M].上海：财经大学出版社，2010.

[2]彭鹏翔.高级财务会计[M].北京：清华大学出版社，2010.

[3]中注册会计师协会.会计[M].北京：中国财政经济出版社，2012.

[4]梁莱歆.高级财务会计[M].北京：清华大学出版社，2011.

[5]财政部.企业会计准则—基本準则[M].北京：中国财政经济出版社，2010.

作者：郑国勇

计量原则财务会计论文 篇2：

论联合概念框架研究中计量项目最新进展

FASB与IASB对联合概念框架进行重新审视，以期建立一个通用的概念框架，用以指导准则制定和评价会计准则。而计量项目是财务会计概念框架的重要内容。本文对美国财务会计准则委员会(FASB)和国际会计准则理事会(IASB)的联合概念框架中的计量项目的进展进行了介绍，并对其研究成果进行分析评价，以期对我同财务会计概念框架的构建有所裨益。

一、联合概念框架关于计量项目的进展

(一)计量项目步骤计量项目是联合概念框架第三阶段的任务。计量的目标是提供一套可供选择的计量基础或属性，用以满足财务报告的目标和对决策有用的信息质量特征。在这一阶段，两个理事会拟分三个步骤进行研究：(1)计量基础的目录，它们的定义和在它们中挑选出可能作为计量基础的属性(即筛选出备选的计量基础)；(2)评估备选的计量基础；(3)形成概念性的结论并说明其如何应用于实务。截至2009年12月31日，关于计量基础的讨论已经进行到第二阶段，即评估备选计量基础阶段，但后续进展缓慢。这一阶段主要有以下五个议题：提出备选计量属性；定义备选计量属性；计量基础的基本特征；计量基础对所有资产和负债的适用性；第二阶段的删选问题。

(二)计量基础根据2007年4月23日的会议资料，两个理事会接受工作人员的建议，提出九种供备选的计量基础，这九种计量基础是：过去的入账价格；过去的脱手价格；修正后的过去金额；现行入账价格；现行脱手价格；现行平均价格；在用的价值；未来的入账价格；未来的脱手价格。这九种计量基础赋予计量基础过去、现在和未来三个时期的时间特征。

(三)计量基础存在的问题一是有人认为这些计量属性并不能构成一个完整的逻辑体系，也缺少理论基础。事实上，将计量基础按照时间性质来分类，早在1962年ARSNo13“试论企业适用的一般广泛原则”中已提出。不过，他们没有在每一时期的价格中，再分入账价格与脱手价格两种，所以按照时间性质来分类本非首创。且有些人认为备选计量基础缺少逻辑统一性，这种情况不可避免。此外，实务也无法作为备选方案的唯一来源。在理论和实务的双重考虑下，在第一阶段的备选方案缺少严格的逻辑统一性。第二是关于计量基础的应用问题。即对于当前在用的计量基础同备选计量属性在应用上的争议问题。美国物价高涨的20世纪60年代末和70年代初，Anthony曾主张用当前的脱手价格取代历史成本以消除物价变动的影响。美国FAS157公允价值计量中则反复强调按公允价值计量的资产，即用销售即脱手价格计量。而IASB组织评tCFASl57的意见中，有人认为资产交换按公允价值计量，如采用人账价格也未尝不可。理事会承认关于该阶段最迫切的的问题是：必须对每种备选计量基础给出精确的定义并指出它们的应用范围，即要明确计量的本质、每个计量基础的特点，及其应用的范围与条件。尤其是要同估计、分配等概念分开，特别是两个理事会的成员由于来自不同国家，首先在必须解决语言理解上差异，以免造成定义的歧义理解。两个理事会对计量问题研究讨论进展缓慢，并准备与在财务报表外使用的计量相关问题(因披露有时也需要量化)联系起来考虑。

(四)备选方案类别2009年1月的会议总结稿中，有些理事会成员认为先前提出的备选方案中有的可能对于实务并无帮助，因此提议将备选方案分为两类：(1)实际的，评估的和预测价值包括实际的或评估的过去入账价格与脱手价格；实际的或评估的现在入账价格与脱手价格，预期未来的入账价格与脱手价格；(2)非价格价值包括在用价值，现值，公允价值。在第二阶段的备选计量基础的筛选问题上，联合理事会提出五个选择的方法：价值的实现形式；可信度；可比性；可理解性；成本效益性。此外，根据2009年6月的会议资料，联合理事会成员间在计量问题上主要达成了以下共识：一是认为应将计量作为报告的一个要素，计量问题的选择上要依赖于特定的资产或负债；二是在金融工具的计量问题上，可能将来要跟当前大部分决定都相反，特别是在摊销成本的问题上。即在金融工具的计量问题上，可能在未来的分类与计量，特别是涉及到摊销成本这些项目上，与目前有所不同。三是未来在计量该项目上，不仅需考虑从当前的国际财务报告准则中汲取相关的有价值的因素，更要考虑该项目会对国际财务报告准则的影响。

二、联合概念框架计量项目的评析

(一)现行计量属性的挑战第一阶段所提出的九种备选计量基础中，并没有包括当前流行的几个属性如历史成本、现行成本、现行价格、可收回净值、现值和公允价值。是否当前流行的计量基础都不在两个理事会考虑的备选计量属性之内，亦上述九种计量基础已包含当前流行的计量属性，只是名词上有所差别。无论是FASB还是IASB的现行概念框架中对计量基础分类，都不够系统，也未对每种计量基础的应用环境提供指导。FASB NO.5将计量基础分为原始成本、现行成本、市价、可实现净值和现值，IASBl989年7月发布的《编报财务报表的框架》中所规定的计量基础为历史成本、现行成本、可变现价值和未来现金流量。这些计量基础间缺乏系统性，更改后的备选方案则修正了这个缺陷，从交易或事项发生的时间特性上列示计量基础，使得分类更加清晰，在定义计量基础时将更加明确。同时新的备选计量基础还具有价值或价格的特性，即按照是否有人为的价值判断或加工进行分类。如过去入账价格，过去脱手价，现在入账价格，现在脱手价格属不需人为价值加工或判断的。而其余的计量基础则是需要进行人为的价值判断或是需要运用某种技术手段进行价值的判断或加工的。有人认为IASB和FASB撇开当前流行的计量基础而标新立异，必有其他原因的考虑。联合理事会会对计量问题如此慎重，一个重要的原因是考虑到计量基础对于宏观经济的深远影响。

笔者认为，各种计量基础间的争议，实质上在于所选择的计量基础能否合理反映交易或事项的经济实质，以达到经济主体的经济目的。无论是历史成本还是公允价值，只要能够达到合理反映经济主体的经济目的，都可以成为恰当的计量基础。而问题是哪种计量基础在哪些特定的环境中更合理。当前的概念框架，无论是FASB还是IASB，都没能很完善的做到这点。在一个主体的财务报告中，是反映企业经济的真实，还是虚假地反映企业的财务状况与经营业绩，关键在于财务报告中的量化的数字，这就涉及所采用的计量基础是否恰当、公允、可靠与透明。计量始终是概念框架中的重要概念，财务会计与报告离不开量化信息，人们总想找到既能体现财务会计的本质特征，提供若干既能如实反映过去和当前的经济真实，又可在必要时对企业的未来的经济发展作合理而必要的估计与预测的属性。作为高质量的IASB与FASB的联合概念框架，其所选择的计量基础及其应用标准，应能成为各国改进会计准则，提高财务报告质量的示范，这可能是人们对IASB和FASB联合概念框架的最大期待。

(二)会计计量模式选择上的改进现行概念框架对计量基础

的研究存在两个方面的缺陷：一是计量模式的选择没有遵照一以贯之的演绎逻辑，二是没有给出公在价值计量属性的详细指南。在通过理论推演够建计蹙模式的方式下，最理想的方法是：对所要计量的对象加以鉴定；根据给出的定义选择恰当的计量属性和量度单位；确定相应的计量模式。按照CF构建的演绎思路，其逻辑思路应当为：资产是一个主体已经得到或能限制他人得到的一种当前经济资源，对资源可资源的权利或其他手段。资产的确认标准主要看是否具有限制他人得到当前经济资源的权利或其他手段。但如果这项资源不能可靠的计量，则必须推迟确认。与该权利或其他手段相关的计量属性，必须是该项资源的现值或是未来现金流量的现值。对资产的报告，应当要按照其“经济利益”的实现方法、实现期限等特征排列顺序。然而，FASB在研究、发布财务会计概念公告时，顾虑到公告对实务的影响，不能提出一套现行实务难以接受的会计理论。这样，在演绎到具体方法的环节，FASB走向了向实践妥协的道路。笔者认为既然CF是指导准则的会计理论，而理论必须具有一定的超前性，因而不必要受会计实务的束缚。对于公允价值指南，美国近年来都在努力制定和完善，但都无法满足现行实务对公允价值计量指南的需要，而这一缺陷甚至威胁到公允价值的生存。因此完善公允价值计量方面的指南是当前财务会计概念框架研究的重要内容2_--。

(三)目标与质量要求变更对计量基础的影响概念框架是由相互联系的目标与基础所形成的内在一致的体系，它可以引导相互一致的准则，并对财务会计和财务报表的性质，作用和局限性作出规定。由此可见，财务会计的目标是确定计量基础的前提和基础。目标的性质决定了计量基础的选择，目标的变更也会影响到计量基础的变化。根据2008年发布的征求意见稿，联合理事会关于目标的暂行性意见为：“通用目的财务报告的目标是向现实和潜在权益投资人、贷款人和其他信用提供者提供报告主体的有用的财务信息，使之有能力作为资本提供者作出决策”。该目标使得决策有用性成为通用财务报告的主要目标，而将受托责任观作为附属目标。决策有用性更加关注的是信息的相关性，而受托责任更加关注信息的可靠性，两个目标对于信息质量要求的侧重点不同，由此将导致在计量基础的选择上的侧重点的差异。相关性的信息指的是一项信息对出资人的决策应具备“导致差别”的能力。根据改进的CF，相关性包括预测价值和确认价值，此外还包括重要性。改进的CF将“可靠性”改为“如实反映”，即认为要使财务报告信息有用，其必须是意欲反映的经济现象的如实反映。改进后的如实反映包括：完整性、中立性和没有重要差错。但改进后的cF认为如实反映并不表明经济现象的描述中完全没有错误，因为财务报告所描述的经济现象通常是在不确定条件下计量的，这些计量都包含管理层的各种判断。因而，在改进的CF，在价值理念上是更加倾向与信息的相关性。但事实上，计量模式的选择是在相关性与可靠性之间权衡的结果。历史成本是所有会计计量属性中最具有可靠性的，其依据的是实际发生时的数据，较少需要会计人员的估计与判断，比较客观，容易确定；加之有各种原始凭证作为依据，可随时验证，能够减少任意操纵与歪曲事实的行为。而其缺陷在于缺少相关性，因为资产在取得日或费用在发生日的价值在未来的价值将很可能发生变化，即使在交易或事项发生的当日，其历史成本也很可能同其市场价值或未来现金流量的现值不同。与历史成本相反，公允价值却被认为具有较强的相关性而缺乏类似与历史成本的可靠性的特点，因为在取得公允价值时往往需要比历史成本投入更多的职业判断与取得成本，而且公允价值比历史成本的应用环境的要求更高，否则公允价值无法体现计量的初衷。

三、联合概念框架计量项目的建议

(一)计量需与报表要素相结合计量是要素的计量，必须要同相关的报表要素紧密结合。在公允价值计量金融工具的中心作用下提出了三个对cF有启示的问题：计量属性；公允价值的含义：交易成本。而现在联合概念框架中不再有公允价值计量属性。但FASB与IASB还在不断提出关于公允价值的应用的相关公告。那么考虑的是将来是否这些公告会与联合概念框架产生冲突，以何为标准，联合理事会是否应该在慎重考虑公允价值计量基础的理念上进行新的研究。

(二)计量基础应尽可能完备　在计量基础的备选方案上，应尽量完备，以理论和实务相结合，由于理论和实务在时间上的置后性而导致的不一致，由此所造成的备选计量基础的逻辑缺乏一定的统一性，必须要兼顾。由于概念框架是一个连贯、协调、内在一致的完整的理论体系，作为这样的理论，应具有一定的超前性，即使有些计量基础在现在的实务中并没有出现，或者运用的并不广泛，进而可能导致在对该项计量基础提供应用指南时出现相应的困难。对此，最大的期待是新的概念框架不会出现向实务妥协的倾向。

(三)计量基础应得到相应指导如果现行的九种计量基础能够得到精确的定义并且取得应用指导，将大大提高报表信息的质量。但同时，扩大了计量基础的种类，将给予会计人员更多的判断空间，需要会计人员不断提高判断能力。如果能够加强理事会同会计人员间的沟通和交流，将会有利于减少实务与理论间的隔阂，有利于新概念框架对会计实务的指导作用。同时会计计量的新方法和新思想的注入，将带来会计实务的创新，更需要会计人员的能力和素质的提升。

此外，关于概念框架中计量项目的趋同动态仅是FASB与IASB达成的第三阶段的第一个步骤的初步讨论，要完成该项目尚需时日。可以预测，双方要完成该阶段的任务，实现计量基础等方面的趋同的难度较大，且经历金融危机中公允价值计量属性受到争议也导致联合理事会不得不慎重考虑计量基础的问题。同时，应该密切关注该阶段的该阶段的趋同动态，为我国构建概念框架作好充足的理论准备和观念基础。

(编辑　代娟)

作者：叶玉宇

计量原则财务会计论文 篇3：

论资产会计计量属性的现实选择

摘要：会计计量是财务会计的核心，本文着重比较了资产各种计量属性定义和特征，对资产会计计量属性选择的相关文献进行了回顾和总结，结果发现资产会计计量属性选择不能仅考虑个别影响因素，忽略选择主体。认为应在确定选择主体的基础上，考虑主要影响因素，结合相关的影响因素选择会计计量属性，以实现会计目标。

关键词：资产　会计计量属性　会计目标　选择

一、会计计量属性及其选择基础

(一)会计计量属性及其特征　会计计量属性是会计计量系统的重要要素，指被计量对象予以数量化的特征或外在表现形式。通俗地讲，选择不同的会计计量属性会使相同的计量对象表现为不同的货币数额。从会计计量的概念而言，计量单位、计量属性是会计计量系统两个关键要素，两者的不同组合形成了不同的计量模式，而当前比较有争议的问题是会计计量属性的选择问题。2003年。国际会计委员会(IAS)在《编报财务报表的框架》指出，“财务报表在不同程度上并且以不同的结合方式采用若干不同的计量基础”，所以选择合理的计量属性对于实现目前会计目标就显得格外重要。(1)历史成本(HistoricalCost)。历史成本也称实际成本，是指取得资源的实际支付的现金或现金等价物。它是准则中最重要和最基本的计量属性，因具有很强的可靠性而一直被作为主要计量属性，著名会计学家常勋认为“在(相对稳定的一般物价水平)这样的环境下，以历史成本为基础的计量结构显然是恰当的。”可见，采用历史成本的局限性是明显的，主要在于企业资产以历史成本为主要计量属性，并不能真实反映现时企业真实价值；费用以历史成本计量，收入以现行价格计量，只能反映企业某种程度上的经营收益，没能反映持有资产持有利得。(2)重置成本(Replacement Cost)。重置成本也称现行成本，指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物。采用重置成本计入成本费用，否认了币值稳定的假设和收入实现，可以避免物价变动时虚增收益，同时区别经营收益和资产的持有收益，确切反映企业维持生产能力所耗费的补偿；采用重置成本编制的资产负债表反映现时的财务状况，用现行获得的收入减现行成本具有内在的统一性；能分别反映企业的经营收益与持有资产利得。其局限性主要在于：以现行成本计量的信息可信性、可靠性和准确性较差，尤其是专门设备；持有利得列入报表违背收入实现原则；不完全符合资本保全概念。(3)可变现净值(ExitValue)。可变现净值也称预期脱手价值，是指在正常经营过程中，以预售价减去进一步加工成本和销售所必须的预计税金、费用后的净值。可变现价值优点在于能够较准确反映企业适应市场变化能力，体现会计信息与使用者决策相关，提供企业变现的信息。不足之处在于：违背持续经营假设；混淆了收入与成本的概念。(4)现值(PresentValue)。现值指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值。现值被认为是既符合持续经营假设，又考虑资金时间价值的计量属性，但现值可靠性和可行性在五种属性中是最差的，原因在于：未来现金流量是不确定的；现金流量各个期间分布也是很难确定；折现率往往带有主观性，不确定性，风险性。(5)公允价值(FairValue)。公允价值指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额。按照谢诗芬认为公允价值是一种全新的复合型会计计量属性，它并非特指某一种计量属性(谢诗芬，2001)。公允价值的明显特点是动态地、及时地反映企业各项资产和负债价值的变化，使报表信息更相关，对决策更有用。但公允价值也存在不足：对报表使用者与报表编制者来讲，信息质量的可靠性难以保证；公允价值的获取和使用存在一定的难度；公允价值计量在一定程度上增加财务报表项目的波动性。

(二)会计计量属性选择基础文献回顾　新会计准则的颁布使得公允价值再次成为会计学界讨论的焦点，在此我们回顾业界学者在对会计计量属性选择基础方面的观点及我国会计准则和国际会计准则的选择规定和建议。(1)基于财务会计报告目标的选择。目前最主要的会计目标有两种：决策有用观和受托责任观。Yuri Iriji(1979)是受托责任派的代表，他认为只要履行受托责任是会计主要功能，那么历史成本就不可能被取代。罗伯特·斯特林(1981)是决策有用观的代表，是历史成本计量的最坚决的反对者，他认为与会计信息使用者决策最为相关的会计计量属性是现时销售价格，同时经济决策所需要的信息在时间的分布上表现为过去的信息，现在的信息和未来的信息。因此主张多种计量属性包括历史成本，现行市价，现行成本，可实现净值和未来现金流量现值的并存择优。(2)基于资产的概念的选择。斯普罗斯和莫立茨(1960)认为既然资产的价值在于它代表未来的经济利益，那么资产的计量问题就应当为计量其未来价值服务，就应该根据市场价格进行计价，从而不同的资产项目根据各自特点分别用历史成本、现行重置成本、现行市价、可实现净值、未来现金流量的现值或其等值进行计量。这种观点和目前的美国准则所主张“公允价值”、英国会计准则所提倡的“现行价值”十分接近。美国著名会计学家佩顿(W.A.Paton，1940)提出“未消逝成本观”，认为资产是成本的一部分，已耗用的部分称为费用，未耗用的部分称为资产。将资产看作未耗用的成本，显然，未消逝成本观是以历史成本为基础的。FASB(1985)第六号《财务会计概念公报》将资产定义为可能的未来经济利益。将资产定义为预期的未来经济利益，凡不能为企业带来未来经济利益者不为资产。因此，美国采用了以公允价值为主要的计量属性，以反映企业的未来经济利益。(3)基于信息质量特征的选择。葛家澍(2007)认为处于不同层次阶段的计量属性对相关性和可靠性的侧重点是不同的。在准则制定层次，主要选择可以选择的资产会计计量属性。这首先考虑的是相关性，其次才是可靠性。而可靠性的考虑是为选择相关性项目服务的，财务报告的编报者(包括审计师)着重考虑的应是可靠性，即按中立性的要求。而周松(2004)认为会计计量属性的选择是两难的选择，公允价值计量实际操作的困难性是其取代历史成本计量的瓶颈。曹正(2007)主张我们要为公允价值的相关性与可靠性进一步权衡建立明确的标准，颁布关于公允价值计量准则，加强对公允价值会计的改进。(4)基于资产保全观念的选择。国际会计准则认为计量属性的选择是与不同的资本保全观念密切相关。1AS(2003)认为资本保全观分两种：一是财务资本保全。对计量属性和资本保全概念的选择，将决定在编制财务报表的会计模式，这样会计信息将会表现出不同程度的相关性和可靠性，管理当局必须在当期末净资产的财务或货币金额扣除了这一期间对所有者的分配和所有者的投资以后超过期初净资产的财务或货币金额时，才会有利润。此种保全观对计量属性无特殊要求。二是实物资本保全。实物资本保全的概念要求采用现行成本计量基础。根据此资本保全概念，对计量基础的选择取决于企业试图保全的财务资本的类型。(5)基于市场的有效性的选择。市场可分为：弱式有效市场，次强式有效市场和强式有效市场。弱式有效市场

是指证券价格只反映企业历史信息，次强式有市场是指证券价格反映公开信息，强式有效市场是指证券价格反映一切公开信息和未公开信息。显然，在强式有效市场下，估计具有一定的可靠性，这样就为取得除历史成本以外的其他计量属性创造了条件。张婧、周薇(2006)认为当处于静态(弱式市场)的经济环境时，采用历史成本计量基础可以较准确地确定企业产出中的保值和增值部分。但是当处于变动(强式)的经济环境中，企业所代表和拥有的是一种生产能力或创造未来有利现金流量的能力，此时资产计量属性就有必要由历史成本转向公允价值。

二、会计准则对资产计量属性选择的比较分析

(一)会计准则对资产计量属性选择的具体规定　新会计准则对会计计量属性选择做出了相关的规定：企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。国际会计准则(IAS)对会计计量属性的选择要求是：财务报表可以在不同程度上以不同的结合方式采用一系列不同的计量基础。包括：历史成本、现行成本、可变现(结算)价值和现值；采用不同的资产保全观念其计量属性的选择将不相同。该准则还解释，企业在编制财务报表时最为常用的计量基础是历史成本；历史成本通常也与其他计量基础结合起来使用。

(二)会计准则对资产计量属性选择的规定的异同点　比较我国新会计准则与国际会计准则发现有诸多的共同点：两者都允许使用的计量属性基本一致；两者都允许将历史成本和其他计量属性结合使用；都说明了历史成本是常用的计量属性。我国与国际会计准则的差异方面主要有：一方面我国的准则多列公允价值，虽然有观点认为“公允价值是一种全新的复合型会计计量属性，它并非特指某一种计量属性，而可以表现为多种形式(谢诗芬，2001)”，但最起码是一种特殊的计量属性。另一方面我国强调历史成本的主体地位，其他的计量属性的应用明显受到“会计要素金额能够取得并可靠计量”的限制，这种对公允价值使用的谨慎性在具体准则中得到明显的体现。除此之外，我国会计准则为指明会计计量属性的选择基础，而只是在规定上给予一般性的说明。国内外会计准则计量属性选择的差异的原因是多方面的，首先是会计目标的差异性。基本准则规定：我国会计目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。这个说明国内会计计量属性选择应有助于反映受托责任又要提供决策有用信息，而我国目前大部分的上市公司都以国家控股为主，所以选择以历史成本可以更好实现目标。其次是具体的计量属性使用环境存在差异。公允价值等计量属性的应用的先决条件是：具备较为成熟的资本市场和相关的专业技术和价值评估机构等，如果不具备相关的基本条件，这种计量属性的使用价值值得我们讨论。从我国目前的经济发展现状来看，尚没有达到可以正常使用公允价值计量的条件，这可能是我国会计准则慎重使用公允价值的重要原因。另外，也和我国的会计人员的素质、计量属性使用惯性等因素有密切关系。

(三)会计准则对资产计量属性选择的规定存在问题分析　本文结合各种计量属性的特点分析和计量属性的选择基础理论，发现我国现行会计准则对于计量属性的规定存在以下方面的问题：一是“一般应当采用历史成本”是否可以确保会计信息公允。历史成本是建立在实际的交易的基础上的，此时的价格如果是符合公允价值的条件，即是公平、熟悉情况的交易双方、自愿交易，那么此时的历史成本和公允价值是一致的，所以可以采用两种中的任何一种，但如果价格是不公允的，采用历史成本反而会使资产的价值偏低或偏高，采用公允价值可以更好地实现会计目标。因此，计量属性的选择的一般规定不适宜限制计量属性的使用，而应该在具体准则中才给以限定。二是“采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。”难道采用历史成本就一定可靠，显然通过第一点的分析，已经知晓历史成本只是相对的可靠，因此在一些资产，特别是金融资产，采用历史成本以外的计量属性作为计量基础笔者认为更加可靠，所以各种计量属性的采用都应该保证会计要素金额可以可靠计量。三是会计准则只列五种计量属性给予选择，而在具体准则特别是《企业会计准则第8号－资产减值》则频繁出现计量属性诸如“可回收金额”等但却没在规定出现是否是制定者的疏忽。

三、资产会计计量属性选择的思考

(一)资产会计计量属性选择是客观存在的必然　会计计量属性的选择分为宏观和微观两方面的选择。在宏观方面，会计计量属性选择的制定者的世界观和市场环境的变化决定会计计量属性选择是一个不断磨合的过程。面对会计计量属性的选择基础，会计准则制定者的选择显然必须考虑现时代可供选择的计量属性，如我国新会计准则的公允价值的使用就说明这个问题，制定者在考虑适合的计量属性后，首先是制定计量属性在具体准则的选择空间，这个可能要考虑计量的技术性和效益成本，也就是各个计量属性的应用范围。所以，制定者应借鉴国外的经验，列示可以为我国所采用的各种计量属性，明确各自的使用范围，明确企业的选择时间和空间。而对于微观方面的选择，作为寻求利润最大化的投资者和企业管理当局必然需要在准则的许可范围内做出符合自己利益的选择。企业应在明确资产会计计量属性选择的目的基础上，按准则的规定选择符合企业利益的计量属性；同时各种资产的投入价值和产出价值计量基础是不同的，企业根据准则并结合计量对象选择计量属性的时间和空间，且没有具体规定的资产相关业务，企业必须依据基本准则选择资产的计量属性，所以资产会计计量属性的选择是客观存在的必然。

(二)资产会计计量属性的选择应确保与会计目标一致

根据前文的叙述，资产会计计量属性选择目标也分为宏观和微观的选择目标，前者的主体主要是会计准则的制定者，后者的主体主要指企业。不管那一个主体，资产会计计量属性的选择应该是可靠、真实地反映资产经济实质，并可以为会计信息的使用者做出决策，其最终的选择目标应尽量与会计目标保持一致，即反映受托责任或决策有用观或两者兼而有之。但现行财务会计系统中，任何一种会计计量属性都还不具有绝对的排除其他计量属性的优势。谢诗芬(2002)认为“多种会计计量属性共存是永恒的必然。”会计计量属性选择是多样性的选择，即可以实现可靠计量并可以实现会计目标的计量属性都应该可以选择，这样才能实现我国目前的会计目标，而不仅只有五种、三种计量属性，如第三方的账面价值，如果可以实现会计目标，也可以作为资产计量属性。

(三)资产会计计量属性的选择应充分考虑计量的宏观经济环境　在经济全球化的驱动下，会计准则的制定者是很难避免不受其它国家和组织的会计准则的影响。公允价值计量属性在我国的应用说明这一问题，但公允价值的使用需要依靠活跃的交易市场，较高的职业判断能力，如投资性房地产的公允价值在我国西部或边远地区的后续计量可能是一个难题。因此，计量属性的选择不能

不考虑国家的宏观环境，否则公允价值的应用不仅无用，可能还被用于利润操纵、粉饰弊案的工具。所以只要是适合我国经济环境的计量属性应该都可以为我国的资产会计计量工作服务。

(四)资产会计计量属性选择结果所带来的成本与效益关系　资产会计计量属性的选择具有经济后果，其本质是各利益方的协调结果。首先，计量属性的选择在各个国家的应用所导致的计量成本是不同的，我国目前公司治理结构并不完全适合全面推广国外所使用的公允价值和现行市价等计量属性，其次是我国的相关的计量属性应用机制还在不断的调整中，采用一种计量属性必然要求具备相关的计量条件，否则会增加不必要的计量成本，所以要想采用某种计量属性应该是循序渐进的。最后，涉及到的调整如果太大，给国家和企业带来的风险可能超过可以承受范围时，所有这些都与成本与效益是密切相关的。

(五)资产会计计量属性的选择还应考虑计量人员、计量对象、计量技术等影响因素资产价值采用不同的计量属性结合进行计量，这个至少需要两个最基本的条件：一是价值变动的信息可以获取和判断，；二是会计人员具有较高的素质。这就要求所选用的会计计量属性具有充分的可操作性，要能为会计人员熟练掌握且不影响信息的及时性。同时，各种计量技术应该而且可能被获取，否则这种计量属性的选择也就失去其使用价值。虽然历史成本在会计计量中占据了主导地位在一定程度上影响会计信息对决策的相关性，但会计人员采用计量技术和在实际中对计量对象的计量相对成熟，所以新会计准则中规定采用一种循序渐进的谨慎选择是可以理解的。除此之外。资产计量属性的选择还应考虑计量对象特征、成本与效益关系会计人员素质、计量技术可行性、具体的会计事项和交易的特点和性质、实证分析、计量的技术问题、会计本质，会计信息质量特征、计量属性的可行性和连续性、计量属性使用惯性等影响因素。当然上面所列示的考虑因素并不代表因素的全部：而是主要的因素，但随着经济的发展和社会的变迁、会计目标的转换，目前为主要的计量属性未来应用可能受到冲击，现行成本、现行市价、公允价值、未来现金流量现值和新的计量属性的结合应用将会越来越广泛。

综上所述，会计计量属性的选择应在明确选择主体的基础上，确保会计计量属性选择目标与会计目标一致，充分考虑计量的宏观环境，以及选择所导致的经济后果，并结合计量对象特征、成本与效益关系会计人员素质、计量技术可行性、具体的会计事项和交易的特点和性质、实证分析、计量的技术问题、会计本质，会计信息质量特征、计量属性的可行性和连续性、计量属性使用惯性因素，以保证资产计量属性选择目标的实现。资产会计计量属性的选择是一个权衡得失、趋利避害的过程，最终的目的是实现会计目标。

(编辑　聂慧丽)

作者：黎　明　池利忠