保险合同处理评估研究论文

一、引言随着世界经济发展和经济全球化的深入，保险要素流动不断加快，为保险业带来了新的发展机遇，保险业开始在各国经济中占据日益重要的地位，也在国际资本市场中扮演着举足轻重的角色。保险机构通常将证券投资作为最重要的投资方式，保险资金大量进入证券市场。今天小编为大家精心挑选了关于《保险合同处理评估研究论文(精选3篇)》的文章，希望能够很好的帮助到大家，谢谢大家对小编的支持和鼓励。

保险合同处理评估研究论文 篇1：

IFRS17保险合同准则评析及影响分析

摘要：IASB历经20年的时间，于2017年5月正式发布了IFRS17保险合同准则，并将于2021年1月1日生效。IFRS17的发布在全球范围将对保险行业产生重大影响。本文主要针对IFRS17相比当前我国保险会计实务的重要变化进行分析，并探讨了对我国保险行业可能存在的影响和应对措施。

关键词：IFRS17 保险合同准则 影响

一、IFRS17保险合同准则最新进展

2004年3月，国际会计准则发布了IFRS4保险合同准则，此次发布的保险合同准则，对具体的保险合同的确认、准备金的计量未做出明确规定，仅对保险合同的定义、拆分、披露等做出原则性规定。于是，国际会计准则理事会（IASB）开启保险合同准则修订工作，于2010年7月发布了IFRS4征求意见稿（以下简称2010ED），在收到了很多反馈意见后，IASB又于2013年6月发布了第二次征求意见稿（以下简称2013ED），拟于2016年定稿保险合同准则。但是由于保险合同准则的复杂性，定稿发布时间又一次推迟，IASB按照反馈意见对2013ED进行修订，多次开会讨论，并于2016年7月发布了主题测试问卷，邀请全球保险行业内12家大型公司，进行了主题测试问卷调查，总共包含了6个主题、22个问题。2016年11月，IASB根据各大保险公司的反馈情况，在会议上对主题测试内容进行了多次修改和说明。在进行了多次征求意见和修订讨论之后，IASB于2017年5月正式发布IFRS17保险合同准则，并将于2021年1月1日生效，可以提前执行。

二、IFRS17保险合同准则相对于国内现行保险合同准则的重要变化

国内保险公司现行的保险合同计量主要是依据2006年财政部发布的《企业会计准则第25号——原保险合同》和《企业会计准则第26号——再保险合同》、2008年发布的《企业会计准则解释第2号》、2009年12月发布的《保险合同相关会计处理规定》等准则和规定进行的。和目前IFRS17规定负债评估模型、报表列报以及与IFRS9金融工具准则的衔接等都有很大差别，基于目前国内外会计准则趋同的大背景，特别是对于境外上市的国内保险公司，提前研究IFRS17是极为必要的。

（一）保险合同确认

国内现行的保险合同准则，保费收入的确认应当满足收入的确认条件。对投连险、万能险进行分拆，对分红险不分拆。IFRS17引进了新的概念和分拆方法，在保险合同确认方面就与现行准则存在不小区别。

IFRS17在三个时点之中最早的时点确认保险合同组：保险责任开始时；保单持有至第一次付款到期日；该合同组成亏损合同时。IFRS17中规定，风险相似且共同管理的保险合同组成合同组合（Portfolio），在初始确认时，将每个合同组合进行分组成为合同组（Group）。

准则对保险合同中分拆出来的成分单独进行会计处理：①拆分与主合同不密切相关的嵌入式衍生金融工具，将其按金融工具进行会计处理；②与保险部分“明显不同”的投资成分应分拆，按金融工具进行会计处理。“明显不同”指的是投资成分与保险部分不“高度相关”，且在同一市场中，可以单独发行或者出售的条款相同的合同；③与保险部分“明显不同”的提供商品与服务的履约业务应分拆，按收入准则进行会计处理。新的分拆规则与现行准则还有一个重要的区别就是，对于不满足分拆条件的投资成分，需要与保险成分一起整体作为保险合同按保险合同的计量方法进行计量。但在列报时，此部分对应的“保费”和“给付”不能计入损益。

（二）负债评估模型

IFRS17下寿险合同有两种负债评估模型：通用模型（非分红合同和不具有直接分红特征的保险合同）和变动收费法（具有直接分红特征的保险合同）。

1.通用模型

IFRS17下通用模型的负债由合同服务边际、风险调整、未来现金流估计、货币时间价值组成。合同服务边际是指保险公司在评估时点预计可赚取但尚未实现的利润，这部分利润会随着未来合同中约定的服务提供而逐渐释放。风险调整是公司在对未来现金流现值的基础上增加风险调整，用以低于非金融风险给未来现金流带来的不确定性。未来现金流估计是按照最新信息估计的保险公司在履行合同预计可以收取的以及需支付的金额。货币时间价值是反映现金流货币时间价值的调整。未来现金流估计和货币时间价值组成概率加权平均预期现金流现值，当公司履行保险合同时产生的未来现金流，按显性和无偏的概率进行加权估计，反映当期可观察的市场情况。

国内现行保险准则与IFRS17在负债评估方面存在若干区别。第一，在中国会计准则下，公司對剩余边际具有一定的选择权，有些公司在一定程度上锁定了剩余边际的摊销，在保单生效日锁定摊销因子。IFRS17下，对合同服务边际进行解锁，在合同服务边际不为负的前提下，合同服务边际应根据与未来服务相关的未来现金流估计的变动做出调整。合同服务边际的解锁是更为合理的准备金评估方式，未来现金流变化时，预期的未来利润现值也会发生变化，合同服务边际吸收相关变化，一定程度上避免保险公司通过修改假设操作利润。第二，国内准则对于履约现金流没有明确和统一的规定。IFRS17规定履约现金流包括可直接归属于履行保险合同所含义务的固定或变动的费用。不包括不可直接归属于保单组合的成本费用（例如产品开发成本、培训费等）。第三，IFRS17通用模型下，风险调整仅调整保险风险，且需披露风险的置信水平，金融风险主要体现在保证收益率的价值中。中国会计准备金风险边际可包括金融风险且无披露要求。

2.变动收费法

IFRS17中，对于满足以下三个条件的直接分红合同提出了一种全新的计量方法变动收费法：①合同约定明确了保单持有人对特定的基准标的资产享有一定份额；②公司预计会将基准标的资产收益中，相当大的份额支付给保单持有人；③公司预计支付给保单持有人的现金流，有相当大的比例随着基准标的资产现金流的变动而变。

可变费用法采用当期账面收益率法，预期赚取的浮动收费金额等于基础项目回报中主体预期享有的份额减去预期与基础项目回报不直接相关的现金流出现值。可变费用法和通用模型的区别在于因金融假设的变化引起的主体预期赚取的浮动收费现值的变化，是与未来合同服务有关的估计变更，将被合同服务边际所吸收。在国内实务总中，投连险、分红险有可能满足可变收费法，该方法下，资产端和负债端完全匹配，互相抵消，净资产和净利润的变动率会低于通用模型。

（三）报表列报

IFRS17的列报与现行的国内现行准则有较大差异，对资产负债表和利润表都有较大影响。

1.对保险公司资产负债表的影响

（1）资产端会受到IFRS9的影响，在IFRS9下，可能更多的资产分类为公允价值计量且其变动计入损益的资产，同时预期信用减值模型可能会增加减值准备余额及其波动性，增加净资产、净利润的波动性，同时使会计核算更加复杂。

（2）合同服务边际由于须按历史利率计息，在提供服务的期间内摊销，同时具有特殊的“吸收”机制，此项负债成为一项复杂的、兼有现时和历史价值的、待摊的“未赚利润”，其余额难以清晰地解释。

（3）当市场利率走低时，使用现时利率折现计算的长期保险合同负债就会变大，如果资产的久期比负债短，导致升值不足以抵消负债的变动时，就会对权益产生负面影响。

2.保险公司利润表的影响

（1）IFRS17下，“保险合同收入”包括以下几个部分：合同服务边际、风险调整、预期赔付和费用的最新估计。保费中的投资成分将被挤出保险合同收入，并且收入需要在提供服务期限内逐步确认。

（2）IFRS9实施后，由于不再有“可供出售”类的权益类投资，若企业希望其权益类投资的收入进入损益，则只能将权益投资分类为“公允价值计量且其变动计入损益”，所以，“投资、财务净损益”的波动性可能增大。

（3）若使用OCI选择权，“财务费用”中保险合同负债利息费用所用的利率将不同于负债计量时使用的现时利率。

（四）与IFRS9的衔接问题

IFRS17还有一个重要的问题，就是与IFRS9的衔接问题。IFRS9将在2018年1月1日开始实施，IFRS17允许满足条件的保险公司具有选择权。

（1）允许主体在开始执行IFRS9时，指定满足条件的金融资產（与保险业务相关的、在IFRS9下分类为“公允价值计量且变动计入损益”但在IAS39下不分类为此类的金融资产），将其因执行IFRS9而计入损益的金额计入其他综合收益，即，IFRS9生效后使用IFRS9，但在损益表“部分调回”到IAS39。

（2）或在2021年1月1日前使用延迟法，业务主要与保险相关的主体，在报告主体层面上，若保险准则范围内负债重大、以及与保险相关负债在总负债中的占比重大，可延迟使用IFRS9。此选择权下，有额外的披露要求，包括满足仅含本息测试的金融资产的公允价值及其变动、信用风险情况、以及其中的“低信用风险”的金融资产的余额、公允价值等，所以采用延迟法的保险公司不能完全忽略IFRS9。

三、IFRS17对我国保险业可能存在的影响

IFRS17的实施在实施层面和战略层面都对公司经营管理产生重大影响。

（1）从实施层面上来看，一是组织架构。IFRS17要求更多部门参与会计工作，会计、精算、产品等部门需要密切配合。公司需要采用更为灵活，更能调动积极性的组织架构，有效解决内部沟通和协调问题。二是工作流程。IFRS17要求对现有工作流程进行整合，会计核算越来越深入到精算等领域，原有的工作流程在复杂的准则下已然不适用，流程的整合和优化已经成为准则实施工作的核心内容之一。三是信息系统。IFRS17对信息系统架构带来重大影响，要求更多和更一致的数据，只有整合和优化信息系统，才能确保各项核算要求落到实处。四是人员队伍。IFRS17需要更多复合型的人才，会计人员必须兼具信息系统、精算等多方面知识，才能更好地理解准则含义，从而做出准确的职业判断。五是信息披露。IFRS17要求的信息披露颗粒更加细化，增加了公司信息披露的难度。

（2）从战略层面来看，一是产品策略。IFRS17下不同产品利润轨迹发生重大变化，产品设计需要考虑利润因素。二是绩效考核。IFRS17下保费收入确认方法发生重大变化，公司需要改变管理观念，改变绩效考核体系。三是风险管理。IFRS17需要加强风险管理，要求公司提升资产负债管理水平，管控好各项风险因素对公司损益波动的影响。

四、我国保险公司应做的准备

（一）提前研究准则变化的影响

保险公司应当提前研究IFRS17以及IFRS9对实务中会计核算的影响，提前从系统建设、部门职责、管理流程等方面逐步从现行准则过渡到IFRS17。在资产负债管理、产品开发等多方面，事先研究并计划适当应对措施，进行人员培训，掌握准则新变化。并且综合考虑IFRS17和IFRS9的影响，最大限度减少会计错配、盈利、所有者权益的波动性。

（二）需要面对各种技术难点

IFRS17需要解决合同分组，现金流分摊和费用分摊的处理，合同服务边际的计算，各种折现率的确定，选择权及包装利益的时间价值的计算，风险调整的计量和披露，保险合同收入的计算，以及报表的追溯等各种技术难度较高的问题，对精算系统、核算系统、专业人员素质都提出了更多要求。

（三）需要面对多种会计方法选择

IFRS17在多个方面提供了会计方法选择，例如追溯的方法，OCI的选择权，保险合同组合层面的选择，IFRS9执行的实施时间，首次执行IFRS17时，保险相关的金融资产的分类的选择等。新准则进一步体现了会计准则原则导向的原则，注重经济业务实质，落实保险公司最新的管理实践，在很大程度上消除会计计量属性的不匹配，引导公司进一步提升经营管理水平。

参考文献：

[1]财政部.保险合同相关会计处理规定（财会[2009]15号）[S].2009-12-22.

[2]保监会.重大保险风险测试实施指引（保监厅函[2009]333号）[S].2009-9-3.

[3]徐华，李思荟，吴洪.IFRS4最新征求意见的评析及前瞻[J].保险研究，2014（9）.

[4]张盼盼.国际保险合同会计准则最新进展及对我国保险行业的影响[D].山东财经大学，2016-5.

（作者单位：中国人寿保险股份有限公司）

作者：张逸群

保险合同处理评估研究论文 篇2：

后危机时代保险合同会计准则进展研究

一、引言

随着世界经济发展和经济全球化的深入，保险要素流动不断加快，为保险业带来了新的发展机遇，保险业开始在各国经济中占据日益重要的地位，也在国际资本市场中扮演着举足轻重的角色。保险机构通常将证券投资作为最重要的投资方式，保险资金大量进入证券市场。从总体趋势看，1980-1995年，美国、日本、德国、英国、加拿大等西方国家保险性机构持有证券的资产占总资产比重一直在不断上升。1997年，美国、欧洲、日本的保险公司持有的上市公司股票市值占股票市场总市值的比重分别为25%、40%、50%，跨国保险公司在多个国家证券交易所上市的现象也日益普遍。但是，长久以来，保险公司财务报告一直被视为无法穿透的“黑匣子”。原因在于，各国保险监管部门为满足监管要求而制定的法定会计原则与为满足通用财务报告要求而制定的公认会计原则要求相差甚远。法定会计原则切合实务操作的要求，保险合同准备金负债通常由精算师按照精算方法进行评估，但这些精算方法在很多方面与会计原理和方法相矛盾，致使保险公司准备金信息的可靠性、公允性和透明度长期以来备受投资者、分析师和监管者在内的信息使用者的指责。

在此背景下，为有效增强保险业与其他行业和各国保险合同会计准则之间的可比性，帮助投资者、监管机构等利益相关方做出正确决策，降低保险公司的跨国上市成本，国际会计准则理事会（IASB）的前身国际会计准则委员会（IASC）于1997年成立筹划委员会（Steering Committee），正式启动保险合同会计准则项目。由于保险会计自身的特殊性和复杂性，以及会计准则制定的艰巨性，项目进展缓慢，IASB将项目分为两个阶段。目前，第二阶段正在紧锣密鼓地进行中，2013年7月，IASB和FASB分别发布了保险合同征求意见稿，并将在对反馈意见进行复核之后确定保险合同准则的终稿。

下文将系统介绍并总结IASB在保险合同会计项目上的研究历程和最新进展，进而对保险合同会计的全球趋同提出一些看法。

二、保险合同会计准则项目及溯源

保险合同项目正式启动后，筹划委员会于1999年11月发布了保险合同的问题报告（Issues Paper），该报告以问题形式列示了保险合同项目所涉及的20个主要问题，并阐述了解决这些问题相应的备择方法及其利弊。问题报告发布后，筹划委员会在整合意见的基础上，进一步展开讨论研究，于1999年12月向IASC递交了一份“原则公告草案”（Draft Statement of Principles，DSOP）首稿，该草案主要介绍了保险合同会计相关的具体原则。2001年4月，IASB取代IASC，继续授权筹划委员会完成DSOP的后续相关工作。原则公告草案接受公众评价后，经修订再次于2001年6月递交IASB评审，并作为后续保险合同会计准则制定的基础。

由于保险会计自身的特殊性和复杂性，以及会计准则制定的艰巨性，保险合同会计准则项目进展一直很缓慢。2001年9月，为了进一步讨论以DSOP为基础的相关实务问题，IASB接受筹划委员会建议，于2001年至2002年期间对9个国家19个承保人进行调查研究，考虑到各国法律、文化、监管制度及技术水平的差异，2002年5月，IASB决定将保险合同项目分为两个阶段，第一阶段的研究成果是IASB于2004年5月发布的国际财务报告准则第4号（IFRS 4）“保险合同”，作为一项特定时期的过渡性规范，为2005年开始采用国际财务报告准则的公司提供暂时性的保险合同相关指导。

该项目第二阶段的准则制定工作正在紧锣密鼓地开展。2004年9月，IASB成立了新的保险工作组（Insurance Working Group，IWG），为IASB提供咨询。2007年5月，IASB发布了保险合同会计准则项目第二阶段的讨论稿（DP）“保险合同的初步意见”（Preliminary Views on Insurance Contracts），提出了保险活动中资产和负债的综合计量模型，采用“构建模块法”（Building Blocks Approach）计量所有保险负债的价值。三个模块分别是：（1）与市场价格一致的、现行的无偏期望现金流；（2）反映货币时间价值的贴现率，即无风险的市场利率；（3）市场参与人要求的风险边际（Risk Margin）及服务边际（Service Margin）。根据这种方法计算得出的保险负债结果被称为是“现行脱手价值”（Current Exit Value，CEV）。采用这种计量模式的主要原因有：首先，美国财务会计准则公告第157号（SFAS 157）和IASB 公允价值计量项目将公允价值定义为现行脱手价值，这种计量屬性建立在负债转移的基础上，能够提供清晰的计量目的，对所有的估计都能给出明确的指南（基于市场一致原则）。其次，脱手价值是一种计量属性，而其他的计量模式，如现行履约价值（Current Fulfillment Value）、未实现保费（Unearned Premium Model）、内涵价值（Embedded Value）等都不是计量属性，使用计量属性更有利于信息使用者理解会计信息，也更有利于解决未来可能出现的新问题和新事项。再次，保险公司的资产大多按照公允价值计量，负债采用公允价值计量，将减少会计错配（Accounting Mismatch）问题，更好地揭示经济实质。最后，除了脱手价值外，其他计量模式，特别是履约价值，将会在合同生效日确认保险公司的管理效率，而这些管理效率应当在以后期间逐步反映，因此CEV可以向财务报告使用者提供更加决策有用的信息。随后，IASB针对反馈意见及相关议题与FASB展开了多次讨论。

2007年8月，FASB发布了一份建议文件“有关承保人和投保人的保险合同会计”（Accounting for Insurance Contracts by Insurers and Policyholders），就是否参与IASB保险合同会计准则项目广泛征求意见，并于2008年10月正式参与该项目。2008年2月，IASB对讨论稿收到的158条反馈意见进行了分析与初步讨论。大多数反馈意见认为“构建模块法”提供了分析保险合同相关问题的有用框架。同时，几乎所有反馈者都对构建模块法的某些方面提出了看法和建议。根据以上反馈意见，IASB在2008年举行了一系列讨论会议，讨论了现行退出价值、现行履约价值、使用价值和未实现保费这些计量模式间的异同。2008年10月，美国财务会计准则委员会（FASB）的加入使得该项目演变为一个重要的趋同项目。2010年7月，IASB发布了保险合同征求意见稿（ED/2010/8）。同年9月，FASB发布了讨论稿“保险合同的初步意见”（Preliminary Views on Insurance Contracts）。征求意见稿及讨论稿引发了广泛争议，对此，IASB和FASB多次召开联合会议就反馈者重点关注的问题展开讨论，并就相关问题得出暂时性决定（Tentative Decision）。2009年2月，IASB保险工作组继续探讨备选计量方案，并提出了贴现率、保险负债变动等关键问题。2009年6月，保险工作组向理事会推荐采用修订后的国际会计准则第37号“准备、或有负债与或有资产”（Revised IAS 37）中的准备金计量方式来计量保险负债。提议指出，采用这种新模式的目的是要计量保险公司解除债务需要合理支付的金额。在新模式下，当不存在活跃市场时，保险公司可以通过判断公司未来必须履行的义务或设定该债务可以合理预期从第三方收取的金额来估计保险负债金额，而FASB则建议采用履约价值模式。2010年7月30日，IASB发布了保险合同财务报告的征求意见稿（Insurance Contracts Exposure Draft）（ED/2010/8），其一经定稿将取代IFRS 4。该征求意见稿在 “构建模块法”的基础上，综合脱手价值、IAS 37模式和履约价值的主要观点，提出采用履约现金流现值加剩余边际计量保险合同准备金，要求保险公司充分披露保险合同准备金计量信息，大大提高了保险合同准备金计量的可比性和透明度。但是，ED 中的很多观点和原则仍值得进一步探讨。同年9月，美国FASB发布了讨论稿“保险合同的初步意见”，以征求公众意见。

在综合各方反馈意见的基础上，2013年6月24日，IASB发布第二次征求意见稿（ED/2013/7），对尚存重大争议的五个领域有限地征求意见。同年6月27日，FASB也发布了征求意见稿。

对征求意见稿的反馈意见总体上赞同提议的当前计量模型和构建模块法。但是一些重大问题仍有待解决，例如折现率的选择、一个边际还是两个边际、是否锁定剩余/混合（单一）边际、如何列报、短期保险合同简易方法（保费分配模型）的应用、是否以及如何分拆、再保险合同的确认和计量、过渡条款的安排等。报表使用者总体上支持显性的风险调整，但对其可比性表示了担忧。另有部分反馈者对于短期保险合同和非寿险合同是否采用构建模块法尚犹豫不决。IASB针对反馈意见召开多次会议讨论保险合同会计准则项目，最频繁时一个月内的会议次数达七次，多数的讨论会是与FASB联合召开的。为了回应利益相关方提出的关键问题，IASB和FASB对一些争论热点问题，如履约现金流（包括取得成本）、折现率、边际、保费分配模型、列报、适用范围、分拆、再保险、过渡条款等进行了讨论并得出了暂时性结论。

三、修订后的保险合同征求意见稿（ED/2013/7）主要内容

2013年6月24日，IASB发布了修订后的保险合同征求意见稿。修订后的征求意见稿就五大关键领域征询利益相关方的意见。该征求意见稿的意见征求截止期为2013年10月25日。IASB希望对反馈意见进行复核之后确定保险合同准则的终稿，最终取代国际财务报告准则第4号（IFRS 4）“保险合同”。 2013年6月27日，FASB也发布了保险合同征求意见稿，意见征求截止期2013年10月25日。修订后的保险合同征求意见（ED/2013/7）针对五大议题的提案如下：

（一）保险合同产生的未赚取利润的调整 在初始确认时，合同服务毛利按相当于下列金额总和的对应金额计算：（1）初始确认时保险合同履约现金流量金额； （2）保险合同初始确认前已支付（已收取）的任何现金流量。在后续期间，合同服务毛利将在承保人履行义务的承保期内转入损益。合同服务毛利还应针对涉及未来承保期的未来预计现金流量变动采用未来适用法进行调整。并未对合同服务毛利因该等变动而增加的金额设定上限。但是，假如该类变动为不利变动从而导致合同服务毛利出现负值，则该合同视为亏损性合同。在这种情况下，截至变动日的任何超出合同服务毛利账面金额的变动均应立即计入损益。承保人不得就已发生索赔的估计变动（即假若承保期已届满）和风险调整变动对合同服务毛利进行调整。

（二）明确列明与主体须持有的标的项目回报挂钩的合同核算 对于合同现金流量与标的资产组合回报挂钩的具有分红特征的合同，承保人计量和列报该等现金流量的方式应当与支持负债的资产的计量和列报方式相同。具有分红特征的合同中的现金流量存在三种可能形态，其相关的会计处理如下：

（1）如果合同现金流量直接随标的项目的变动而变动，应当参照资产的账面金额来计量和列报该类现金流量，无需对合同服务毛利作出调整；

（2）如果合同现金流量间接随标的项目变动而变动，使用一般构建单元模型（General Building Block Model）计量该类现金流量，按当前折现率进行折现；采用未来适用法调整合同服务毛利；利息相关的变动应始终在损益中确认；

（3）如果合同现金流量并不随着标的项目变动而变动，应按照准则初稿的规定，使用一般构建单元模型计量该类现金流量。

針对上述所有三种现金流量形态，承保人应在损益中确认风险调整负债的变动。

（三）保险合同收入和费用的列报 承保人应按余下承保期内的负债递减比例在每一期间中确认相应收入。为得出新的收入金额，承保人需要将现金流出划分为与未来承保期相关的现金流出，以及与尚未清偿的以往索赔涉及的现金流出。应将预计在某一特定期间发生的与承保期相关的现金流出金额与上述毛利金额相加，以得出保险收入金额。实际现金流出（如，实际保险利益和费用）应作为保险费用进行报告。该类收入和费用需作出一项最终调整。如果两者包含在任何情况下均须支付给投保人的现金流量，则此类金额必须从保险收入和费用单列项目中分解出来，因为它们被视为存款的组成部分。

（四）利息费用在损益和其他综合收益之间的列报 承保人应将保险合同利息费用分成两个组成部分：以历史折现率（与合同出售时的市场利率一致）为基础的组成部分将在损益中确认，而根据当前利率计算得出的利息费用将在其他综合收益中列报。对于具有分红特征的合同，按照“镜像法”（Mirroring Approach）确定的列报方式将总是优先于计入其他综合收益的列报方式。

（五）过渡期间的全面追溯调整法 承保人应将建议准则的要求视同为始终一直生效来应用。修订后的征求意见稿提供了方便实务操作和简化的方法：

（1）当全面重述合同服务毛利并不切实可行时，允许承保人使用所有能够合理获取的客观信息对合同服务毛利进行估计。此外，承保人须使用事后信息，并无需识别出从初始确认到过渡日期间发生的所有现金流量估计变动。

（2）作为起点，承保人应当基于对过去至少三年内市场可观察利率收益曲线的调整，追溯确定锁定的折现率。如果不存在市场可观察收益率，则折现率可使用最接近的市场可观察收益曲线来确定。相同的市场可观察参考点必须用于确定追溯期内每一年的锁定折现收益曲线。

（3）修订后的征求意见稿还要求减少披露要求。承保人无需披露此前未予公布的在采用该准则的首个财政年度结束前的五年（通常规定为十年）之前所发生的索赔进展信息。同时，承保人也无需披露针对每项受影响的财务报表单列项目所作的调整金额（根据国际会计准则第8号的要求则需要披露该信息）。

修订后的征求意见稿还就过渡时期金融资产的重新指定作出规定。在所列报最早期间的期初，承保人可以（但不强制要求）将金融资产重新指定为以公允价值计量且其变动计入损益，前提是这样做能够消除或显著减少会计不匹配。如果导致此前作出以公允价值计量且其变动计入损益指定的会计不匹配现已消除，则承保人应当取消之前所作的指定。

（六）生效日期 鉴于IASB仅当完成重新审议后才决定准则的生效日期，因此该征求意见稿不包含建议的生效日期。预计该准则将在最终版发布三年后生效。

（七）征求意见截止期 关于上述五个特定领域的征求意见截止期为2013年10月25日。

四、FASB与IASB在保险合同新征求意见稿内容上的分歧

自2009年2月，FASB加入保险合同项目以来，很多关于保险合同模型特征的决定都是由IASB和FASB共同作出的。但是，2010年中，FASB决定在征求意见稿发布前征求额外的反馈信息。因此，2010年7月IASB独立发布了征求意见稿，2010年9月，FASB发布了讨论稿“保险合同的初步意见”，表示IASB与FASB现行保险合同会计准则存在很大差异，双方起点不同，美国现行GAAP综合考虑了保险主体的保险合同会计处理，但是IFRS缺乏类似指导。美国根据递延匹配原则对长期保险合同和短期保险合同进行会计分期处理。而IASB采用资产负债法，对长期保险合同和短期保险合同的资产和负债按照市场价值的方法评估确定，对保险合同的分类显得没有必要。由于以上不可调和的分歧，IASB和FASB于2013年6月24日和2013年6月27日分别发布了征求意见稿。

尽管征求意见稿中很多关于模型的提案都是双方共同商议决定的，但是FASB仍与IASB在以下方面存在分歧：

第一，对于保险合同风险与不确定性的核算，IASB采用风险调整与剩余边际相结合的方法，FASB坚持单一的混合边际，并锁定初始金额。此外，在摊销期间、摊销驱动因子、亏损合同测试、计量单元及过渡安排等细节上同IASB的规定也不尽一致。

第二，IASB将保费分配模型定性为构建模块法的简易模型，允许而非要求使用保费分配模型。FASB则将保费分配模型视为一个单独的收入模型，并在符合规定适用标准时必须采用。

第三，对于在承保业务过程中发生的取得成本，IASB不再区分其是否与成功获取保单有关，而是只要求与获取一组保单直接相关即可。而FASB仅考虑与成功获取保单有关的直接成本。

第四，对于财务担保合同，IASB决定短期内保持现行IFRS 4和IAS 39的处理要求；FASB认为含择机分红特征的金融工具不适用保险合同准则，财务担保合同（除了某些特别豁免）适用保险合同准则。

第五，对于合同义务直接挂钩标的项目的公允价值而标的项目却按成本计量的情形，FASB认为不应当适用“镜像法”，而IASB认为镜像法适用于所有的分红合同。

五、结论

回顾IASB十多年来关于保险合同会计准则的发展历程，可以发现，IASB在保险合同会计处理方面的研究已经相当深入，在保险合同准备金负债计量方面取得了实质性的进步，但它依然延续了某些传统的精算方法，不完全符合会计原则，降低了保险合同准备金信息的有用性。如果要真正揭开保险合同准备金计量的面纱，还需要彻底突破精算理论和方法的束缚，按照会计原则确认和计量保险合同准备金，还原保险合同准备金计量的真实面目。另外，文化上的差异也是保险合同准则难以迅速趋同的原因。每个国家在历史发展过程中都会形成独特的文化、法律积淀，受其影响，各国对保险合同的会计处理不尽相同。以保险合同的取得成本为例，国际会计准则理事会的中国委员张为国教授2013年7月在一次讲学时，曾经举过这样一个例子，两年前，他们曾经针对保单的取得成本展开过讨论，有一位美国委员提出，一个孕妇职工产假时发生的职工薪酬也要算到保单的取得成本上。这与中国保单成本计量方式是完全不同的。每个国家对保险合同的会计处理都有自己独特之处，国际保险合同会计的趋同依然任重道远。

近年来，我国一直因循保险业和保险市场的发展积极推进保险会计的改革，特别是在2006年2月15日发布的企业会计准则体系中，单独制定并发布了“原保险合同”和“再保险合同”两项会计准则，在保险合同的一些重大会计政策上实现了与国际保险会计通行惯例的协调与趋同。IASB作为全球公认的、高质量的国际财务报告准则制定机构，其研究成果及准则发展动向代表了国际会计领域的发展方向。为此，应当密切跟踪IASB保险合同准则项目的发展动向，认真研究项目背景、决策过程及原因以及潜在影响等，做好我国保险会计准则的制定、完善和国际趋同工作。

参考文献：

[1]陆建桥、杨海松：《保险合同会计：国际动态与对策研究》，《会计研究》2009年第7期。

[2]郭菁：《揭开保险合同准备金计量的面纱——对IASB保险合同会计准则征求意见稿的述评》，《会计研究》2010年第9期。

[3]许闲：《论保险合同会计计量模式的选择与国际趋同》，《保险研究》2010年第3期。

[4]彭雪梅：《保險合同取得成本会计研究——基于IASB与FASB对保险合同取得成本会计的意见》，《保险研究》2010年第8期。

[5]何文晶、蔡飞：《IASB和我国保险会计准则的比较分析：基于保险合同计量部分》，《上海金融》2011年第6期。

（编辑 陈 玲）

作者：沈灵奕 汪祥耀

保险合同处理评估研究论文 篇3：

IFRS17保险合同准则对寿险公司的影响研究

2017年5月，国际会计准则理事会正式发布了IFRS17，并将于2022年1月1日正式生效，此准则将对全球的保险行业产生广泛影响。IFRS17保险合同准则最主要的变化有：保险合同确认、分拆方法以及报表披露规则等，IFRS17增加的很多颠覆性的规定可能会对寿险行业的产品、业务结构、财务计量及列报、企业内部的管理运营产生深远影响。本文在分析IFRS17保险合同准则的主要变化基础上，探讨了IFRS17保险合同准则对寿险公司的影响，并提出了寿险企业顺利实施IFRS17保险合同准则的对策建议。

一、引言

新发布的《国际财务报告标准17：保险合同》（以下简称IFRS17）最主要的变化包括：保险合同确认、合同分拆方法及报表披露规则等。IFRS17生效日期由原定的2021年1月1日推迟至2022年1月1日，且直接在全球范围施行。IFRS17新增的一些颠覆性的规定可能会对寿险行业的产品、业务结构、财务计量列报、企业内部管理运营产生深远影响。

二、IFRS17保险合同准则对寿险公司的影响

（一）对利润计量及列报的影响

一方面，新准则中关于保险合同收入的确认标准和时点的要求发生了重大变化，保险公司需要将目前按照实际收取保费确认收入的方式变更为按利源分别列示业务业绩、财务损益、金融风险对收入的影响。另一方面，由于寿险业务的特殊性，保费收入需折算其货币时间价值，所以折现率波动会放大利润和权益的波动;与此同时，由于在新旧准则下保险业务财务指标可比性较差，新准则实施初期可能引起市场误解和过激反应。

1.收入确认期间变为保障期，损益表按利源分开列示

IFRS17要求：在确认收入时，需要在剔除投资成分的基础上，将确认收入的期间由原来的保费收缴期间改为保险公司提供保障的期间。表面看来，IFRS17下每年确认的保费收入较原准则少，但这并不意味着保险公司的保费收入将会下降，因为就寿险合同而言，保费收入是一个叠加的概念，保障期越长，其叠加效果越明显;而且已过缴费期、在现行准则下不再为寿险公司贡献收入的产品将在IFRS下重新为寿险公司贡献保费收入。

2.营业支出水分挤出，利润逐步贴近真实

由于退保金作为保险合同的现金价值，在保障期间由保险公司代投保人保管，所以退保金既不是保险公司的营业收入也不是保险公司的营业支出，需要在IFRS17中被优先剔除;其次，为将保险公司的经营结果更直观的对外公布，IFRS17将准备金黑匣子打开，按照准备金组成部分，包括：风险边际、履约现金流、合同服务边际等来解析准备金的变化，并将准备金提转差分拆成保险服务收入、保险服务成本等利润表科目分开列示;最后，保单红利作为客户资产的增值部分，与保险公司收入成本无关，IFRS17根据“收入与成本匹配原则”也将其剔除。

3.折现率规定变化，加剧财务业绩和权益波动

现行准则折现率的确定会将保险合同区分为传统保障型和投资型，其中：保障型采用750日移动平均国债收益率，投资型采用预期投资收益率，且在合同初始确认时确定非特殊情况不调整。IFRS17中，要求采用现行市场折现率对履约现金流进行折现;同时，IFRS17要求报告主体在合同生效后的每一个报告日按照最新假设对履约现金流进行重新评估和计量，同时确定保险业务收入、保险服务费用以及保险财务收入或费用的变动额。这一变动将保险合同与金融市场捆绑了起来，一旦折现率有所波动，保险公司利润也将大幅波动。

（二）对负债计量的影响

保险合同组的总账面金额包括：（1）剩余保险责任负债，代表与将在未来期间根据合同提供的未来服务有关的履约现金流以及合同服务边际;（2）已发生赔付相关负债，代表与已发生赔付和费用有关的过去服務所产生的履约现金流。IFRS17中对不同合同组提供了以下三种计量模型：

1.一般计量模型

IFRS17要求在衡量保险合同组时，识别履约现金流和合同服务边际这两个负债的组成部分。对于盈利保险合同组而言，因其现金价值与未来提供的服务所带来的现金流相关，利润也要待未来才能获取，所以其合同服务边际在初始确认时与履约现金流互为相反数。合同生效后，报告实体按IFRS17的要求，在每一个报告日，按照最新假设对履约现金流进行重新评估和计量，同时确定保险业务收入、保险服务费用以及保险财务收入或费用的变动额。同时，合同服务边际作为收入的一部分分摊至损益中。

2.保费分配法模型

在保费分配法下，可以就某些合同简化一般计量模型来计量剩余保险责任负债。一般而言，保费分配法下的剩余保险责任负债为收取的保费减去已付的保险获取成本现金流，减去保险责任期间已到期的部分对应的已经计入损益的保费和保险获取成本。保费分配法认为，在保险责任期间确认合同保费与采用一般计量模型确认保险合同收入的这两种做法均能提供类似的信息和利润模式。

3.可变费用法模型

如果合同符合直接参与分红合同的定义要求，则可以应用 “可变费用法”，因为实体将按照费用的可变性质来调整合同服务边际。如果与投资相关的服务不够重大，并且合同不符合直接参与分红合同的定义，则单纯按照一般计量模型来确认与该等费用有关的变动，而不考虑对一般计量模型所作的修订。在可变费用法下，因货币时间价值和金融风险引起的履约现金流变动将被视为未来服务费用变动的一部分且计入合同服务边际，计提至合同服务边际的利息由于合同服务边际在就金融风险变动进行调整时已被重新计量，因此无需明确计提利息。

（三）对管理运营的影响

1.数据和系统面临重大改造

寿险公司在数据方面面临着向后数据量大、准确度高和向前追溯难度大的双重挑战。IFRS17使寿险企业中的财务和精算的交互程度显著提高，所以大幅提高了对数据颗粒度和准确性的要求。同时，准则过渡期间要求报告主体需对财务数据追溯以往，就国内保险公司今年来才逐步开始完善其业务和财务数据的现状而言，过渡日处理对于历史数据要求较高，存在较大挑战。另一方面，因为寿险公司的数据系统，包括：业务系统、财务系统、精算系统等面临重大改造，但可选择的成熟的系统解决方案供应商较少，且国内外至今尚无实施完成的案例，所以在系统方面，我国寿险公司面临的挑战也不容小觑。

2.财务人员面临巨大挑战

IFRS17中的变化涉及很多精算假设及原理，对于财务人员针对其变化重新设计相应的会计政策和会计分录等工作而言，均要求财务人员具备一定的精算知识储备，深入理解精算原理。另外，IFRS17要求保险公司将保险收入与投资收入分离并单独列示，而保险收入又进一步细分为期初预期赔付等部分，同时保险公司也必需将“隐形投资收入”剥离，这就对保险公司的会计水平提出更高的要求。

3.新准则的执行将显著增加信息披露成本

在IFRS17实施初期，仍在保障期间内的保险合同将面临全面追溯调整，其收入的分拆和确认面临巨大挑战，即使由于全面追溯调整确实不可行，退而选择经修订的追溯法或者公允价值法，保险合同的公允价值获取和确定仍是需要重点攻克的难点。其次，保险行业尤其是寿险企业对折现率的变化尤为敏感，寿险公司需根据市场和风险评估结果对折现率和其未来现金流量进行预估和调整。而对折现率的判断需考虑无风险利率、资产的系统性风险、预期的市场回报率多项指标，这些指标的估值要求寿险公司具有对市场较高的敏感度、以及对自身客观充分的评估，这无疑将会耗费大量的人力、物力、财力。

三、寿险企业顺利实施IFRS17保险合同准则的对策建议

IFRS17的出台无疑将对我国保险会计改革带来巨大的挑战，同时也将带来可观的机遇。考虑到距离IFRS17的正式实施还有一年多的时间，为促进寿险公司能够将新准则顺利落地，本文提出以下建议：

（一）充分学习，全员普及

保险公司员工应充分学习IFRS17的内容，深入理解保险合同分拆、合同组收入确认、财务计量及列报等新增规则，尤其是对于变化点要进行深入研究，并以此为基础思考本公司的落地举措。寿险企业应充分赋能包括会计、精算、产品设计、投资等在内的专业人员，使其充分理解新准则的理论基础及变化点，以防其在工作中存在理解上的分歧。

（二）全方位、高效率赋能财务人员

寿险公司的财务人员需深入理解IFRS17的底层逻辑和变化点背后的原因，才能在日常工作中行使专业的判断并做出与真实业务相适应的财务处理。另外，新准则中关于折现率的评估和确定、保险合同组的分拆、合同服务边际及履约现金流的确认和计量，以及有关财务报告的披露及全面追溯调整等新要求，均要求寿险公司的会计人员具备一定的精算知识储备，才能融会贯通地对新准则加以运用。

（三）增强协同机制，構建风险体系

IFRS17对保险公司的管理机制提出了更高的要求，尤其是要求将部门和部门之间的协同和联动发挥到最大，比如财务部门、精算部门、IT部门、产品部门需要充分沟通，最好以项目组的形式共同完成IFRS17的过渡和落地工作。其中，财务需要对新准则的变化给企业带来的潜在风险进行预判，并相应的建立与公司组织相协调的风险应对措施;同时，寿险公司的精算人员、系统开发人员等高度相关的专业人员也应积极应对新准则的变化，对其日常的工作模型和系统做出相应的调整，发挥其对财务人员的带动和支撑作用。

（四）建立新的数据系统和流程制度

为适应IFRS17的高水平要求，保险公司应建立新系统和新流程，并根据新的系统和流程制定相应的控制模型，充分服务于新准则落地后的业务开展。尽管新业务、新系统的新建意味着保险公司需要额外投入人力、物力、财力，对大部分公司来说是不小的挑战。不过，保险公司可以借此机构推广财务合规共享中心，实施集中化运作，将挑战转化为机遇，为企业实现减本增效提供新机会。

三、结语

综上，IFRS17不仅要求新保单按照其要求进行核算，还要求所有有效的保单均按其重新核算，这必然给保险公司带来巨大的挑战。未来需要财务与精算、IT部门的密切配合才能完成财务核算和财务报告披露。IFRS17不仅对财务核算和最终的财务报表环节产生影响，也会影响到保险公司的经营战略制定、产品开发、业务销售、数据和系统管控等各环节，这就要求保险公司提前做好准备，全方位应对IFRS17带来的挑战。

（作者单位：中国太平保险集团有限责任公司）

作者：刘佳楠