税收法律问题研究论文

【摘要】C2C微商日趋发展，交易额大量增加，但其模式下具有交易主体隐蔽性、交易无纸化虚拟化等特点，导致税收征管上出现难题。基于此，通过分析C2C微商税收征管的必要性及C2C微商税收征管的困境，提出相对应的解决方案。明确C2C微商的征收对象，强化个人登记制度，构建信息共享平台。下面是小编为大家整理的《税收法律问题研究论文(精选3篇)》，欢迎阅读，希望大家能够喜欢。

税收法律问题研究论文 篇1：

新疆民宿经营行为税收法律问题研究

摘要：随着社会经济的发展，民宿在我国发展成为适应现代生活发展趋势的一种类似于旅店又有居家特色的新兴服务业，新疆民宿不断与其特色文化相结合，发展成为广受人民大众喜爱的新型行业。但目前我国对民宿经营行为尚未出台相关法律对其进行规范，各个地区对民宿行业市场准入的标准大相径庭，在立法空白与法律滞后的情形下阻碍了民宿行业的健康发展。文章从新疆民宿经营行为税收问题进行剖析并提出相应对策，从而促进新疆旅游业的发展。

关键词：新疆民宿;经营行为;税收法制

一、我国民宿经营行为的发展及现状

（一）民宿的概述

对“民宿”这一概念的界定，我国对B&B的认识还没有统一，各地的管理规定对B&B的定义也不尽相同。从旅游学的角度来说，民宿是指利用当地闲置资源，民宿主人参与接待，为游客提供体验当地自然、文化与生产生活方式的小型住宿设施。

结合我国相关立法理念和台湾地区关于民宿的规定，B&B是指城乡居民利用自有房屋、集体房屋或其他具有自有所有权或合法使用权的闲置房屋，为消费者提供住宿服务的经营活动。

（二）我国旅游民宿发展历程

中国民宿始于20世纪80年代，经历了三个发展阶段，即初期与农舍为主要特征，质量改进的周期特点是分离的产权和经营权，快速增长期依靠“主文化”，品质提升期以高端、专业、品牌连锁和B&B群落为主要特征。一般来说，它经历了1.0、2.0和3.0三个时代。

中国的民宿业始于20世纪90年代初，最初的经营形式包括农家乐和家庭旅馆。这是民宿业的初始状态，即1.0时代。在这一阶段，业主将简单地装饰房屋，以满足入住标准。虽然房间数量少，但主要收入来源是住宿费，并且员工素质不高。民宿的主要目的是缓解一些地区旅游住宿困难的问题。快速成长阶段中，经过多年的发展，旅游民宿设施的硬件和服务有了很大的改善，出现了产权与经营权分离的运营模式，服务人员的素质有了很大的提高，销售模式也日趋多样化。2015年，莫干山民宿发展成为民宿产业的龙头，在浙江省莫干山聚集了80多家优质民宿。莫干山民宿的影响呈爆炸式增长，并在全国范围内蔓延开来。随着投资者和企业家的涌入，中国也掀起了一股民宿热潮。自2016年年初以来，民宿相关搜索量呈井喷式增长，民宿行业正式进入2.0时代。质量改进阶段。2017年以来，随着千宿科技、千里走单骑、云舍等民宿品牌相继提出“民宿群落”概念，民宿行业正式进入 3.0 时代，逐步实现民宿的快速转型发展。2018年，国内民宿行业整体发生深刻调整，一大批低端民宿逐步洗牌，被一大批中高端民宿所取代。

近年来，各种民宿创业项目涌现，国内民宿市场在不断增长。根据移动大数据监测平台Trust data 发布《2019年中国在线民宿预订行业发展研究报告》显示，2016～2019年，民宿行业房源数量、线上交易额保持高速增长。市场总房源数量有望从2016年的59万套增长至2019年的134万套，而线上交易额更有望在2019年突破200亿元，较2016年增长4倍。

（三）新疆民宿发展现状

目前，伊犁市民宿经营的经营资格形式多种多样，其中商业主体与个体主体混杂。一是按照酒店行业登记，按照酒店行业管理规范进行管理和经营;二是按房屋中介公司登记，并以中介的形式将自己的房屋提供给租户出租;第三种类型是完整的个体经营者在没有注册的情况下，直接在自有账户站平台上发布listing信息，并借助普通的房屋租赁合同来丰富民宿行业的运营。

目前新疆民宿经营模式主要分为两种，一是新疆本地人利用自己的空闲房屋自己经营，通过中介形式将自有房源在蚂蚁短租、美团、携程、飞猪、爱彼迎、途牛等民宿在线短租APP上发布房源;二是由来自新疆以外的民宿爱好者，租赁当地居民的富有民族特色文化的房屋，对其设计装修，并保留了新疆各地少数民族风俗习惯，有着独特的新疆地域特色传统文化特点，这一点与新疆以外的其他地区民宿的经营模式有所不同。

疫情之下，各行各业纷纷受到冲击，新疆旅游产业被迫按下暂缓键。导致新疆旅游业严重受创，而新疆民宿行业依托于整个新疆旅游行业，多位民宿人表示，当前新疆民宿产业发展太快，配套服务及相关政策跟不上，是作为民宿主当前面临的最大问题。同时疫情中断的客户供应，也给许多租房开店的民宿主带来了相当大的资金压力。

二、新疆民宿经营行为税收法律问题

在新疆B&B行业的运作中，绝大多数的房屋提供者在获得报酬和收入时并没有缴纳相应的税费。传统酒店经营者对这个问题未置可否是不公平的竞争。因为税收也是成本的重要组成部分，提供类似的服务却得不到同样的收益，无疑会给酒店业的经营者带来巨大的冲击，更多的机会可以纵容一些闲置房屋提供商和信息网络平台凭借B&B的外衣来逃税，从而规避国家法律法规的规定和政府各部门的监管。

（一）行政机关税收监管力度较弱

对于民宿行业的监管目前在全国大部分地区处于灰色地带，大部分城市都没有相关规定，也就是“违规不违法”的状态。在2018年4月10日市场监督管理局合并之前，从事房屋租赁的企业和个人，如国内的酒店、客栈等，应取得由工商局、环保局、卫生局、公安机关、消防部门等核发的五证，包括营业执照、特种行业许可证、环境卫生许可证、公共卫生许可证、公众聚集场所投入使用证明、开业前消防安全检查证明等。各部门合并之后，虽仍然需这些证件执照，但民宿類型小规模酒店就比较简单了，直接办理一个酒店管理有限公司执照就可达到准入条件，其余证件都相对比较简单，但是这样的酒店吸引客流量的话就比较单一，只能在美团、飞猪等平台上预定以及老客户。

新疆民宿在实际运作过程中存在着法律法规方面的障碍。例如，Ant短租的很多业主都是居民，其将住宅改造为租给社会的商品房。但是，它们不是出租的房子，而是供游客居住的商品房。中国旅游研究院院长戴斌称，这里面最大的问题是民用转商用的性质改变，以及个人闲置民用住宅业主不能获得“特殊行业”管理牌照的问题——主管部门为公安部门，而税收、卫生、安全、消防都没有确立标准，更谈不上监管。

总地来说，目前新疆B&B行业缺乏统一的法律法规，对市场落后的B&B经营者进行监管会更加困难，因为他们涉及公共安全、卫生和旅游。其中，B&B混乱日益严重的根本原因之一是各监管部门之间没有联合机制，因此存在对B&B行业经营行为监管中没有执法或执法竞争的情况。

（二）民宿税收立法存在缺陷

民宿对比酒店，就像创业初期的淘宝一样，顾客有十足的新鲜感，国家针对这个行业没有立法和税收政策。相较于酒店民宿投入小，只有房租和改造成本，市场准入门槛低，一套一室一厅即可上线。另外，其更加注重软装，不需要有很华丽的硬装设计，可以利用自己的闲置房子，即使不做民宿了，收回房子也不用另做改造，可以直接使用。以前酒店能开发票，私人民宿不能。现在途家、小猪、蚂蚁都能提供发票了，全方面抢占酒店市场份额。

本文从新浪旗下的消费者服务平台“黑猫投诉”上搜索关于民宿的投诉案件1351条，涉及税收相关案件的有25条，其中占比较多的是拒绝开发票或者无法开发票及明细单，正值疫情当下也存在以疫情为由拒绝开具住宿增值税专用发票。

（三）民宿税收范围界限模糊

有些个体工商户类型的民宿经营者对自己应纳税额的范围以及税收优惠政策没有充分的了解，对于在税收优惠额度之内的民宿经营者不涉及税收缴纳，但实践中有些个体工商户对于要开发票的经营行为通过税控盘实现，而本身在稅收优惠额度以内但应开发票而未开发票的情形也是多见不怪的，从而将会导致无法清晰的对个体工商户应纳税额范围的认定。

对利用个人闲置房屋开设民宿的经营者，尚未明确规定对其的市场准入门槛，大多通过各类APP平台自行驻入，有些平台对其审核条件限制较低，甚至存在无经营资质的民宿，从而损害了消费者的权益。

除此之外，纳税人反映在开业大半年后收到税务局的短信提醒或直接收到《责令限期改正通知书》，通知有税款未申报，并且需要给予处罚缴纳罚金，纳税人总会觉得疑惑，为什么按期去报仍有税没报。这个大部分是因为纳税人对地税的税种范围不了解不知需要申报，如个体工商户生产经营所得的个人所得税、增值税附加税费等。

三、新疆民宿经营行为税收法律规制

在宏观经济影响和民宿政策的多重作用下，新疆民宿产业已进入地方性调整阶段，进一步向标准化、产业化、质量化方向发展;处于多元文化地区的新疆民宿行业仍处在快速上升期，随着国内旅游民宿爱好者对民宿追求的差异化需求的深化将给民宿带来更多机会，用户规模会继续增长;优惠的税收政策利好将助推新疆地域特色文化民宿建设快速成长，新疆民俗文化民宿行业发展前景依然可期。

首先，建立健全法律法规。明确民宿设施的范围，科学引导相关主体，构建城乡各类新型住宿业态，科学设置功能要素、产业管理、土地利用性质、环境布局、商业模式等方面。一方面，通过立法完善许可证办理办法，特别是营业执照和特种行业许可证，进一步完善审批程序和方式，以提高后续管理效率。另一方面，深入研究国内外出台的民宿行业管理法规与条例和现阶段民宿行业发展的新特点和新趋势，并结合新疆地域特色文化相结合的民宿经营的实际状况，制定《新疆民宿业管理条例》、《民宿税收法》等相关法律法规，实现新疆民宿行业建设的标准化。

其次，加强政府监管力度。作为新兴行业的民宿业，应对其先规范后发展，建立健全新疆民宿行业统一的发展规划、标准以及行业管理规范，加大平台对准入的责任，防止规避偷税漏税的现象。明确民宿建设管理领导部门，协调旅游、公安、卫生、生态环境保护、消防、农业农村、税务等部门，形成监督主体联合工作机制。还可借鉴国内外有效的民宿监管经验，例如，法国政府每5年都会对民宿的经营规模、安全规范及食品标准进行一次评鉴，以此保证民宿业良性发展，并且要求房东为旅客们办理保险，确保旅客的人身和财务安全;日本民宿有严格的审核机制，需要经过得到官方授权的财团法人的辅导、审核，通过认证、登记后才可营业。

最后，成立新疆各地区民宿行业协会。民宿行业协会在推荐中起着重要的作用，其可以是连接政府与旅游企业之间的桥梁，有效推动新疆旅游业发展各项政策的落地实施。新疆于2020年5月28日成立了自治区旅游协会民宿专业委员会，而各个地区自建的民宿行业协会也少之甚少，吐鲁番市于2018年8月21日成立了全疆首个民宿行业协会。民宿行业协会虽不是法治机构，也不是政府部门，但是民政部门在登记注册的时候被赋予了“制定行业行规”的权利，为了防止行业恶性竞争以及其他不良现象出现，行业协会在必要的时候就会根据情况制定相关规则，这个规则一旦通过正式实施，那么这个协会内部的所有民宿经营者就都要遵从，这就有利于规范行业行为，通过社会公众的舆论监督，行政监管与民宿行业的联合监管，线上对各大平台的监管与线下各部门对民宿经营者的监督相结合，将对民宿行业税收法律规制有极大的帮助。

四、结语

随着人们对民宿认知的不断提高、文化旅游消费的加速和政策法规的不断完善，民宿的住房、用户和交易量将继续高速增长。民宿的发展离不开法律的规范和约束，对民宿的发展起着不可或缺的作用。只有完善相关法律法规，民宿产业才能稳步发展。相关法律法规可以解决民宿发展中的盲点，引导民宿产业向系统化、规模化、健康的方向发展。

为保证金融秩序与民宿行业秩序的稳定，让新疆民宿经济更好的发展，在给予民宿经营者一定的税收优惠政策的同时，加强对民宿税务法律问题的监管，通过立法引导、完善相关法律法规规范富有新疆地域特色文化的民宿行业的发展，能够有效推进税务征收制度的发展，从而将新疆民宿行业纳入更加有序的法治轨道。

参考文献：

骆欣庆，郑宇彤，刘长杰.力促民宿业二次消费，打造乡村旅游扶贫新路径[J].中国发展观察，2020（Z3）：109-113.

（作者单位：伊犁师范大学）

作者：赵凤婷

税收法律问题研究论文 篇2：

C2C微商税收征管法律问题研究

【摘要】C2C微商日趋发展，交易额大量增加，但其模式下具有交易主体隐蔽性、交易无纸化虚拟化等特点，导致税收征管上出现难题。基于此，通过分析C2C微商税收征管的必要性及C2C微商税收征管的困境，提出相对应的解决方案。明确C2C微商的征收对象，强化个人登记制度，构建信息共享平台。

【关键词】C2C微商；税收征管；法律问题；问题研究

一、引言

目前，微商的主要模式有两种：B2C模式和C2C模式。前者主要基于微盟的商业平台，例如微信公众号、云商城等，后者更多是以个人经营者为单位。微商的快速发展不仅推动了国家经济，还提供了许多创业平台和就业机会，但也存在市场主体混乱、商品质量参差不齐等问题；又因为其具有无纸化、隐匿性等特点，使得税款流失和税收征管困难。其中，B2C模式的结算单位为企业，清楚相关税务流程，也能开出发票。而C2C微商模式在税收方面有较大的争议，比如是否应该征税及该如何征税。

二、C2C微商税收征管之必要性

根据《中华人民共和国税收征收管理法》的规定，凡是在我国境内发生的任何交易，无论何种形式，都应该纳税。从根本上说，C2C微商模式属于商品或者服务贸易，跟现实的实体经营行为并无区别，应该被纳入税收征管体系。

1.经济上，微商的盈利性收益性符合税收要件

我国《宪法》第56条明确规定了公民依法纳税的法律义务，即无论何种行为，只要其符合税收法律要件，都应当交税。税收的前提是收益，无收益则无税收。C2C微商标明产品特征和价格，在其朋友圈发布，以吸引顾客，达成买卖，具有收益性。如果C2C微商的收入是公益性质而不是营利性，则不会对其征税。但是C2C微商既不是以推动公共事业的发展也不是以贡献社会为目的，而是以盈利为目的，其本质就是通过销售来获利，具有盈利性，因此需要对微商征税。

2.法律上，对微商征税符合税收公平原则

国家在设计和实施税收制度时，最重要的原则是税收公平原则。全体社会成员之间应公平合理地分配税收负担，但是现实中，C2C微商破坏了这个原则。对线下的实体店面带来的生产、销售等行为征税毫无争议；反观C2C微商，属于网络经营主体，在商业模式中已经运用了互联网技术，节约了人力费用和资源成本。如果再不对他们征税，就是在制造不公平的社会现象。我国税法中明确提出了征税需要体现出公平性，因此，需要平等地对待传统线下模式和C2C微商模式，应全部对其征税，以避免市场经济出现恶意竞争的情形。为实现税收公平原则，对C2C微商征税是十分必要的。

三、C2C微商税收征管之难点分析

C2C微商給我国现行的税收征管制度带来了很大的挑战，税收对象不明确，税收管辖权难以确定，税务机关征管困难，导致税务部门难以有效监管。

1.税收对象难以确定

（1）征税税目不明确

C2C微商销售的商品既有有形的商品，如家居、服饰、彩妆等，又包括无形的商品，如劳务、电子数据等。而税收征管机关在征税时需要面对数目繁多的征税商品，往往很难确定征税税种，可能导致税收征管法律条款的混乱使用，难以准确地进行税收征管。

（2）征税主体难以确定

C2C微商在纳税主体的确定上有困难，因为其准入门槛较低，可以就任意时间任意地点开展交易；而且C2C微商产业越来越发达，经营者也日渐增多，却很少有商家进行登记注册；再加上C2C微商交易的隐蔽性，税务机关也很难辨别到底谁才是真正的商家。

2.税收管辖权难以确定

根据我国税收征收管理法相关规定，常设机构所在地的税务机关对其管辖范围内的纳税人具有管辖权，从事生产、经营的纳税人须向其申请办理税务登记，这也是税收管辖的属地性特征。但就C2C微商来讲，由于交易商品与潜在消费者均来自全国各地，商品发货地与收货地往往具有跨区域性和不固定性，使得C2C微商个人经营者的应税行为和应税收入分散于全国各地。

四、C2C微商税收征管之对策

为实现税收公平原则，对C2C微商进行税收征管十分必要，有利于维护公平的市场秩序，维护国家的税收权益，稳定国家的财政收入。

1.明确C2C微商的征收对象

（1）明确征税税种

目前，我国税收体系包括资源税、流转税、所得税、财产税、行为税等税种。个人所得税在C2C微商中最有现实意义并且可行性最高。毕竟C2C这一模式指的是一种个人对个人的模式，而且个人所得税按照所得额划分等级，实行累进税率制，在目前C2C微商快速发展的情况下，以个人所得税作为对其征税的主要税种，可以弥补税款流失、增加国家的财政收入，也能避免由于过重的税负而使C2C微商发展停滞。

（2）明确应税主体

C2C微商属于批发或者零售行业，但不是所有的C2C微商都是产品真正的销售方，有的对产品不具有完全的支配权，甚至不具有自主定价权，只是凭借自己的代理身份获取一定的报酬，这类微商自然不应当承担税务的缴纳，而应当由源头方的企业作为增值税的纳税人，同时缴纳企业所得税。如果C2C微商是单独的个体，并且是个人模式，对自己所销售的产品具有完全的所有权和自主定价权，那么对于达到标准的应当缴纳个人所得税。

2.强化个人税务登记制度

（1）增强C2C微商经营者的纳税意识

从自身做起支持税收征管工作，一方面，税务机关应当做好C2C微商的纳税宣传工作，并进行电子商务税收的知识教育，使C2C微商的交易双方都增加对纳税行为的认知，了解纳税的重要性，建立一定的纳税意识，明白自身作为一位社会成员，收入来自社会，理应与每个公民一样平等交税；另一方面，为了鼓励C2C微商经营者自觉主动进行税务登记纳税申报，可以对其实施相应的税收优惠措施及相应的奖惩制度。

（2）应用纳税人识别号

2015年颁布的《意见稿》的核心内容是建立覆盖企业和自然人的统一的纳税人识别号制度，其中第8条明确规定了纳税人识别号制度。这一规定表明，在未来的经济生活中，纳税人无论是去签订合同，还是去缴纳社保、办理不动产的登记，或是其他的一些涉税事项的办理，都应当毫不例外地使用纳税人识别号。将纳税人识别号广泛地应用于C2C微商的自然人层面，可以避免中小型企业的监管空白。同时，纳税人识别号还可以规范微店的工商登记情况，尤其是“三证合一”之后，纳税人识别号就是统一的社会信用代码，从而将“微商”的监管纳入一个统一的税务监管体系中去。保证纳税人识别号的有效应用，对C2C微商的税收征管将起到巨大的作用。

五、结语

我们要重视C2C微商巨大的交易规模和庞大的经济效益。事物发展的前途是光明的，在坚持税法基本原则的前提下给予一定的灵活性，鼓励、引导与规制并重。相关立法部门在制定C2C微商的税收条文时，必须牢牢把握税收规则和执行标准，给征税机关和纳税人提供征收和缴纳的便利。同时，也要充分考虑互联网的技术优势，可以利用先进的电子技术来优化我们的税收征管技术，提高税务机关的稽查能力，改善税收部门的管理工作。

参考文献

[1]刘洪雯，李慧萍，李娜，李亚辉.“朋友圈微商”的税收征管问题研究[J].当代经济，2017（30）.

[2]张曼.“微商”电子商务税收征管问题研究[J].法制博览，2017（2）.

[3]李晨菊.微商个人所得税收征管法律问题研究[J].湖南税务高等专科学校学报，2020（2）.

[4]罕佐热·阿卜迪艾尼.C2C模式下微商的可税性研究[D].新疆大学，2018.

作者：黄菁雯

税收法律问题研究论文 篇3：

后“营改增”时代的地方税收收益权法律问题研究

摘要：自1994年分税制改革以来，我国的财税体制逐步朝着科学化、民主化、法制化的方向发展。但是面对当今社会的新形势、新挑战，分税制改革中的许多漏洞正逐渐暴露出来，其负面效应不断显现。尤其是自2012年我国正式启动“营改增”试点工作以来，地方政府税收收益权问题逐渐浮出水面，其问题主要表现在地方立法权缺失和分配制度的混乱。

关键词：营改增；收益权；地方政府；公共服务；财税体制；地方立法权；分配制度；分税制

一、研究背景

2012年7月5日，国务院常务会议决定扩大“营改增”试点范围，将交通运输业和部分现代服务业的“营改增”范围由上海市扩展至北京、天津、福建、浙江、湖北、安徽、广东、江苏等八省市，这标志着以上海市领跑的增值税扩围试点改革获得阶段性成果，“营改增”的步伐将在行业和地域两方面进一步扩大，这实质上也是中央对上海市试点“营改增”取得成效的充分肯定。

上海是近年来增值税扩围试点的排头兵，自2011年11月国务院正式批复《营业税改征增值税试点方案》始，伴随着财政部、国家税务总局颁布的《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》和《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》等一系列规范性法律文件的颁布，“营改增”正式在上海拉开了序幕。

据上海市财税部门的统计数据显示，“营改增”以来效果良好，一是纳入改革试点范围的企业快速增多，以2012年为例，上海全市共有13.9万户企业纳入试点改革范围，较上一年度末增加2.1万户，增长17.8%，其中新办企业8 779户，新增试点项目企业1.2万户；二是试点企业减负效应初显，截至2012年6月底，试点企业和原增值税一般纳税人整体减轻税负约44.5亿元。①此外，“营改增”试点还大大推动了上海经济的转型发展，为上海构建国际金融中心和国际航运中心的发展助力。

但是，在增值税扩围的背后，我们看到税权划分问题被政策制定者有意或无意的回避掉了。纵观新中国成立以来的税权划分历史进程不难发现，我国政府一直在寻找一条适合中国国情的税权划分体制。中国税权划分体制虽然经历了分分合合，但始终在不断完善。尤其是1994年实行分税制财政管理体制以后，中央与地方政府间的财政关系更加顺畅，税权划分的科学性、体系性不断增强，但面临新形势、新挑战依然有许多问题亟待解决，尤其是“营改增”实施之后，分税制下税权划分漏洞的负面效应被进一步放大。

在分税制改革中，立法者根据税收收益主体不同将税收划分为中央税、地方税与中央地方共享税三种。营业税是典型的地方税，增值税是共享税的一种，增值税的央地分享比例为75%和25%。“营改增”之后，先前设计的平衡格局被打破，试点地区营业税收入显著下降，增值税收入明显上升。

根据张守文教授的界定，税权可分为税收立法权、税收征管权与税收收益权三种②。在后“营改增”时代，税收立法权依然集中在中央；税收征管权由于上海市并不区分国地税系统，故无太大变化。至于税收收益权，根据中央规定，为了不触及地方财政利益，在《财政部、国家税务总局关于印发的〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税[2011]110号）关于改革试点期间过渡性政策安排相关条款中，开宗明义对税收收入归属做出了规定：“试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。此外，第三款跨地区税种协调规定：试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，允许在计算缴纳增值税时抵减；非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。”这一规定的出台维持了现有财政收入分配格局的稳定，但是这样补丁式的规范性文件，依然无法理顺中央与地方之间的税权划分问题。

二、后“营改增”时代税收收益权存在的问题

税收收益权从严格意义来讲其并非是法律概念而是学术概念，目前在我国的法律体系中尚未对其作出一个详细的描述，主要是由学者对其进行定义。根据张守文教授的界定，税收收益权是指参与税收收入分配的各利益主体能否获得、如何获得和获得多少税收收入的使用和支配的权力和权利，又称为税收入库权、税基归属权或税收收入分配权，是税收征管权的一项附随性权力，因税收征管权的实现而产生，即谁有权获得税收利益，谁有权将其缴入哪个国库。③值得一提的是，此处的“权”值得应当是权利而非权力，是一种与政府提供公共服务之义务相对应的权利。从结构层次来看，税收收益权可分为初次分配与再次分配；从向度来看，税收收益权可分为横向税收收益权与纵向税收收益权。税收收益权的存在与税收立法权、税收征管权息息相关，密不可分，尤其是与税收立法权紧密联系在一起。如今，伴随着“营改增”的稳步推进，我国税收收益权体系的缺陷逐步暴露，使得地方财政体系遭受了严峻的挑战。

（一）分配制度不合理

在美国、英国等西方国家，税收收益往往有议会通过法律予以确定分配规则，但在我国始终缺乏一部《税收基本法》，更遑论专门的《税收收益分配法》了。因此，中央与地方之间、地方与地方之间的税收收益分配制度不清晰，矛盾始终存在。在1994年分税制改革之前“分灶吃饭”的格局下，地方与中央始终处于无穷无尽的讨价还价之中，分税制改革后，央地之间的博弈依然持续，同时地区之间的横向税收收益权的争夺页愈演愈烈。在此次“营改增”之后，分配制度的缺陷主要在纵向分配问题上凸显出来。

我国传统的税收收益权划分制度使得地方政府在利用税收维护地方利益方面处于劣势，地方尚不能在这方面对中央构成集体压力。以所得税为例，国务院决定从2002年1月1日起实施所得税收入分享改革。《国务院关于印发所得税收入分享改革方案的通知》（国发[2001]37号）将原按企业隶属关系划分中央和地方所得税的办法，改为中央与地方按统一比例分享。2002年除少数特殊行业的企业外，绝大部份企业所得税和全部个人所得税的分成比例为中央和地方各取一半，2003年中央与地方的分成比例为60%、40%。④

“营改增”后，由于结构性减税初见成效，大部分企业税负减轻，这也就意味着政府财政收入的减少。2012年，上海市营业税与增值税两税收入之和为30 132 105万元，与2011年度相比增加2 892 660万元，增速为23.9%，这一增速明显低于2011年度的24.3%和2010年度的25.1%。从2013年度前三个季度公布的数据来看，两税收入之和依然呈现出增速减缓的趋势。同时，对于一些企业而言，在“营改增”后，其税收负担并没有下降反而上升了。根据中国社会科学院财经战略研究院在上海的一项调查显示，受访的118家企业中，有29家企业反映税收负担增加，占调查总数的24.6%，其中以交通运输业为甚，在接受调查的19家交通运输业企业中，只有4家企业认为税负减轻，有4家企业认为基本无变化，2家企业表示不清楚，而有9家企业认为税负增加，这一数字接近受访企业的一半。⑤

这一变动实质上损害了这些企业的信赖利益，虽说这些企业的规模不大，但是为防止社会不稳定因素的发生和保护企业信赖利益的角度出发，应当对这些企业予以一定的补偿。同时对于地方政府因“营改增”而减少的地方财政收入，中央政府也应当以下拨专项财政补助资金的形式予以补偿。但是，我们看到，但中央财政在本次改革中只承担了自身营业税分享比例减收部分损失，而对地方政府的财政减收并未考虑。⑥这样一来使得本来就捉襟见肘的地方财政除了提供本身的公共服务等职能外，还要划拨出额外资金来对由于中央政策出台带来的负外部性效应进行弥补。

（二）地方立法权不足，无权参与税收分配决策

正如前文所述，收益权并非是法律概念，我国的宪法、法律均未对税收收益权做出具体描述，这与西方发达国家以宪法的形式明确税权划分体系的“高规格待遇”相去甚远。由于上位法的缺失，在我国，有关税收收益划分的法律渊源主要是国务院及其部委制定的行政法规和规范性法律文件。这些法律规范大多集中在中央层面，地方立法严重缺失，这对于地方政府根据辖区内实际情况及时调整税收制度是不利的。

至于地方有无税收立法权，税收法律规范未予规定，有关的税收规范性文件亦相互冲突。根据1993年《国务院关于实行分税制财政管理体制的规定》，中央税、共享税以及地方税的立法权都必须集中在中央，但按照国务院批准、国家税务总局发布的工商税制改革实施方案的通知关于中央税和全国统一实施的地方税的立法权集中在中央的规定，似乎不由全国统一实行的地方税的立法权又可以由地方来行使。⑦在实际操作中，部分地方政府有时会对一些具体问题做补充性规定，数量较少，层级较低，基本不会对地方政府的税收收益权产生影响。依然以上海市为例，从2009年5月至2013年11月由上海市人大及其常委会颁布的211部地方性法律中，无一涉及税收问题，地方立法缺失可见一斑。就是在这种税收立法权高度集中于中央的情况下，中央政府往往对收益权属于地方的一些税种进行调整。地方税之所以税收收益权归属于地方，是因为这部分收入将主要被用于地方公共事业支出方面，是为了增进地方居民之福祉而开征的，对这一部分税收进行调整的权利，从法理上来讲，应当归属于地方人民代表大会，中央是无权“主动代言”的。但是，此次“营改增”试点，并未经由地方人大同意，这显然是不妥当的。

由于地方税收立法权的缺失，导致地方政府无法对税收收益权的变更进行有效地控制，使得地方政府缺乏与财政支出规模相匹配的必要税收收益权。这就带来了一些不良后果，地方政府在名义上没有税收立法权的情况下，往往越权减免税或增加税额，擅自变更税收要素，或者以税收执法宽松的方式变相改变现有税法，使名义上的集权模式收到侵蚀。地方政府因为没有明确的税收立法权，因此地方的税收规则多以非成文化形式出现，这种规则不受现有立法体制的监督，有利于税收法治之外，但却实际影响地方的税收运作。

随着财政支出规模的扩大，地方政府的非税收入日益膨胀。2012年受世界经济危机的影响，上海市地方财政收入增幅较往年有所回落，增幅为9.2%，但其非税收入的增幅却接近50%，虽低于全国平均水平，但其增幅之大令人震惊。非税收入由于尚未进入全面预算管理范畴，其透明度有待加强。同时，我国尚未有效建立非税收入监督管理机制，非税收入的收支情况还未纳入到形式或实质民主决议程序中来。因此，在“营改增”后，地方政府为防止税收收益权的丧失，加大了非税收入的创收力度，其负面影响是显而易见的。

三、收益权分配体系重构

（一）调整横向立法权配置

纵观分税制改革后我国的财税体系运行状况，笔者认为分税制改革的实质是对税收管理权进行划分，并不涉及税收立法权的划分，而税收收益权在很大程度上依赖于税收立法权，正是税收立法权的高度集中导致了分税制运行的不顺畅。具体而言，税收收益权分配法应实行两级立法。主要根据我国《立法法》第八条第八款规定：“税收的基本制度只能制定法律”；第九条规定：“本法第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规的规定”。一是全国人民代表大会及其常务委员会统一行使国家立法权；二是全国人大及其常委会没有制定法律的，经过授权，由国务院根据需要，在不同宪法、法律相抵触的前提下，制定和颁布行政法规。这样能够有效解决我国目前立法权限混乱的现状。一方面，只有通过全国人民代表大会及其常务委员会制定法律的途径，才能限定中央政府随意调整税收收入归属的自由裁量权，才能在收入归属问题上使地方处在与中央平等的地位。另一方面，在人大立法时机尚不成熟之时，可以授予最高行政机关即国务院以立法权。但首先应当明确，对于重要的税收事项必须实行法律保留。具体来说，首先，就是要对法律和行政法规在税收调控中的调整范围予以清楚的划分——对于关乎全体公民财产权利的税收基本制度，必须实行法律保留，只有在小范围内的调控行为，才可以授权行政机关；其次，即使基于实施宏观调控的客观需要而不得不授权国务院制定行政法规，也应当明确界定，严格限制授权立法的范围。⑧按照行政法学的原理，授权立法不能没有标准和节制，被授予的权力不能再转授。此外，赋予地方适当的税收立法权并辅之以相应的条件和制约，是地方享有合理的财政自主权，同时保障国民生活条件的统一性及全国经济秩序的统一性的内在要求。

（二）理顺收益权纵向分配关系

在上文中，笔者详述了由于“营改增”带来的部分企业税负加重和地方政府财政收入预期减少的问题。对于企业因中央政策而导致的税负加重，政府必然要予以补偿。曾有学者建议在地方财政体系中设立专项资金以弥补受损失企业，笔者以为这是不妥当的，原因在于各省经济实力不同，位于上海和某些经济欠发达省份的企业难以得到同等的补偿，这有违税收公平原则。所以，由中央统一下拨专项资金进行补偿是较为合理、公允的方式。

同时，增值税扩围之后，现行的增值税暂归地方的临时政策肯定要被废止。那么，伴随着地方政府公共服务职能的不断完善和人民群众日益增长的服务需求，可以预料，在未来相当长的时间内地方政府的刚性支出几乎没有减少的可能，而预算内的财政收入减少，将使大多数地方政府本已捉襟见肘的财政收支形势更加严峻。如不能通过制度安排有效地解决这一难题，地方政府的服务职能势必难以实现。所以，“营改增”后为弥补地方政府损失的税收收入，适当提高地方政府的共享税分成比例，是最为直接、行之有效的方法。⑨那么，分成比例如何调整为宜呢？笔者认为，基于当前我国的实际国情，我国处于市场经济体制完善时期，经济发展的压力很大，市场机制还不成熟，所发挥的作用还不足以满足经济高速发展的要求，政府宏观调控的意义重大，而财政是政府宏观调控的重要手段。同时，与地方政府和下级政府相比，中央政府和上级政府的财政行为则相对较为规范。因此，保持财权的适度集中，将使财权的依法行使更有保障。⑩由此可见，维持长期以来营业税和增值税的原有分配比例是将来一段时间内较为适宜的方法。由表1我们可以算出，2001—2010年来中央与地方就营业税与增值税两税收入之和的分配比例分别为52.64%和47.36%。因此，在“营改增”之后的一段时间内，为维护财政体系的稳定，增值税中央与地方的分成比例以1∶1较为恰当。{11}

四、结语

增值税的扩围工作还在继续进行，近日，中央再度发文，将邮政业、铁路运输业的“营改增”工作向全国推行。“营改增”的对促进产业结构优化升级、推动国民经济发展的好处是不言而喻的，但是，通过上文以上海为样本的分析我们可以看出，其中存在的缺陷也不可否认，这些缺陷出现的内在诱因，早在1994年分税制改革时就已经埋下，在诸多问题中，最为主要的就是地方政府收益权问题，这一问题的产生同立法权等其他权利的划分也紧密相关，因此笔者建议在下放给地方部分立法权的同时，理顺中央与地方之间的纵向分配关系，以此来规范地方政府收入结构，建立与支出责任相对应的财政分权体系。

注释：

①谢红艳：《上海“营改增”试点通过“期中考”》，载《上海国资》2012年第9期。

②张守文：《财税法学》，中国人民大学出版社2012年版，第74页。。

③④朱祥蓉：《我国税收收益权分配制度研究》，吉林大学2009年硕士论文。

⑤潘文轩：《“营改增”试点中部分企业税负“不减反增”现象释疑》，载《广东商学院学报》2013年第1期。

⑥李伯侨、陈西玲：《论“营改增”中央与地方税权的法律重整》，载《地方财政研究》2013年第5期。

⑦熊英：《地方税收法律问题研究》，中国税务出版社2001年版，第90页。

⑧朱一飞：《税收调控权研究》，法律出版社2012年版，第165页。

⑨李波、宋尚恒：《“营改增”改革中配套制度设计探讨》，载《中国财政》2013年第15期。

⑩刘全顺，等：《地方财政体制的法律问题研究》，知识产权出版社2011年版，第72页。

{11}邢树东、陈丽丽：《增值税“扩围”改革前后中央与地方分享比例研究》，载《地方财政研究》2013年第5期。

责任编辑、校对：秦学诗

作者：欧阳天健　李震