税收法律关系论文

摘要：在税法研究的过程中，税收法律关系是一项非常重要的内容，税收法律关系包括了对法律关系的确认还包括了创设的法律关系，本文将就税收法律关系进行相关探讨。下面是小编精心推荐的《税收法律关系论文(精选3篇)》，欢迎阅读，希望大家能够喜欢。

税收法律关系论文 篇1：

关于税收法律关系本质研究

摘 要：通过对观念上和现实中税收法律关系本质的考察，发现它们皆非税收法律关系本质的本然。其本质的本然指的是在这一关系中国家与纳税人的地位是平等的。这在理论方面，可避免在税收法律关系本质的研究上偏离其本然；在立法方面，有利于正确界定国家与纳税人在这一法律关系中各自所占的地位。

关键词：税收法律关系；本质；内涵

本质属于事物的根本性质，事物固有的内部联系。①据此，我们可以得到税收法律关系的本质——税收法律关系固有的内部联系。它主要指国家与纳税人之间的关系。税收法律关系本质是其自身所固有的，我们对其只能寻找，不能创造。人们常常按自己所处时代的国家与纳税人关系的外在表象，给予税收法律关系本质定义，但此定义并非税收法律关系本质的本然，如以此指导税法的立法活动，定会使立法也偏离了税收法律关系本质的本然。因此，有必要探寻税收法律关系本质的本然。意义在于：理论上可避免在税收法律关系本质的研究上偏离其本然；立法上利于从税收法律关系出发来正确界定国家和纳税人各自的地位。

一、观念上税收法律关系本质内涵的考察

观念上税收法律关系的本质，是指人们主观上“认为”税收法律关系的本质是什么。从所搜文献看，没有专门关于税收法律关系本质的学说，但大量文献对于税收法律关系性质学说的解释，包含了对税收法律关系本质的解释。因此，我们可能需要依靠税收法律关系性质理论来对其关系的本质进行分析和阐述。税收法律关系性质主要包括了“权力关系说”和“债务关系说”。

（一）权利关系说这一理论最要由德国行政学派代表人物奥特·梅耶所提出，属于传统学说的一种。该理论认为，税收法律关系主要是借助于财政权力形成的关系，以国家以及地方团体作为优越主体，它们和人民所产生的关系，此关系的基本特征为人民服从优越权力。在权利关系说中，国家所占的地位是权力主体，税收法律关系属于一种非常典型的权力关系，即国民与国家课税权形成单方面的服从关系。”②

从上述解释可以找到该学说关于税收法律关系本质的观点：在税收法律关系中，国家和税务行政机关具备自身的优越地位，纳税人必须要服从于相关行政机关的查定处分，即国家与纳税人的地位是不平等的。

（二）债务关系说债务关系说是德国的税法学者阿尔拜特·海扎尔（Albert Hersel）提出的。③此理论提出，税收法律关系属于国家对纳税人请求其履行税收债务关系，属于债权请求权。国家与纳税人之间从法律上来说属于债权人以及债务人的关系。税收法律关系属于公法上的债务关系。④债务关系理论更加偏向于国家和纳税人之间在组税法律关系方面提出应当具有对等性。

债务学说产生后又产生了二元论学说和一元论债务学说。

1.二元论学说最早是由日本知名的税收法律教授金子宏所提出。他指出，权力关系理论与债务关系理论的着眼点应当是具有明显差异的。权力关系理论通常是从税收征收流程方面来对问题进行探讨，而债务关系理论一般是从纳税人对国家税收债务出发来分析相关问题。金子宏教授认为，税收法律关系中的基本内容主要是国家对纳税人请求税收的关系，因此将其当作是基本原理性债务关系进行掌控。另外他也提出，通过法技术出发来分析税收实定法的过程中，把税收法律关系简单的当成是权力关系与债务关系两种是非常困难的，这是由于税收法律关系内包含了不同种类的法律关系，我们仅能够将其理解为部分有债务性关系，部分有权力关系。⑤

根据金子宏教授对税收法律关系性质所做出的分析，能够得到它在税收法律关系本质上的结论：在税收实体法律关系中，国家与纳税人的地位是平等的；在税收程序法律关系中，国家与纳税人的地位是不平等的。

一元论最初是由日本著名税法学家北野弘久提出。北野教授提出，二元论学说选择割裂的手段是不能够或者难以对整个税收法律关系所得到让人信服的总结性结论的。他指出：税收法律关系是一种公法上的债务关系，进而以此作为税法学与传统行政法学诀别的基本理论；过去的行政法学仅仅强调税收法律关系的一般流程同时把它纳入到研究范畴内，所以还存在放弃税收实体法的问题，而自身债务关系往往是借助于从纯正法学观点为基础以租税实体法为核心的说法学⑥

按照北野弘久关于税收法律关系性质的解释，可以得出其关于税收法律关系本质的观点，即在整个税收法律关系中国家与纳税人的法律地位是平等的。

二、现实中税收法律关系本质的考察

所谓现实中税收法律关系的本质，一般指的是人们实际对税收法律关系本质进行操作的一种客观结果。由于人们所处社会时代不同，对税收本然、财政本然等影响税收法律关系本质的核心因素的认知不同，导致税收法律关系本质在现实中操作的客观结果也不同。

我们不妨以下面两个历史阶段为例予以阐明。

（一）我国建国初到改革开放初

这一时期，财政方面奉行国家财政的理念，指的是财政属于国家为满足职能的需求，在参与国民经济分配和再分配中所产生的一种社会关系；税收上一般推行国家税收的思想，指的是税收属于国家为满足职能需求，借助于政治权利和各种法律途径，向社会无偿而强制的索取财政收入时所形成的社会关系。在国家与纳税人的地位上，一直强调国家是权力主体，纳税人是义务主体。在此背景下，税收立法只强调国家地位，而忽视纳税人的地位。如1986年颁布的《中华人民共和国税收征收管理暂行条例》的第1条规定：为确保国家各项税收法规的落实，强化税收征收管理，保障国家财政收入，将税收调节的杠杆作用充分发挥出来，推动经济体制改革与社会经济发展协调，特制定本条例。这一宗旨性的条款，仅能看到相关国家利益的内容，丝毫看不到相关纳税人利益的内容。

以税收法律关系本质理论来衡量，可以说，这一时期过度强调国家地位，忽视纳税人地位，在税收法律关系本质的实践上，属于“权力关系说”。

（二）我国经济转轨时期至今在这一时期，我国在经济体制方面，经由社会主义计划经济到社会主义有计划的商品经济再到社会主义市场经济的转变；在财政和税收的理念方面，经由国家财政、国家税收到公共财政和税收价格理论的转变。在如此背景下，税法立法由原来的只重视国家地位，逐步转变为在重视国家地位的同时，开始重视纳税人的地位。如《中华人民共和国税收征收管理法》中第1条规定：“为了……保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，制定本法。”从这一宗旨性的条款可以看到，税收立法已经从上一阶段的只有国家利益，没有纳税人利益，已转变为既有国家利益，又有纳税人的利益。这反映了我国税法立法理念上的进步——立法者终于从国家与纳税人之间地位是不平等转变国家与纳税人之间的地位是平等的。

三、本然上税收法律关系本质的探寻

上述两个问题主要分析了我们平时把税法关系的本质当作是什么以及把税法关系的性质和本质做成什么，但并不是等于税法关系本质的本然。我们所要探究的是税收法律关系本质的本然。关于税收法律关系本质的本然，可从税收本然中直接推理出来。税收的本然是人们从国家那里获得公共产品和公共服务所付出的代价。按税收本然，可以看出，在税收法律关系中国家与纳税人之间的地位是平等的：国家不会因其是国家而有任何特殊，它的征税权是建立在为纳税人提供公共产品与公共服务的基础之上的；纳税人不会因其是纳税人有任何卑微，因他们所付出的税收是建立在国家向其返还公共产品与公共服务的前提之下的。

[ 注 释 ]

①商务印书馆辞书.新华词典[M].北京：商务印书馆，2001：48.

②樊丽明，张斌等.税收法治研究[M].北京：经济科学出版社，2004：105-106.

③刘剑文主编.财税法学[M].北京：高等教育出版社，2004：344.

④董险峰，李春晓，乔喆沅.税收法律关系简论[M].广州：广东高等教育出版社，2007：28.

⑤刘剑文主编.税法学[A].北京：人民出版社，2003：91-92.转引自[日]金子宏著，刘多田等译.日本税法原理[M].北京：中国财政经济出版社，1989：19-20.

⑥刘剑文主编.税法学[M].北京：人民出版社，2003：9.转引自北野弘久.税法学原论[M].陈刚，杨建广等译.北京：中国检察出版社，2001：164.

[ 参 考 文 献 ]

[1]樊丽明，张斌等.税收法治研究[M].北京：经济科学出版社，2004.

[2]卢玉娟.浅析医院档案管理工作[M].北京：高等教育出版社，2004.

[3]董险峰，李春晓，乔喆沅.税收法律关系简论[M].广州：广东高等教育出版社，2007.

作者：杨萍

税收法律关系论文 篇2：

税收法律关系的讨论

摘 要：在税法研究的过程中，税收法律关系是一项非常重要的内容，税收法律关系包括了对法律关系的确认还包括了创设的法律关系，本文将就税收法律关系进行相关探讨。

关键词：税收；法律；关系；研究；发展；优化

0 引言

税收法律关系主要是国家与纳税主体之间的一个博弈过程，在这个过程中涉及了权利与成本，税收法律关系主要需要对税收法律关系的权利和义务进行明确，从宪法性的税收法律关系到具体的税收征纳法律内容来进行充分的研究和优化，从而对税收法律关系做到充分的认识和应用。

1 税收法律关系的基本概念

依宪治国是我国的基本治国方略之一，财税法治则是这一方略的突破口。确定依宪治国与财税法治的研讨主题，对于财政宪法、公共产权收入、政府非税收入、法律不完备性、税收谦抑等概念需要进行讨论。

我国以公有制为基础，但公有制未能抑制贫富差距的迅速扩大，其原因可能在于公有制只是停留在宪法上，没有制度配套；公有制国家有大量财富，需以此为前提做好法律对收入的流量控制。

1.1 税收法律关系 税法所确认和调整的，国家与纳税人之间以及各级政府之间在税收分配过程中形成的权利义务关系。其特征为：①主体的二方只能是国家；②体现国家单方面的意志；③权利义务关系具有不对等性；④属于调整性法律关系。税收法律关系包括主体、内容、客体三个要素，其主体由征税主体和纳税主体构成。其内容包括征税主体的权利义务和纳税主体的权利义务两大方面，既有单行税法中规定的实体性权利义务，也有征管类税法中规定的程序性权利义务，还有诉讼类税法中规定的诉讼权利义务。由于税法属于义务性法规，所以税收法律关系的内容是以纳税主体的纳税义务为核心组织的。税收法律关系的客体包括货币、实物和行为。税收法律关系在一定条件下产生、变更和消灭，其影响因素包括纳税主体应税行为的产生，生产经营及自身组织状况的变化，税法的修订或调整，不可抗力造成的破坏以及纳税主体纳税义务的履行或免除，纳税义务因时效而消灭，某些税法的废止，纳税主体的消灭，等等。

1.2 税收法律关系平等性 目前适应现代市场经济的发展，对税收本质作出比较合理解释的是新利益说，这一学说也可称为“税收价格论”。它将税收视为是人们享受国家（政府）提供的公共产品而支付的價格费用。作为国家（政府）提供公共服务的公共产品，它由社会成员私人消费和享受，国家（政府）由此而付出的费用也就必须由社会成员通过纳税来补偿。私人为了自身消费而支付费用的现象，正是典型的市场等价交换行为在公共财政活动中的反映，从而税收也就具有了公共产品“价格”的性质。法律经济学也指出，“税收主要是用以支付的公用事业费。一种有效的财政税应该是要求公用事业使用人支付其使用的机会成本的税收”。这一经济分析的观点证明了税收本质上的“价格”属性。公共选择学派也认为，“从某种宽泛而有用的概念意义上讲，捐税也是一种由个人或个人团体为以集体方式提供的公共劳务所支付的‘价格’。”“税收价格论”在揭示了税收的价格属性后，更加深刻地揭示了税收价格仍然遵循“等价交换这一市场本性”。 如果说在边际效用价值论产生以前，对税收的价格是一种感性认识的话，那么，当把边际效用价值论引入这一理论讨论中之后，税收的价格属性就具有了经济学基本原理的支持。萨克斯认为，在税赋方面，每个人都应按自己的价值评价，依国家对他提供的服务的价值，缴纳全部的货币等值。从经济上讲，大于这个货币等值就不能成为任何公民的纳税义务，而这个等值是按个人的主观边际效用评价得出来的。

1.3 税收法定原则 税收法定主义反映的是对国家税收权力的约束，是对纳税人权利的保障，是对人类法治文明成果的吸收和借鉴，其法理基础是民主法治，是基于人权和公民权利的法治路径。有学者从我国传统文化的角度对税收法定原则进行了研究，认为在税收领域可吸收古人的智慧，继续开拓道德人文来补充理性人文，使中国的税收法治能走出一条更为自主和更为平衡的路径。税收法定主义实现了从原则到规范、从口号到行动、从云端到人间的转变，并肯定了财税法学者在立法博弈过程中所付出的心血。他重点强调应尽快启动税收法定入宪的工作，从新修改的立法法中并不能解释出是对税收法定的原则的落实，而刘剑文教授多次提出的税收法定入宪问题则具有重要的意义，是接下来进一步需要推动的重大问题。

2 以电子商务为例探析税收法律关系

随着电子商务的不断兴起，对于电子商务的税收问题也提上了日程，首先对于电子商务的征税是否具有可行性和必要性是我们的主要探讨内容，由于网络交易平台自身的限制性容易造成一些监管的空白地带，这就造成了违法主体的增加等问题，这种情况下税务机关的介入能够有效的对各种交易模式的电子商务交易主体进行规范，从而一定程度上保障了电子商务交易环境的安全。税收具有公平的原则，纳税人的地位也是平等的，在这种理念下就需要对国民之间的税收进行平均分配，包括纵向公平和横向公平两种形式，所以为了维持公平原则的实现就需要对电子商务进行征税工作。同时，由于电子商务本身的特点就需要针对电子商务环境进行税收的方式制定，从而适应和推动电子商务的有序发展，必须强化电子商务的税务登记制度，完善电子商务的税收数据处理系统，从技术和制度上保障电子商务税收制度的有效进行，对于税收发票的开具可以进行电子发票的应用，从而作为税收凭证，更易于监管和操作。总而言之，在电子商务税收法律的控制过程中要根据电子商务的特点对电子商务税收法律关系进行探讨和研究，从而不断地优化和完善电子商务税收法律关系，推动税制和电子商务的和谐发展。

3 结语

综上所述，在税收法律关系不断发展的过程中，其范围日益扩大，形成了一个具有很大涉及面的体系，其中包括了税收宪法法律关系，税收征纳关系、立法机关等部门，所以在不断的进步和优化过程中，我们需要充分的人情税收法律关系，为社会的有序发展奠定良好的基础。

参考文献：

[1]许福昌.税收法律关系研究[D].华东政法学院，2007.

[2]赵庆慧.税收法律关系性质研究[D].中国海洋大学，2008.

[3]翟继光.税收法律关系研究[J].安徽大学法律评论，2002（02）：154-166.

[4]王励.对创新我国税收法律关系理论的思考[J].经济问题探索，2005（09）：98-101.

作者：周莹

税收法律关系论文 篇3：

税收之债理论视角下纳税人权利的保护

摘 要 税收法律关系是税法学研究的重要课题,加强对税收法律关系的研究既能拓宽我们的视野,又能为税制改革、保障纳税人权利提供有益的参考。税收之债的属性及其构成要件在税收之债的制度构成中有举足轻重的意义,通过对它们的考察,可以为健全税收法制,规范税收征管工作,保护纳税人权利提供理论指导。

关键词 税收之债 属性 构成 纳税人权利

一、税收之债的属性及其构成

“传统的民法理论意义上的债是指特定当事人之间可以请求为一定给付的民事法律关系,包括合同之债、侵权行为之债、无因管理之债和不当得利之债。”①税收之债是指国家或地方政府得请求纳税人履行纳税义务的法律关系。这一法律关系中,双方主体是作为税收债权人国家或地方政府以及作为税收债务人的纳税人,其内容是国家和地方政府的税收请求权以及国民应国家或地方政府请求的税收给付义务。

(一)税收之债的属性。

在不同的视角下,税收之债具有不同的属性:

一方面,税收之债具有公法属性。不可否认,税法在很多方面吸收和借鉴了民法的理念和制度,但作为其调整对象的税收法律关系在根本上并非平等当事人之间的民事法律关系,其隶属性以及公权特征表明它本质上仍属于公法的范畴。税收的主要职能在于分配收入、配置资源和保障稳定,此外,还承担起了调节宏观经济的经济法职能,具有鲜明的社会本位理念。在制度设计上,为保障税收的实现,税法赋予了税收债权人较多的单方面强制性权力,如税收强制执行权,税基调整权以及在税收征管过程中所享有的一系列管理权利等。这些单方面的权利也超越了私法的平等范畴,具有明显的公法特征。

另一方面,税收之债具有经济属性。税收是公共财政的重要组成部分,是现代国家财政收入的重要来源。根据公共财政理论,国家提供公共产品,而税收是这些公共产品的供给成本,在此过程中,纳税人与政府之间形成的法律关系具有鲜明的市场经济色彩:政府有依法取得税收的权利,纳税人有向政府索取公共物品的权利,同时政府承担着向社会提供公共物品的义务,而纳税人有依法纳税的义务。因此,以此思路的必然结论是:国家与纳税人之间的关系,纳税人对国家之间不应是权力的绝对服从关系,而是平等的。

(二)税收之债的构成。

借鉴私法之债中相关学者对法定之债的构成要件的归纳与总结,税收之债应包括以下要件:

1.税收主体。税收主体亦即税收债务关系之当事人,应包括税收债权人和债务人。税收是国家以取得满足公共需求的资金目的,基于法律的规定,无偿的向私人课征的金钱给付。税收债权人是为国家,国家是所有税收利益的最终享有者,税务机关不过是国家的代理人,是代行税收债权的主体。从抽象的层面来看,所有的公民包括居民和非居民均可能成为纳税人。我国宪法即明定:人民有依法纳税的义务。这仅是从抽象的阐明何为可能的税收债务人。在具体的税收债务关系中,税收债务人还需由各个税种法明确予以规定。

2.应税事实的发生或存续产生某项经济后果。第一,发生某项经济事实,产生某项经济后果。税收应保证其侵夺公民财产的合理性与公平性。因此,即需考量潜在纳税人的纳税能力,以实现量能课税,实现税负公平。而其衡量的基础,仅在于某项经济事实的发生。第二,该经济事实具有可税性。所谓经济事实具有可税性亦即该经济事实所产生之经济利益与经济后果经由税法评价,属于应纳税的范围。一项经济利益必须具备收益性并排除公益性才是“可税”的。第三,经济事实可归属于税收债务人。此种归属一般而言系基于私法上的法律行为、所有关系等而实现结合的。但在民法对某种经济事实的形式归属不能完全反映经济生活的实质时,税法即有可能越过相关的民法的形式归属而直接考察其实质的经济归属。

3.税基和税率。税基和税率相结合即可确定税额的具体数量,明确税收债务所实际及于的财产范围以及税收债务人实际承担的税收债务的范围,是税收之债的构成要件的核心,同样必须在法律中予以确定。

二、税收之债属性视角下的纳税人权利

税收之债成立于国家与人民间缔结的关于税收的“社会契约”——税法。税收之债依税法而生,税法依“契约”而生,“契约”即意味着债权债务的明确和当事人地位的平等。这也就自然引申出:第一,现代国家的税法必须是国民意志的体现,并奉行严格的税收法律主义,依此划定行政权力行使的边界,保障纳税人权利。第二,作为税收之债的双方当事人或代理人,征税机关与纳税人之间的法律地位是平等的。

(一)税收法律主义与征税人权力的边界。

“国家只是提供公共服务的公共团体,其对人民仅有管理与服务的职能,而无支配和控制的权力。”②“法律是人民选出的‘代意机关’依人民意志所制定的。“侵犯人民财产自由权利的法律由国会严格保留,强调‘宪法优位’或‘法位阶原则’。”③因此,税法作为直接影响着国民切身利益分配的重要法律,其制定必须经由国家的最高民意即权力机关进行,遵循严格的“法律保留”原则。征税机关无权处分依法律发生的税收债权,税收债务人也无义务负担法律规定之外的税收债务。行政机关除非得到法律的明确授权,否则无权开征税收。税收债权的成立要件,以及税收债权的内容、标的、目的及范围必须由法律进行明确而具体的规定,税收义务也必须具有可预测行和可计算性,而不能仅以原则模糊规范之。税收债权仅于法定构成要件被满足时成立,而征税机关的行政行为只是且只能是对已成立的税收债务的一种确认行为,而绝不具有创设税收债权的法律效果。另外,确立税收法律主义,“对相同的经济事实以相同的评价”④,使得对于一切税收债务人均以相同的基准来承担税收债权债务的法律效果,而不受行政机关介入的影响,从而保障了纳税人的基本权利。

(二)税收之债与纳税人法律地位的重构。

税收之债成立的基础是国家与人民于宪法性法律关系中完成的“社会契约”,人民是“社会契约”的一方当事人。宪法性法律关系作为具体税收之债法律关系的源生性基础,其平等性和合意性自然衍生于具体税收法律关系,使具体税收法律关系中的双方当事人亦具有平等性。

以债权债务关系来重构纳税人的法律地位,意味着征税机关是权利的行使者,而不再是公权力的拥有者,对纳税人并无命令和支配的强制性权力。征税机关行使的是平等性的债权,而非隶属性的权力,且其行使的前提必然是税法规定的税收构成要件的满足,行使的过程也必须严格依照法定的程序。纳税人也应在税收构成要件满足时应积极履行其税收给付义务,以避免强制实现税收债权的不利后果。强调征税机关和纳税人之间平等的法律地位,就为彰显纳税人的权利提供了法律上的可能。税收债务的成立与否,不受行政权力的影响,而只与法律的规定有关。当然,强调纳税人的平等地位并不意味着征税机关不得行使任何特殊权利,毕竟税法具有公法属性,税收也具有公益性,税务机关亦基于法律的明确规定也可以有一定的保障税收债权行使的特殊权利。

三、税收之债构成要件理论对纳税人权利的影响

税收是对公民财产的侵夺,是对公民财产权利和经济自由权利的限制,要求税收的征收应当严格的依税法的规定进行。具体到实体的层面,要求当且仅当税收构成要件满足时,税务机关才现实的严格依照税收构成要件所确定的范围行使债权,要求从实体到程序的不同维度保障纳税人权利。

(一)税收之债的构成要件与税收之债的成立时间。

税收之债的发生时点关系到已存在的债权何时得以现实的行使其请求权。税收之债的构成要件直接决定了税收之债的成立时间。明确税务机关仅在税收之债的构成要件满足后才能向税收债务人行使税收债权,从而在程序上防止其侵犯纳税人的权益。对于税收债务的成立时间,我国税法并无统一规定,而由各个税种法分别予以规定“纳税期限”。一般认为“纳税期限”是税法规定的纳税主体向征税机关缴纳税款的具体时间。在纳税期限之前征税机关不能征税。而新《税收征管法》第38条规定“税务机关有根据认为从事生产,经营的纳税人有逃避纳税义务行为的,可以在规定的纳税期之前,责令限期缴纳税款;……”,而在纳税期之前纳税义务是否已经成立尚不得而知,税务机关以何为据认定其有逃避纳税行为,以何为据行使债权,又以何为据确定债务数额。就此看来税收保全制度的规定违反了课税要件满足时税收债务始成立的要求,不利于保障纳税人权利,应有完善的必要。

(二)税务机关不得以裁量权之名侵犯纳税人合法权益。

税收之债的成立仅与法律明文规定的税收构成要件的满足有关,法无明文规定则无税。税收之债仅于具体的经济生活事件及行为可以被涵摄于法律的抽象构成要件前提下,国家的税捐债权始可成立,而不以行政权力的介入为前提。对税收之债的成立,应排除法律效果层面的行政裁量权。税收机关的核课行为仅仅是对税收之债的构成要件满足情况的认定,进而确认税收之债的实际存在及其实际数额。税务机关作为国家的代理人而向税收债务人行使债权,只能于税收构成要件满足时于授权的范围内依税收构成要件所决定的税收债权的范围确定并行使债权。它无权随意创设税收之债,也无权随意减少税收债权的数额,仅有如何实现税收债权的自由而无变更税收债权的权利。因此,税收之债的发生及范围并不取决于行政裁量,税务机关在租税法内的意思表示或其他行为,原则上并不能影响税收之债的成立。

(三)税收构成要件的满足与税务机关的举证责任。

税收之债的构成要件是否满足直接决定了税收之债是否成立,并由此确定税收债权的范围,因此,税务机关为证明税收债务的存在,应当首先证明有符合税收之债的构成要件的事实的存在。在税收征收过程中,对于税收债权的成立和税收数额的提高的事实,税务机关应当负有客观的举证责任。在此范围之内,国家承担无证据的不利后果。税务机关与税收债务人之间对可涵摄于税收构成要件的事实关系无法取得一致意见而无法判定税收之债的构成要件的满足时,税务机关也仅得对已确信已实现的事实关系所确定的权利范围行使税收债权。为此,一方面,税务机关应对税法所规定的各个税种的抽象构成要件有足够的了解,掌握对各种经济行为和经济事实进行可税性判断的法律依据。另一方面,税务机关在各种经济行为和经济事实发生时,能够依据税法所规定的抽象构成要件对其进行判断,以确定其是否可以涵摄于何种税收构成要件之内以及是否成立税收之债及税款的数额。

四、结语

税收之债法律关系中,当事人地位的平等性要求遵循严格的税收法定主义,而税收法定主义的要求又提升了纳税人的法律地位,使纳税人的权利获得更多保护。税收之债的构成要件是税收成立的法律标准,在税收债权实现中处于基础性的地位,只有依税收之债构成要件所确定的税收债权进行税收征管,纳税人合法权利才能从根本上得到保障。税收之债的基本属性、税收之债的构成和纳税人权利保护构成了税收之债理论的基点,公共财政的现实背景使得这一理论逐渐走入法律实践。

(作者:中国政法大学民商经济法学院经济法专业研究生,研究方向:财税金融法、企业公司法)

注释:

①王泽鉴.民法学说与判例研究.三民书局, 1999:350.

②[法]莱昂·狄翼著,郑戈、冷静译.公法的变迁·法律与国家.春风文艺出版社、辽海出版社1999年版.

③相关的论述可参见.蔡震荣.行政法理论与基本人权之保障.(第2版),五南图书出版公司,第59～87页.

④林进富.租税法新论.三民书局1999年版.

作者：王天奇