会计程序公正研究论文

【摘要】会计报表附注作用在于提高会计信息价值,帮助会计报表反映会计主体真实的财务状况。文章借鉴法学真实理论,认为会计报表附注作用在于实现会计真实中的程序真实,从而帮助实现会计报表信息的结果真实。为此,会计报表附注需要从会计政策选择的理由、外部价格来源、重要性金额计算三方面进行完善。今天小编给大家找来了《会计程序公正研究论文(精选3篇)》，希望对大家有所帮助。

会计程序公正研究论文 篇1：

会计基础规范与结构化程序会计研究

【摘 要】 现实会计实务中，由各种原因形成的会计不规范和失真造成严重的问题，给会计监管、会计安全、会计公正带来很多的隐患，也给预防腐败和国有资产流失留下漏洞。文章从程序会计理论出发，探讨程序会计设计及应用中的不足及问题，结合现实会计实务，提出结构化程序会计思想及其框架体系，探讨和分析了结构化程序会计理论的构成概念（如“控位”“框架”“操作点”“机能”）及特征，提出只有结构化程序会计理论才能为解决会计基础规范失真的问题提供一条可能途径，进而为结构化程序会计理论成为保障会计基础规范行之有效的技术装置奠定理论基础。

【关键词】 程序会计； 结构化程序会计； 结构化； 会计基础规范

我国现实会计实务中，由各种原因形成的财务不规范和失真等问题已引起了会计专业内外人士广泛的关注，这些问题给会计监管、会计安全、会计公正带来不小的隐患，也给惩治腐败和预防国有资产流失留下漏洞。目前，针对这些方面的问题会计学术界给予了高度的重视，对其现象、成因也有许多的论述与分析，并提出了不少可行的建议，尤其是程序会计理论的提出，从理论层次指出“从会计的程序公正层面实现会计的公正”[1]的途径和可能性。但在实际会计实务中，程序并不能完全保障会计业务处理的规范，程序的设计、参数、执行、结果处理等方面都制约和影响程序的最终结果，这就提出必须使程序会计的运行符合一定的条件，也就是程序必须在一个结构的约束下来进行运行，结构化程序会计思想正是解决这一问题的假设模型。结构化程序会计思想有其自身的特点和优势，只有在这个模型下才能更有效地实现会计基础规范。

一、程序会计理论

程序会计是建立在程序公正理念上的关于会计确认、计量、记录和报告的时间顺序和方法步骤范畴（包括建立这些规范的程序本身）的总称。或者说，程序会计是一种程序化的会计确认、计量、记录和报告体系[2]。程序会计理论来源于对程序价值的充分肯定，不管是从“纯粹的程序正义”“完善的程序正义”“不完善的程序正义”[3]三个方面来看，还是从程序法法律实践看，“程序公正的标准是确定的、绝对的、容易遵循的、便于操作的”[1]。

程序会计理论将程序会计分为“纯粹的程序会计”“完善的程序会计”“不完善的程序会计”三个方面，认为程序具有独立的价值，应当树立起程序至上的理念。

二、程序会计理论在实践中的局限及结构化程序会计的提出

朱小平和马元驹提出的程序会计理论阐述了采用严格构建并遵循预设置的会计程序就能达到会计合理的结果，但该理论却忽视了程序运行所依赖的外层环境和基础设置，理论提出“程序会计追求会计过程的合理，只要严格构建并遵循预设置的会计程序就能达到会计合理的结果”[1]这一假设，但如何保障严格构建？如何确保“严格遵循预设置”并没有进一步的论述。所以，程序会计理论需要进一步完善。会计实务中很多问题并不是没有按“会计程序”操作但还是产生了，实际上，常见的一些问题正是因为一个设置不正确从而导致最后会计程序结果的错误。这样的例子很多，以某局系统会计基础规范化考核情况的通报为例：

（1）某系统下属全额单位自行发放或超出政策规定标准和范围发放补助、补贴。（2）某单位由于历史原因，几年前的财务人员对账不及时，截至检查日该单位有三个银行账户已销户，但银行存款账面尚有余额，银行存款账实不符。（3）个别单位未按要求设置会计岗位，岗位分工不明，等等。

这些问题并非完全是会计程序的问题，而是“严格构建并遵循”的问题，那么如何解决呢？结构化程序会计思想为解决“严格构建并遵循”这一问题提供了框架和可能。

三、结构化程序会计

（一）结构化的概念

结构是物质系统内各组成要素之间的相互联系、相互作用的方式。结构既是物质系统存在的方式，又是物质系统的基本属性，是系统具有整体性、层次性和功能性的基础与前提[4]。

结构化是指将整体经过分析分解成多个互相关联的组成部分，并从整体的视角去揭示各组成部分在整体这一架构内的功能和关联性，它强调组成部分在整体中相对完整的意义及在整体这一架构内的所处位置和功能，同时也强调架构在整体中所具有的功能性、独特性和稳定性。

结构化也可以从工具的视角进行理解，从结构化角度来研究事物系统，可以根据对象系统的结构来推测对象系统各组成部分的功能；反过来也可以依据对象的功能来预测系统整体的结构，从而实现对事物系统的充分利用和改造。

结构化强调架构在整体中所具有的功能性、独特性和稳定性的特征，使任何一个系统建构变得具有完整性、可控性、可移植性和简洁性。

结构化和单一性相对立，结构化揭示架构内各单一性要素的广泛联系和作用，结构化也因其具有稳定性而具有可移植性并呈现标准化。

结构化概念在其他领域也起着广泛和重要的作用，如德国西门子公司实施的结构化面试。结构化面试是按照一套标准的结构程序来进行，面试的内容、形式、程序流程、评分标准以及最终结果的生成与分析等，全部按照一套完整的设置和标准来进行，使得面试的实施过程更为规范，面试结果也更为客观、公平、有效[5]。

（二）程序的结构化

结构化是指所有要素的结构化，也包括程序的结构化。程序是指特定的一系列动作、行动或操作，而这些行动、动作或操作必须被运行于相同方式以便在相同环境下恒常得出相同的结果（例如紧急应变程序）。不太精确地说，程序可以指一序列的活动、作业、步骤、决断、计算和工序，当它们保证依照严格规定的顺序发生时即产生所述的后果、产品或局面。一个程序通常引致一个改变。

程序的结构化是用结构化概念对程序进行分析和理解，不管任何类型的程序，都具有一些基本的架构和功能，可以划分为输入、循序、选择、重复、输出等。

输入：指原始值的进入，在会计实务中是指各种需要处理的各种原始财务数据。

循序：指按照一定的顺序进行作业，在会计实务中是指报账流程、记账流程、核算流程、报废流程。

选择：指预设的各种判断和执行方向，在会计实务中是指对标准的判断和执行不同的标准，如绩效考核方案的执行。

重复：指从某一点开始再次按照一定的顺序进行作业，也常用于纠错流程，在会计实务中是指预算控制、核对证、账、表的相符，各级的检查。

输出：指最终值的产生，在会计实务中是指最终的财务数据，如月、季、年报表等。

（三）设置的结构化

设置是指保障程序运行的环境和基础。现有程序会计理论提出：只要严格构建并遵循预设置的会计程序就能保证会计的公正结果，但这个假说是有一个“严格构建并遵循预设置”的前提条件的，这个前提条件就是说程序是需要一定的环境和基础才能正确运行的，这个环境和基础是一个重要的前提条件，不管任何类型的程序流程都需要环境和基础，都需要环境和基础这个设置。设置的结构化就是用结构化方法对程序流程的环境和基础进行分析和建构，通过分析就会发现会计程序流程的环境和基础必然包括一些最基本的架构和要素：即程序流程的控位、框架、操作点、机能等。

1.控位

控位是指程序流程中的控制位，结构化程序会计中的“控位”（控制位）设置是必须的，程序不论其系统的大小，如果缺失“控位”，程序会计将难保规范。在“控位”中，“位”的设置是关键的要素，如“控位”在结构中的层级、多少、所属等，它处在程序流程中的关键控制点和关键环节点。如核算系统中（组织、层级）总负责机构（人）。

结构化程序会计的“控位”可以近似地理解为会计实务中的各级负责人或稽核人。

2.框架

框架是指结构化程序会计程序流程初始值的设置，它定义了程序的性质、方向等特征。可分为基础性框架、倾向性框架、强制性框架。

基础性框架为会计一般性常规规范，如会计数据的分析、鉴定、登记、归类、计算和编报的要求和方法。还包括凭证格式、编号、算法、系数的采用等。

倾向性框架为各种倾向性设置，如本机构预算管理、作业成本法以及责任会计等。

强制性框架为国家及各级管理机构的规范和标准要求，如《财务会计制度》《会计法》等。

框架是结构化程序会计运行的基础、规则和规定，同时也是会计基础规范是否失范失真的评价标准。框架是在程序运行时提前装载和设定的，在传统会计管理中，框架是通过会计实务中的各种制度来体现的。

3.操作点

操作点为结构化程序会计系统中人、岗的设置，也包括大型系统中机构的设置，操作点是程序运行中的一环，融入程序运行之中。

“操作点”和“控位”不同，“控位”可处于程序之外，控位调节和控制结构化程序会计的运行，而“操作点”在程序之中，只能在程序所限定的空间内进行活动，操作点在程序流程中一般指收费员、出纳员等。

4.机能

机能是发现问题、纠错监督和反馈机制，在结构化程序会计中“机能”的设置必不可少。机能首先的作用是反馈，反馈包括项目的反馈、运行状态的反馈和特殊问题的反馈。如“收入资金日报表”“借款还款进度表”“工资费用月报表”属于项目的反馈；“经费分析报告”“财务分析报告”“预算执行进度报告”属于运行状态的反馈；“证、账、表检查记录”“账户检查记录”“资产盘查记录”属于特殊问题的反馈。在反馈的基础上同时设置必要的纠错和监督机能。可以看到，会计实务中的很多问题是由于“机能”设置不到位造成的。

（四）结构化程序会计

综上所论，结构化程序会计可以概括为通过全面系统设置和搭建会计作业程序流程及程序流程条件和环境，使会计实务程序运行在规范的关键核心要素和环境中，从而确保会计实务的规范和真实。结构化程序会计是会计基础规范的必由之路和理论支撑体系。

四、结构化程序会计的特点

结构化程序会计在实施时更容易搭建和进行要素设置。因为结构化的特征使得它的程序更加严谨，结构更加稳定。表现在以下方面：

1.要素全：结构化程序会计思想囊括了会计实务的方方面面，如会计机构、会计制度、会计人员、会计程序、会计的凭证、账簿、报告、档案等，这种全要素保障了结构化程序理论能够解决会计实务中的各种问题，支撑会计基础规范的实现。

2.可移植性：因为结构化程序会计的结构化特点，会计要素及程序流程变的“组件”化，这就为会计工作在不同机构组织中设置或在跨组织机构中进行移植变得简洁和容易。

3.安全性：结构化程序会计不仅重视程序公正的价值，更重视结构化的环境和设置要素的价值。“控位”和“机能”的提出增强了程序会计的公正性和安全性。在结构化程序会计中责任明确，可控性更明晰、更安全。

五、提出结构化程序会计理论的意义

（一）有利于会计理论研究

结构化程序会计作为一个新研究角度，有利于改变目前会计研究中角度单一的格局，进而为会计研究提供一个新的视角和方法。

（二）有利于软件的开发

会计实务中常用的是核算型财务软件，因为制约管理型财务软件开发的主要难点是软件环境搭建及设置要素模糊。而结构化程序会计理论为破解这一难题奠定了基础，为财务管理软件的开发提供了理论框架，我们也期望在会计实务中能够引入更多的人工智能，这样更加有利于会计基础的规范、真实、安全和公正。

（三）有利于责任划分和产生问题后的责任认定

用结构化程序会计设计和组织会计工作，环节明确、职责清晰，便于更好地保证会计程序运行不受“非法”因素的干扰，对会计程序运行进行“合法”的控制，对不规范行为更好地进行防范，更便于出现问题后的查找和产生问题后的责任划分及认定。

（四）减少人为因素干扰

有利于树立结构化程序在会计工作中的独特地位。结构化程序会计理论的提出，会让会计人员用新的视角审视和设计会计工作。从会计从业人员的根本思想意识上树立规范的思想，减少各方面的人为因素对会计真实公正的干扰。

（五）能对会计工作进行更好的检测和诊断

用结构化程序会计理论分析和检测，更便于发现会计实务工作中的内在机理，更能准确地发现问题和解决问题。以本文上面提到的某局系统会计基础规范化考核情况的通报为例进行检查诊断。

1.某系统下属全额单位自行发放或超出政策规定标准和范围发放补助、补贴。

诊断分析：这是一个强制性框架设置的问题。

2.某单位由于历史原因，几年前的财务人员对账不及时，截至检查日该单位有三个银行账户已销户，但银行存款账面尚有余额，银行存款账实不符。

诊断分析：这是一个“机能”缺失的问题。

3.个别单位未按要求设置会计岗位，岗位分工不明。

诊断分析：这是一个操作点设置错误的问题。

综上所述，结构化程序会计的提出，为解决财务会计基础规范失真的问题提供了一条可能途径。当然，笔者提出的观点能否成立，有待于进一步的探究和实证，这些初步的探索和尝试旨在抛砖引玉，以便促进会计界理论和实践的发展。

【参考文献】

[1] 朱小平，马元驹.论程序理念与程序会计[J].甘肃社会科学，2004（5）：211-215.

[2] 朱小平，马元驹.论会计的程序公正[J].财会月刊，2004（1）：5-7.

[3] 姚大志.一种程序正义——罗尔斯正义原则献疑[J].江海学刊，2010（3）：31-36.

[4] 辞海编辑委员会.辞海[M].上海：上海辞书出版社，1999：1412.

[5] 邢占军，姜姗姗.结构化面试质量评估研究的现状与思考[J].理论学刊，2010（2）：90-93.

作者：马瑞萍

会计程序公正研究论文 篇2：

会计报表附注之法学完善

【摘要】 会计报表附注作用在于提高会计信息价值,帮助会计报表反映会计主体真实的财务状况。文章借鉴法学真实理论,认为会计报表附注作用在于实现会计真实中的程序真实,从而帮助实现会计报表信息的结果真实。为此,会计报表附注需要从会计政策选择的理由、外部价格来源、重要性金额计算三方面进行完善。

【关键词】 反映真实;会计目标;会计报表附注

人在阳光下都有影子,影子虽无法独立存在,但功能重要——影子不但能够揭示出光源与人的相对位置,且能证明人与光源存在的客觀事实。在财务会计体系中,会计报表附注(accounting statement notes)具有影子的功能,其虽依附于会计报表而存在,但却证明着会计报表数据的真实性。然而,目前的会计报表附注尚不具备有这样的作用。这不但影响到会计报表附注自身的价值,也影响到会计报表信息的实际价值。

一、问题的提出

20世纪初,“财务报表仅指资产负债表。因为企业对损益表上所显示数字资料绝对不予公开,认为如果公开可能出现竞争者”。但随着企业规模的扩张、资金筹集范围的扩展、利害关系人范围的扩大,现代的财务报表体系已由单一的资产负债表发展为由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成的财务报告。由于会计报表是抽象的数字,因此会计报表附注极大地弥补了会计报表信息量之缺陷,提高了会计报表信息的可理解性。但近年来由于交易与事项的复杂,导致过多的附注信息。“由于附注过多,甚至有些投资者决策至关重要的信息不是列入表内而是混杂于附注中,且轻描淡写,几乎难以引起使用者的关注。随着表外附注的不断扩展,过多的表外附注信息可能颠倒表内确认的中心地位。”这种主次颠倒的做法,不但会导致会计报表作用的降低,也会葬送会计报表附注的生命。

依据国务院颁布的《企业财务会计报告条例》(第14条),“会计报表附注是便于会计报表使用者理解会计报表的内容而对会计报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。”因为财务会计第一职能是反映真实,故会计报表附注之首要功能应在于对会计信息真实性提供支持。如今的会计报表附注是否实现了预想的目标呢?这必须先厘定会计真实的标准。若有助于会计的真实反映,则其作用是明显的;但若无助于会计的真实反映,会计报表附注则需要修改。

经济事项能否进入会计信息系统的确认标准是accrual basis,即应计制。因“法律的主要作用之一是调整和调和种种相互冲突的利益,无论是个人利益还是社会利益”。于是,根据事项中经济利益归属的判断标准——法律保护的权利、约束的责任,而将其翻译为“权责发生制”是贴切的。权责发生制开始仅用于收入费用的确认,但“由于复式簿记系统中会计分录的巧妙运用”,使收入与资产相联系、费用和负债相联系,最终使“权责发生制,实际上是一项涉及全部会计要素确认的假设”。可见,财务会计重要基础是法学理论。进一步,“会计活动与司法活动有许多相似之处,两者的主要内容都是对过去事实的反映,其反映和报告都建立在一系列证据的基础上,只不过会计活动的证据表现为会计资料。”所以,本文将以法学理论为基础,探讨基于法学视角的会计真实(accounting truthfulness),然后评价会计报表附注的实际功效及其应当改进之内容。

二、基于法学真实的会计真实

财务会计是一个确认、计量、记录到对外呈报的过程。因此,从程序视角看,会计真实是一个程序真实的过程。这与法学界的看法是一致的。但从结果来讲,会计程序真实性与法律结果真实之间依然存在着矛盾。程序的作用,法学界认为“法律程序的内在目的是查明真相与解决争执”,是确定当事人诉讼证据“是否真实”的过程。基于同样逻辑,会计程序的作用在于证明会计结果的真实。不过,会计程序是否能够证明会计结果的真实呢?在法学界,与真实相关的研究有两个领域:(1)证据法学,研究证据对于客观事实反映程度问题,以获得结果真实;(2)诉讼法学,研究如何获得结果真实的过程公正(程序真实)。

(一)法学真实

证据法学中,证据要能够证明案件事实,要能够获得结果真实必须具有客观性、关联性、合法性的基本特征。证据的客观性是指证据事实必须是伴随案件的发生、发展过程而遗留下来的,不以人们的主观意志为转移而存在的事实。证据的相关性是指证据与待证明案件事实之间具有某种关联和联系,且这种关联和联系可作为证明案件事实存在与否的依据。证据真实性实质要求是客观性与相关性,这与会计信息质量特征之相关性与可靠性十分接近,符合这些要求的证据可以获得一个真实的结果。

证据的合法性是指诉讼双方提交法庭的证据必须在证据主体、形式,以及收集提取证据的程序和手段等方面都符合法律的有关规定。因为“正义不仅要得到实现,而且要以人们能看得见的方式得到实现”;“为使裁判的结果获得一般的信赖,程序的公正与适当(即程序正义)应为诉讼追求之目的”;所以,合法性是实体证据在程序公正方面的要求。

因为,“理想的司法状态是程序正义与实体正义同时获得实现,在大多数情况下,确是如此。一般地说,程序正义是实体主体的保障,当程序正义并不是实现实体正义的充分条件,即通过它不能必然实现实体正义的结果。不过,如果离开程序正义,往往使程序正义和实体正义两败俱伤。”因此,法学真实是结果真实与程序公正之统一。

(二)会计真实

法律真实性是建立在实体真实与程序正义的(缺一不可)基础上的。故对于会计真实,“尽管结果的真实性需要程序的真实性,但仅仅程序的真实性并不能确保结果的真实性,程序的真实是结果真实的‘必要非充分条件’。程序真实和事实真实相结合,才能够确保最终结果的真实,保证结果真实的最重要的依据就是客观、真实的原是凭证。”会计报表之真实,相当于法学中的实体正义,其结果是实体真实或结果真实;会计处理程序的真实,相当于法学中的程序正义或程序真实。依据法学真实的条件,会计真实是结果真实与程序真实的统一。

在程序方面,会计界多使用“程序真实”,而法学界多使用“程序公正”。这是因为,司法程序通过公开审理而被公众所监督,故其程序是否被执行不言自明,故法学界关注程序之公正;而会计处理程序均由会计制度所规范,作为部门规章的会计制度总体上不可能不公正,故会计界关注其是否被执行。因此,会计学界更强调程序的真实性。

虽然从程序角度会计真实与法学真实是一致的,但会计真实的问题依然是会计程序的问题。这是因为,会计信息具有经济后果,且会计程序——会计处理方法具有多样性,不同的会计程序会导致不同的后果;同时,因为会计原始信息——经济事项是唯一的、客观的,所以只要会计程序没有问题,其结果自然就没有问题。可见,会计真实问题是会计程序合理性、公正性的问题——只要具体会计处理方法选择得当,那么会计信息就是真实可信的。但实际状况往往相反,会计程序的取舍不是根据其应用条件而决定以便获得中立的结果,而是为了一定的目的,或为少纳税或为提高利润或为平滑利润。不过,由于不同的会计信息使用人需要不同的会计信息,使得绝对的中立、绝对的公正暂时无法得到。如何解决?笔者认为,只要充分挖掘会计报表附注的功能,就能够实现会计处理程序的公正。

三、会计信息真实性缺陷与会计报表报表附注之完善

会计信息之价值在于投资决策,而决策的前提在于会计信息的真实,即会计信息能够反映会计主体真实的财务状况。会计信息是一个 “原始数据+合理方法”的处理过程,因此会计真实就是原始数据与处理方法的真实。但是,如今会计信息在这两方面都有所缺失:其一,原始数据被核查,会计信息的真实性基于原始信息真实性而存在,而真实的前提是被会计信息使用者的核查,无法被核查数据的真实性是难以被认可的。比如,2006年颁布的新会计准则规定,公允价值变动许可记入当期利润,这使得不同的公允价值会产生不同的结果,无法被核查,容易被操纵。其二,会计处理方法的合理选择。会计信息是一系列会计处理方法选择的过程,不同的处理方法会产生不同的数据,而真实的财务状况具有唯一性,是处理方法合理选择的结果。因为,处理方法要想获得真实的结果必须以该方法适用条件为前提,所以为了使会计信息的真实性能够获得使用者的认可,需要对会计处理方法进行合理的选择,从而获得一个唯一真实的财务状况,否则不当的处理方法必然导致会计信息的失真,进而导致会计信息无法用于决策。

会计信息价值在于决策,而决策有赖于不同的决策模型,不同的模型需要不同基础的会计信息。因此,会计信息的价值需要会计信息使用者能够对其进行重述。而想要对会计报表信息进行重新表述,不是会计报表所能够解决的,而是会计报表的当然权力。因为,“会计报表附注是为便于会计报表使用者理解会计报表的内容而对会计报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。”因此,为了实现会计信息真实性,为了实现使用者对于会计信息的重述而用于决策,需要对会计报表附注进行以下完善。

首先,增加会计政策与会计估计选择理由的信息。因会计政策与会计估计变更有不同的经济后果,故会计政策变更须符合“法律或会计准则等行政法规、规章的要求”,或“变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息”。前者可以概括为合法性要求,后者实际上就是相关性的要求。根据相关规定,会计报表附注中应披露这些变更的内容和理由,以及变更的影响数。但是,本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策,以及对初次发生的不重要的交易或事项采用新的会计政策,不属于会计政策的变更,不需要披露其理由。不披露初次选择的理由,使得使用人无法理解其选择的原因。不告知选择原因就无法让使用人对其重新表述,也就无法判断其是否中立与公正。因此,会计报表附注不仅应披露会计程序,更重要的是披露选择该程序的原因。因为只有这样,外部使用人才能够判断其选择是否居于一个相对公正的立场,是为了提供更加接近实际情况的会计信息的真实结果,而不是为了个别利益集团所左右。

其次,增加外部价格的获取途径,因为只有这样才能够对公允价值应用的合理性进行评估。采用不同来源的公允价值,对于减值准备、公允价值变动等项目的计算会有不同结果,从而影响到会计信息的真实性。公允价值最好采用正常交易的市场价格,但如果没有完全一致的价格,则应当遵循以下顺序来完成对市场价格的替代:(1)比较接近报表日的同样资产、负债的交易价格;(2)报表日类似资产、负债的实际成交价格;(3)比较接近报表日的类似资产、负债的交易价格。如何选择,实际上是会计人员的职业判断。因为该过程会计信息使用人是不知道的,所以附注就对选择各种折算系数的依据与理由进行披露。

最后,增加重要性金额及其选择理由。面对企业的众多信息,“由于信息不对称的原因,投资者不可能获得完全的信息。而且,由于个人精力和知识机构的限制,投资者也没有必要获得全部的信息,而只要掌握或了解最充分和必要的信息即可。”什么是充分和必要的信息,是见仁见智的问题。国际会计准则委员会认为,“如果信息的省略或误报会影响使用者根据财务报表作出的经济决策,信息就具有重要性。”这实际是让会计人员去揣摩对于使用人的重要性,实在难于登天。但事无巨细的披露又是不现实的,故该重要性标准自然由会计人员来确定,只不过应当披露确定重要性标准金额的理由,披露其计算过程;如果有可能,还应当对重要性标准降低一半后,所增加的信息及其对财务状况的影响进行说明。这样的披露才是充分的披露,通过主动增加信息,以便尽可能地帮助会计信息使用人理解会计信息的产生过程,通过公开会计处理程序来获得会计程序的公正,从而获得会计信息的真实性。

正像影子能够证明人的存在一样,作为“影子”的会计报表附注之首要功能是证明会计报表信息之真实。现行会计报表本身所揭示的是结果真实,而对程序是否公正则由会计报表附注来承担。通过对会计报表编制者进行会计处理程序的披露,给会计报表使用人提供对会计信息进行重新表述的可能,是解决会计信息真实性的良策。因为“阳光是最好的防腐剂,路灯是最好的警察”,受到监督的程序才有可能是公正,才有可能使会计信息具有公证性、可信性,最终具有真实性,提高会计信息的作用,为社会创造价值。●

【参考文献】

[1] 孟天恩,张炎兴.李生校.财务报表分析:理论、技巧与运用[M].南京大学出版社,2003.

[2] 葛家澍,杜兴强.财务会计的基本概念、基本特征与基本程序(七)[J].财会通讯,2004(2):9-12.

[3] 葛家澍,黄世忠.反映真实是会计的基本职能[J].会计研究,1999(12):2-7.

[4] (美)E·博登海默·法理学——法哲学及其方法[M].华夏出版社,1987:383.

[5] 葛家澍.会计基本假设与会计目标[A]//财政部会计准则委员会.会计基本假设与会计目标[C].大连出版社,2005:87.

[6] 蔣尧明.上市公司会计信息披露的真实性与虚假陈述研究 [J].会计研究,2004(1):40.

[7] 刘燕.从验资诉讼看会计界与法律界思维方式之分歧[J].经济科学,1998 (5):24-32.

[8] [美]迈克尔·D·贝勒斯.法律原则[M].中国大百科全书出版社,1996:37.

[9]樊崇义.证据法学[M].法律出版社,2003:2.

[10] 何家弘,姚永吉.两大法系证据制度比较论[J].比较法研究,2003(4):55-68.

[11] 樊崇义.证据法学 [M].法律出版社,2003:132-135.

[12] 李季宁.民事诉讼程序正义论[A].见陈光中、江伟主编.诉讼法论丛[C].法律出版社,1998:402,404-405.

[13] 罗玉珍.民事证据制度与理论 [M].法律出版社,2003:21.

[14] 张建伟.证据法学的理论基础 [J].现代法学,2002(2):34-48.

[15] 葛家澍,杜兴强.财务会计的基本概念、基本特征与基本程序(五)[J].财会通讯,2003(12): 13-15.

[16] 谢诗芬.会计计量的现值研究[A]//葛家澍、裘宗舜主编.会计信息丛书(第五辑)[C].中国财政经济出版社,2003:182-183.

[17] 葛家澍,杜兴强.会计信息的相关性、财务报告的充分信息含量及过分挑剔问题研究[A]//葛家澍、裘宗舜主编.会计信息丛书(第五辑)[C].中国财政经济出版社,2003:20.

[18] 国际会计准则理事会.国际会计准则2004[S].中国财政经济出版社,2005:42.

作者：党夏宁 黄 申

会计程序公正研究论文 篇3：

论会计自由

【摘 要】 随着经济的发展和改革的深化，会计规范不断完善，这是否表明会计越来越受限制？这种说法是不恰当的。会计规范是会计自由的捍卫者，会计自由是会计规范发展的重要条件，二者是相辅相成的。会计自由是会计人员在没有外在强迫下能够根据自己的意志和具体的环境客观公正地实施会计及其相关行为，并对其产生的后果负责。从内容上看，会计自由包括会计学术自由和会计实务自由。但是，当前存在的会计学术不自由和会计实务不自由都严重阻碍了会计规范的发展。文章从会计学术和会计实务两个方面提出提升会计自由的相关策略。

【关键词】 会计自由； 会计规范； 会计学术； 会计实务

纵观资本主义发展史，自由主义思想长久占据主导地位。自由放任主义思想在会计上就表现为企业采用什么样的会计程序和方法进行会计处理基本上取决于管理层和会计人员自己的意愿和偏好，这就造成了资本主义发展过程中造假之风盛行，会计信息失真严重，最终导致资本市场崩溃和1929—1933年经济危机。自罗斯福新政以后，会计进入政府管制时代。近一个世纪以来，会计管制在经济发展中起到了不可磨灭的促进作用，但随着近年来安然、世通，包括国内的银广夏、蓝田股份等会计造假案的曝光，其弊端也日益凸显。从会计发展的历史可以看出，无论是自由放任还是政府监管都无法避免会计造假问题，是给予会计更大的自由还是继续加大监管的力度，成为未来会计发展的一个转折点。

一、自由和会计自由

关于自由的定义有很多，《辞海》中自由解释为“与必然相对应，不受约束，政治上指公民依法享有的某些行为不受干涉的权利。”康德认为，自由即自律，是主体对感性冲动和欲望的独立性。笔者认为，自由是在一定的制约下能够凭借自己的意志行动，并对自己的行为负责。自由分为绝对自由和相对自由。绝对自由是指个人的行为没有任何约束，随心所欲；相对自由是指个人在法律、道德等外在约束下按自己的意愿行动。对任何社会上的个体而言，自由是相对的，其行为必然受到社会公约的束缚，否则就无社会秩序可言。

笔者认为，会计自由是指会计人及相关人员在没有外在强迫下能够根据自己的意志和具体的环境客观公正地实施会计及其相关行为，并对其产生的后果负责。从内容上看，会计自由包括会计学术自由和会计实务自由。会计学术自由是指会计理论研究、会计观点及思想的表达、会计学术成果发表等不受外在势力的压制[1]。会计实务自由是指会计人员在会计规范既定的弹性范围内自主选择会计程序和会计方法，不受企业管理层、政府等的强迫，是一种相对自由。

会计自由可以是好东西，也可以是坏东西，关键在于如何把握这个度[2]。使用得当，可以促进会计理论创新与发展，降低企业的经营成本，减少企业的税负，提高经营效率与活力，增加企业价值，促进经济繁荣。过度使用，可能造成会计理论良莠不齐，鱼龙混杂；甚至超越会计规范的界限，导致会计信息严重失真，引发一系列经济和社会问题。

二、会计不自由的表现

（一）会计学术不自由

学术不自由的问题一直存在，但是每个时期主要的外在阻力却不尽相同。在现代民主社会，学术自由的主要障碍不是宗教势力的强制，也不是政治权力的强制，即一个人不会因为他发表了对于某一问题的看法和见解而遭受人身安全和财产安全的威胁[3]。当下，中国学术自由的主要阻碍来自于高等院校等学术组织内部管理权力的强制。为了争取政府的科研支持，响应国家“建设世界一流大学”的号召等，各大学纷纷对教师和科研人员提出了在一定的时间内发表一定数量的论文的刚性要求，并倾向于聘请擅长写论文而不是擅长传授知识的教学人员。这种强制在今天的大学中日益制度化、普及化。会计学术自由也遭遇这种阻碍。

除此之外，会计学术自由还遭受其他外在强制，具体有以下三点：第一，权威至上，书本至上。有些学者、专家的看法和见解以及经典著作确实值得我们去尊重和学习，但是随着环境的变化，这些权威和书本可能会变得不完善，甚至过时。然而一些科研人员却视其为“圣经”，绝对服从、毫不怀疑，不加改正和补充就应用于当下具体的经济实例中。第二，动机不良，迷恋国外权威期刊。很多会计科研人员从事会计科研的目的是发表文章，特别是在国际顶级会计期刊如AR、JAE等上发表文章，而不是为了解决会计实务中出现的一些问题，脱离了学术创作的土壤。第三，热衷于实证法来分析中国的会计问题。实证法虽有一定的科学性，但是对广大会计实务者而言，看懂就不是一件易事；同时，很多科研人员照搬国外的实证模型，不对中国会计实务问题的真实背景进行深刻分析就加以套用，使得通过这些模型得出的结论对会计实务的指导作用少之又少。这些外在强制严重阻碍了会计学术自由。

（二）会计实务不自由

会计实务上的不自由主要体现在会计规范的拟定和实施过程中。在会计规范的拟定过程中，政府管得太多、太严，主要表现在以下两点：会计准则由财政部会计司负责制定；制定委员会成员中非政府性的会计学者、企业会计实务工作者占比较少且其领导一般由政府人员担任。这使得会计规范的独立性受到一定的影响。

在会计规范实施的过程中，企业财务人员在既定的畛域内可根据企业的具体环境和目标选择恰当的会计程序和方法，只要能真实公允反映企业的财务状况与经营成果即可。这本是会计人员的自由，却也一直受到阻碍。会计人员受传统忠孝思想的束缚以及薪酬等方面的诱惑，有时会对领导唯命是从，选择哪种会计方法、做怎样的会计处理、达到怎样的会计目标基本由企业高层领导决定，会计人员的自由裁量权受到企业内部治理结构的限制。

三、会计自由与会计规范的关系

孟德斯鸠曾说过：“自由是在法律许可的范围内任意行事的权利。”卢梭也曾說过：“社会秩序作为为其他权利提供基础的一项崇高权利，与自由具有同样的最高价值。两者既有张力，又相辅相成，并在法治下趋于适当平衡。”会计自由与会计规范的关系亦是如此，相辅相成，相互作用。

（一）会计规范是会计自由的捍卫者

会计自由是相对的，会计自由应遵循相应的会计规范，会计人员处理产生的信息应契合会计信息质量的特征。没有会计规范限制的会计自由会被滥用，弊大于利。当火车在轨道上行驶时，列车员可以根据道路、天气等情况自由地把握速度，然而这种自主权绝对是在不允许火车驶离轨道的前提下的，越轨自由等同于自杀[4]。在会计自由放任后期，由于没有统一的会计规范的约束，会计人员及公司管理层虚构经济业务、粉饰报表、利润操纵等会计造假行为的事例比比皆是，会计信息被严重扭曲，进而提高了经济危机发生的可能性。因此，会计自由是相对的，要在会计规范限定的范围内行使，才能防止会计人员与企业管理层的私欲膨胀化。

（二）会计自由是会计规范实现、发展的重要条件

会计规范从无到有再到国际化的进程，都离不开会计自由。正是由于各学术团体、专家学者、实务工作者等自由讨论、发表意见，各种利益集团可以自由地反映诉求，会计规范才能较全面、综合地体现各方利益，适应社会经济管理的需要，为各方所认可而得以产生并予以执行下去。同时，给予会计科研人员自由，能够激发灵感，促进会计创新，使会计规范不断发展以适应不断变化的经济需求[5]。另外，在会计实务中，会计人员拥有一定的自由裁量权，能够调动其工作的积极性，从而坚定了会计人员执行会计规范的决心[6]。

四、提高会计自由的途径

（一）提高会计学术自由

1.优化教师考核制度

改革对高等院校教师采用论文刚性考核的制度，对大学教师及科研人员可采用“学术长期聘任制度”以保障他们免受来自政府和学校内部管理权力的强制以及由此带来的压力；同时，实行同行评审，学术同行之间更能准确地进行学术能力的评价。

2.更正会计研究中的错误做法

第一，转变观念，对待权威和经典书籍要有怀疑精神。专家的观点、看法不一定就是完全正确的，提倡广大学者、教师对一些经典观点和著作予以修改、补充和完善。第二，在研究中国的会计实务问题时要把背景分析透，提出切实可行的解决措施；同时转变一直以来的重实证法的倾向，只要能说明问题，任何方法都是可以采用的[7]。第三，进行会计研究不能急功近利，不以发表论文为目标，而要以解决会计实务中的问题、指导会计实务发展为目标。在强调会计学术自由对于促进会计理论进步、培养一流会计人才、批判社会弊端的工具性价值的同时，也要注重会计学术自由作为会计学者基本权利的基本性价值。

（二）提高会计实务自由

1.会计规范制定过程中要减少政府控制

在准则制定委员会中增加其他利益集团的代表人，允许他们自由反映利益诉求；增加社会民间团体会计学者所占的比重，允许其自由发表观点、提出建议[8]。还可以参考美国会计准则制定的程序：由美国会计学会（AAA）、美国注册会计师协会（AICPA）等民间团体负责制定会计准则，由美国证券交易委员会决定是否采纳并推以广之。相比而言，美国会计准则的制定程序显得更独立些。

2.保证会计人员的自由裁量权

保证会计人员行使自由裁量权，需要建立有效的公司治理结构、完善的内部控制体制等，以严格控制会计信息生成，有效防止管理层利诱和胁迫会计人员进行会计造假，保证其相对独立性；需要企业管理层提高开明民主意识，给予企业财会人员一定的话语权；需要加强会计人员的继续教育，提高其独立自由意识和客观公正意识，不愚忠等。同时，需要提供良好的外部环境，对于会计造假和管理层的打击报复行为，给予重罚，以保证会计人员的自由裁量权。

实现会计自由还有漫长的道路要走，但笔者坚信随着中国经济市场化的不断加深，党和政府民主意识的不断提高，中國的会计自由必将一片光明。

【参考文献】

[1] 冒荣，赵群.学术自由的内涵与边界[J].高等教育研究，2007（7）：8-16.

[2] 郭翠兰，宇海金.自律：论康德自由观的本质[J].江西科技师范学院学报，2011（5）：9-13.

[3] 谢海定.作为法律权利的学术自由权[J].中国法学，2005（6）：16-32.

[4] 张旅平，赵立玮.自由与秩序：西方社会管理思想的演进[J].社会学研究，2012（3）：23-47.

[5] 龙影.会计自由裁量事项对财务报表的影响[J].绿色财会，2015（7）：30-32.

[6] 王开田.会计规范理论结构[M].北京：中国财政经济出版社，2001.

[7] 杨雄胜.探求中国会计理论研究自由之路[C].第三届海峡两岸会计学术研讨会论文集，2011：36-41.

[8] 嵇建功.上海自贸区提高会计自由度之探索[J].新会计，2014（6）：52-53.

作者：管亚梅 项华彬