会计理论与实践论文

本论文主题涵盖三篇精品范文，主要包括《会计理论与实践论文(精选3篇)》，欢迎阅读，希望大家能够喜欢。摘要：本文在回顾公允价值会计概念历史沿革的基础上，阐述了公允价值会计是社会变迁的产物，同时提出现代会计目标等理论为公允价值的运用创造了深厚的理论基础。分析了新会计准则运用公允价值的特征。认为要给公允价值会计的实施创造良好环境，目前还需从发展资本市场、改革公司治理结构、建立健全相关法律法规、深化会计人员教育等方面加强建设。

第一篇：会计理论与实践论文

信息技术与会计理论实践的融合研究

【摘 要】 随着信息技术不断发展，其与组织结构的关系日益密切，影响深远。同时，与信息技术相关的研究及实践问题也变得越来越复杂。文章将信息系统的研究框架应用于会计学的研究与实践中，阐明了会计价值链的复杂性，定义了相关研究实践问题，并通过分析不同会计学科和不同研究方法的示例解释该框架的应用。文章认为设计科学、档案学和行为研究范式三者协同工作，不仅对会计理论发展有促进作用，而且为实践行为提供依据。

【关键词】 信息技术内部控制; 企业系统; 持续审核; 可扩展业务报告语言

一、緒论

会计的存在和发展与会计事项(Accounting Artifacts)密不可分。这里的事项(Artifact)是指人类为了解决特定环境中的问题而创建的事物[ 1 ]。会计学中的事项具有丰富的形状和各种表现形式。第一个例子是新的成本核算方法，即基于活动的成本管理(ABC算法，Activity Based Costing)[ 2 ]。第二个例子是内部控制模型，例如COSO框架(美国反虚假财务报告委员会下属的发起人委员会，COSO)[ 3 ]。第三个例子是复杂的信息和通信技术(IT)，如企业资源计划系统(ERP，Enterprise Resource Planning Systems)。与之相关的研究包括开发或改进事项、建立和证明关于事项的理论以及评估事项。实际上，事项的相关性取决于内部环境和外部环境，内部环境即实质和组织，外部环境即在周围环境中的运行方式。Simon[ 4 ]指出“如果内部环境适合于外部环境，且外部环境适合于内部环境，则事项将达到其预期的目的”。

本文的研究对象是支持和改善会计现象的输入、处理及输出的信息技术事项。本文提出了一个研究框架，以期了解现有的信息技术会计研究，并为未来的会计研究人员和从业人员提供参考。更具体地说，本文采用了Hevner等[ 1 ]提出的信息系统研究框架，通过合并Hunton[ 5 ]的会计价值链变体来描述复杂会计构件的内部和外部环境。然后，将选定的前人研究放入框架中，以演示如何使用该框架并做出三项相关贡献。

本文其余部分安排如下：第二部分将讨论研究框架的组成;第三部分将通过探索三个会计信息技术事项的研究动态来证明该框架的实用性，分别是信息技术内部控制、资源事件代理(REA)企业系统和持续审核(CA);第四部分将讨论可扩展业务报告语言(XBRL)事项，这是会计研究中的一个新兴问题;最后一部分会提出结论性意见。

二、研究框架

图1的研究框架是对信息系统研究框架的改编。图1中框架分为相关循环、设计周期和严格循环三个周期，它们之间不断地进行相互作用。

(一)相关循环

本文对Hevner等[ 1 ]模型的改编是基于一系列论文的研究，这些论文来源于2011年向美国会计学会(AAA)执行委员会的介绍，提出并讨论了对会计研究缺乏相关性的担忧，包括Basu[ 6 ]，McCarthy[ 7 ]和Moser[ 8 ]。图1通过说明研究设计周期与全球会计实务环境之间的持续相互作用，强调了相关性的重要程度。

如图2所示，全球环境的中心描述了实际中会计信息系统的输入、过程和输出功能。输入函数反映了标准和实践在系统中允许的定量及定性会计事项。过程功能包括设计业务流程的复杂性以及旨在分类、组织、存储和检索会计现象的相关信息技术事项。

(二)设计周期

图1中间的方框详细说明了研究过程和设计周期的动态发展。会计的设计周期始于事项的开发或理论的构建，然后应用一系列综合研究中的多种研究方法，通过不同的活动(通常是反复进行)进行迭代。了解全球环境中的研究网络有助于确定实践的意义以及尚未解决的重要问题或机会。

1.事项发展

设计科学研究旨在通过事项的创造或发展来解决问题[ 4 ]。许多人研究了事项的性质，但最有用的分类无疑是March和Smith[ 9 ]提出的分类。他们区分了四种事项，本文在会计环境中提供了示例：构造、模型、方法、实例化。

2.理论架构

设计周期还包括建立理论研究，这些理论解释了事项的工作方式或原因，或描述了事项的生产方式。理论构建从基础学科适应理论(例如代理理论、人机交互或系统任务适应性理论)或发展新的通用理论[ 9 ]。虽然开发事项的目的是实用性，但理论构建的目的是了解事项[ 1 ]。

3.评估与论证

已开发出的事项成为评估其在实际环境中工作情况的研究投入。同样，在建立了理论之后，其成为研究的输入，从而证明了事项为何起作用以及如何起作用。因此，评估和合理性研究旨在确定事项在实践环境中的有效性，并了解其具体效果及其工作方式和原理。评估与合理化的实践过程中产生的反馈，可对完善事项或进一步构建理论提供帮助(如图3所示)。

(三)严格循环

Hevner等[ 1 ]指出：“严谨是通过适当地应用现有的基础和方法来实现的。”图1中的知识库为会计信息技术研究提供了原材料。知识库的基础包括支持学科的各种理论，以及用于开发事项或理论的模型和方法。例如：心理学研究中有关人机交互的理论为构建理论奠定了基础，该理论解释了某些信息技术事项如何工作或失去效力;方法论为评估或论证提供指南，包括数据收集和经验分析技术以及分析研究中使用的数学方法。

三、研究框架的动态发展

图1展示了信息技术中会计研究非常广泛的概念。因此，为了使此评论保持合理的程度，本文从图2所示的全球环境的每个区域中选择代表性的信息技术事项来说明框架和对未来研究的意义。从图的顶部开始，使用信息技术内部控制作为内部控制事项的自我调节功能的示例，使用资源事件代理企业系统作为输入和流程功能事项的示例，以持续审核结尾的部分作为保证事项的自我调节功能的示例。

(一)信息技术内部控制

图4显示了一个用于信息技术内部控制(IT Internal Controls)事项的示例研究网络。信息技术内部控制提供了一个示例，其中事项主要是在实践中开发的，并使用归档方法进行评估，但很少进行正式的理论开发或证明。

内部控制会计是图2中全球环境自我调节功能的一部分。尽管内部控制的概念在相当长的时间内就已经形成并不断发展，这种历史可以追溯到公元前3 600年左右的早期文明，但进展却周期性地放缓[ 10 ]。也许是长期以来难以持续保持强大的会计内部控制的结果，公共利益团体、监管机构和标准制定者定期进行干预以推动更强有力的控制，从而为研究开发和完善会计内部控制事项提供了相关性[ 11 ]。

总而言之，使用图1中的框架来组织和分析有关信息技术内部控制事项的研究网络，表明需要更多的理论开发和论据，以更加严格地开发和完善信息技术内部控制事项及相关的审计风险模型。因此，该框架表明了对未来设计科学研究的需求。

(二)资源事件代理企业系统

图5显示了用于资源事件代理企业系统(REA Enterprise Systems)的示例研究网络，作为输入和流程功能事项的示例。与信息技术内部控制相反，资源事件代理提供了一个示例，其使用设计科学方法将已开发的事项牢固地植根于强大的理论构建中。

遵循Gregor和Jones[ 12 ]的研究，本文将资源事件代理模型描述为企业系统的设计理论，因为该模型给出了“关于如何设计和开发事项的明确处方”。作为设计理论，资源事件代理模型着重介绍如何构造和定义代表经济现象的符号。资源事件代理模型也可以被描述为一种内容理论，描述为“对象的种类、对象的属性以及在特定知识领域内可能存在的对象之间的关系”[ 13 ]。

(三)持续审核

图6显示了持续审核(CA)的示例研究网络，作为自我调节保证事项的示例。与实践中开发的信息技术内部控制事项相反，持续审核事项最初是在研究中开发的，尽管没有与资源事件代理企业系统相关的理论构建，但持续审核研究网络展示了比信息技术内部控制或资源事件代理企业系统更多的方法论。

在1980年以后的学术研究中，出现了持续审核伪迹应用的初步发展[ 14-16 ]。研究人员开发了两种用于持续审核事项的体系结构：嵌入式审计模块方法[ 15 ]、监视和控制层方法[ 16 ]。这两种方法的区别是前者的异常检测逻辑集成在会计系统中，后者的异常检测是独立的。有关这两种方法开发的更多详细信息，请参见Brown等[ 17 ]的研究。

四、新兴的可扩展业务报告语言事项和未来研究

在上一部分中，本文通过探索三个信息技术会计事项的研究动态证明了该框架的有用性，即信息技术内部控制、资源事件代理企业系统和持续审核。下面将通过讨论可扩展业务报告语言(一种新兴的信息技术会计事项)来指出该框架如何指导可扩展业务报告语言事项的进一步开发，以更深层次证明该框架的有用性。

图2中描绘的全球环境强调了组织内部以及组织与贸易伙伴、投资者和其他利益相关者之间信息的集成性。可扩展业务报告语言事项符合关联周期标准，因为这些事项增加了实体之间的报告透明度和可比性，并促进了不同系统之间的信息通信。可扩展业务报告语言使用分类法(一组标准化标签)对信息进行编码。

与信息技术内部控制事项类似，现有的可扩展业务报告语言事项实际上是通过600多家国际公司、会计学会、大学、注册会计师(CPA)公司、系统顾问以及会计实践辅助工具和工具供应商之间的协作在实践中开发的。

尽管相关性周期支持可扩展业务报告语言事项的开发，但该周期还存在许多实践方面的挑战，表明事项需要评估和改进。为了演示图1中的框架如何识别和指导未来的研究，本文讨论三个问题：可扩展业务报告语言标记方法、投资者对可扩展业务报告语言标记数据的使用以及可扩展业务报告语言标记的保证。对每种方法，本文都提供了将知识库应用于理论构建或评估研究的建议，并有可能在实践中完善的当前可扩展业务报告语言事项。

(一)可扩展业务报告语言标记方法

当前的实施方式主要仅标记公开报告的数字和来自汇总交易数据的披露，那么有意或无意的标记错误可能会影响财务状况[ 18-20 ]。可扩展业务报告语言旨在提高报告的透明度和可比性，但是管理层可能不愿让竞争对手轻易获得信息，或者希望尽可能有利地呈现信息，所以可扩展业务报告语言的“可扩展”方面(公司可以定義和使用其他标签)为管理层混淆报告提供了潜力。2012可扩展业务报告语言分类标准中有16 000个财务会计和报告要素，自定义扩展的需求有限[ 21 ]。尽管如此，许多公司还是使用此类自定义标签[ 22 ]。McNamar[ 23 ]建议美国证券交易委员会(SEC)和反欺诈调查员以自定义扩展为目标，来识别公司报告的欺骗行为。

(二)投资者对可扩展业务报告语言标记数据的使用

相关性周期还表明了对投资者是否有效使用可扩展业务报告语言标记数据的担忧。证明可扩展业务报告语言的早期工作来自知识库中的判断理论和行为方法，以证明使用可扩展业务报告语言可以改善投资者的判断。Hodge等[ 24 ]发现，与使用PDF(文本)格式的投资者相比，使用可扩展业务报告语言增强了搜索功能的投资者，更可能回忆起脚注信息并将其正确地纳入投资决策中。Arnold等[ 25 ]发现标记管理层讨论与分析(MD&A)可以促进非专业投资者进行更具针对性的信息搜索，并有助于专业和非专业投资者将MD&A的风险信息纳入评估风险及做出投资决策。然而，Hodge等[ 24 ]还发现，只有大约50%拥有可扩展业务报告语言的投资者使用了搜索功能。Arnold等[ 25 ]通过观察非专业投资者发现标记数据更难以浏览。因此，未来的设计科学研究可在如下方向开展，即开发出精准的可扩展业务报告语言事项，以鼓励投资者使用。

(三)可擴展业务报告语言标记的保证

在管理和实施可扩展业务报告语言时报告中产生的及潜在的错误表明这种语言还需要保证[ 26 ]。笔者发现目前开发可扩展业务报告语言标记保证方面进展缓慢，成效不甚显著。2005年，PCAOB发布了有关可扩展业务报告语言的问卷[ 27 ]，2009年AICPA发布了涉及可扩展业务报告语言标签的商定程序参与指南[ 28 ]。但是专业标准并未解决审核员对可扩展业务报告语言编码信息的责任问题。此外，如果标签错误，对公司和审计师的法律影响还不清楚。

五、结论

本文将组织性的信息系统研究框架应用于会计研究，并强调设计科学、档案和行为研究范式如何协同工作，以严格和相关的方式推进理论及实践。首先，该框架的相关性周期突出了理解当前实践环境并将已识别的信息技术实践问题研究与其他会计子学科研究相集成的重要性。其次，框架的设计周期强调了理解迭代研究网络、开发和评估事项、建立和证明理论以识别实践意义、未来研究机会以及精炼事项最终目标的重要性。最后，该框架的严谨周期凸显了整合不同理论基础和方法论以及其他学科研究结果的重要性。总体而言，该框架提供了创建能够满足许多会计研究人员所讨论的相关性和严格要求的研究网络的要素[ 29 ]。

本文通过在信息技术内部控制、资源事件代理企业系统和持续审核中使用选定的研究来展示框架的动态，并通过使用该框架对实践进行指导，以论证相关性周期的每个组成部分(如图2的全球环境所示)。可扩展业务报告语言回顾示例研究网络还说明了对研究和实践具有影响的三个问题。首先，这些例子说明了相关性和严格性之间的张力。其次，示例事项说明了非常不同的研究动态。在某些情况下，构建构件(内部控制、持续审核和可扩展业务报告语言)是第一位的，而在其他情况下，理论构建(资源事件代理企业系统)则是第一位的。最后，示例事项识别出本文建议可以进一步推进研究和实践事项之间的互相联系。信息技术内部控制事项理论的发展受益于资源事件代理企业系统和持续审核的理论，资源事件代理企业系统评估研究可能受益于信息技术内部控制中使用的方法，持续审核构件的开发和评估可能受益于信息技术内部控制研究网络中发现的问题;信息技术内部控制、资源事件代理企业系统和持续审核构件对知识库的贡献可能有利于可扩展业务报告语言构件的进一步开发。总之，本文图1中的研究框架支持使用多个重叠的研究范式来尝试解决复杂世界中的复杂问题。

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作者：莫尔迪恩 滕晓东

第二篇：公允价值会计理论与实践探析

摘要：本文在回顾公允价值会计概念历史沿革的基础上，阐述了公允价值会计是社会变迁的产物，同时提出现代会计目标等理论为公允价值的运用创造了深厚的理论基础。分析了新会计准则运用公允价值的特征。认为要给公允价值会计的实施创造良好环境，目前还需从发展资本市场、改革公司治理结构、建立健全相关法律法规、深化会计人员教育等方面加强建设。

关键词：公允价值 会计理论 新会计准则 运用

一、公允价值概念的沿革

(一)公充价值沿革 最早建议在会计中使用公允一词的是美国会计学家斯科特(Scott)，早在1941年斯科特就将公允列为会计原则。指出会计规则、程序和方法应该是公允的、不偏不倚和公正的。不应该为某个特定利益服务。之后，尽管会计学界对公允一词的含义还有争论，但将公允原则认定为会计的基本原则已成为不争的事实。20世纪中期前后，会计学理论中开始出现公允价值概念。起初对公允价值概念的阐述零星散见于国外的期刊文章。而把公允价值作为计量属性进行系统的阐述，最早见于APB StatementNo.4，将公允价值界定为：在包含货币价格的交易中收到资产时所包含的货币金额，以及在不包含货币或货币要求权的转让中的交换价格的近似值。随着时间的推移，西方各国对公允价值的研究也在不断深化。IASC在1999年发布的ISA39中指出，公允价值是在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。2001年金融工具联合工作组(JWG)指出：公允价值是企业在计量日由正常营业报酬驱使的正常交易中销售资产将收到的或解除负债将付出的估计价格。美国研究公允价值较早，有关研究的深度与广度也处于世界前列。从2004年开始，美国财务会计准则委员会对外发布公告，四次修正公允价值概念。2006年，FASB制定颁布了有关公允价值计量的专门准则——《财务会计准则第157号—公允价值计量》。该准则对公允价值计量的基本问题，提供了全面与系统的规范和指导。其中公允价值被重新定义为：在计量日市场参与者之间的有序交易中，销售资产所收到的或转让负债所付出的价格。我国曾于1998年和1999年发布具体准则对公允价值计量进行了规范，但迫于实施过程中问题较多，2001年基本终止了公允价值的使用。2006年财政部颁发的《企业会计准则-基本准则》重新界定了公允价值概念。《企业会计准则—基本准则》规定：公允价值是资产和负债按照公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。

(二)公允价值会计内涵 目前的公允价值会计替代历史成本会计中是什么力量在发挥着作用，寻找变化的根源，首先须从分析会计环境对会计发展的作用人手。会计是一种主观见之于客观的活动，是人们的主观活动与客观活动的结合。因而，会计主观活动的变化，最终来源于客观的社会经济活动的变迁。随着社会经济活动的变迁，人们对经济活动的认识不断深化，会计人员的观念和行为也会不断更新。从20世纪50、60年代开始，世界范围内发生了一场新技术革命，其核心是信息技术革命。信息技术革命带来社会财富的急剧增长，也使人们更深地认识到知识这一无形资产的力量。与此同时，企业的规模在不断膨胀，大量资金涌向世界市场。随着资金在全球范围内流动的频率加快，世界性的金融市场范围也在不断扩大。扩张的市场给企业带来了生机，也使企业面，临着前所未有的风险。在这种环境下，会计信息需求发生了变化。人们不仅需要了解企业过去资金运用得如何，更需要把握企业现在的经营状况以及未来的发展态势。此时，历史成本会计越来越暴露出与环境的不适应性。但由于各种原因，直至20世纪80年代，历史成本会计依然占据主导地位。80年代后期，美国金融行业2000多家金融机构陷入财务困境，这之前的财务报告仍然显示公司的经营业绩良好。此次事件从根本上动摇了历史成本计量基础，也引发了全世界范围的公允价值计量革命。

二、公允价值的理论基础

(一)“决策有用论”会计目标 会计目标是会计最基本的理论概念。19世纪末20世纪初委托代理关系走向成熟，使得企业会计目标表现为控制受托责任的履行过程，并通过会计报表反映受托责任履行情况，这就是会计目标的“受托责任论”。在“受托责任论”的目标下，为了有效协调委托和受托关系，客观公正地反映受托责任的履行情况，要求会计信息质量方面强调客观性，会计确认上只确认企业实际已发生的经济事项。在会计计量上坚持采用历史成本计量模式，因为历史成本计量模式是客观的和可验证的。但随着资本市场的发展，企业股权的分散化程度越来越高，委托代理关系产生了变化。表现为人数众多的股东仅以证券市场为媒介与企业间接沟通。大量分散的股东关注的是持有股份能够带来的收益或利得，股东更想了解企业当前和未来前景的信息。需求的变化直接影响到会计目标的更新。1973年美国注册会计师协会特鲁布罗德委员会发表了《财务报告目标》，该报告叙述了财务报告的基本目标为“提供据以经济决策的信息”。之后，FASB又对此进一步进行了修改，标志着决策有用论已发展成为现代会计目标。在决策有用的会计目标下，必然要求会计计量由历史成本为基础转换为以反映现在，面向未来的公允价值为基础。

(二)会计信息质量特征 现代会计目标是向投资者提供据以经济决策的信息，但怎样的信息才能满足投资者决策需要。会计信息质量特征正是选择和评价可供取舍会计准则、程序和方法的标准，是对会计目标的具体化，是对怎样的会计信息才是有用的这一问题作出的回答。1980年FASB在SFAC No.2中指出，会计信息是否有用主要取决于会计信息是否具备“相关性”和“可靠性”两个主要质量特征，相关性与可靠性应当具有同样重要的地位。根据SFAC No.2的表述，会计信息与决策相关意味会计信息能够帮助使用者对过去、现在和未来事件的结果作出预测，或者能够证实、改正先前的预期，即相关的会计信息应同时具备及时性、预测价值和反馈价值。另外，可靠的会计信息是指会计信息应能不偏不倚地表述经济活动的过程和结果，避免倾向于预订的结果或某一特定利益集团的需要。历史成本计量基础下，会计信息依据可验证性的实际交易数据，具有高度的可靠性。然而在价格变动情况下，历史成本计量就不能反映正确的财务状况和经营成果，或者无法提供决策有关的现行价值而可能与使用者的具体决策需要不相关。而公允价值计量模式法下，每个会计期间都必须及时重新计量现有资产和负债价值，因而财务报告能够比较充分地反映通货膨胀等不确定性因素的影响。因此，公允价值计量有利于更准确地评价企业真实情况。同时公允价值计量下，应用估值技术能够相对更准确地预测未来。这样，基于公允价值计量的会计信息不仅与决策相关，而且能够比较真实地反映它意欲反映的内容，也应该是可靠的。理论上讲，公允价值会计能够更好地满足相关性与可靠性并重的会计信息质量要求。

(三)现值技术研究成果 考察公允价值的发展历程会发现，人们已经基本认同了运用公允价值计量能够更好地满足相关性要

求，但对公允价值计量的可靠性直至现在仍然颇有争论。可靠性已成为影响公允价值会计实践最重要的制约因素之一，一般情况下，公允价值计量结果产生于特定的市场环境，依赖于会计人员的职业判断，需要使用估价技术。在西方国家，世界资本市场的飞速发展，会计职业的日渐成熟事实上已经在逐渐解决前两个方面的问题，由此，估值技术就成了公允价值会计实践的阻碍。为了解决这一难题，全球会计学界都在积极努力探索。2000年，美国FASB发表了《在会计计量中使用现金流量信息和现值》。该公告对现值计量必须包括的要素，运用现值技术估计公允价值的一般原则等进行了规范。此外，FASB在第7号概念公告中提出，估计现值的技术可采用预期现金流量法。2001年国际会计准则委员会发表了《现值问题文稿》，西方国家近年来也投入大量精力研究现值技术在会计中的应用。目前我国会计学界也开始重视对现值的研究，谢诗芬(2005)提出了现值与价值理念是公允价值会计的理论基础之一，平等对财务估价技术问题进行了深入研究。

(四)全面收益理论 传统的会计收益是指来自期间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。这种收益是基于企业实际发生的交易。因而对收入要求进行明确定义、确认、计量，对资产也要求以其确定的成入账，会计核算的基础是历史成本。但建立在历史成本基础上的传统会计无法确认在既定期间内持有资产的价值增减，也不利于反映本期实际收益。鉴于传统会计收益观下，无法合理评价各种情况对企业业绩的影响的缺陷，西方会计学界首先提出在会计收益中吸收经济学收益的含义。美国爱得华兹(E.D.Bdl)和贝尔(P.W.Bell)建议将资产价值分为已实现和未实现两个部分，重新建立收益及其决定模式。FASB也在借鉴经济收益的基础上，提出了全面收益概念。1980年FASB在SFAC No.3《企业财务报表的要素》中指出：全面收益包括会计净收益，还包括在各个期间内的其他非业主交易引起的权益变动，而其他全面收益包括已实现和未实现收益。我国学者谢诗芬(2006)、夏成才(2007)认为，按照经济学收益的概念界定会计收益是必要的，会计收益应向经济学收益回归。新会计收益观下的财务报告需要披露的全面收益，包括持有资产市价变动、投资价值变动、未实现损益、衍生金融工具持有损益等，这些信息披露要求是单一的历史成本计量模式所不能胜任的。公允价值计量模式建立在价值基础之上，能够对资产或负债现实市场价值进行客观、公正的估计，因而能更好地满足正确计量全面收益的内在要求。

三、公允价值计量在我国应用的现状及特征分析

(一)引入公允价值的广泛性新《企业会计准则一基本准则》明确地将公允价值列为主要的企业会计计量属性之一。在已发布的38项新企业会计具体准则及其应用指南中，直接或间接涉及公允价值的达35项，占全部新具体准则的92%(徐铁祥，2007)。此前我国曾于与1998年与1999年分别颁布了《企业会计准则——债务重组》和《企业会计准则——非货币性交易》这两个具体准则，规定了对资产的初始计量运用公允价值。而在2001年修订的准则中，资产初始计量基本放弃了公允价值会计，只在资产的期末计量上谨慎地运用公允价值。相比较而言，新会计准则如此大范围地涉及公允价值的运用，表明了我国对公允价值会计的重新认识和力图采用公允价值会计的决心也标志着我国会计界已由是否应用公允价值，进入怎样应用公允价值阶段。

(二)公允价值应用的谨慎性 尽管新会计准则大量涉及公允价值，但从内容实质上看，离真正全面广泛运用公允价值还有很大的距离。在《基本准则》中，将公允价值与历史成本、重置成本、可变现净值、现值并列规定为会计的计量属性，并未突出公允价值的重要地位，也未承认公允价值是将“历史成本、重置成本、可变现净值、现值”这些计量属性进行综合后的一种混合计量属性的性质。同时也明确规定：企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量;企业在对会计要素进行计量时，一般应以历史成本作为计量基础。法律、行政法规和企业会计准则规定采用其他计量基础的，也可采用其他会计计量基础。由此可见，新会计准则下，历史成本依然是基本计量属性。新会计准则并未承认公允价值成为会计计量的基础属性。因此，目前实施公允价值计量还受制于较严格的限制条件，这表明我国新准则对公允价值的运用采取了谨慎的做法。

(三)应用公允价值缺少可操作性的指导条款 新《基本准则》将公允价值界定为计量属性之一，但只是原则性地给出了公允价值的定义。具体准则中共有24个直接提及公允价值，并对31个项目注规定了可采用公允价值计量。这31个项目中，具体提供了公允价值确定方法的有19项，涉及11个具体准则，分别是：《金融工具确认与计量》、《资产减值》、《企业年金基金》、《投资性房地产》、《生物资产》、《存货》、《无形资产》、《收入》、《长期股权投资》、《固定资产》、《非货币性资产交换》。其中，《金融工具确认与计量》、《资产减值》、《企业年金基金》准则直接提供了公允价值计量方法，其他准则间接提供了公允价值计量方法。本文将新准则中所提供的公允价值计量方法分为三类：一类是存在活跃市场的，可使用该项目的报价或者相同、类似项目的报价确定其公允价值。所涉及项目有金融资产负债、金融工具组合、投资性房地产、生物资产、单项资产和资产组。另一类是不存在活跃市场的，应当采用估值技术确定其公允价值。所涉及项目有金融资产负债、债务工具、权益工具投资、活期存款、换人资产与换出资产。单项资产和资产组。还有利用合同或协议价确定其公允价值。所涉及项目有生物资产、财务担保合同、存货、无形资产、销售商品收入、投资者投入的长期股权投资、投资者投入固定资产、单项资产和资产组。此外，2006具体准则中提及可采用公允价值计量，但未具体规定公允价值确定方法的项目包括：所有者权益、可辨认资产、负债、或有负债、净资产公允价值、无形资产、非现金资产、由债权转成的股份、修改其他债务条件后债权、矿区权益、权益性证券、租赁资产。尽管新会计准则中涉及公允价值计量的具体准则占很大比例，但具有可操作性的却很少，多数缺乏实际应用意义。由此，公允价值在目前具体准则中只是原则性地大面积引入，而非实质上地广泛运用，这种状况也从侧面反映出：引入公允价值是国际国内市场发展的大势所趋，但目前多数会计人尚未真正理解公允价值，也未真正清楚该如何运用。

四、公允价值会计在我国实施的建议

(一)深化公允价值会计理论研究，完善会计准則的实施细則 在我国当前特殊的国情下，会计的理论研究过程往往表现为应对实践发展的急需而寻找理论依托。公允价值在我国现阶段还是一个正待深入研究的领域，我国理论界对公允价值计量属性的研究仍然十分有限，至今尚未形成一个完善的理论体系。从准则制定角度来看，我国需要研究和借鉴国外最新的研究成果，根据我国国情，及时出台有关公允价值计量的专门准则，对公允价值计量的基本问题，提供全面与系统的规范和指导。同时需要理论界与实务界紧密联系，不断总结公允价值应用过程中反映出来的问题，以此完善公允价值的计量办法，保证公允价值会计实践顺利进行。

(二)改善公司治理结构，减少利用公允价值进行损益操纵的空间 根据新会计准则的规定，公允价值可由市场价格来确定。但只有在充分有效的市场条件下，市场价格才能更接近资产负债的内在真实价值。可采用估值技术确定公允价值，但采用估值技术时需要市场准确提供估计未来现金流所需要的信息。因此，成熟完备的资本市场是实现公允的必要条件。目前由于我国资本市场尚不够完善，市场信息不能充分地反映资产的价值，其公允性也就不可能得到体现。只有我国资本市场真正走向成熟，实施运用公允价值才能真正实现。此外，除了通过发展资本市场改善公允价值运用的外部环境外，还需加强企业内部环境建设，为公允价值的运用提供基础条件，特别是需要改善公司治理结构来遏制公允价值利润操纵。

(三)加强会计人员教育，重视会计职业道德建设 新会计准则的基本准则规定了公允价值是五种可供选择的计量属性之一。而有选择就不可避免地要受人为因素的影响。具体准则也提供了三种公允价值计量方法，规定了在存在活跃市场的情况下，可使用该项目的报价或者相同、类似项目的报价确定其公允价值。不存在活跃市场的，应当采用估值技术确定其公允价值，此外，也可利用合同或协议价确定其公允价值。由此可见，采用公允价值计量是需要会计人员运用较多的主观判断。由于我国会计人员的素质不高，这将肯定在很大程度上影响到采用公允价值计量的实施效果。因此，运用公允价值计量属性呼唤进一步加强对会计人员的教育。包括加强会计职业素质教育和会计职业道德教育。随着公允价值计量属性的逐渐引入，一方面需要不断加深与拓展会计人员的继续教育的内容，必要时可以考虑聘请有经验的国外专家提供培训支持，帮助我国会计人员和监管人员实施具体操作;另一方面会计职业道德是实施公允价值计量的内在支撑。只有将客观公允原则内化为会计从业者的基本理念，才能保证会计人在具体运用公允价值计量时自我约束，不出偏差。

(编辑　聂慧丽)

作者：张　健

第三篇：高校会计仿真实验教学理论与实践研究

摘要：如何将会计理论知识应用于会计实践，一直是高校会计教学改革关注的重点。会计仿真实验教学是会计理论教学与实践教学相结合的有效途径，对于推动高校素质教育和培养应用型人才具有非常重要的作用。本文结合目前国内高校的实际情况，对高校会计仿真实验教学进行了研究。

关键词：会计仿真实验 实验教学 教学改革

一、引言

未来的竞争是人才的竞争，高校应不断加强专业教学改革，探索出适应高校人才培养目标的教学体系，提高人才培养质量。会计是一门实践性和操作性都很强的学科，在教学中应当把理论教学与实际操作结合起来，使学生能够尽快地适应社会需要。会计仿真实验教学，是在学生掌握了一定会计理论的基础上，利用会计实验教学软件，将手工操作与计算机模拟相结合，从而把会计专业知识与实务操作紧密联系在一起，让学生直观地接触会计实践的教学方法。作为连接会计理论与实务的桥梁，同时作为学生接触会计实务的一种最便捷和最适用的途径，会计仿真实验教学已经成为高校会计教学改革的关键。

二、高校会计仿真实验教学存在的问题分析

(一)会计仿真实验教学体系不完善 由于我国长期重理论轻实践的教育模式，实验教学仍然被看作是理论教学的附属品，大多数高校的会计仿真实验教学课时偏少，为学生提供动手操作的时间不足，教学内容也仅仅是限于填制凭证、登记账簿、核算成本和编制报表等一些基本操作，而很少开展报表分析、审计及税收等方面的仿真实验教学。而且仿真实验所涉及的经济业务也不够全面，一些复杂的业务基本上都没有涉及，使得会计仿真实验教学的完整性和系统性不足。

(二)职业道德教育和职业技能训练不足 会计职业道德体现在会计人员日常的工作态度中，这些需要在实际工作中逐步培养，而很多高校在开展会计仿真实验教学时，忽视了对学生会计职业道德的教育。目前高校的会计仿真实验教学，大多只注重了学生个人的业务操作，忽视了岗位协作问题。而在实际工作中，会计人员并不是自己独立完成套账，而是需要与其他岗位的工作人员相互协作，共同进行。目前的会计仿真实验教学缺少职业技能训练和会计职业判断方面的内容，如凭证审核需要会计人员能够识别凭证的真伪，辨别经济业务的合法性等，而这些职业技能在会计仿真实验教学中被忽视。

(三)手工实验与计算机实验相脱节 目前大多数高校的会计实验教学都包括手工实验和计算机实验两部分，以期能够相互补充，但是在实际教学中，这两部分的关系基本上被割裂了，计算机实验基本上成了学习财务软件的操作课，这使得手工实验的结果不能为计算机实验起到基石的作用，也不能通过计算机实验得到验证，无法让学生对会计理论和实务形成全面系统的认识。还有的高校则完全用计算机实验取代了手工实验，这对于从未接触过会计实务的学生来说，非常不利于他们对于会计理论知识的消化和吸收，更不利于强化学生的实践操作能力。因为从本质上讲，手工操作和电算化只是会计核算手段不同，其账务处理过程以及之间的内部控制都是相同的，而手工操作最大的特点是直观性，并且与具体的账务处理紧密相连，更便于学生理解，而对手工操作的理解又可以使学生形象地认识会计电算化的实质。因此，对于会计仿真实验教学来讲，手工实验部分仍然必不可少。

(四)实验指导教师缺乏实际工作经验 会计仿真实验教学是专业性很强的工作，实验指导教师是保证会计仿真实验教学的关键。目前，高校会计教师队伍普遍存在的问题是擅长会计理论教学而缺乏实际操作能力，据统计资料显示，目前高校会计教师队伍中只有少数人获得职业资格证书。绝大多数会计教师并未亲身经历过具体的经济业务环境，这使得他们对具体经济业务的解释往往脱离实际，缺乏权威性。因此，实验指导教师缺乏实际工作经验，也是导致实验效果不佳的一个非常重要的原因。

(五)实验教学考核环节单一 实验考核主要考察学生在仿真实验操作过程中的态度及表现，是保证实践性教学成效的重要环节。目前大多数高校的做法是对学生考勤情况和实验结果进行简单考核，而并没有把学生进行实验的工作态度、独立性和协作能力等作为考核内容，也很少有机会就实验中出现的问题进行交流和探讨。这样使得学生只注重实验结果而并不注重实验过程，从而可能出现抄袭等不良现象。因此，把过程性考核也作为教学考核评价的手段之一，才能真正起到培养学生综合技能的作用。

(六)实验室建设不足 会计仿真实验室的建设，主要在于给学生创造一个仿真的研究环境，实现会计理论教学和实践教学的有机结合。近年来，虽然许多高校都建立了会计仿真实验室，但是由于对实验教学的重视程度不够，多数高校实验室的资金投入不足，普遍存在着电脑难以更新，软件无钱购买等问题，使得会计仿真实验教学在场地和环境布置等方面与真实情况有很大距离。

三、高校会计仿真实验教学研究

(一)完善会计仿真实验教学课程体系 为了实现会计学专业培养目标，会计课程体系可以进行“模块化”建设，将基础教学模块，专业教学模块和实践教学模块充分融合，如图(1)所示。而其中的实践教学需要贯穿整个学制期间，形成多层次、多方式、内外结合和长短搭配的实践教学模式。多层次体现为基础型、综合型、应用型和创新型四个层次;多方式体现为学生观摩、体验、动手操作和案例研究等;内外结合是指不但要在校内设立会计仿真实验室，还要在企业设立实习基地，为学生提供丰富的实习背景;长短搭配主要是指在实践的时间上采用灵活的搭配方式，实践时间少则一周多则一个月，主要是提高学生的感性认识，减少未来工作的适应期和磨合期。另外，高校应明确会计仿真实验教学的目标与要求，确定会计仿真实验教学大纲，完善实验教材，统一实验考核标准。

(二)整合会计仿真实验教学内容 高校要以会计理论教学体系为基础，依据会计专业特色、知识体系、实验教学目标与要求，合理设置会计仿真实验教学的课程结构，按照学生的认知规律，分阶段完成实验教学，形成层次明晰的完整的实验课程体系。同时，应按照会计学科的特点和社会对会计人才的要求，不断调整和优化实验教学内容，构建一个集财务会计、财务管理、审计、税收和金融等内容为一体的完善的会计仿真实验教学课程结构，逐步训练学生的基本操作技能、综合应用能力和综合分析能力，如表(1)所示。其次，要提高实验课时占总课时的比例，给予学生更多的实践机会，适应培养各级会计人员的需要。

(三)提高会计仿真实验教学层次 随着经济的发展，社会对会计人才的要求越来越高，只具备基本的账务处理能力已不能满足社会的需要。因此，高校在会计仿真实验教学中需要调整思路，提高实验教学的层次，培养学生的专业综合素质。如在仿真实验中，可以要求学生按照会计准则，结合行业实际，设计一套单位内部的会计制度，以达到提高学生业务操作能力的目的。同时，可以在仿真实验中适当增加会计监督的内容，比如，审核凭证是否合法合理，是否真实完整，要素是否齐全，分录是否正确等，或者可以设计一些有问题的业务，让学生自己进行判断并提出处理意见。此外，对于一些仿真实验中不好操作的职业技能，比如假钞识别、发票购领、网络报税和年报审计等，可以通过展示、讲座和电影等方式进行，以提高学生综合分析问题和解决问题的能力。

(四)增加会计仿真实验教学的仿真性 会计仿真实验教学最大的特点就是仿真性，包括：(1)资料仿真。资料仿真主要体现在实验教材的选择上，会计仿真实验教材的质量是制约和影响实验效果的重要因素。在选择实验教材时，首先应考虑教材内容是否全面、系统和新颖，尽可能选用真实企业的资料，经济业务类型要尽可能多样化，能够全面反映会计核算时可能遇到的各种经济问题。同时，实验教材要考虑手工操作与计算机模拟如何结合的问题。高校可以自己组织有实践经验的教师和有实际工作经验的会计人员进行教材的编写，同时适时地调整教学内容，使学生通过仿真实验能够真正缩短理论与实际的距离。(2)角色仿真。在会计仿真实验中，对学生协作能力和团队精神培养的内容必须考虑进来。让学生分别充当出纳、会计、会计主管和稽核人员等，练习点钞、识别假币、审核原始凭证、填制记账凭证、登账簿记、编制报表以及审核签字等工作，增强会计仿真实验现场的真实感，提高学生的职业意识。(3)环境仿真。环境仿真方面，应主要考虑强化财务情景模拟教学，即模拟企业的工作环境、岗位设置和工作流程进行演练，使学生如同身临其境，完全处于会计工作的职业氛围中。

(五)重视会计职业道德培养 会计职业道德是会计从业人员的基本要求，会计仿真实验教学在重视学生基本技能训练的同时，绝对不能忽视对学生会计职业道德的培养。在进行会计仿真实验教学时，要多加入一些有关会计职业道德和法律法规方面的内容，使学生在进行具体实务操作时知道什么是可以做的，什么是不可以做的，这也是高校会计专业学生最欠缺的一点。比如，可以设计一些合法不合理或者合理不合法的特殊业务，让学生去辨别和判断，提高学生的应变能力。

(六)提高教师的整体素质 提高会计教师的整体素质构想：(1)高校应当充分挖掘现有教师的潜力，鼓励教师深入企业实际工作，专职实习半年至一年，吸收实践经验，并去重点院校进行进修、交流和学习，以弥补他们没有实践经验的先天不足，使他们在今后的教学中能够自如地驾驭会计仿真实验教学。(2)高校应积极聘请在职会计人员或者是经验丰富、时间充裕的退休高级会计人员作为会计仿真实验的指导教师，来学校授课和交流，他们可利用自己在会计工作中的经验，有针对性地解释学生在实验过程中遇到的问题，提高会计仿真实验教学的效果。(3)鼓励教师开展理论与实践调研和科研活动，通过研究提高教师的能力和素质。

(七)建立手工实验与计算机实验相结合的综合性实验 笔者认为，传统手工实验不但不能被舍弃，而且还应成为实验教学最主要的形式，将手工实验与计算机实验有机结合起来。在进行仿真实验时，可以使用同一套模拟数据，先让学生进行手工实验，手工实验结束后，再按照电算化的要求将相关业务再处理一遍，然后将手工实验和计算机实验的结果进行互查对比，相互校验，融会贯通，让学生感受到两种会计数据处理方法的转化是如何实现的，从而形成手工实验与计算机实验相结合的综合性实验模式，提高学生的实际操作水平。(1)手工实验。主要包括准备阶段、操作阶段和总结阶段三个过程，如(图2)所示。第一，准备阶段。首先由指导教师制定实验方案，包括实验的时间、人员、内容及要求，使学生对仿真实验有一个总体和明确的认识，然后由指导教师对学生进行动员和培训，并进行分组。第二，操作阶段。学生在老师的指导下进行各部分内容的练习，包括建账、审核原始凭证、编制记账凭证、编制科目汇总表、登记账簿、计算成本、编制报表和进行财务分析等整个会计仿真实验的全过程，总学时不少于三周。第三，总结阶段。专业操作完成之后，学生需要按照会计工作操作基础规范的要求进行装订整理，成为“会计档案”，妥善保管。同时，学生需要撰写总结报告，及时对整个仿真实验过程作归纳整理，形成文字材料，将感性认识进一步提升为理性认识，提高学生对仿真实验的认知程度和理论联系实际的能力。为了确保仿真实验教学的质量，在实验结束后，指导教师可以组织学生进行实验答辩。学生想要通过答辩，必须对仿真实验的内容非常熟悉，这可以促使他们认真思考和独立完成实验内容，从而提高学生的实务操作水平。(2)计算机实验。计算机实验部分，约占总课时三分之一。学生根据与手工实验相同的经济业务上机操作，将手工编制的记账凭证输入计算机，并自动生成报表，然后将生成的报表与手工报表核对，既可以检验手工实验的准确性，又可以帮助学生加强对电算化的理解。

(八)建立完善的考核体系 为了配合会计仿真实验教学改革，需要完善相关的考核体系。(1)考核方法。高校应该根据会计仿真实验教学的特点，综合考虑学生在实验中的基本操作能力和理论联系实际能力，打破以笔试为主的单一考核模式，采用多阶段和多方式考核，将笔试、口试与实际动手能力相结合，将知识考核、能力考核与素质考核相结合，将过程性考核与终结性考核相结合，将校内考核与校外考核相结合，将定量考核与定性考核相结合，建立一套科学合理和易于操作的综合考核评价体系，以提高会计仿真实验教学的效果。(2)考核项目。会计仿真实验教学的考核项目主要包括实验纪律、实验笔记、实验操作、实验总结和实验答辩几个方面，指导教师根据实际情况，将每一项都评出优良中差，进行量化，最后结合各项的权重给出学生综合得分，如表(2)所示。第一，实验纪律。实验纪律主要包括对学生出勤情况和课堂表现两方面的考察，此部分约占总成绩的10%。第二，实验笔记。在实验过程中要求学生记录实验笔记，通过记录实验笔记，提高对会计基本理论的认识和解决实际问题的能力。指导教师主要考察实验笔记是否认真全面，此部分约占总成绩的10%。第三，实验操作。实验操作是会计仿真实验考核的核心内容，指导教师主要考察整个实验操作过程的规范性、准确性和独立性，此部分约占总成绩的40%。对于实验操作的准确性方面，要鼓励学生有多种答案，针对不同的答案与结论进行分析讨论，锻炼学生发现问题、分析问题和解决问题的能力，深化学生对所学理论知识的理解与掌握。第四，实验总结。实验操作结束后，学生需要提交总结报告，指导教师可以通过实验总结考察学生的归纳总结能力，判断学生的实验效果，此部分约占总成绩的20%。第五，实验答辩。学生需要陈述自己仿真实验的过程和体会，指导教师可以就整个实验过程中的相关业务向学生进行提问，主要考察学生回答问题的准确性和流利性，此部分约占总成绩的20%。(3)考核总结。会计仿真实验的考核工作完全结束后，指导教师应对考核结果进行统计和分析，形成总结报告，具体内容包括学生考核得分、学生的学习态度与学习效果分析、仿真实验过程中存在的问题及原因分析等，在教师之间进行汇报交流，集思广益，以不断完善会计仿真实验教学，提高会计仿真实验教学的效果。

(九)加强会计仿真实验室建设 会计仿真实验室的建设是进行会计仿真实验教学的基础，实验室的建设水平直接影响着教学质量，因此，会计仿真实验教学的前提条件是需要学校对会计仿真实验室的重视，需要足够的资金投入。会计仿真实验室的建设主要在于各种实验设施，包括实验材料(如票据、凭证、账簿、报表、装订机等)、教学用具(电脑、网络管理服务器、投影仪、扫描仪等)、各种软件(如用友、财务实训系统、ERP、SPSS、SAS等)和具体的实验室等，而各种实验设施应随着经济环境和会计实务的发展不断更新。为了实现会计仿真实验室的功能最大化，还必须对仿真实验室建立完善的管理制度，比如，指定专人负责实验室的日常事务，从而保证实验室工作能够顺利开展。另外，可以建立网络实验室，使会计实验教学网络化，学生可以通过网上交流及时解决教学中存在的问题，提高实验效率，提升学生实验水平，顺利实现复合应用型会计人才的培养目标。

(十)校内实验与校外实习互相补充 高校应该坚持以校内实验为主，校外实习为辅的指导思想，使校内实验教学与校外实验教学齐头并进。在会计仿真实验教学之前，学校应组织学生到单位进行实地观察，了解企业的行业类型、经营业务范围、生产特点、业务流程、财务制度、纳税情况、成本费用管理办法、成本计算方法和投融资方式等，加强学生对财务工作的感性认识，提高会计仿真实验教学的效果。同时，高校应注意提升校外实习基地的研发功能，增强其对学校教学和科研的支撑，使之成为培养学生创新意识的平台。

参考文献：

[1]李江萍：《会计本科实验教学研究》，《财会通讯》2009年第7期。

[2]鹿亚芹等：《会计仿真实验教学模式探讨》，《财会通讯》2009年第9期。

[3]任秀梅、赵晓华、杨权力：《会计实验教学体系的构建研究》，《北方经贸》2005年第10期。

(编辑 虹 云)

作者：张艳婷