公允价值实务会计审计论文

【摘要】1929年的世界经济危机促成了会计标准的形成。1980年美国金融危机促成了公允价值计量的普及。2008年金融危机促成了公允价值计量的进一步创新，后金融危机时代，稳健性将与公允价值相融合。今天小编为大家推荐《公允价值实务会计审计论文(精选3篇)》，供大家参考借鉴，希望可以帮助到有需要的朋友。

公允价值实务会计审计论文 篇1：

对新会计准则公允价值观的思考和展望

[摘要]新会计准则的颁布把公允价值计量重新引入了会计实务，公允价值观成为新准则体系中的一个亮点。本文讨论了采用公允价值计量的背景和必要性、可行性，并对其在我国的应用中需关注的问题进行了展望。

[关键词]新会计准则；公允价值；前景展望

[文献标识码]A

财政部于2006年2月15日发布了新会计准则体系，并将于2007年1月1日在上市公司实行，这标志着我国将建立与国际会计准则趋同的企业会计准则体系。会计准则体系的建立对于完善我国企业财务信息披露制度、提高资本市场运行效率和加速融入全球经济发展具有重要意义。新准则的一些变化非常引人关注。其中，重新引入公允价值作为会计计量属性是一个重要的变化，具体体现在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等准则当中。

对于“公允价值”一词，美国财务会计准则委员会的定义是：在当前的非强迫或非清算的交易中，双方自愿进行资产(或负债)的买卖(或发生与清偿)的金额。国际会计准则委员会的定义是：在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。我国的《企业会计准则——基本准则》中对公允价值的定义则是：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额”。公允价值最大的特点是来自于公平交易的市场，参与市场交易的理性双方充分考虑了市场信息后所达成的共识，达成共识后的市场交易价格即为公允价值。我国对公允价值的定义与IASB对公允价值的定义大体一致，相对国际会计准则来说，主要的区别就在于公允价值的使用程度上，新准则在公允价值的使用上仍然有一定的保留。

一、公允价值计量的必要性和可行性分析

新会计准则对公允价值的大量使用是有其历史与现实、国际与国内背景的。

公允价值主要发端于20世纪80年代美国证券交易管理委员会与金融界之间关于金融工具尤其是衍生金融工具确认、计量的争论。20世纪80年代，由于利率、汇率的放开，金融业竞争加剧，促使产生了大量的衍生金融工具，它们往往是已经签订但尚未履行的合约，其市场价值在履行或取消合约之前经常出现较大变化，这些变化可能给企业带来巨额的利润，也可能导致企业惨重的损失，而这在传统的历史成本计量原则下是不予反映也无法反映的，传统的历史成本计量必须等到合约真正履行时，才能一次性地报告。80年代后半期美国有2000多家银行因从事衍生金融工具交易所造成的巨大损失而陷入财务困境甚至破产，而建立在历史成本计量属性上的财务报告，在这些金融机构陷入财务危机之前，往往还显示良好的经营业绩和健康的财务状况。因此许多投资者认为，历史成本财务报告不仅没能为金融监管部门和投资者发出预警信号，甚至反而误导了投资者对这些金融机构的判断。在此背景下，1990年9月，美国证券交易委员会提出对衍生金融工具应该采用公允价值进行确认计量。IASC于1995年6月颁布了IAS32对公允价值的概念做出了具体的界定，要求企业披露有关金融资产和金融服务的公允价值的信息。FASB也在经过充分的实务探讨和实务验证后，于2000年2月公布了SFACN0．7——在会计计量中应用现金流量信息与现值，确立了公允价值计量属性。应该说，国际上对公允价值早已越过了“要不要用”的争论阶段，主要进入“如何用好”的阶段。截至2004年12月，在FASB发布的153个财务会计准则中，与公允价值有关的有60个。

在我国，公允价值计量也早在1998年颁布的“债务重组”、“非货币性交易”准则中开始使用，但由于在实际操作过程中出现了上市公司滥用公允价值操纵利润的情况，因此在2001年修订会计准则时公允价值被暂停使用。此次新准则体系又重启公允价值计量，有以下三个主要原因：第一，公允价值应用的环境已经初步形成。公允价值是以市场为基础的，我国大部分产品已经形成了成熟的公开市场，公允价值能够得到较好的衡量；与此同时，证券市场监管机构在提高上市公司运作透明度、清理违规行为、加强舞弊查处等方面做了大量积极有效的工作，广大投资者对会计信息分析判断、甄别的能力也有所提高，因此，证券市场的有效性得到加强，具备了使用公允价值的适宜“土壤”。第二，为了避免出现公允价值被再次滥用于操纵利润，财政部在新准则制定中对其做好了预防措施，严格规范了公允价值运用的前提条件，无例外地强调只有在能够可靠计量的条件下才可确认。之所以选择在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易中使用公允价值，主要是考虑到这些领域的公允价值容易取得，能够可靠计量，主观判断少。第三，使用公允价值计量可以加强会计信息的决策有用性。公允价值的应用将提高会计信息相关性的需要：公允价值着眼于现在和未来，充分吸收市场价格中蕴涵的信息，能真实反映资产给企业带来的经济利益，更确切地披露企业的经营能力、偿债能力和财务风险，更好地帮助信息使用者做出正确的决策。公允价值计量既要计量资产和负债在资产负债表中的公允价值，同时也反映出公允价值变动所造成的利得和损失，体现企业真实收益。同时使公允价值计量更加符合配比原则的要求。对于非货币性资产而言，收入是按现行市价计量，如果成本费用按历史成本计量，收益的计算就存在不配比的问题；而在公允价值计量下，收益是现时收入与按公允价值计算的成本费用配比的结果，因而更能体现配比原则。

二、新会计准则体系中公允价值计量的特点

新会计准则对公允价值的使用，采取了谨慎地适度运用的态度。与国际财务报告准则相比，在确定公允价值的应用范围时，考虑了我国的国情，并没有全面铺开。更重要的是，公允价值的运用必须满足一定的条件，基本准则第四十三条中明确指出：采用公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。例如，在投资性房地产准则中就明确规定公允价值计量应当同时满足下列条件：一是投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理的估计。这些条件的设立主要为了禁止含有较多假设的估值技术的使用，只有在具有相当的可靠性基础之上才能够使用公允价值。

在非货币性交易准则中，新准则规定了公允价值与换出资产

账面价值的差额计入当期损益的两个前提条件：该项交换必须具有商业实质，并且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量。商业实质是指必须是换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者是换入资产与换出资产的预计未来现金流量的现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。新准则还特别强调关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。这些前提条件表明，公允价值的取得不是“估估而已”，不允许作为操纵利润的橡皮尺子。

在企业合并业务中，新准则针对同一控制和非同一控制下的合并分别采取权益法和购买法两种会计处理。同一控制下的企业合并通常不是合并方和被合并方完全出于自愿的交易行为，合并对价也不是公平交易的结果，不代表公允价值，因此以账面价值作为会计处理的基础以避免利润操纵。而非同一控制下的企业合并视同一个企业购买另外一个企业的交易行为，因此有双方认可的公允价值并可确认购买商誉，即按照公允价值确认所取得的资产和负债。在购买日，购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额确认为商誉。企业应于每个会计期末，对商誉进行减值测试，计算确定其减值金额。可见在企业合并准则中，按照经济的实质确定是否采用公允价值是既审慎又科学合理的做法。

三、对公允价值计量在我国应用前景的展望

1．公允价值计量与历史成本计量共存。公允价值的存在与发展是必然的，它将在今后发挥着举足轻重的作用，我们没有理由回避、忽视公允价值，当然也不能认为历史成本将退出历史舞台，摒弃任何一方都是错误的。可以预见到，二者将在未来很长的一段时间内并存。首先金融类资产和非金融类资产之间的差异使得二者在计量时应分别采用公允价值和历史成本。再者对于同一非金融类资产，随着经济情况(如用途)的不同，有时采用公允价值，有时用历史成本计量。如对于一处办公楼，如果是自用，则应按照历史成本计量；如是用于投资经营，则应按照公允价值计量。今后，在财务会计的计量领域，公允价值与历史成本将平分秋色，两种计量属性并用是方向。也就是说，公允价值计量与历史成本计量将在未来择优并存。

2．实行公允价值计量后，现金流量将成为反映企业经营管理能力的一项重要指标，将会受到更多的关注。公允价值反映了公司的并购价值，但好的资产能否产生好的收益是投资者同样关心的问题。公允价值波动计入当年损益意味着公司的利润将会出现较大波动，评价意义可能会降低。因此，为了切实反映企业资产的营运效率、回报率以及持续经营能力，现金流量信息将处于与资产负债、利润值信息同等重要的地位。

3．使用公允价值计量会造成企业的信息成本较高。对于采用公允价值进行会计计量的企业，会计人员需要在每个会计期末分析各种因素，对资产和负债的公允价值做出认定，这个过程将会增大企业的信息成本。因为与历史成本相比，取得公允价值无疑要花费更多的代价，在企业无法直接衡量采用公允价值的收益时，积极性肯定会受到很大影响。可以预见，在推动使用公允价值计量的过程中，必须加强准则的宣传与指引，并以一定的政策力度保证其实施。

4．建立实施公允价值的良好环境非常重要。如前所述，市场环境经过多年的努力培育已经初步完善，现阶段重要的一环是要提高人的素质。由于公允价值的表现形式有多种，在会计实务中到底选择哪种表现形式，除了准则的界定和指引外，有时就依赖于会计人员的职业判断能力。因此，为了保证公允价值计量在会计实务中顺利实施，仅依靠会计理论界的探讨和鼓吹是不够的，必须全面提高会计人员的素质，通过加强会计人员的职业后续教育以普及公允价值计量观念和计量的专门技能。正如我国会计学家吴水澎教授所说：“这一目标(指公允价值计量的运用)可以通过广泛宣传有关准则及其指南，使每个人都知道按准则的要求来实现。实施包括教育和实地测试在内的周密计划和国际合作的执行程序是极其重要的，而有一个足够的过渡期以使各方掌握专门技能也是很重要的。总之，公允价值计量成功实行的关键是：教育、实践和时间。”还需要特别指出的是，会计准则毕竟只是一个生产会计信息的技术规范，它解决的是“该如何办”的问题。对会计准则的恶意误用属于准则实施中“人”的问题。公允价值要想成为利润操纵的工具需要同时具备三个要素：公司管理层蓄意造假、会计审计人员失去职业道德和证券市场监管失灵。事实上具备了这三个要素，任何制度也不能有效发挥防护作用。因此，建立健全与会计准则配套的管理制度尤为迫切。从大的方面讲即上市公司治理生态的问题，要通过进一步加强监管、职业道德建设、提高投资者甄别会计信息能力等系统工程来解决，不能归咎于准则本身。

[责任编辑：覃合]

作者：陆子平　王晓莹

公允价值实务会计审计论文 篇2：

后金融危机时代的会计创新

【摘要】 1929年的世界经济危机促成了会计标准的形成。1980年美国金融危机促成了公允价值计量的普及。2008年金融危机促成了公允价值计量的进一步创新，后金融危机时代，稳健性将与公允价值相融合。

【关键词】 会计标准； 公允价值； 稳健性

一、1929年的世界经济危机促成了会计标准的形成

1929年世界经济危机前美国资本市场上的上市公司是自愿披露会计信息的，审计也是自愿的，会计审计实务主要依靠会计师和审计师的职业判断，没有一套广为接受的统一会计标准和审计标准。经济危机发生后，美国朝野均认为缺乏可信的财务报表是资本市场崩溃和萧条的主要原因之一，而会计实务放任自流的主要原因在于缺乏有效的会计标准。证券交易委员会（SEC）一成立就开始履行证券法和证券交易法所赋予的对证券市场管理的全部职责，包括上市公司会计标准的法定制订权。1933年以后，美国资本市场的管理体制由放任的以自律为主的模式向政府监管与行业自律并重的模式转化。在这个新的管理模式中，会计信息对资本市场的作用得到了社会广泛的认同，会计监管形式和内容发生了根本性的变化。这个变化主要表现在上市公司的会计信息由自愿披露向强制披露转化，会计信息审计由自愿向强制性审计转化，会计审计实务由主要依靠职业判断向建立会计审计标准转化。

1929年世界经济危机的深刻教训之一是“放任主义”的资本主义经济理论的失灵，资本主义单靠市场本身内在的力量已经不可能从危机中爬出来。于是，通过加强“国家干预”来刺激经济和保持“充分就业”的凯恩斯主义便应运而生。上市公司的会计信息也从“私人信息”转变为“公众信息”，需要得到监管，会计标准（会计准则）从此诞生。

二、1980年美国金融危机促成了公允价值计量的普及

1980～1994年，美国大约有1 300家资产总额超过6210亿美元的储蓄与贷款机构倒闭。这些机构主要是由于遭受巨大的利率风险而倒闭的，因为它们80%以上的贷款是固定利率的抵押贷款，而资金来源则主要是短期存款。当这些机构接受的存款利率从1978年的7%上升到1982年的11%时，它们的资金成本已经超过抵押贷款的平均回报。若按公允价值对贷款和存款计量，这些机构已经资不抵债，但若按历史成本计量，这些机构的财务报表仍然体现出较强的资本实力和支付能力。许多投资者认为，历史成本财务报告不仅未能为金融监管部门和投资者发出预警信号，甚至误导了投资者对这些金融机构的判断。广大投资者强烈呼吁美国SEC重新考虑历史成本模式是否适合于金融机构。在此背景下，1990年9月，SEC主席Breeden在美国议会发表讲话，力荐使用公允价值计量金融工具。Breeden的讲话为公允价值在美国会计准则和实务中的推行注入了无限动力，揭开了会计计量领域的新篇章。美国财务会计准则委员会（FASB）在1990年到2007年共发布了22个涉及公允价值运用的会计准则。2006年FASB正式推出157号“公允价值计量”会计准则，全面阐述了公允价值计量的基本目标和原则，是一项全面论述公允价值计量问题的概念框架，为美国公允价值计量应用的进一步发展奠定了基础，标志着公允价值在取代历史成本成为财务会计最主要计量模式上迈出了关键性一步。

1980年金融危机的深刻教训之一是，历史成本计量模式粉饰太平，掩盖了这些金融机构面临的经营风险，延误了监管部门的拯救时机，结果付出了巨额的社会成本。正是1980年美国金融危机促使会计理论界和实务界反思以历史成本为主的计量模式的弊端，从而建立以公允价值为主的计量模式。

三、2008年金融危机将促成公允价值计量的进一步创新

在2008年全球金融危机中，广泛用于金融资产计价的公允价值会计准则被认为加剧了危机，对金融机构财务状况的恶化起到了“落井下石”的作用。改革公允价值的呼声日增。二十国领导人伦敦峰会发表的声明也在重申支持公允价值计价的同时，认为公允价值会计准则有待完善。

公允价值是现在主流的计价方法，其本身也存在许多具体计价模型和方法。公允价值计价分为三层：第一层，指在活跃市场上有相同资产和负债的报价信息时，必须使用该报价信息来估计公允价值。第二层，指在活跃市场上没有相同但有相似的资产或负债的报价信息时，公允价值要采用该相似资产或负债的报价信息进行估计。第三层，当第一、二层估计的条件都不存在时，应使用第三层估计，第三层估计所使用的方法多采用数学模型估计，需要许多的参数和假设。第三层估计中主观判断的因素较多，所以可靠性最差。

在此次危机中，公允价值暴露出的问题主要体现在：一是公允价值较之于历史成本加剧了市场的波动；二是缺乏在非活跃市场运用公允价值的指引加剧了市场的动荡。这两点都反映了公允价值计量与经济活动具有同周期性，放大了经济活动的波动幅度。

改革公允价值计价的目的，是为了加强市场约束和促进金融稳定。所以对公允价值改革的方向，是既要保持其相关性高的积极一面，又要寻求一种避免这种剧烈波动而出现背离资产内在价值的情形的出现。公允价值本身就是防止金融危机产生的有利武器，我们绝不能因噎废食。当前通过加强公允价值计价模型设计的合理性，来提高估值技术是一种解决问题的办法，同时加强公允价值信息的披露也是目前较好的选择。但从长远上讲，任何计价方法都不得不面对外部经济的不确定性或风险，公允价值计价所存在的与外部经济活动同周期性问题，是无法通过完善公允价值计量模型和披露准则而得到解决的。最根本的办法是，把稳健性理念贯穿在公允价值计量的全过程中，确保环境中的不确定性和风险能在资产计价和收益决定中得到充分考虑。

四、后金融危机时代的会计创新：稳健性与公允价值的融合

（一）会计稳健性的历史演进

会计定义稳健性，是从利润表的角度来定义的，即“预见所有可能的损失，但不预期任何不确定的收益”，面对经济活动中的不确定性，管理层、审计人员、会计人员和投资者出于减轻受托责任、减轻审计责任和会计责任，以及避免和减轻资本风险和进行合理决策的不同目的，都要求会计信息披露采用稳健性原则。换言之，稳健性是对不确定性的审慎反应，努力确保商业环境中存在的不确定性和风险被充分考虑到，是会计人员对经济活动中的不确定性的自然反应。

会计稳健性最早可以追溯到中世纪财产托管人为对其受托责任的解脱所采取的策略，即不预计托管财产的增值是托管人减轻责任的自我保护的方式。在中世纪的庄园会计中，由于庄园主需要检查他的管家们是否诚实可靠，管家们为了代表自己的忠诚，都借助于会计，这时的会计记录就成为管家们忠实履行义务的一种证据。那时最大庄园的账目每年均要经过庄园主和他的家庭议会检查，而且常常是由选定的审计官员来进行。这种审计基本上是对管家的会计责任进行审查。因此会计账目的估算使审计人员和管家之间产生了一种微妙的对立。那时的管家们记账，并不像现代企业那样是为了经营，而是为了保护自己。管家们为了对庄园主表示自己的忠诚，“总是希望高估损失，低估收入和自然增长值。”提出对自已有利的会计账目。这样就产生了稳健主义。所以那时的稳健主义学说来自于面临审计的庄园管家进行自保的对策。

到了19世纪后期，在英国，广泛募集资金的公司制企业发展迅速，接连发生了几起银行破产和公司舞弊事件，导致了稳健主义原则的继续实行。例如1878年格拉斯哥市银行的大破产，该行董事若干年来，通过高估资产价值，低估负债和错误反映资产负债表项目，来隐蔽自身偿债能力的虚弱；同时，却继续支付红利，最终导致了破产。上诉法院做出的判决是，公司在计算利润和分配红利时，可以不考虑递耗价值。法庭对资本维持的判决，在资产计价和利润计量概念发展的早期阶段，从法律上支持了稳健性的原则。这时的稳健主义是为了防止从资本中分配红利以维护债权人利益。

稳健性在1900年，成为一项占支配地位的会计原则，其他原则与它相冲突时都要服从于它。这时候的公司制企业已经实现所有权和经营权的分离，一大批经营者成为职业经理人，所有者希望管理当局有可靠的利润可以分配。因此稳健主义更多的被应用于防止管理当局的过分乐观主义，从而维护企业和业主的利益，保证企业的长期持续发展和业主财富的长期价值。作为稳健主义的实施方法——成本与市价孰低法，在1900年实际上为所有的英国会计权威和许多美国会计学权威所推祟。当时商业环境的不确定性是导致稳健性原则大行其道的最为重要的原因。

后来随着资本市场的迅速发展，由于稳健性会计信息不能用于资本市场中的证券定价，而渐渐淡出资产计价和收益决定的基本原则。在20世纪80年代公允价值逐渐成为资产计价的基本原则以后，由于稳健性与公允价值相抵触，而退出了所有采用公允价值计价的资产项目。金融资产采取公允价值计价后，其资产计价和收益决定中存在的不确定性因素和风险都不考虑稳健性原则，而改按公允价值原则进行会计处理。这种计价方法一边倒的现象，忽视了金融资产本来就是高风险资产，其资产和收益具有非常大的不确定性事实。这次金融危机给了我们反思已有认识的机会，也给了我们进行会计创新的机会，以便进一步完善公允价值计量模式。

（二）稳健性与公允价值的融合

公允价值计量金融资产时，如果运用稳健性理念，在经济高涨时，合理计提储备金，在经济危机时，再从中支取储备金。比如，在牛市时，资产的市值变化不录入收入科目，而是录入一个公开的储备金。其中一部分，比如五分之一，可计入到当年的收入科目中。在熊市时，再在储备金中慢慢释放出来，帮助企业渡过难关。这样做可使得短期盈利不会随着市值增加而大肆膨胀，也可使得人们减少对计算机设计出来的模型的依赖。同样，在市场衰退时，它可以减少因市场雪崩而带来的公司收入的锐减和资产价值的大幅缩水。当然，如果某家企业连储备金，都因资产价值损失过大，而变得枯竭，公司破产就会接踵而来。这种符合稳健性理念的“风险储备金”做法，可以解决经济周期性带给企业的负面影响。所以，在一个经济周期性波动的时期里，稳健性是对公允价值计价的一个有益补充。把稳健性理念贯穿在公允价值计量的全过程中，可以从根本上解决公允价值计价所存在的与外部经济活动同周期性问题。

面对金融危机，既要看到危险，又要看到机会。纵观人类经济社会制度变迁，每一次危机来临之时，人们通过反思而对原有制度进行创新。作为人类经济社会制度重要组成部分的会计制度也不例外，每次金融危机之时都是会计理论与实务创新之时，金融危机史就是会计创新史。●

【参考文献】

［1］ 迈克尔·查特菲尔德.会计思想史［M］. 文硕等译.中国商业出版社，1989.

［2］ Watts，R. L.，A Proposal for Research on Conservatism，Working Paper，University of Rochester，1993.

［3］ Watts，R.L.，Conservatism in Accounting Part I：Explanations and Implications. Accounting Horizons，2003，17（3）：207-221.

［4］ Watts，R.L.，Conservatism in Accounting Part II：Evidence and Research Opportunities. Accounting Horizons，2003，17（4）：287-300.

作者：龙子午 陈万平

公允价值实务会计审计论文 篇3：

完善我国实施公允价值计量环境的建议

［摘 要］ 新会计准则体系发布后，公允价值的运用成为人们关注的焦点。目前我国实施公允价值计量的环境虽然已初步形成，但尚需进一步完善。本文认为完善实施公允价值计量的经济环境和会计环境主要应从健全公司治理结构和内部控制制度、构建会计诚信体系、完善上市公司综合监管体系、增强注册会计师审计的独立性、提高会计审计人员及监管人员的业务素质和执业水平等方面着手。

［关键词］ 公允价值；公司治理结构；内部控制制度；会计诚信；市场监管

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在财政部日前颁布的中国企业会计准则体系中，公允价值的运用无疑是一大变革。新准则体系主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面谨慎地采用了公允价值计量手段，公允价值的运用必将在提高企业会计信息的有用性、保全企业的资本、真实反映企业的收益等方面起到积极的作用，但是它也为企业的管理层操纵利润提供了较大的空间。当然这一缺陷并不是公允价值本身引起的，而是由公允价值使用者和公允价值所处的环境造成的。为了确保2007年起新会计准则体系在上市公司中顺利贯彻执行，防止企业管理层利用公允价值操纵利润，尽快地完善实施公允价值计量的经济环境和会计环境必将成为当务之急。

笔者认为完善实施公允价值计量的经济环境和会计环境，主要应从以下几方面着手：

一、建立良好的公司治理结构和内部控制制度，加强对企业管理层的约束

上市公司管理层蓄意造假是公允价值成为利润操纵工具的一个重要因素。上市公司管理层出于对自身利益的考虑，会充分选择适合自身利益的公允价值，甚至伪造完全脱离实际的公允价值，从而做出损害国家及其他利益相关者的行为。为了加强对企业管理层的约束，进一步建立健全公司治理结构和内部控制制度就显得尤为重要。

1. 建立健全公司治理结构

目前我国大部分的上市公司的未流通股和国有股占主要份额，在实际运作过程中往往会造成经理层的权限过大，而股东大会、董事会、监事会的法定权限受到限制，甚至受制于经理层，使公司的内部治理结构不能满足现代企业制度的要求。为此就有必要对上市公司的治理结构进行立法上、制度上的完善、变革或创新，建立以董事会为中心的公司治理结构，具体应采取以下几点改革措施：一是完善独立董事制度，允许董事会设立专门委员会。我国公司董事会之所以不能真正履行董事会的职责，或者在履行职责时忽视公司利益、损害股东利益，其中一个重要原因在于董事会的构成单一，其成员基本上来自控股股东。而解决这一问题的最好办法就是建立健全独立董事制度，大比例引进外部董事进入董事会。在法律上应允许有关的管理公司、咨询公司、律师事务所、会计师事务所、投资银行、保险公司、基金公司等向上市公司委派阶段性的全职董事或兼职董事，以改变董事会基本由内部董事组成的现状。同时，还应允许董事会设立专门委员会，如设立财务委员会、工薪委员会、提名委员会等，而专门委员会的成员主要由独立董事组成。二是适当调整股东大会、董事会、经理层以及监事会的法定权限。在现代公司制度下，由于股东的高度分散化，使得股东通过股东大会行使权力的成本很高，股东对经理的有效监督一般都是通过董事会这一内部治理机制来实现的。因此笔者认为可适当缩减股东大会的法定职权，将其限定在任免部分董事、审批董事监事报酬、审议利润分配方案、增资减资、公司的合并、分立、终止、修改章程等方面，而将有关经营管理方面的权利移交董事会行使；股东大会只能行使《公司法》明确规定的股东大会职权，除此之外的其他职权，除非公司章程另有规定，均由董事会行使；对董事会的职权可改由公司章程规定；对经理设置的职权条款可授权董事会根据公司章程的规定予以处置。三是进一步明确董事的义务。目前我国新出台的公司法进一步强化了公司董事、监事和其他高级管理人员对公司的忠实义务和勤勉义务，并创立了股东代表诉讼制度。这必将在加强股东对经营管理者的监督、促使其勤勉尽责、防止权力滥用等方面起到积极作用。但笔者认为公司董事还应承担对经理阶层的监督和对社会的责任，而且将这些义务和责任真正落实到实处，还要进行广泛的宣传和努力。四是扩充监事会的权力，建立名副其实的监事会制度。为了使监事会能有效发挥作用，新公司法已经在有些方面充实了监事会的职权，但主要还是从消极方面赋予监事会对董事、经理违法违章行为和损害公司利益行为的监督权，而缺少从积极方面的职权赋予。因此笔者认为还可以从以下几方面扩充监事会的权利：将部分董事的提名权交给监事会；由监事会主席主持召开股东大会；由监事会决定会计师事务所的聘任或解聘；财务报告编制后，应交监事会审核并由监事会提交股东大会审议；监事会代表公司起诉违法董事和高级管理人员。五是建立帮助投资者实现诉权的诉讼支持制度。诉讼支持是指行政机构在行政程序或诉讼程序中所采用的证据，经法院许可后可以提供给私人诉讼的当事人，以对私人的诉讼请求进行证据支持。我国立法和司法制度一旦引入这一机制，证券监管部门在实施行政稽查和行政处罚过程中所获取的大量证据，就可以合法地提供给法院和当事人，从而使投资者不再因取证困难而放弃诉讼权。

2. 进一步完善我国企业内部控制制度

从我国企业内部控制的现状来看，在内部控制法规建设方面虽然取得了很大的成就，但行业特色比较明显，而且，在内部控制的定位、结构、目标以及评价和报告体系方面还存在一些缺陷。为此，我们认为有必要从以下几方面来完善：一是应建立宽泛的内部控制概念体系。我国的内部控制建设应当更新观念，打破传统的会计或财务控制观，避免就会计论控制，树立企业内部控制的系统观和整体观，从企业与市场的关系以及从企业目标实现的角度来宣传企业内部控制，界定它的范围，确定它的目标，设计它的内容与结构。在确定内部控制的目标体系时，尤其要注意各目标之间严格的逻辑关系和层级关系。在设计内部控制的结构时，要特别注意它的层级结构和制度结构，充分关注内部控制的整体有效性。二是应尽快制定我国统一的内部控制指南。目前，我国企业内部控制的法规基本上都是行业性的，只适用于本行业的企业和组织，而对其他行业或部门的企业和组织来说，往往适用性很差。另外，各个内部控制法规对内部控制的定位不尽相同，口径大小也不一致。这种“诸侯争霸”的局面无论从当前看，还是长远看均会产生不利影响，比如产生对内部控制理解上的混乱，行业间不能进行有效沟通和合作等等。因此有必要尽快建立一个适应企业的管理层、投资者、注册会计师、监管部门等各方需求的、通用的内部控制平台，即能吸收西方各国内部控制的精华，从一个更高的层面、一个更全面的视角构建中国的企业内部控制指南，作为我国企业建立内控制度的指导原则。并在此基础上，选择优秀的内部控制实务操作案例编制《企业内部控制实务参考》，作为企业建立内部控制制度的参考资料，让每一个企业能真正建立和完善自身的内部控制制度。三是建立和完善企业内部控制评价与报告体系。与英美等发达国家比，我国对企业内部控制评价与报告的要求还很低。对一般上市公司仅要求公司董事在招股说明书中向股东报告对内部控制系统的有效性进行的审查，而年度报告中无此要求。我国的企业内部控制评价与报告体系尚需要明确评价与报告的责任主体以及评价和报告的内容与方式，加强企业内部控制信息的披露。而且在我国目前公司治理控制较薄弱的情况下，董事会与管理层都不是承担内部控制评价与报告责任的最佳人选，可以考虑由监管部门委托中介机构（如会计师事务所等）对企业的内部控制进行评价，并公开评价结果，最后由监管部门根据有关法规做出相应的处理。

二、尽快构建会计诚信体系，提高会计审计人员的职业道德水平

公允价值的运用是对会计审计人员诚信的考验，因为公允价值成为利润操纵的工具，与会计审计人员失去职业道德有直接的联系。笔者认为会计诚信体系的建设主要应从以下几方面着手：一是要营造会计诚信的社会环境。首先整个国家应建立一种让败德失信者受到惩罚，诚实守信者受到鼓舞的规则；其次全社会要提倡诚实、利他和信守承诺，形成一个捍卫公众利益、履行反腐义务、播种诚信法则的风气；再次每一个会计审计人员要为捍卫会计原则，尽自己应尽的职业道德。二是建立一套比较完善的企业及个人信用体系，来约束会计审计人员道德缺失。我们应借鉴国外的先进做法，加快建立完善企业、中介机构和个人的信用档案，使有不良行为记录者付出代价，从而增强单位及个人的诚信意识，建立起一个信用社会。三是要健全各项法规制度。诚信建设需要有相应的法律制度作保障，从我国现有的会计法规来看，我国尚需进一步明确规定会计真实性的具体法律标准；应把企业负责人及会计审计人员作为会计信息真实性的重要责任人落实到实处；改进会计的法制建设，加快司法会计研究，提高立法和执法的科学性。此外，还要尽快完善有效的退出机制，将那些不遵守行业操守、不守信用的企业个人驱逐出相关行业，减少或杜绝会计造假行为。四是加大监督力度和惩罚力度。应建立监管部门定期检查制度，扩大稽查人员的队伍，充分发挥国家审计部门、财政部门、证监会、注册会计师的作用，对滥用公允价值的企业和授意者、执行者进行严格监督，给违法者以刑事处罚、民事处罚和行政处罚，在法律框架内制定和推行“失信成本”远远高于“守信成本”的惩治制度。

三、进一步提高证券市场的有效性，完善上市公司综合监管体系

证券市场监管失灵也是公允价值成为利润操纵工具的一个重要因素。解决这一问题的关键就是要进一步提高证券市场的有效性，完善上市公司综合监管体系。笔者认为主要应做好以下几点：一是进一步树立公开、公平、公正的市场竞争意识，完善市场法规，严格市场监管。二是强化上市公司会计信息的内部监督。对上市公司内部会计人员及会计信息产生的过程进行监督控制，在上市公司内部建立健全完备的会计监督制度。三是加强证券中介机构（如会计师事务所、资产评估事务所、律师事务所等）的把关作用。进一步改革现行审计制度和审计体系，加强审计职业队伍建设，加强注册会计师行业协会建设，完善行业自律管理机制和行业监管法律制度建设。加大对会计师事务所和注册会计师、注册评估师的民事赔偿责任，使每一位注册会计师、注册评估师在执业过程中，时刻牢记质量第一的宗旨，真正发挥证券市场第一道看门人作用。四是充分发挥证券交易所实时监督功能。应尽快建立起一套实时监控的有效风险控制体系，加强实时监管，加大依法监管力度，严厉查处欺诈、内幕交易、操纵市场等各种违法违规行为，将违规行为造成的市场危害减少到最小。五是强化证监会的统筹监督地位。证监会应加强证券市场监督管理的规章、规则的制定，依法监督中介服务机构的执业活动，加强对证券交易所的监督管理。通过以上的努力，逐步构建以政府行政监管为主，行业自律为补充的监管模式。

四、加强业务培训，不断提高会计人员、中介机构人员（如注册会计师、注册评估师）及监管人员的业务素质和执业水平

公允价值的运用是对会计人员、中介机构人员及监管人员素质和能力的挑战。因为在运用公允价值进行会计处理时，需要会计人员、审计人员做出职业判断，怎样来判断公允价值的确认方法是否恰当，公允价值的确定是否合理，将成为公允价值运用公允合理的关键。而目前我国会计人员、中介机构人员及监管人员的整体工作水平和能力，与发达国家相比都不高，当碰到估计和判断较多，计算复杂，理解难度大的会计准则及业务问题时，往往束手无策，从而影响会计标准的有效执行及监督措施的落实。为此，当前应重点做好以下3项工作：一是要加强对新会计准则，特别是公允价值计量属性的广泛宣传，使每一位会计人员、中介机构人员及监管人员在思想上引起高度重视。二是加强对会计人员、中介机构人员及监管人员进行新会计准则及公允价值计量方法的培训学习，使他们尽快地熟悉新准则内容，熟知公允价值的计量属性，并能尽快地掌握其具体运用。三是尽快制定全国会计职业标准，建立会计人员考核评价体系和公共会计监管机制。通过这些制度及机制来规范和约束会计市场进入行为，使职业素质高、职业能力强的从业人员真正进入会计市场。

五、改革现行的审计委托模式，加快评估行业立法进程，确保注册会计师、资产评估师的独立性

在现行的审计制度安排下，公司所有者、公司经营者和会计师事务所三者之间本来应该是相互独立的关系，但由于种种原因使得公司经营者代行选择会计师事务所的权力而使得注册会计师的审计很难保持真正的独立。而且会计师事务所作为一个营利企业，当追求自身利润最大化的行为与维护其审计独立性发生冲突时，也很难要求作为营利组织的会计事务所牺牲自身的经营目标去维护审计的独立性和会计信息的真实性。因此为了确保上市公司会计信息质量，就必须改革目前的审计委托模式，隔断注册会计师与上市公司经营者的经济联系，增强注册会计师审计的独立性、公正性。在审计委托模式上，笔者认为可尝试建立财务责任保险制度，即由上市公司向保险公司投保财务会报表责任险，由保险公司聘请注册会计师对上市公司财务报表进行审计，一旦投资者发现上市公司财务报表作假，可向保险公司索赔。保险公司为降低金融风险，势必要求被聘用的会计师事务所对上市公司财务报表进行严格审计。在这种制度安排下，上市公司与注册会计师之间的委托代理关系就被变更为上市公司、保险公司和注册会计师三者之间的委托代理关系，彻底隔断了注册会计师与上市公司经营管理层的经济利益关系。

另一方面，我国评估行业至今还没有一部专门的法律，这不仅影响了国家对评估行业的管理，也大大影响了评估行业的规范和发展。随着新会计准则的实施，公允价值计量的运用将使资产评估的社会地位更高、作用更大，同时评估行业存在的一系列问题也将日趋严重，而这一系列的问题也只有通过评估立法才能解决。我国应通过评估立法来理顺评估行业管理体制，规范评估机构的设立和组织形式，明确评估的业务范围，统一评估的准则，明确评估的法律责任等。

六、大力加强计算机及网络技术在会计审计工作中的运用

我国的会计、审计工作对计算机、网络技术的使用还是低层次的，发挥的作用也是非常不足的。因此，有必要进一步加大计算机、网络技术在会计、审计工作中运用的力度。一是根据新颁布的会计审计准则体系，加强在网络和计算机这种新环境下的会计、审计系统设计，依靠其系统设计的科学性和运作的实时性、高效性来提高财务信息的质量，减少人为的操作失误。二是充分发挥网络技术的优势，着手建立全国网上实时采价报价系统。利用网上实时采价报价系统，可以加速传递公允价值计量所需的公共信息，实现资产信息的及时查询和资源共享，使企业公允价值的计量快捷、有效。

主要参考文献

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[2] 樊行健.公司治理与财务治理[J]. 会计研究，2005，（2）：70-72.

[3] 黄桂杰. 公允价值的困境解析及其对策[J]. 中央财经大学学报，2004，（3）：77-80.

[4] 黄勇.完善我国公司治理结构的思考[J].边疆经济与文化，2005，(2)：53-57.

[5] 高伟.公允价值计量模式及其在我国的应用[J].北京工业职业技术学院学报，2004，（1）：54-57.

作者：陈国平