审计抽样论文范文

下面小编整理了一些《审计抽样论文范文(精选3篇)》，供大家阅读，更多内容可以运用本站顶部的搜索功能。一、审计抽样及其风险审计抽样，是指注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体特征中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果，推断审计对象总体特征的一种方法。审计抽样的基本目标是在有限的审计资源条件下，收集充分、适当的审计证据，以形成和支持审计结论。

第一篇：审计抽样论文范文

审计抽样在油田企业的应用

一、审计抽样在油田企业审计中的应用

(一)在内部控制独立评审符合性测试中的应用 自2003年开始，油田企业在总部统一部署下，建立并实施内控制度。作为企业的内部审计，为了保障企业内部控制制度的有效执行，每年都要从全油田系统中选取一定数量单位的内部控制执行情况进行独立评审。在评审中应用审计抽样方法对企业日常经营活动中涉及的业务，如货币资金管理、收入管理、银行存款付款业务等关键控制点进行符合性测试。主要采用属性抽样法检测内部控制和被审计单位的业务是否遵循了既定的标准以及存在的误差水平，有关业务的流程是否符合内控制度的要求。

[例1]在对某企业内部控制制度独立评审中，审计人员利用属性抽样法对被审计单位××年度货币资金管理业务流程中的银行存款付款业务是否经正确复核进行检查。

(1)根据审计目标确定审计对象总体。由于例证中审计目标是检查银行存款付款业务，审计对象总体应与审计目标直接相关，因此，确定审计对象总体，即××年度所有银行存款付款凭证，总数为616张。抽样单位为银行存款付款凭证，以凭证号为标志。

(2)确定抽样参数。在属性抽样中，使用的参数主要包括：可容忍的误差率、预期总体误差率和可依赖程度。在实施审计过程中，审计人员根据以往对该单位审计的结果和职业判断，初步认定该企业控制风险水平为低。按照可容忍误差率的确定与控制风险水平之间的对应关系(表1)，审计人员初步确定该业务可容忍的误差率为3%。

预期总体误差率一般可取0.5%-4%。按照以前年度审计结果，初步确定该企业预期总体误差率为0.5%。

可信赖程度由审计人员根据审计目标和主观经验确定。根据我国的实际情况，取值区间一般为85%-95%。本例证中，取可信赖程度为95%。根据表1，结合被审计单位的实际情况，审计人员确定可容忍误差率为3%。

(3)确定样本量。样本量的确定受四个因素影响：总体容量、预期总体误差率、审计结论的精确程度和审计结论的可信赖程度。在实务中，一般利用概率统计分布编制的样本量表来计算所需的样本量。如下表2就是可信赖程度为95%的属性抽样样本量表。

根据表2可得，在可信赖程度为95%、可容忍误差率为3%、预期总体误差率为0.5%的情形下，样本量为157个，也就是要在上述616张付款凭证中抽查157个凭证。

中石化股份公司在实施ERP的基础上，开发了辅助审计信息系统AIS。利用该系统，在凭证抽样中，只需输入抽取凭证的时间区间以及抽样方法，系统就能直接计算样本量，极大简化了样本量确定程序。

(4)选取样本并对样本进行审核。样本量确定后，应采用适宜的随机选样方法进行选样。随机选样方法主要有三种：简单随机选样法、系统选样法和分层选样法。在审计过程中，根据上述例证业务的性质，以及审计人员的职业喜好，一般来说采用简单随机选样法选取样本并对样本进行审核。经审核，在所有的157个凭证中未发现未经审核付款情况。

(5)评价抽样结果。在属性抽样中，审计人员需要根据样本结果，利用属性抽样的样本结果评价表(表3)确定出在特定的可信赖程度下的误差率上限。当根据样本结果确定的误差率上限小于或等于可容忍的误差率，且二者是以相同的可信赖程度为基础时，则认为总体是可以接受的，所测试的内部控制是可以信赖的。当误差率上限大于可容忍的误差率，审计人员可以采取修正可容忍误差率、扩大样本量和修正固定控制风险水平等措施。

本例证中，根据上表得出：在可信赖程度为95%的情形下，误差率上限介于1.5%-2%之间，小于可容忍误差率3%。

(6)对总体情况进行定量、定性分析，确定风险。根据上述抽样结果，审计人员对总体情况得出结论：有95%的把握确信银行付款业务经正确复核的错误率不超过2%，该控制点健全有效。在该业务流程的执行上，企业的风险是在可控范围内的。

(二)在会计科目实质性测试中的应用 为适应油田企业全员成本管理、全面预算管理的要求，在管理效益审计、经济责任审计和固定资产投资审计项目中，除对重点科目执行符合性测试外，还需要对重点项目和重点科目进行实质性测试，以确定项目和科目的合规性、合理性，检查其是否存在重大错报、漏洞和误报。在内部审计实务中，货币单位抽样法是实质性测试中余额测试最常用的统计抽样方法。该方法是以货币“元”为单位，作为抽样总体的一个“单元”，其抽样总体就是由多个“元”集合而成的总体对象。在样本量的确定上，既具有属性抽样的简便易行性，又具有变量抽样对总体金额进行统计评价的功能。

[例2]审计人员采用货币单位抽样对油田某单位××年12月31日原材料账户余额1000000元进行实质性测试。

(1)根据审计目标确定审计对象总体，即1000000元。

(2)确定抽样参数。参数主要包括：可容忍误差、预期总体误差和可依赖程度。

可容忍误差一般以对重要性水平的初步判断为依据。预期总体误差通常利用以前年度的审计结果来确定。可信赖程度通过审计风险模型来确定。实际审计实务中，一般不直接使用可信赖程度确定样本量，而是将之转化为保证系数R0，可由下表4查得。

根据审计人员的职业判断，确定本例证可信赖程度为95%，可容忍误差为60000元，预期总体误差30000元;结合表4的对应关系，95%可信赖程度的保证系数R0=3.00。

(3)确定样本量。

货币单位抽样法中，确定样本量公式为：n=N×R0/P0

其中：n=样本量，R0=保证系数(见表4)，N=总体容量，P0=总体的可容忍误差(即重要性水平)-预期总体误差。

根据公式，确定本例证样本量=1000000×3.00/30000=100。

(4)选取样本并对样本进行审核。使用系统选样法确定抽样间距=30000/3.00=10000，随机确定第一个抽样间隔内的随机起点，抽出100个原材料明细账作为样本项目，经审查有5个错误项目，如表5。

(5)根据样本误差推断总体误差。样本抽查核实后，根据样本误差推断总体误差。总体误差有两种情况：一是高估误差;二是低估误差。对总体误差进行推断，需分别估计其高估的最大值(高估误差上限)和低估误差的最大值(低估误差上限)。计算公式为：

高估误差上限=总体误差的点估计值+实际高估误差精度限度=E+P(o)

低估误差上限=总体误差的点估计值+实际低估误差精度限度=E+P(u)

其中：(1)E=E1+E2

E为总体误差的点估计值。在货币单位抽样中，对总体误差的点估计是将样本分为金额大于抽样间隔的样本部分和金额小于抽样间隔的样本部分，E1为金额大于抽样间隔的样本层的实际误差之和。E2为金额小于抽样间隔的样本层的误差点估计值。

E2=■(Ri-Ri-1-1)×J

ti=金额小于抽样间隔的样本层的第i个样本的错误率

n0=金额小于抽样间隔的样本层发现错误的样本数

J= R0/P0

(2)P(o)=P0+ [■(Ri-Ri-1-1)×t(o)i]×J

P(u)=P0+ [■(Ri-Ri-1-1)×t(u)i]×J

t(o)i代表金额小于抽样间隔的样本层的扩大错误;t(u)i代表金额小于抽样间隔的样本层的缩小错误。

Ri表示在当前可信赖程度下审查出i个样本错误的保证系数，可由下表6(可信赖程度的保证系数表)查得。

no=金额小于抽样间隔的样本层发生扩大错误的样本数

nu=金额小于抽样间隔的样本层发生缩小错误的样本数(no+ nu= n0)

在上述例证中，由表5可知，5个错误项目均属于金额小于抽样间隔的样本层。所以E1=0，E2=0.15×10000=1500元。

根据上述公式，P(o)=66175元，P(u)=64778元。

因此，本例中原材料高估误差上限=1500+66175=67675元，低估误差上限=1500+64778=66278元。

(6)对总体情况进行定量、定性分析，确定风险。根据上述抽样结果，审计人员对总体情况得出结论：高估误差上限和低估误差上限均大于确定的可容忍误差60000元，该被审计单位原材料总体有重大金额错报。

审计人员应扩大样本量或采取其它方式进行进一步审计。对存在重大金额错报和漏报的情况进行原因分析，识别原材料管理中存在的风险，针对存在的风险，向管理层提出加强管理、堵塞漏洞和防范风险的审计意见及建议。

(三)其它方面的应用 在内部审计实务中，还应用一些较为简单的审计抽样方法，如分层抽样法，也就是将某一总体划分为若干子层次，使每一层次的数据具有类似特征(通常是货币价值)。如将应收账款借方余额设定一个重要性水平对于该明确账户的审计，审计人员可以将之划分为两个层次，高于重要性水平的为一个层次，对其进行详细审计;其它项目进行简单抽样审查即可。通过分层，可以使审计人员关注总体中具有较大价值或具有高风险的项目，突出审计重点。

二、审计抽样的现实问题及建议

(一)审计抽样应用应注意的问题 审计抽样方法是通过抽取总体中的样本来推断总体特征的审计方法，能在保证审计质量的前提下，极大地提高审计的工作效率。从目前石油企业内部审计应用情况看，仍不普遍，在一些具体审计项目的实施过程中还存在一些现实问题，归纳起来：一是审计抽样方法具有一定的主观随意性。在审计实务中，审计人员需要运用职业判断和经验推断。由于审计人员的审计技能、经验和学识不同，对事物的认知不一样，因此在审计抽样方法的运用上存在多样性，给审计工作带来了一定的风险。二是审计抽样方法的应用要求高、难度大。在审计实务中，既要有科学的审计抽样设计，又要作好合理的数据采集，还要运用一定的数理知识来进行分析。审计抽样软件实用性不强且亟待更新，使审计人员在具体应用中存在畏难情绪，主观不愿意运用这种方法。三是审计人员的能力和水平有一定局限性。运用审计抽样，需要审计人员具有良好的职业判断能力，以及一定的概率论和数理统计方面的知识。如何提高审计人员这方面的水平，也是审计抽样技术应用中面临的现实问题。

(二)改善审计抽样应用建议 鉴于上述问题，为了更好地在企业内部审计实务中科学地运用审计抽样方法，笔者建议如下：

(1)确定内部审计有关审计抽样参数。审计抽样参数不仅是审计抽样方法运用的基础，而且是审计经验与统计学原理结合的产物。在长期的审计实践中，许多国家内部审计机构形成了大体相同的审计抽样参数体系，但因国家经济结构、法律结构、行业性质、审计主体社会作用不同，在参数确定因素、审计风险定性标准值方面又有所不同。我国内部审计部门应参考、比较主要国家审计机关确定的审计抽样参数，总结制定符合我国审计工作实际的审计抽样参数体系，并予以公布。

(2)深化审计抽样技术的研究和软件开发。在国际上，风险管理审计方法的出现，意味着测试规模确定因素、重点发生变化;国际会计师联合会在检查风险中排除审计人员误认财务报表存在重大风险的因素，说明抽样风险不再包括信赖不足风险和误拒风险;最高审计机关国际组织强调公共部门内部控制的社会政治、经济效应，表明内部控制风险测评范围扩大。这些变化将影响着审计抽样因素及参数标准的确定，而我国由于处在审计抽样起步阶段，虽然出版了相关著作，但在一些基本概念上看法不一，虽然开发了简便易行的审计抽样操作软件，但却因相关技术不配套而使用率不高。因而，审计抽样技术和软件需要深化研究和继续开发。

(3)加强专业知识的培训工作。审计抽样运用的抽样技术，特别是统计抽样技术，需要有专业的概率论和数理统计的知识。有了专业的知识水平，就有了做好样本设计，降低风险的前提。因此，要对审计人员进行这方面的专业知识培训，夯实理论基础。要加强业务交流，不断积累专业经验，提高专业判断能力。专业经验和判断能力是审计人员必备的素质。业务交流是总结、积累经验的最有效办法，能够增强审计人员的接触面，丰富行业知识，提高专业判断能力，减少“偏见”，增强整体素质。

参考文献：

[1]董大胜：《审计技术方法》，中国时代经济出版社2004年版。

[2]李凤鸣：《审计学原理》，中国审计出版社1997年版。

(编辑 园 健)

作者：饶世鸿

第二篇：规避审计抽样风险提高审计服务质量

一、审计抽样及其风险

审计抽样，是指注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体特征中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果，推断审计对象总体特征的一种方法。审计抽样的基本目标是在有限的审计资源条件下，收集充分、适当的审计证据，以形成和支持审计结论。审计抽样风险是指从特定的审计对象中按一定的方式抽取一部分具有代表性的样本进行审查，并根据样本审查的结果推断审计总体特征中的样本特征与总体的实际情况之间具有差异的可能性。

(一)审计抽样风险的特征

1.无意性

抽样风险的产生是审计人员无意识的行为结果,也就是说抽样风险产生于技术原因，而非道德因素。

2.利害双重性

抽样风险不仅可以带来不利的结果，而且还可以给审计人员带来潜在的受益。根据风险报酬同增的原理可知，较大的风险既可能招致更大的损失，也可能获得较高的收益，只有损失没有收益或只有收益没有损失都不叫风险。

3.不确定性

抽样风险之所以是不确定的，首先是因为对于样本误差被审计单位有可能抗辩，也有可能接受，从而抽样误差有可能被纠正也有可能未被纠正(对被审计单位有利);其次，没有被纠正的误差有可能导致错误的结论，也有可能没有导致错误的结论;最后，导致错误结论的误差有可能给审计人员带来不良后果，有可能没有带来不良后果。

4.普遍性

抽样风险存在于审计抽样过程的每一个环节。抽样方法的选择，样本量的计算，统计推断等任何一个环节的失误，都可能导致抽样风险、增加检查风险，最终将增大审计风险。

5.客观性

抽样审计是根据总体中的样本特征来推断总体特征，而样本的特征与总体的特征或多或少有一点误差。通过对其研究，人们只能认识和控制抽样风险，降低其发生的频率和减少损失的程度，不可能也没有必要完全消除抽样风险。

6.可控性

抽样风险虽然不能被消除，但是审计人员可以控制它，将其控制在可以接受的范围之内，利用其利害双重性为审计人员最大限度的提高审计效率，节约审计成本。

(二) 审计风险与抽样风险和非抽样风险的关系

审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，使审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。即审计风险=固有风险×控制风险×检查风险。在这3个构成要素中，固有风险和控制风险与被审计单位有关，注册会计师对此只能评估而不能控制，而对于检查风险，注册会计师可以控制，并通过控制检查风险最终将审计风险降低至可接受的水平。

注册会计师可以用抽样审计方法来评估控制风险和控制检查风险。在采用抽样技术进行符合性测试时，只有信赖过度风险才与控制风险相关。在符合性测试中注册会计师应当注意两种抽样风险：一是信赖不足风险，二是信赖过度风险。信赖不足风险只影响审计效率而不影响审计结果，而信赖过度风险很可能会影响审计结论。因此，讨论抽样风险与控制风险之间的关系，实际上是讨论信赖过度风险与控制风险之间的关系。在实质性测试中注册会计师应当注意两种抽样风险：一是误拒风险，二是误受风险。误拒风险不会构成审计风险，并可通过提高可信赖程度增加样本量，以降低误拒风险水平。误受风险“很可能导致注册会计师形成不正确的审计结论”。讨论抽样风险与检查风险之间的关系，实际上是讨论误受风险与检查风险之间的关系。在具体的审计实务中三者之间的关系如下分析：

1.符合性测试中三者之间的关系

可容忍误差是注册会计师在不改变对内部控制的可信赖程度的条件下，所愿意接受的最大误差，在符合性测试阶段控制风险的计划评估水平应该大于或等于相应的可容忍误差。可容忍误差与信赖过度风险之间存在对应关系。在采用统计抽样对内部控制进行符合性测试时，注册会计师可以根据概率论原理，设计并选取样本，根据样本结果推断总体(即内部控制)特征，确定审计对象总体特征的可信赖程度和可容忍误差水平。

2.实质性测试中三者之间的关系

注册会计师首先运用分析性复核程序确定该项目的总体合理性，在此基础上再实施其他审计程序确定其他具体审计目标的恰当性。在使用分析性复核程序和其他审计程序的过程中，由于人为原因总是存在这样的可能性：该项目中存在的一些重大错报未被这些程序发现。这种重大错报未被发现的可能性称之为非抽样风险。这种最终未被发现的错报的可能性，即称为误受风险。显然，在实质性测试阶段，检查风险也是非抽样风险和抽样风险共同作用的结果。

二、当前审计实务中规避抽样风险的做法

(一) 增强样本选取的代表性

在审计实务中要依据标志值的标准离差，尽可能在降低审计风险的基础上，以合适的抽样组织方式抽取尽可能少的审查样本容量。

(二) 降低抽样风险

规范审计行为，严格执行《独立审计具体准则第4号———审计抽样》是控制抽样风险的主要技术依据，是审计工作质量的衡量尺度。要防范或降低抽样风险，其主要途径之一就是严格规范抽样审计行为，全面执行该具体准则。

1.正确处理审计效率和效果的关系

审计效率、审计效果的好坏直接决定注册会计师出具审计报告的类型，而审计效率与注册会计师的时间成本有关。在审计抽样之前，注册会计师要根据职业判断来确定可信赖程度、可容忍误差和预期总体误差等。注册会计师如选取较大的样本容量，这样，审计效果是比较满意的，但要花费大量的时间成本，降低了审计效率。反之，审计效率是大大提高了，但不一定能取得较为满意的审计效果。因此，注册会计师在抽样审计中要正确处理审计效率和审计效果的关系，在保证审计效果的同时，尽量提高审计效率。

2.分析样本误差

注册会计师在对样本实施必要的审计后，一个非常重要的工作就是对抽样结果进行分析，分析的结果直接决定注册会计师对被审计单位的审计意见。注册会计师在分析样本误差时，应着重考虑以下几个方面：根据预先确定的构成误差的要件，确定某一问题的项目是否为一项误差;注册会计师按既定的审计程序，无法对样本取得审计证据时，应当实施替代审计程序，如果样本误差具有共同的特征，则应将这些具有共同特征的项目作为一个整体，实施相应措施的审计程序，并根据审计结果，进行单独的评价;在分析抽样中发现误差时，还应考虑误差的质的方面，包括误差的性质、原因及其对其他相关审计工作的影响等。

3.推断总体误差

分析样本误差后，注册会计师应根据抽样中发现的误差，采用适当的方法，推断审计对象总体误差。当总体划分为几个层次时，应先对每一层次做个别的推断，然后将推断结果加以汇总。由于存在多种抽样方法，注册会计师根据样本误差推断总体误差的方法应与所选用的抽样方法一致。

(三) 提高由样本特征推断审计对象总体特征的有效性

由样本推断总体是抽样审计的最终归结点。审计人员要由点到面、由部分到总体，根据样本结果合理地推断总体特征。由于在这个步骤中“推断”的存在致使其存在误差的可能性也较大，特别是审计人员的专业素质对审计结论的影响也是很大的。

在对调查对象进行推断时，除了样本信息之外，还有一种信息特别重要：先验信息。我们需要找寻一种决策方法，使得在充分利用样本信息和先验信息的基础上，对审计的先验信息不断修正，并以修正了的信息实施样本的抽取，以进行有效的抽样审计。贝叶斯推断方法正是一种量化先验信息，并结合样本信息对先验信息不断修正，再按修正的信息进行决策的分析方法。

一个完整的贝叶斯推断过程包括以下几个步骤：第一，根据审计的历史资料和审计人员的经验，给出先验概率。第二，随机抽取样本，利用样本信息取得条件概率，并用贝叶斯公式计算后验概率，修正先验概率。第三，若审计人员认为第二步得到的后验概率已经可以接受，则用此后验概率进行审计决策分析;若审计人员认为第二步得到的后验概率还不可以接受，对第二步得到的后验概率进行修正，直至修正的后验概率可以接受为止。采用包含多次修正的贝叶斯推断方法可以比较准确的推断出审计对象总体的特征，大幅度地降低审计抽样风险。

当然，无论是统计抽样还是非统计抽样，也不论决策者是否具备设计和使用有效抽样方案的能力，都离不开注册会计师的专业判断。非统计抽样中，注册会计师全凭主观标准和个人经验来确定样本规模和评价样本结果。在运用统计抽样时仍存在许多不确定因素，这些不确定因素要由注册会计师凭正确的判断来加以解决，所以统计抽样并不排除专业判断。而在统计抽样全过程中，注册会计师均需要运用专业判断。因此，不管是审计抽样前期工作还是后期工作，注册会计师的专业素质都必须作为一个重要的因素予以考虑。

(四)其它防范措施

1.建立和完善有利于提高审计服务质量的激励约束机制

目前，我国应主要通过提高审计服务收费，激励会计师事务所付出与之收益对等的工作量与工作强度;同时，加大审计失误的处罚力度，使提供低质量审计服务、出具虚假审计报告成为高风险高代价的行为，从而引导注册会计师行业形成自觉提供高质量审计服务的良性循环格局。

2.制定相关法规，为注册会计师审计提供良好的法制环境

审计准则的建设也是会计行业发展的必要条件。我国的会计与审计准则建设已经取得了很大的进展，但与WTO要求还有一定差距，还不能完全与国际接轨。不一致和缺乏一贯性的法规将使国际投资者对我国会计、审计信息产生的依据模糊不清，进而对其质量产生怀疑，对我国的注册会计师产生不信任，相对增强了国外会计师事务所的竞争优势。因此，要制定相关会计、审计法规，创造良好的审计环境。

3.建立现代审计风险模型

现代审计风险模型是应用现代风险导向审计理论指导审计实务的工具，是对传统审计风险模型的改进，形式上有所简化，但审计风险的内涵和外延却扩大了。在该理论的指导下，国际审计和鉴证准则委员会发布了一系列新的审计风险准则，对审计风险模型重新描述为：审计风险=重大错报风险×检查风险。

(作者单位：河南省建筑设计研究院有限公司)

(责任编辑：方涵)

作者：刘文清

第三篇：大力推进抽样审计努力实现全覆盖

根据国际审计准则第530号“审计抽样”（International Standard on Auditing 530 “Audit Sample”）的阐述，抽样审计是指对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序。抽样审计在审计中占有十分重要的地位，其实质是从作为特定审计对象的总体中抽出样本，根据这些样本的审查结果，来推断总体特征的审计方法。它的运用范围不仅仅局限于财务数据，在社保、卫生、环境等审计领域中涉及政策效果的指标，如康复率、环境达标率等方面，抽样审计法仍然广泛适用。当前，审计机关面临实现审计监督全覆盖的新的挑战，审计工作与全覆盖目标还有一定差距，还存在审计力量不足与审计任务重的突出矛盾，我们应该大力探索和推广新形势下适应社会经济和信息化时代的有效的审计方法，充分利用有限审计资源，努力提升审计监督效能。刘家义审计长要求我们加强创新审计方式方法，优化配置审计资源。这为我们实现审计全覆盖目标指出了一条科学的可行路径。抽样审计方法在国内外研究和应用已久，对于新时期审计工作要求适应性较强，高效合理的加以科学化运用，能够使审计工作事半功倍，加速实现审计全覆盖目标的进程。

一、抽样审计方法研究和应用的概况

国内外审计工作相关的理论和实务者对于抽样审计给予了较高的关注，我国审计机关在2004年初就施行了《审计机关审计抽样准则》，用以规范审计人员的审计抽样行为，提高审计效率和保证审计工作质量。该准则指出审计抽样包括统计抽样方法和非统计抽样方法。这两种抽样方法目前均已在国内审计实践中应用，然而，在应用中还存在一些采样方法不合理，审计质量无法保证，导致一些审计风险出现，从而影响审计目标的实现。尤其是在一些审计范围广，时间短的大型专项审计项目中，一线审计人员疲于应付任务，在“逐笔逐项”审计不能完全实现的情况下，往往没有经过科学计划和规范抽样进行审计，造成审计结论与客观事实出现偏差。

从国际上来看，很多国家都非常重视审计抽样问题，美国公共卫生机构（U.S. public health institutions）对于审计中统计方法所确定的样本规模和样本选择与统计样本的有效性之间的关系进行过研究。还有些国外研究者比较关注审计抽样所采用的抽样技术和审计目标之间的平衡问题，偏好于基于专业判断和成本效益的抽样方法的选择，采用非统计抽样对专业判断的要求高于统计抽样方法。许多美国公共会计师事务所不愿意采用统计抽样法，一般是因为样本选择、评估元素和培训的成本这三个因素。英国国家审计署（NAO）采用两阶段抽样方法，即将被审计单位内部审计人员大量的测试结果作为第一阶段抽样，然后再从被内部审计人员测试的交易样本中抽样，作为第二阶段抽样审计，从而得到交易错误率的评价结论。

国际上一些大型审计事务公司更偏好采用非统计抽样方法，统计抽样与非统计抽样两种方法在规则、程序和以样本的设计和性能相关的方面是相似的。因此，尽管非统计抽样使用的程序和方法不够程式化，但仍然是很严格的。一般来讲，非统计抽样方法包括八个步骤：建立客观测试；定义总体；确定误差率；确定合适的样本规模；决定样本选择的正确方法；被选样本的适当测试；推断结果；风险评估。影响抽样的因素包括：重要性、审计风险、总体特征。非统计抽样方法在减少时间、精力和审计业务成本方面非常实用。采用该方法基于专业判断，审计人员应该考虑识别风险，保证获得充足合适的证据。否则，将会得出错误的审计结论。

抽样不仅用于审计财务报表，而且也广泛应用于科学分析、市场分析和调查。调查涉及的总体全部都被研究是一种理想的状态，在大量的总体数据下不可能做到。采用抽样方法可以节省审计团队的时间和工作量，仅通过选择样本来申请审计程序而带来降低审计人员和被审计单位的成本，是这种技术的一个主要优势。审计人员必须采用专业的判断来评估审计风险，为交易和账目测试制定合适的程序。抽样必须保证对财务报表提出正确的意见。统计抽样和非统计抽样技术在审计中应用历史已久，在统计学和计算机技术快速发展后，采用数学公式和计算机程序对审计总体进行随机抽样来计算审计结论可能性误差与风险的技术已较为完善，但目前仍需要大力推广使用和进一步规范使用程序。非统计抽样审计技术在我国审计机关审计人员现场审计中已引起足够重视，尤其是当前审计全覆盖的要求下，审计机关面对极大的挑战，要求我们必须大力提升审计人员技术能力，充分有效利用先进审计方法和技术经验，将软技术和硬技术结合使用，方可逐步缩短与全覆盖目标之间的距离。

二、统计抽样与非统计抽样审计方法在审计全覆盖目标下相结合使用的必要性

1.审计监督全覆盖的要求和特点。

刘家义审计长在全国审计工作大会上提出，审计监督全覆盖是有深度、有重点、有步骤、有成效的全覆盖，审计不是对所有领域、所有项目平均用力，而要仅仅围绕党和政府中心工作，全面把握相关领域的总体情况，确定审计的重点领域、关注的重点问题，避免面面俱到。审计全覆盖的深刻内涵为统计抽样和非统计抽样审计提供了前提条件，在阐述统计抽样与非统计抽样审计方法相结合运用的必要性之前，我们有必要分析一下审计监督全覆盖的要求和特点，如下：

审计监督全覆盖要求一——全面性：不留监督空白和死角，做到覆盖经济、政治、社会、文化、生态等各领域的公共机构及所有下属单位，是对审计对象的全覆盖。

审计监督全覆盖要求二——重要性：实现对重大领域和关键环节的系统性评价，划分重点领域，揭示系统性问题和风险，分析重要领域之间的关联情况。

审计监督全覆盖要求三——协同性：要求增强各层级审计机关内部各审计项目之间、各级审计机关审计项目之间的协同性，尽量避免某些审计环节、审计内容的重复低效，更要避免产生低效或重复的审计项目，形成更合理的审计计划安排，整合各级审计机关及内部审计部门的项目资源。

审计监督全覆盖要求四——动态性：要求动态意义上对审计监督对象全面覆盖。即通过科学安排审计计划，合理选择审计方式，使所有监督对象在一定时间内都能接受审计监督，形成周期性的动态审计全覆盖。

2.统计抽样审计和非统计抽样审计的优势。

目前，随着经济社会的快速发展，审计对象日益多样化、复杂化，客观上对国家审计监督提出了更高的数量和质量要求。面对不断增长的审计监督需求，审计资源紧张、审计力量相对不足的矛盾日益突出，极易形成审计监督的盲区。尤其是在一些资金总量不大，但与公众利益关系密切的公共领域存在一定的审计监督死角。因此，努力盘活审计资源，提高审计效率，扫除审计盲区，实现审计全覆盖，是审计机关面临的现实问题。刘家义审计长讲话中涉及的抓好六个方面的工作中，每个方面都提出了突出重点的要求，采用抽样审计是解决当前问题以逐步满足审计监督全覆盖工作要求的重要途径。

统计抽样审计方法具有的优势：一是抽样风险量化，定量评价样本结果，结论具有科学性；二是数学和计算机知识较易掌握和培训，额外成本较低；三是操作程序客观，有利于审计过程质量控制，工作趋于规范化。统计抽样能够依托当前先进的信息化工具和计算机辅助进行，根据样本总体特征采取分层、随机、系统性等多种抽样方式，科学客观，提高效率，保证质量。

非统计抽样审计具有的优势包括：一是样本的选择由审计人员的主观判断能力决定。正确的判断来自对被审计单位会计工作和内部控制制度的观察、了解以及审计人员的经验和直接观感等连贯起来的思考。查出重大问题的可能性大大提高，极大的节省审计时间，提高工作效率。二是样本具有特殊性。对于业务量不大，或没有较完整的电子数据的审计项目，常需要审计人员根据自己的知识和经验，根据内控制度的健全和有效情况，抽取一定量的异常和大额记录，检查样本，推断总体情况。企业由于其所在行业不同，审计重点会有所区别，如水泥工程类企业，工程结算收入账户不仅与其经营有直接关系，而且影响因素比例大，应该选择工程结算收入账户为重点。因此，非统计抽样审计的样本往往是那些重要的、占比例较大的、容易发生差错的经济业务，且对于数据信息不完整、不规范时也常利用此方法。

3.统计抽样与非统计抽样审计相结合的必要性。

我们要进一步加大对违法违纪问题的揭示力度，紧紧盯住财政资金管理、公共工程建设、银行贷款发放、土地和矿产资源出让转让、国有资产处置和国有企业投资经营等重点环节，严肃揭露和查处滥用职权、贪污受贿、骗取侵占、奢侈浪费、毁损资源、破坏环境、损害群众利益等问题。要加强对审计相关数据和情况的综合分析，及时发现异常变化和异常事项，有针对性地获取审计证据，提高案件发现和查处能力。在审计过程中，充分利用统计抽样与非统计抽样两种审计方法的优势，时刻做到定性分析与定量分析结合，能够最大程度地满足审计监督全覆盖的要求。

从统计抽样审计方面讲：其一，统计抽样以数学、统计、计算机等专业知识为基础，采用固定的公式和程序实现审计全覆盖目标中的全面性要求，非常有效，而且培训成本低，易于操作，结论客观，风险可量化。便于对上述重点审计领域数据信息的周期性监测；其二，统计抽样能够很好的实现审计工作要求的协同性，即，如国家审计机关可以按固定模式和规范与被审计单位内部审计人员的工作结果结合，采用英国审计署实施的二阶段抽样审计方法，做到充分利用多方审计资源。从非统计抽样审计方面讲：其一，根据非统计抽样审计方法的优势，非统计抽样以审计人员主观判断为主，以把握审计重点，实现审计全覆盖目标的重点性和系统性；其二，非统计抽样审计中，可对重要项目重点延伸，分析关联，避免重复低效，实现全覆盖要求的动态性。

三、审计机关推动实施抽样审计的几点建议

为了大力提升审计人员工作能力，充分利用抽样审计方法和有效的辅助工具，探索和创新审计方式方法，逐步实现审计监督全覆盖的目标，本文针对审计管理和审计业务实践工作，提出以下几点建议：

1.合理设计审计抽样方案，确定抽样审计方法和工作步骤，并写入审计实施方案中，以保证审计质量。在审计实施前期，对于被审计单位的内控制度进行严格审查，审计人员根据自己的知识和经验，对不同审计项目采用不同的方法，选择一定量样本进行初检，从而对总体进行初步判断，以确定样本量和审计侧重点。制定抽样审计进行的步骤与程序，对管理的内控制度进行评价定级，可针对不同样本总体先采用统计抽样，对总体中的某一部分进行判断，而对统计抽样无法完成的部分，审计人员根据内控制度的评价结果，以非统计抽样抽取样本进行检查、推断，两种方法结合使用，从而高效完成审计过程。

2.加强审计技术方法培训，提升审计人员工作技能。非统计抽样审计方法需要审计实施人员具备较好的专业判断能力和审计技能，目前，我国审计机关在实施大型审计项目前会安排集中培训，对于审计项目方案进行讲解，一般是对于该审计项目的内容、目标、时间要求、任务分配、联络人员等事项进行通知，及对项目重点领域的概念、特例进行具体要求，而没有专门针对审计的技术方法和技巧的培训与重点指导。然而，审计实践中，不同类型的审计项目，要求使用先进合理的技术与方法，尤其是经验型知识对于提高审计工作效率至关重要。审计机关平时应该加强专业技能培训，采取多样化形式提高审计人员学习、锻炼知识与技能的积极性。例如，定期进行专业技能比赛，开设审计技能“擂台”，选出“擂主”，给予荣誉和奖励，并将此作为一项常态性工作进行考核督导，通过培训和比赛，提升审计人员岗位胜任力，充分利用非统计抽样审计的优势，切实提高工作效率。

在审计实践工作中，统计抽样与非统计抽样两种抽样审计方法，需要紧密结合使用，因此，审计人员不仅要具备数学、统计和计算机方面的基础知识、技能，还要积累大量的审计经验和主观判断能力，经验的积累和专业判断能力的提升决非一两次培训就能提高的，需要审计人员在实践中长期的积累和总结。

3.建立审计业务专家库，为统计抽样审计、非统计抽样审计、计算机辅助审计等技术方法提供指导，并进行审计技术创新。审计业务专家是企业、金融、财政、行政、农业等审计领域从业经验丰富、知识系统全面、具有一定专长的人员。组织一线审计人员进行专家申报和评选，建立专家库，并对库内专家人员进行年度更新。可以以审计机关人教部门为组织单位，将分散于各个特派办、派出局的专家力量整合起来，使他们成为审计方案指导、疑难解答的主要力量，打造一个审计技术与方法的交流平台。

实现审计监督全覆盖，采取有效审计技术与方法，充分利用审计人才是关键。统计抽样与非统计抽样审计方法的充分结合使用是审计工作逐渐步入成熟阶段的体现，其能够充分发挥审计人员的主观能动性和调动审计人员对于先进科学知识学习的积极性，在有限资源的现实条件下，提高工作效率和效果。

4.进行数据联网，逐步实现统计抽样审计的异地操作。依托现代信息技术，创新信息化环境下的审计方式方法是当前审计机关的重要任务。将被审计信息和数据进行审计系统内联网，审计人员可以在不同的审计点，采用设定的规范方法，对样本实施周期性监测，探讨新的“集中管理，分散工作”的审计方式，搭建电子数据资源整合分析平台，提高工作效率。

（作者单位：审计署审计科研所）

作者：孙颖 张强