保险会计准则研究管理论文

国际财务报告准则(IFRS)已被超过100个国家所接受，全球会计准则的趋同在经济全球化的背景下已成为不可逆转的趋势。国际会计准则理事会(IASB)对保险合同会计的规范以保险合同会计准则项目的形式分两阶段实施。该项目的目的是规范保险合同的确认、计量、列示和披露，保险合同国际财务报告准则的实施将导致原有保险财务报告体系的重大变化。下面是小编为大家整理的《保险会计准则研究管理论文(精选3篇)》的相关内容，希望能给你带来帮助!

保险会计准则研究管理论文 篇1：

保险国际会计准则的最新变化及影响

【摘要】 本文旨在探讨保险国际会计准则的最新变化及其产生的影响，特别关注对中国保险业的影响。通过解读2013征求意见稿的规定，运用会计学原理和保险学原理去分析财务报表项目的可能变化，并结合保险企业财务数据进行分析，结果表明，会计准则新变化彻底改变了保险企业财务报告的对外沟通的方式、挑战了保险企业现有的会计流程与系统。这一发现为中国保险会计体系尽快与国际趋同、中国保险行业应对新的财务报告标准而谋求发展具有借鉴意义。

【关键词】 保险会计 国际财务报告准则 影响

一、引言

长久以来，国际上不同国家对保险合同会计处理方式的规定纷繁复杂，这导致了一家保险企业的财务报表出现了国际和国内两个版本，反映的信息也存在出入，因而保险财务报表被人们称作“黑匣子”（Black Box）。这种情况造成了不同国家和地区保险企业财务信息的混杂。鉴于此，国际会计准则理事会（IASB）领导开展了旨在建立高质量、可比较、易理解的公认保险国际会计准则的改革，其目的是减少保险会计处理的多样性，提升保险合同在反映保险企业财务状况和财务表现的效果方面的透明度。2013年6月国际会计准则理事会发布了关于保险合同的征求意见稿（以下简称“2013意见稿”），作为对2010年7月发布的保险合同征求意见稿（以下简称“2010意见稿”）的修订版。随后，在2014年1月的国际会计准则理事会会议上，委员们对2013意见稿的反馈意见进行了较为详细的讨论与总结；在2014年2月24日，国际会计准则理事会工作人员制作了幻灯片，以精简的图示和语言总结了各方对于2013意见稿的反馈，提炼出针对主要问题的反对或赞成的理由。上述过程代表了保险国际会计准则建设的最新发展阶段，同时也标志着自2007年开始的保险国际会计准则第二阶段建设的深化。本文将着重对这一阶段的问题进行探究。

二、重大变化项目及相关问题探究

1、保险合同计量

（1）解锁合同服务边际（Unlocking the margin）

合同服务边际代表了保险人除承担保险风险获得的利润之外，因提供其他服务而应当获得的利润，属于保险合同预期利润。根据对于2010意见稿的反馈，很多人认为合同服务边际如果不随保险合同未来的现金流估计量变化而进行调整，那么保险合同负债的计量结果将无法公允地显示属于未来保险期间的未赚得利润。因此，国际会计准则理事会要求把当期与前期现金流估计量之差计入合同服务边际，而非立即确认为当期的损益。由于现金流与未来期间的保险责任和服务相关，因而这些现金流产生的损益应该在未来逐期确认。另外，经调整的合同服务边际能够使保险负债初始计量与后续计量保持一致性。最后，由于财务报表使用者更加重视重复变化的现金流估计量而非一次性变化的估计量，故经调整的合同服务边际会使现金流估计量变化产生的影响透明化。

（2）“镜像法”适用例外（Mirroring Exception）

“镜像法”指履约现金流中保单红利的计量模式应该同其参与分红的标的项目的计量模式保持一致。具体来说，国际会计准则理事会建议保险主体持有基本项目，给付给保单持有人的现金流随基本项目回报直接变化。这样一来，基本项目回报和保险合同负债中直接随该回报变化的部分不会存在经济错配问题（Economic Mismatch）。进而理事会要求计量履约现金流需要与相关的基本项目的账面价值相等，从而在经济形势对保险资产和保险负债影响相同时，不会产生会计错配问题（Accounting Mismatch）。该建议使得保险资产与保险负债的报告内容较为准确地反映保险企业经营情况，增强了会计信息的相关性与可靠性。

2、列示问题

（1）收入列示

2013意见稿建议所有保险合同的收入与费用以相似的方式列示，从而寿险与非寿险收入列示形式将趋于一致。其中，收入需要在保险人提供服务后确认，并且储蓄存款需要从保险合同收入中剔除。这一提议是基于各方对于2010意见稿的反馈而提出的。2010意见稿提议使用“总边际列示”（Summarized-margin Presentation）来报告超过一年保险期限的保险合同的损益及其他综合性收益情况。在这种做法下，损益表上不会列示保费收入、赔付支出、各类费用等，这些项目只会在财务报表附注中列出；而在损益表中列示的则是风险调整、服务边际摊销、经验调整等。由此得出的损益表反映的是保险企业的财务净状况（Net Performance）。但是，许多反馈意见指出，保费收入、赔付支出、各类费用等会计信息对于反映保险企业的总体表现是十分必要的，因此应该出现在损益表中。据此，国际会计准则理事会提出了“总体表现度量”法（Gross Performance Metrics）制作损益表以反映保险主体总体表现，即保险企业需要在损益表中反映出与保险责任和其他服务的转移相匹配的合同对价。具体来说，该表中的收入需要在保险人提供服务后确认并剔除储蓄存款和与保险责任无关的投资成分。

这种损益计量方法的思路同国际会计准则中“与客户合同相关的收入”的原则一致。因为这一原则应用于其他商业企业损益计量，所以保险企业之间、保险企业与其他商业企业之间可比较性增强；同时，这种方法使基于承保和投资产生的利润得到区分，进而使报告内容一目了然，便于非保险专业人士理解保险企业损益情况，有助于保险企业吸引外部投资；最后，它能减少报表的复杂性。所有的意见回复者都同意剔除储蓄存款部分。

（2）其他综合性收益（OCI）

2010意见稿中则以现行计量方法在损益表中确认所有负债的变化。在运用现行折现率的情况下，保险企业损益的波动性增加了。尤其是在保险金额根据市场利率制定时，折现率的变化会使现金流现值变化，即使这一保险金额本身未改变。然而，保险合同流动性很低，因而理事会认为无须反映保险人因利率波动的损益变化，原因在于这种波动会随时间推移而在期满时消失。鉴于上述缘由，2013意见稿提出了修改意见，即建议在其他综合性收益中将成本类信息、不同的投资活动以及成本与现行价值的差异分别单独列示，而损益表中的支出则以历史成本计量。

3、过渡方法

2013意见稿提出“追溯调整”以使过渡前后的保险合同保持一致。同时在追溯调整不可行时，简化手段允许使用。

三、IFRS最新变化对我国保险业的影响

1、实施新要求的成本

为了实施2013意见稿的新要求，保险企业工作量将要增加。一方面是适应新要求带来的成本。首先，需要重造部分会计系统，调整相应的工作流程，同时，新要求产生了对于新数据的需求，收集新的会计信息成为必要；其次，保险企业相关人员需要时间去重新学习和适应新会计准则的要求，保险企业应当深入研究国际准则，对员工进行相应的培训教育。上述行为将消耗保险企业额外的时间、精力、物力和财力。如何节约而快速地过渡到新工作方式中，高效率地开展工作值得保险企业思考。另一方面是新要求下会计核算过程本身增加了工作量，因为在2013意见稿中，会计披露要求提供多项内容的调节表。

2、运用“模块法”计量的影响

“模块法”带来的影响主要源于不同时点的折现率、合同服务边际解锁、风险调整的计量模式。

（1）保险企业需要利用不同时点的折现率来制作损益表和资产负债表。首先，损益表支出的计算将采取历史折现率，不会受到因现行利率变化而导致折现率变动的影响。这样一来，保险人损益受利率波动这一客观条件的影响将减少，损益表利润的波动与变化能更多地反映与保险人主观经营情况相关联的信息。而这样的信息披露效果恰恰是会计信息使用者，特别是投资人希望看到的，因而可以说基于历史成本法的损益表提高了会计信息质量。其次，在会计期末的现行利率将用于对负债的计量，负债在期初、期末的计量值变化进入其他综合收益中。这一规定对于产品期限较长的寿险公司会产生更大的影响，因为这增加了其负债价值波动的可能性；非寿险公司由于保险合同期限较短，其所受影响相对较小。

（2）解锁合同服务边际主要给寿险公司带来影响。由于寿险公司多为长期合约，其未来履约现金流出现变动的概率较大。这时，如果合同服务边际能够解锁以调整未来现金流的变动，保险企业利润就将平滑化，波动性会减小。对于非寿险公司，其保险合同多为短期合约，期限多在一年或一年以下，因而其损益表科目的会计计量适用于简化的“保费分配法”而非“模块法”。由于保费分配法同我国非寿险公司目前使用的已赚保费法类似，因此新要求对于我国非寿险公司损益表科目会计计量结果的影响不大。需要说明的是，解锁合同服务边际在操作上较为复杂，特别是解锁合同边际需要精算模型的调整以适应解锁。

（3）风险调整的计量技术不再受到限制，但要披露所用方法下的置信区间。中国目前采取情景对比法进行风险调整，这种方法不在国际会计准则理事会之前要求的三种方法之内。这种方法未能给出置信水平，因而针对征求意见稿的新要求，我国保险企业还要投入精力去改造风险调整计量模式。由于保险合同期限长度的差异，风险调整对于寿险公司的影响更大。

3、新要求对损益表的影响

2013意见稿中关于损益表列示的新变化对保险企业在收入计量、报告形式等方面均产生影响。

（1）收入计量的影响主要针对寿险公司。新要求需要区分基于保险责任且剔除储蓄存款的保险合同收入、投资收益。我国寿险公司长期以分红型两全寿险产品为主，这些产品中存在具有储蓄性质和未基于保险责任而进行的满期给付部分。由于上述给付金额的折现值不符合意见稿关于保险合同收入的规定，所以将不予计入保险合同收入中。举例来说，两全保险给付保险金的情况之一是被保险人在保险期满时仍然生存，在此情况下并未发生保险事故，因而这部分的保费收入不属于保险合同收入。

（2）新要求对于寿险和非寿险两类保险公司的影响也存在共性。在报告形式上，我国保险企业在营业收入中包含了投资收益和公允价值变动损益；而征求意见稿要求将承保利润与投资利润分别列示，公允价值变动损益计入其他综合性收益中，因而两类保险公司损益表形式将有所改变，从中能够清晰地分辨出承保利润、投资利润、其他综合性收益及综合收益。

四、结语

综上所述，新要求下的损益表在反映保险企业业绩表现上面更加条理、透明、真实。从短期来看，我国寿险公司业绩表现会受到一定的冲击：承保收入下降会削减其规模，降低投资者信心；从长期来看，这对于寿险与非寿险公司均是一个调整产品结构、寻求更好发展模式的契机，寿险公司可以通过结构调整在主营业务上回归保险保障的基本功能，改变当下“舍本逐末”的不良现象。除此之外，这种报告方式有利于投资者，特别是非保险行业的外部投资者去了解保险企业的经营状况，从而利于其投资决策的制定。从另一个角度来讲，透明的报告方式有助于保险企业吸引更多投资，为扩大规模、提升效益铺路。

【参考文献】

[1] 李荣林：保险负债的公允价值研究[J].管理世界，2010（2）.

[2] 许闲：论保险合同会计计量模式的选择与国际趋同[J].保险研究，2010（3）.

[3] 全小庆：国际保险财务报告准则新动态及对我国保险业的影响研究[D].西南财经大学，2011.

[4] 何文晶、蔡飞：IASB和我国保险会计准则的比较分析：基于保险合同计量部分[J].上海金融，2011（6）.

[5] 万幸：国际财务报告准则变化追踪及对我国寿险业影响浅探[J].上海保险，2012（3）.

[6] 雷醒、彭雪梅、张勇、王伟哲：我国寿险公司风险调整评估方法的选择——基于国际财务报告准则的要求[J].保险研究，2012（10）.

[7] 许闲、刘洋：国际保险会计改革及对保险业的影响[J].上海保险，2013（4）.

[8] 郑贤龙：IASB保险合同修订征求意见稿解读[J].财会学习，2013（10）.

[9] 吕跃金：国际保险合同准则最新发展及其对保险行业的影响和对策[J].中国保险，2013（11）.

（责任编辑：柯秋萍）

作者：李佳怡

保险会计准则研究管理论文 篇2：

保险合同国际财务报告准则发展及影响分析

国际财务报告准则(IFRS)已被超过100个国家所接受，全球会计准则的趋同在经济全球化的背景下已成为不可逆转的趋势。国际会计准则理事会(IASB)对保险合同会计的规范以保险合同会计准则项目的形式分两阶段实施。该项目的目的是规范保险合同的确认、计量、列示和披露，保险合同国际财务报告准则的实施将导致原有保险财务报告体系的重大变化。本文将从保险产品设计与定价、投资策略、风险管控、保险证券化以及公司并购等方面就这一变化对保险公司经营的影响做简要分析。

一、保险合同国际财务报告准则的发展

(一)保险合同会计准则项目的第一阶段作为保险合同会计准则项目第一阶段的成果，国际会计准则理事会在2004年3月发布了IFRS 4——保险合同。该准则定义了保险合同和再保险合同，引入一些对保险合同会计处理的变化。这些会计处理变化主要包括：要求保险公司单独确认保险合同中的内嵌衍生金融工具，并以公允价值对其予以计量；禁止建立均衡准备和巨灾准备等。IFRS4——保险合同还要求增加关于风险暴露的定性和定量描述；提供关于风险管理政策的描述；以及对保险公司未来现金流金额、时间和不确定性有重大影响的条款披露。

(二)保险合同会计准则项目的第二阶段IFRS 4——保险合同尽管在以上方面做出了规范，但全球保险业关于保险合同负债的计量仍未统一。保险合同会计准则项目的第二阶段致力于弥合各国公认会计准则在保险负债计量上的差异，并期望以“现时退出价值”作为保险合同负债的计量基础。2007年5月，国际会计准则理事会发布了“关于保险合同的初步意见”的讨论稿，根据各方对该讨论稿的反馈意见，国际会计准则理事会将在2009年第三季度公布新准则的草稿，新准则的最终版本预计于2010年底公布，并在2012年底实施。保险合同会计准则项目第二阶段的讨论稿要求保险合同的负债以“现时退出价值”计量，现时退出价值定义为承保人于报告日向另一实体转让其剩余合同权利和义务预期需要支付的金额。为计算现时退出价值，保险公司需要估计保险合同的未来现金流、运用合适的折现率、估计市场参与方对承担相应风险所要求的风险回报率和提供相应服务所要求的服务利润率。这些现金流的估计应是明确的，且尽可能同市场可观察数据保持一致。未来现金流的估计应在报告日以无偏的方式，在考虑所有有关合同义务所导致的现金流的时间和不确定性信息的基础上做出。保险公司除应遵循IFRS 4——保险合同的要求之外。还应遵循国际财务报告准则第7号(IFRS 7)和国际会计准则第32号(IAS 32)关于金融工具表达和披露的要求；以及国际会计准则第39号(IAS 39)关于金融工具确认和计量的要求。综合来看，国际财务报告准则致力于提高保险公司在定价、盈利能力、风险管理和投资方面的透明度。

二、保险合同国际财务报告准则的影响分析

(一)产品设计与定价国际财务报告准则的精神在于反映交易的实质。通过单独计量内嵌衍生金融工具、风险回报率和服务利润率，保险公司的建模过程将更加精细化，从而方便保险公司对保险合同的资产和负债进行各类敏感性分析。采用国际财务报告准则的保险公司将获得此类附加信息，这些信息将帮助保险公司更好地做出各个产品线的盈利能力分析，有助于保险公司更好地了解其各个产品线的相关风险和不确定性。

寿险公司。国际财务报告准则第四号——保险合同的实施，要求保险公司重新审视其提供所有业务种类，按照准则的要求划分保险合同和金融工具。国际财务报告准则的采用将要求保险公司对该类内嵌衍生金融工具进行确认，并以公允价值进行计量。因此，这可能导致某些保险产品和年金产品被停售、重新设计或者以更高价格进行销售。该趋势已经在欧洲的保险公司的产品定价上显现出来。欧洲的保险公司按照欧洲内涵价值(EuropeanEmbedded Value，EEV)的原则对内嵌衍生金融工具进行定价，这种定价的原则同国际财务报告准则的公允价值导向是实质趋同的。2004年的日内瓦协会对国际保险公司高管的调查显示，寿险公司在转向以公允价值为导向的国际财务报告准则后，公司倾向于通过减少保险产品所包含的保证、减少退保选择的灵活性和其他内嵌衍生金融工具来向保单持有人转移保险和投资风险。这一切都要求保险公司对其产品的标准建模流程、风险管理以及定价流程进行重大升级。

非寿险公司。在国际财务报告准则下，特别是对非寿险公司而言，负债的估值由于折现和随机模型的引入变得更加复杂。对于提供长尾业务的保险公司而言，因为缺少可观测的市场数据，同时其具有高波动性和潜在的巨额赔付可能，保险负债的评估是相当困难的。但只要这些保险公司在其财务报告中提供更多的有关风险如何被定价的信息，如详细披露风险回报率和服务利润率的计算过程、精算模型的假设和敏感性分析等信息，风险的定价过程就会变得透明。在禁止使用平衡准备和巨灾准备的情况下，保险公司的真实经营状况得以显现，保险公司权益的波动会增加，这会进一步加剧整个市场的竞争。因此，保险公司可能会提高相应产品费率，同时得到较高的利润，但当利润变得透明时，价格也会走低。保险公司的盈利、损失的周期循环也会变的明显。面对风险定价变得日益透明和竞争日益激烈的市场，保险公司将被迫重新梳理其内部流程，改善成本结构，以增强其定价能力和竞争力。

(二)投资策略国际财务报告准则的公允价值导向会导致保险公司利润表的剧烈波动，这迫使保险公司的管理层重新思考其投资战略。在资产方面，根据国际会计准则第39号(IAs 39)的规定。对于某些市场而言，要引入全新的投资资产分类方法；在负债方面保险合同会计准则项目第二阶段的研究成果要求使用现时退出价值来计量保险负债，这要求保险公司深刻的理解同保险负债相关的风险和不确定性，并能理解其对财务报表的影响。为适应这种估值方法的变化，保险公司管理层必须重新考虑其投资策略，这将导致保险公司资产负债匹配管理的重大改进。

对于某些市场中的保险公司来说，国际会计准则第39号(IAS39)要求其对保险资产进行重新分类和计量。保险资产确认和计量的变化会导致保险公司财务报表的波动性增强，这促使保险公司管理层开始重新考虑如何配置其组合资产。而以公允价值计量的可供出售类资产将对寿保险公司的权益带来更大的波动。在以类似公允价值的现时退出价值方式计量保险负债的情况下，保险资产负债的错配在会计核算和偿付能力计算上会导致严重的不良影响，这将鼓励保险公司主动减少这种资产负债的错配状况。并且由于国际财务报告准则要求内嵌衍生金融工具以公允价值计量，这也促使保险公司会积极主动的管理同这些内嵌衍生金融工具相关的风险。国际财务报告准则的实施使保险公司更好地了解其未来现金流的时间、风险和不确定性，改善了保险公司的现金流对冲策略。

(三)风险管理国际财务报告准则将促使保险公司改善其风

险管理系统。首先，国际财务报告准则能帮助保险公司更好地了解其业务组合，这将有利于这些业务组合的管理；其次，国际财务报告准则也提供了改善内部控制的机会；最后，国际财务报告准则使保险公司的财务报告更具透明度，这种透明度的改善增加了保险公司风险管理部门的责任。

国际财务报告准则的实施能使保险公司的管理层获得更多的相关信息，使管理层能从新的角度审视其各个产品线的盈利能力，从而改善保险公司的整体业务管理能力。通过获得同公允价格更相关的信息，保险公司管理层可就如何继续提供某一产品线的服务做出更好的战略决策。国际财务报告准则的采用也可以帮助保险公司管理层改善其现金流管理、以及资产负债匹配的管理。更重要的是，国际财务报告准则的采用将增强保险公司整体和其某一具体产品线的资产和经营状况的透明度，这将方便投资者、监管当局对其经营状况的审阅。国际财务报告准则的实施还会改善保险公司的内部管理。统一会计准则的实施将有利于保险公司内部各个子公司报告流程的统一和集中，减少其各个子公司之间数据口径的不一致和出现错误的概率。国际财务报告准则中兼顾偿付能力信息需求的导向也能改善保险公司的风险管理。国际财务报告准则和偿付能力监管框架两方面的相互协调将促使双方朝着同一方向演进，这会减少在未来针对不同目的运用不同估值体系的困难。国际财务报告准则和新的偿付能力框架的实施将使保险公司的风险管理披露和透明度得到增强，这使得保险公司管理层的风险管理责任得到强化，同时进一步强化了保险公司管理层的相关责任。

(四)证券化国际会计准则理事会保险合同项目第二阶段的国际财务报告准则第四号——保险合同的实施会促进保险联系型证券市场(insurnce—hnked secufifizafion)的发展。现有的保险联系型证券主要集中在高风险低概率的保险风险，由于受相应数据积累和建模因素对保险风险再打包计算能力的限制，保险联系型证券市场的发展也一直受限。国际财务报告准则实施带来的保险业财务状况透明度的增加将有助于减少投资者在投资保险联系型证券市场时的顾虑。现时退出价值模式具有类似公允价值的特征，同时国际财务报告准则对各种保险假设和方法论的披露要求更高，这使得投资者对保险负债的公允定价变得更容易，增加了保险负债证券化的可能性。国际财务报告准则也使得不同国家的保险公司的估值比较更为容易，这一切都为投资者投资保险连接型证券化产品提供了方便。

在实施国际财务报告准则之后，由于有更多的披露要求，这会鼓励保险公司管理层思考如何利用保险联系型证券的交易来保持其报表的稳定。例如，被报告出来的负债和资产的错配会迫使保险公司管理层没法将某些保险负债移出至表外，而通过证券化的手段可以达到这一目的。证券化除了可用作风险管理的工具外，还可以为保险公司新业务的拓展和业务并购提供融资服务。如上所述，国际财务报告准则带来的更多的信息披露使保险公司管理层更清楚的看到各个产品线的盈利能力，以及各项风险投资业务的盈利。因此，公司管理层会考虑或通过并购强化其核心业务的核心竞争力，或通过多样化经营来对冲其业务的波动性。不论选择哪种途径，保险负债的证券化都将释放资本用以投入上述业务活动。

(五)合并和收购国际财务报告准则的采用本身不会构成推动保险公司合并和收购的因素，但其可以提高此类交易的质量。国际财务报告准则的采用会促使一些保险公司着重盈利产品线和核心竞争力的建设，合并和收购是达到这一目的方式之一。一些保险公司可能会选择多元化经营作为其对冲国际财务报告准则下资产负债表和利润表波动的手段，这会增加保险公司剥离其经营情况欠佳或者对资本占用较大业务的可能，盈利能力较差的业务，产品线的交易量会上升。并且，采用国际财务报告准则的高成本也会引导保险公司通过兼并和收购行为来实现其经济规模效益，国际财务报告准则的采用会显著提高并购过程的质量。在国际财务报告准则下相关信息的质量和透明度的提高、相关概念定义、会计处理方式的统一都有利于对目标公司的甄选和尽职调查的进行。

相比其他会计准则体系，以公允价值为导向的国际财务报告准则下的股东权益将是一个公司估值的较好出发点，该数值将更接近与成交价。在国际财务报告准则体系中，并购的交易成本计入当期损益，相对于将交易费用资本化的处理，这种处理规则强化了交易的刚性约束。潜在的债券和股权投资者会从按照国际财务报告准则编制的报表中获得公司风险和现金流的更准确的信息，同时也有助于保险公司安排更适合的融资结构。对某些国家的保险公司来说，国际财务报告准则引入的新的计量基础增强了管理层对收购资产的经营责任。相比其他会计准则，国际财务报告准则要求更多的无形资产以公允价值计量，这种改变都大大强化了收购方对收购资产的经营责任。

随着国际会计准则理事会保险合同项目第二阶段工作的推进，全球保险业将使用统一、完善的保险会计准则。新的以公允价值为导向的会计准则会增强保险公司财务报告的透明度，这种变化给全球的保险公司带来了机遇与挑战。为应对该项重大变革，保险公司需在新的国际财务报告准则体系下重新系统审视其各项业务组合，谨慎分析新的保险合同准则对公司经营各个方面的影响，只有这样，保险公司才能确定对自身最有效的各项经营策略，保持并增强自身的竞争力。

编辑　代娟

作者：樊　川

保险会计准则研究管理论文 篇3：

新会计准则对保险业的影响及再保险合同的完善

摘要：新企业会计准则于2007年1月1日起在保险业实行，这是保险业会计核算的重大转折，是我国会计规定与国际财务报告准则趋同性重要步骤的体现，其颁布实施，为保险公司进一步规范核算、科学决策和稳健经营提供了更为坚实的制度基础。本文从新准则对保险业的影响谈起，对准则——再保险合同准则有待完善的地方，提出粗浅的认识。

关键词：新企业会计准则；原保险合同；再保险合同

2006年国家财政部颁布了39项会计准则，要求从2007年1月1日起在上市公司范围内施行，同时鼓励其他企业执行。在新颁布的准则中，一些与金融行业相关的准则，尤其是涉及保险企业《企业会计准则第25号——原保险合同》和《企业会计准则——再保险合同》等准则在保险业产生了重大影响。与此同时保监会及时明确了“同时切换，分步到位”的总体实施方案，要求全行业统一从2007年1月1日起实现“会计报表层面的切换”，2008年1月1日之前实现“管理流程层面的切换”和“会计账目层面的切换”。

一、新准则带来的新变化

(一)财务报告的规范化，推动了保险公司的管理模式从以销售管理为中心向以财务管理为中心转变。新会计准则系统地把握了保险会计的特点，对保险企业的会计核算与财务报告进行了规范，推动保险公司的管理模式从以销售管理为中心向以财务管理为中心转变。保险(商业保险)是保险企业在当期收取全部或部分保险费，建立保险基金，并承担赔偿或给付保险金责任的一种商业行为。保险企业的业务性质既不同于产品制造业，也不同于商品零售业。保险业虽属金融服务业，但与银行业也不尽相同。保险业与其他行业显著的不同在于：1．保险产品的收入是先于成本发生；2．保险企业负债的主要项目是各种责任准备金，包括未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康责任准备金等，而各种准备金具有或有性和金额上的不确定性。新会计准则体系准确地把握了保险会计的特点，其中的第25号原保险合同准则和第26号再保险合同准则分别对原保险合同和再保险合同的确认、计量、会计处理和相关信息的列报做了明确的规范，体现了保险企业的管理和操作流程，进一步促进保险企业规范公司治理，将财务会计信息以成本效益的观念传递到公司各个层面，为保险公司经营预测、计划、决策、执行、评价、考核等管理流程提供数据支持。

(二)体现了与国际会计准则的趋同性，增强了保险业国际竞争能力。新会计准则体现了与国际会计准则的趋同性，既顺应国际保险服务自由化和一体化的需要，又可以促进我国保险企业增强国际竞争力。随着我国保险市场的完全开发，一方面我国保险市场与国际保险市场逐步接轨，客观上要求一套完善的、操作性强的保险行业会计准则与国际市场相配合，另一方面也使中资保险企业尽快熟悉了解国际会计准则。新准则要求更高的透明度和基于资产和负债相匹配的更复杂的业务决策，为保险企业走出国门，筹集海外资金奠定基础，提高我国保险企业的国际竞争力。

(三)新会计准则打破了所有制和行业的界限，增加保险企业会计数据的可比性。在新会计准则颁布前，国内保险业会计标准存在四套会计标准体系，即《金融企业会计制度》、《企业会计制度》、未成体系的16个企业会计准则，以及在香港联交所上市公司适用的香港会计准则(类似国际会计准则)。这几套会计标准之间存在重大差异，不仅使保险企业与其他企业的会计数据缺乏可比性，即使在行业内部，各家公司依据不同的规定对保费收入、承保、偿付能力等进行计算，也无法进行准确的横向比较。各公司加总的数据也无法充分反映其实际状况，不能真实、公允表达企业经营成果与财务状况的财务信息，也违背了会计信息质量要求具有可比性的原则，对于投资者的决策以及监管者的调控都产生了不利的影响。新会计准则的出台打破了行业界限和所有制界限，规范了保险会计处理，使企业会计数据的可比性得到了提高。

二、“新准则——保险合同准则”解读

在新会计准则体系中，与保险业密切相关的准则是《第25号——原保险合同准则》和《第26号——再保险合同准则》，这两个准则的特点主要有：

(一)新准则明确了保险合同的概念及确定方法。保险合同区别于其他合同的主要特征在于保险人承担了被保险人的保险风险，新准则在借鉴国际惯例、考虑我国现行保险会计实务的基础上，引入保险风险概念，把是否承担保险风险作为判断和确定保险合同的依据。对于既有保险风险又有其他风险的合同，准则要求进行分拆，并分别对保险风险部分和其他风险部分的会计处理作出规定。这一要求和国际会计准则报告相一致。国际会计准则委员会对保险合同定义为“保险合同是这样～种合同，在这种合同下，一方(即保险人)承担保险风险，同意另一方(保单持有人)，在特定的不确定未来事项对保单持有人或者其他受益人有不利影响时，向保单持有人和其他受益人做出支付。这些特定事项不是指以下变量的变化，即特定利率、证券价格、商品价格、汇率、价格或利率指数、信用等级或信用指数，或者类似变量。”根据该定义，财产损失保险、责任保险、法律费用保险、寿险、年金和养老金保险残疾保险、健康和医疗费用保险以及履约保证保险等均被包括在此准则的范围内，而投资工具、衍生金融工具和自保等不符合保险合同的定义，因此被排除在保险合同准则范围之外，以22号准则金融工具确认与计量的标准进行规范。

(二)新准则规定了保险合同的分类标准。按不同种类保险合同性质的不同，其会计处理也有相应的差异，如新准则规定按照保险人在保险合同延长期内是否承担赔付保险金责任，将保险合同分类为非寿险保险合同和寿险保险合同，并分别规定了不同的会计处理方法。

(三)新准则规定了保费收入的计量方法。不同种类的不同保费收入的计量方法因保险合同性质而不同。新准则规定，非寿险保险合同的保费收入金额，应当根据原保险合同约定的保费总额确定；分期收取保费的寿险保险合同保费收入金额，应当根据当期应收取的保费确定；一次性收取保费的寿险保险合同保费收入金额，应当根据一次性收取的保费确定。我国原有的《保险公司财务制度》没有非寿险和手续合同之分，只规定了保险合同采取分期付款方式缴纳保费的，于合同约定的收款日期分期确认保费收入；采取趸交保费的，于收到保费时确认保费收入。

(四)新准则规定了保险合同准备金的确认时点和计量方法。不同种类的保险合同，准备金的性质不同。新准则规定，在确认非寿险保费收入时，保险人应当按照保险精算确定的金额．提取未到期责任准备金，作为保费收入的调整项目；在非寿险保险事故发生时，保险人应当按照保险精算确定的金额，提取未决赔款准备金，计入当期损益；在确认寿险保费收入时，保险人应当按照保险精算确定的金额，提取寿险责任准备金、长期

健康险责任准备金，计入当期损益。原《金融企业会计制度》只规定未决赔款准备金应于期末按估计保险赔款额入账，可以看出新准则明确了以保险精算结果来确定未决赔款金额，更凸显了精算在确定未决赔款准备金提取中发挥的作用，同时在确认时点上也更提前。新准则同时明确了未决赔款准备金除包含已发生已报案准备金、已发生未报案准备金外，还应当包括理赔费用准备金。这与保监会颁发的《保险公司非寿险业务准备金管理办法(试行)》第7条规定相一致。理赔费用准备金，是指保险人为非寿险保险事故已发生尚未结案的赔案可能发生的律师费、诉讼费、损失检验费，相关理赔人员薪酬等费用提取的准备金。它分为直接理赔费用准备金和间接理赔费用准备金。

(五)新准则提出了准备金充足性测试概念。为了更加谨慎、真实地反映保险人所承担的赔付保险金责任，新准则要求保险人至少应于每年年度终了，对未决赔款准备金、寿险责任准备金和长期健康险责任准备金进行充足性测试，并按照其差额补提相关准备金。这一概念的引入也契合了保险监管部门对保险公司偿付能力监管的要求。《保险公司非寿险业务准备金管理办法(试行)》第12条规定：“保险公司在提取未到期责任准备金时，应当对其充足性进行测试。当未到期责任准备金不足时，要提取保费不足准备金。”

(六)新准则规定按照权责发生制原则确认分出业务产生的资产、负债及相关收支。分保分出人应当于确认原保险合同保费收入的当期确认分出保费和摊回分保费用，于提取原保险合同准备金的当期确认应收分保准备金和摊回分保赔付费用，改变了确认收支的时点，与目前实务中分保分出人根据分保业务账单确认分出业务相关收支的做法不同，减少了与国际惯例的差异。

(七)新准则明确了再保险合同产生的资产、负债及相关收支应单独确认的原则。准则规定：再保险分出人不得将再保险合同产生的资产直接与有关的原保险合同形成的负债抵消，也不应将再保险合同产生的费用或收入与有关的原保险合同产生的收入或费用直接抵消。在列报中要求分保分出人在资产负债表中单独列示分出业务相关责任准备金，以充分揭示分出业务引起的信用风险；在利润表中单独列示分出保费、摊回分保手续费、摊回分保赔付费用、摊回责任准备金等项目。

(八)新准则确立了分入业务会计处理的方法。再保险接受人根据相关再保险合同的约定，确定计算分保费收入，间时再收到分保业务账单时，按照账单标明的金额对相关分保费收入、分保费用进行调整，调整金额进入当期损益。这种要求既参考了美国、欧洲等国家会计实务中一般采用精算等专门方法预估确认分保费收入及相关费用的做法，也考虑了我国实务中一般于收到分保业务账单时确认分保费收入及相关费用的实际做法。

三、有关新准则——保险合同准则的思考

思考之一：新会计准则未界定“再保险风险”

《企业会计准则第26号——再保险合同》第二条规定：“再保险合同是指再保险分出人分出一定的保费给再保险接受人，再保险接受人对再保险分出人由原保险合同所引起的赔付成本及其他相关费用进行补偿的保险合同”。再保险合同未界定“再保险风险”，而“再保险风险”在再保险合同定义中处于核心地位，是界定再保险合同的重要因素。“再保险风险”定义不明确，再保险合同的界定也难以统一。可见，与原来的保险会计制度相比，新准则在防范有限风险再保险方面未取得实质性突破。这可能纵容保险公司将没有转移“再保险风险”或转移“再保险风险”不够充足的合同“伪装”成再保险合同粉饰财务报表。

思考之二：新准则难以防范有限风险再保险的滥用

有限风险再保险(finite risk insurance)是一种非传统的风险转移方式，它将保险风险明确细分为承保风险、时间风险和投资风险三种，并经原、再双方在合约中协商约定一种或几种风险的转移。即原保险人通过这种再保险安排方式只将有限“再保险风险”转移给再保险人，因此才被称为“有限风险再保险”。为正确理解有限风险再保险，需明白有限风险再保险与传统再保险、财务再保险之间的区别。

有限风险再保险与传统再保险相比其特点：第一，有限风险再保险将风险转移与风险融资相结合，在有限转移核保风险的同时为分出人提供财务支持，再保险人承担很有限的风险，大部分风险由分出人自己承担，但价格比传统再保险便宜；第二，合同期限较长，有限风险再保险是利用“时间经过”的概念来分散风险的，所以合同期限较长，多为3-5年；第三是费率比较灵活，可以依照分出人事后索赔情况来确定保费。

正因为有限风险再保险的上述特点，使其具有降低再保险保费、减轻巨灾事件对公司的影响，平衡原保险公司各年度利润水平，调节各年度税收支出额，增强现金流、缓解资本需求的压力，保护关键的比率和评级，使原保险公司满足偿付能力监管要求等优点。正因为如此，引发了不少滥用情形。如果将不再是再保险合同而成为其他金融工具(比如说是贷款)仍作为再保险合同确认、计量，就会使得公司账面利润虚增，一些保险公司正式利用这一可乘之机打擦边球，粉饰经营业绩、美化财务报表、规避保险监管和税负。

这不是危言耸听，因为从我国保险业务发展势头及监管要求来看，保险公司有利用有限风险再保险改善财务状况的动力：一是应对偿付能力监管的压力。近年来，中国保监会不断强化偿付能力的监管，在监管的压力下，保险公司有可能利用有限风险再保险虚假提高偿付能力。二是扩大承保能力。我国《保险法》第99条规定：“经营财产保险业务的保险公司当年自留保费，不得超过其自有资本金加公积金总和的四倍。”而不少保险公司资本金较低，在做大做强的压力下，可能会通过有限风险再保险来扩大承保能力。三是为实现上市目标而粉饰财务会计报表。根据修改前的《公司法》规定，公司要发行新股，须“在最近三年内连续盈利”，为通过证券市场扩大资本规模，保险公司有滥用有限风险再保险粉饰财务会计报表的动力。

思考之三：借鉴美国FASB完善我国再保险会计准则

在美国，有限风险再保险成为再保险取决于两点：第一，转移什么风险；第二，转移了多少风险，并设置了再保险必须满足的最低要求：分保给再保险人的部分，再保险人必须承担显著的保险风险(包括时间风险和承保风险)。对不包含保险风险的再保险合同，FASB113规定不采用再保险会计，而是采用规定的存款会计进行处理，反映了实质重于形式的原则。

我国已经开始大力发展再保险市场，并且有限风险再保险被滥用的可能性较大。所以，对有限风险再保险的关注将成为不可回避的话题。而我国保险会计中未涉及有限风险再保险合同。所以，设计相当于有限风险再保险的会计准则是非常迫切的。笔者认为应在研究的基础上，借鉴国外的做法，尽快完善《企业会计准则第26号——再保险合同》，严格界定再保险合同并对其进行科学分类。从可借鉴国家来看，因为英国宽松式做法需要保险人具有很强的自律性，不太适合处于初级阶段的我国保险业；相比较而言，美国对再保险合同的要求模式较为严谨，值得借鉴。

为避免只有再保险合同的法律形式而没有转让重大“再保险风险”，有必要遵循谨慎性原则和实质重于形式原则，严格定义再保险合同，强调再保险合同必须真正转移“再保险风险”。笔者认为“再保险风险”即原保险人向再保险人转移的保险风险。发生再保险事故可能使再保险人承担赔付保险金责任的，应当确定其承担了“再保险风险”。再保险事故是原保险人与再保险人约定的保险责任范围内的事故，随再保险合同类型的不同而不同。当然，“再保险风险”必须在原保险风险明确定义的基础上界定。因此，《企业会计准则第26号——再保险合同》应严格定义再保险合同，不妨规定“再保险合同是指再保险人与原保险人约定权利义务关系，并承担源于原保险人一定比例保险责任的协议”。只有再保险人承担了一定比例的再保险风险，才能被界定为再保险合同；对转移“再保险风险”过小的合同可将其按存款或融资处理，或将保险部分与融资部分进行分拆，分别按再保险合同和存款、融资处理。这是因为再保险支出一般借记收益账户，记为保费；收入贷记为理赔摊回款、返回费用或者佣金，将来所谓的“摊回款”按其面值接受，保险人的资产负债表中盈余会明显提高。如果视为贷款，将来支付的“保费”就是还款，而摊回款相当于贷款，两者按照一定的利率折现到合同起始日结果为零，即该合同对资产负债表的影响也是零。

(责任编辑：张艳峰)

作者：邢雅丽