会计政策变更问题

会计政策变更问题（精选十篇）

会计政策变更问题 篇1

一、我国企业会计政策变更存在的问题

不同的会计政策会产生不同的会计信息,不同的会计信息会导致各利益相关者不同的利益分配结果和投资决策行为,进而影响社会资源的配置。因而,会计政策的科学合理与否,备受各利益相关者的关注。要保证会计政策的科学合理性,必须密切关注企业的会计政策变更行为。近年来,尽管我国的市场经济体制不断完善,企业会计政策变更的环境日益成熟,但我国的企业会计政策变更行为仍存在以下几方面的问题:

1. 会计政策变更不够规范,存在很大的主观性。

除了法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策时要变更会计政策外,企业还可以根据生产经营环境的变化和经营目标的要求做出会计政策变更。会计法律、行政法规或国家统一的会计制度允许变更会计政策的根本目的是保证为利益相关者提供更可靠、更相关的会计信息。但是,生产经营情况是否发生了变化,经营目标是否有要求,企业是否掌握了新的信息、积累了更多的经验,基本上是由企业管理层自己做出判断,具有很强的主观色彩,外部信息使用者极少可能了解真实情况。这样管理层就可能会从自身利益出发,为了美化企业业绩来得到更多奖励或者基于扭亏、避免惩罚、收益平滑等目的变更会计政策,而他们所采取的种种措施已经突破了会计准则和会计制度的限制,此时,外部的信息使用者无法判断企业的会计政策变更是否合理。

2. 会计制度、会计准则的灵活性大,相关法律体系不够健全。

会计准则、会计制度具有一定的概括性和抽象性,它们的规范作用并不是具体到每一个细节,针对具体的交易和事项,会计准则允许企业采用不同的会计政策,如存货计价方法包括发出存货计价和期末存货计价,其中,发出存货计价方法有先进先出法、移动平均法、加权移动平均法和个别认定法,期末存货计价方法有成本与可变现净值孰低法和历史成本法;核算长期股权投资时,可以在成本法和权益法之间转换;制造业企业对产品制造成本计算方法的不同选择等,这就给会计人员留有一定的弹性。会计准则、会计制度的灵活性增加了人为操纵的可能性。

随着市场经济的不断发展,新的经济行为、市场工具会不断出现,具体会计准则的缺位将给会计政策变更行为带来很大的弹性,相关人员会利用和滥用会计准则、会计政策进行盈余管理。我国的《会计法》、《税法》、《企业会计制度》等相关法律法规存在不协调的现象,这就增加了会计政策变更的主观性;另外,它们未对随意变更会计政策做出严格的限定,企业可以钻法律的空子,利用会计政策变更操纵利润,而无须承担相应的法律责任。

3. 监管部门的监管不及时,处罚力度不够。

在我国,监管主要是政府的一种公共行为,对企业的监管是政府工作的一个重点,目的是保护利益相关者的利益。但是,目前我国的各监管部门存在权利重叠、权力界定模糊等现象,这容易导致存在问题时,出现相互推诿的状况,不能及时发现及解决问题;企业利用会计政策变更进行盈余管理的方式大都具有隐蔽性,这也增加了监管部门及时发现问题的难度。对于发现的违规行为,我国大多采用行政处罚,赔偿的范围很窄,而且企业逃避处罚的方式很多,处罚没有产生预期的威慑力。

4. 注册会计师的审计监督作用未能充分发挥。

我国会计师事务所数量多、规模小、比较分散,审计市场处于供过于求的状态。为了生存和发展,许多会计师事务所较难保持独立性,甚至不得不降低审计质量,审计市场出现恶意、无序的竞争;再者,在我国的多种契约关系中,注册会计师处于弱势地位,许多时候,如果他们提供的审计报告不符合客户的需求,那么他们很可能被解雇,迫于生计,他们必须配合企业管理层的需求。

二、我国会计政策变更存在问题的解决对策

1. 进一步完善公司治理结构和企业信息披露制度。

公司治理结构对于企业的内部治理非常重要,完善公司治理结构,以提高公司治理的效率,维护各利益相关者的利益,保证会计政策变更的公允性。针对我国当前公司治理与会计政策变更的现状,对于企业的管理层,一方面要加强制度上对其的约束,进一步限制管理层进行会计政策变更的权力,严格规范会计政策变更的过程;另一方面加强对其的激励约束,设立多项业绩评价指标来衡量管理层的业绩并以此对其进行奖赏;企业也可以通过一定的措施使管理层的利益和企业的整体利益实现最大程度的一致性,以此让管理层能更多的站在企业的利益上考虑问题,例如:给予管理层更多的企业期权。独立董事和审计委员会要充分发挥他们的监督作用,加强对企业会计政策变更全过程的监督。

国家法律法规、内外部监督机制要通过各种合理方式督促企业尽可能全面地披露会计政策变更的相关信息,利用现代信息技术定期公布有关信息资料,减少信息不对称,为会计政策变更的可操作性、客观性和公正性提供直接依据。

2. 进一步完善企业会计制度、会计准则和相关法律法规体系。

制定会计准则时,要兼顾会计政策的统一性和灵活性。过分强调统一性会损害会计信息的相关性;过分强调灵活性,会损害会计信息的可比性。在保证会计信息相关性的情况下减少备选会计程序,并且尽可能地对每个备选会计程序的应用条件做出具体规定,尤其是对于收入和费用的确认、计量原则应当明确规范,减少企业利用其进行盈余管理的可能性。

建立有多方利益关系人参加的制定机制,以保证会计准则、会计制度的科学性、完善性和协调性;会计制度和会计准则应具有适当的超前性,在符合经济现状的同时,要适应经济发展的趋势,合理预计可能出现的新情况。我国《会计法》、《企业会计制度》等相关法律法规应对随意变更会计政策的行为做出严格的限定,加大投机性会计政策变更的处罚力度,提高企业的违法成本。

3. 建立职责清晰的监管体系,加大监管处罚力度。

建立职责清晰的监管体系,明晰各监管机构的角色、职责,改变多头监管的混乱局面。通过立法明确界定各监管部门之间的权利、义务,实现监管体系内部的良性互动。加大对会计政策变更中违规事件的查处力度,尽最大可能降低不当的会计政策变更行为给利益相关者造成的损失。在给予不当变更行为以行政处罚的同时,要加大违法主体的民事赔偿责任,严重者要追究其刑事责任。

4. 充分发挥注册会计师的审计监督作用。

完善会计师事务所的聘用和更换机制以保持注册会计师审计的独立性。建立新的审计委托模式,由交易所、证监会等指定会计师事务所并支付相关费用,使会计师事务所摆脱与企业的直接利益关系。注册会计师要建立有效的行业自律机制,在中国注册会计师协会的有效领导下,充分发挥地方注协的作用。加大对注册会计师的职业道德教育,提高其职业素质,建立高素质的注册会计师队伍。加大对注册会计师造假的处罚力度,提高注册会计师的造假成本。

总之,会计政策变更不单是企业自身的行为,从小的方面看,关系到投资人、债权人等利益相关者的利益;从大的方面看,会影响到国民经济的良性发展。我们要站在全局的角度,从企业长远利益看待企业会计政策变更行为。我们相信随着资本市场的不断完善,新准则的不断出台,相关法律法规体系的不断健全,我国的企业会计政策变更行为会更加真实、公允的反应相关信息,会更好的服务于经济的发展。

摘要：当前,我国企业会计政策变更存在的问题主要表现在:会计政策变更不够规范,会计制度、会计准则的灵活性大;相关法律体系不够健全,监管部门的监管不及时,处罚力度不够。我国应进一步完善企业会计制度、会计准则和相关法律法规体系,建立职责清晰的监管体系,加大监管处罚力度,充分发挥注册会计师的审计监督作用,进一步完善公司治理结构和企业信息披露制度,为会计政策变更的可操作性、客观性和公正性提供直接依据。

关键词：企业会计,会计政策变更,解决对策

参考文献

[1]财政部会计司编写组.财政部企业会计准则讲解[M].北京:人民出版社,2008-09

[2]张琴,郑少锋,等.上市公司利用会计变更进行盈余管理的现状及治理对策[J].特区经济,2006(3)

会计政策变更问题 篇2

二、会计估计变更：和正常业务处理没有区别，使用的科目也是正常业务处理下的科目，不用做特殊考虑。

三、会计差错更正：

会计差错更正区分当期发现与资产负债表日后发现。

A、当期发现(指的是除开资产负债表日后这个期间以外的时期)：这里也区分重大会计差错与一般会计差错。

如若是重大会计差错，不管何时发现，如果涉及损益，都要用“以前年度损益调整”科目来核算，并在本年度报表核算时要调整上年度资产负债表与损益表的相关项目，另外，上年度的重大会计差错与以前年度的重大会计差错处理上仍然有区别，区别在于调表上，而不是调账上。这个大家只要注意一下即可，一般体现在会计报表附注里。

如若是一般会计差错，应当调整当期相关项目即可。

另外，还要注意一点：在编制比较会计报表时，对于比较会计报表期间的重大会计差错，应调整各该期间的净损益和其他相关项目,视同该差错在产生的当期已经更正;对于比较会计报表期间以前的重大会计差错，应调整比较会计报表最早期间的期初留存收益(利润分配表中的年初未分配利润),会计报表其他相关项目的数字也应一并调整。

B、资产负债表日后发现的会计差错处理：属于调整事项，按资产负债表日后调整事项的处理来做即可。涉及损益的也是通过“以前年度损益调整”科目来核算。

关于调表：

计政策变更一般调整变更当期期初的留存收益和比较报表最早期间的期初留存收益。估计变更不涉及调表的问题。差错更正的调整总结如下：

(1)本期发现前期重大差错(非日后事项)，需要披露差错的性质和内容，需要调表，资产负债表调当年的年初数，利润表调上年数，账务处理记在发现差错的年度，涉及以前年度的损益类科目的调整时用“以前年度损益调整”科目，其他的用本年度的科目，

备考资料

本期发现前期非重要差错(非日后事项)，需要披露差错的性质和内容，不调整相关报表项目的期初数，但应调整发现当期与前期相同的相关项目，账务处理记在发现差错的年度，用本年度科目。

(2)日后期间发现前期重大会计差错和非重大差错均作为日后调整事项处理，不用披露，需要调表(对于报告年度的会计差错及以前年度的非重大会计差错应调整报告年度利润表和所有者权益变动表的本期数(利润表本年累计数、所有者权益变动表本年实际数)和资产负债表的期末数;对于报告年度以前年度的重大会计差错应当调整报告年度利润表和所有者权益变动表的上年数(如果涉及)和报告年度资产负债表的年初数和期末数。)，账务处理记在发现差错的年度，涉及以前年度的损益类科目的调整时用“以前年度损益调整”科目，其他的用本年度的科目。

关于所得税：

估计变更：变更以前的与税法不一致的地方，是不用调整相关递延所得税的，但变更以后即应按所得税的要求确认相关暂时性差异。

政策变更：它的“所得税影响金额”是指对所得税费用的影响金额，而不是对应交所得税的影响金额。所得税影响金额=形成或转回的暂时性差异*税率。在编制调整分录时，“所得税”影响额肯定是计入“递延所得税资产”或“递延所得税负债”账户。

差错更正：所得税费用

1与税法规定一致时，调整“应交税费――应交所得税”;

2与税法规定不一致存在暂时性差异时，调整递延所得税。

论会计政策变更存在的问题及其对策 篇3

【关键词】会计政策 会计政策变更 会计监督职能

会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为，是企业管理层根据环境或自身情况的变化，将原来采用的会计政策变更为更加适合的会计政策，使反映出的会计信息更加相关、可靠。

一、会计政策变更存在的问题

（一）企业会计准则相关规定不完善

1.会计政策的选择空间过大。新準则对会计政策的选择留有很大空间，这使得会计政策变更的时机性很强，任何细微调整都可能带来较大的变动，例如对固定资产折旧方法的选择，对存货发出成本的计价方法的选择，直接影响企业的资产价值和利润大小。

2.会计政策变更的披露还有待完善。由于我国企业会计准则对会计政策变更要求披露的内容较少，企业关于会计政策变更的披露信息并不够充分。另外，还存在一些企业未按规定披露会计政策变更的原因和影响数，未能引起报表使用者对会计政策变更及其带来的影响的重视。

（二）滥用会计政策变更的违规成本较低

目前，我国相关监管机构对企业会计政策变更违规行为和未按规定披露行为的惩罚力度远远不够，尽管此类行为较普遍，真正受到处罚的公司少之又少。除此之外，笔者搜索了关于会计政策变更的公开谴责，但结果显示证监会从未对会计政策变更违规行为进行过公开谴责。企业进行会计政策变更违规行为既不会收到罚单，其信用程度也没有受到影响，这让上市公司更加无所顾虑地滥用会计政策。

（三）外部监督职能的缺失

目前我国行使监督权力的机构名义上有很多，包括有政府监督、社会监督、企业内部监督等，但各监督部门很难独立、有效的完成监督职能。政府各个部门的监管只能针对各自范围之内的业务，而难以实现对会计工作的全面监管。而会计师事务所这一强有力的社会监管，更多是针对企业财务报表审计，还有验资等特殊业务进行审查，并不能对会计业务的流程进行监督。

（四）内部控制制度还不够完善

现代企业制度下，有效的公司治理是通过科学的治理结构和有效的治理程序在各个利益相关者之间形成相互合作、相互制衡的机制。但我国上市公司董事会普遍存在内部董事的比例高，甚至董事长同时兼任总经理职位，董事会应有的监督作用失去效果。公司内部审计机构往往隶属于监事会下，监事会又需要向董事会报告工作，内部审计往往难以独立地发挥其应有的作用。在对会计政策变更的合理性与合法性的审核上，内部审计制度并没有发挥相应的作用。

（五）会计人员的职业道德有待提高

动机、借口、机会，只有三者同时满足，违规行为才能发生。前述几个原因提供了机会和接口，而动机则是人的因素。企业管当局往往会为了上市、借款等目的，违规进行会计政策变更，这种不诚信的行为是对投资者、债权人等利益相关者的不负责任。

二、防止会计政策变更违规行为应采取的措施

（一）完善会计准则的制定

1.缩小会计政策的选择范围。立足我国的国情，在会计信息质量不高，会计造假现象不断出现，上市公司信任度普遍不足，内外监督机制不完善的条件下，应适当缩小企业会计政策的选择空间。在赋予企业会计政策选择权的同时，应对具体会计处理加以限制。此外，新准则中对存货发出成本计价的改革就对出于盈余管理目的的会计政策变更违规行为造成了冲击，使以前存在的利用变更存货计价方法、调节利润的方法失效。

2.完善会计政策变更信息的披露制度。会计准则制定者应当坚持成本效益原则的基础上，扩大会计政策变更披露事项的范围，要求企业披露对会计政策变更的判断，同时在年度审计报告中说明本期的会计政策变更对当期净利润和每股收益的影响。若变更后影响额超过一定比率，应要求企业提供未变更情况下的财务数据。这些都能引起报表使用者对会计政策变更的注意，减少会计信息的不对称性。

3.限制使用追溯调整法。如果企业使用追溯调整法，计算出的累积影响数中有一部分可以计入变更当期的损益，直接影响着当期利润。因此应限制使用追溯调整法，防止企业借会计政策变更的名义，利用追溯调整法调整当期净利润。

（二）加大违规行为的惩罚力度

加大企业违规成本，可以在一定程度上防止企业会计政策变更中的违规行为。当前滥用会计政策变更的行为之所以存在，一个重要的原因就是这种违规行为的预期风险收益大于它的预期风险成本。因此应当对企业上市、增发、配股、贷款融资、发行债券等加以限制，企业的违规风险成本大于违规风险收益，企业必然会谨慎考虑。

（三）加强外部监管

要改善当前会计政策变更存在的问题，不能只依赖于相关政策、法规的完善，还应强调监督的重要性，进行信息共享，保证法规的落实。只完善政策法规，却不对其的严格执行进行有效的监管，也徒劳无功。此外，增加注册会计师审计对会计政策变更项目的专门审计，能够在一定程度上防止企业滥用会计政策变更的现象。

（四）加强企业内部控制

建立起科学的公司治理机构，加强内部控制建设，能够使企业各个管理部门相互监督、相互制约，各自的行为与利益相互牵制。应注重独立董事和审计委员会的监督作用，注重独立董事的素质，选择具有专业知识、经验丰富、且具有独立性的独立董事，特别是保证上市公司独立董事的话语权，是完善我国上市公司治理结构，加强内部控制的有效措施。

（五）提高会计人员职业道德

在任何系统中，人都是最重要的因素，会计人员的品德和能力也直接影响了会计政策的执行效果。如果政策不能贯彻执行，再有效的政策也没有效果。因此注重提高会计人员的职业道德，挺高企业经营者的商业伦理水平，从“人”的因素遏制滥用会计政策变更的动机，便是从源头上防止此类违规情况的出现。

三、结束语

在我国目前的经济环境下，企业会计政策变更经常发生，我们必须客观承认当前会计政策变更还存着一些问题，所以笔者认为应完善企业会计准则的相关规定，提高会计政策的选用性，完善会计政策变更的披露制度，并加大对违规行为的处罚等，只有改善会计政策变更存在的问题，才能使会计系统更好的发展。

参考文献

[1]张会贞.会计变更事项处理方法的选择及应用.财会研究.2012.2月号.

[2]王浩伟.浅析会计政策变更与会计估计变更差异.？财会通讯.2012.11月号

[3]徐汉宁.浅析会计政策变更的确认与计量.网络财富.2010.1月号.

[4]殷枫.赵世君.新准则中的会计政策变更及其后果.中国农业会计.2008.11月号.

[5]李海霞.上市公司会计政策变更的动因及对策.边疆经济与文化.2006.第4期.

对会计政策变更若干问题的思考 篇4

一、关于会计政策变更的判断

《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》(CAS 28)第四条规定,企业采用的会计政策,在每一会计期间和前后各期应当保持一致,不得随意变更。但是,满足下列条件之一的,可以变更会计政策:1法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更;2会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。

CAS 28第五条规定,下列各项不属于会计政策变更:1本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策;2对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。

上述规定原则性比较强,应用过程中对财务人员职业判断能力要求比较高,同时现行准则及其应用指南并没有对有关问题做出解释,如发出存货计价方法的变化为什么属于会计政策变更,而固定资产折旧方法的变更却属于会计估计变更?为什么长期股权投资后续计量方法应作为会计政策加以披露,而长期股权投资成本法与权益法之间的转换却不属于会计政策变更?类似问题不解决,必然影响财务人员对会计政策变更的认识,导致实务工作中经常出现错误。笔者认为,企业对会计政策变更的判断要把握以下三点:

(一)计量基础是否发生变化

计量基础是会计政策的重要组成部分,如果会计业务处理的变化使得会计计量基础也发生变化,那么这种变化就属于会计政策变更。

例如,企业在前期对投资性房地产采用历史成本计量,后改为公允价值计量,该事项的计量基础发生了变化,那么这种变更就属于会计政策变更;发出存货的计价方法为先进先出法时,期末存货的计价基础实质上是目前的市场价(或与市场价非常接近),如果发出存货的计价方法变更为加权平均法,则期末存货的计价为平均成本价,该价格与市价存在一定的差异,因此发出存货计价方法的变化导致存货的计量基础发生了变化,因此该变更是会计政策变更;固定资产折旧方法的变化只影响折旧额和固定资产净值的大小,并不改变固定资产的计价基础,因此准则将固定资产折旧方法的变化归类为会计估计变更而不是会计政策变更。

(二)报表项目是否发生变化

会计政策的变更一般会引起财务报表列报项目的变更,如果会计业务处理的变化使得列报项目也发生变化,那么这种变化就属于会计政策变更。

例如,传统的会计收益计量采用收入费用观,它强调经济业务发生后,首先考虑该业务对当期收入、费用的影响,然后再考虑该业务对资产、负债的影响,因此发生类似支付下年报刊费等业务时,必须通过“待摊费用”科目进行核算,在财务报表列报中必须设置“待摊费用”项目进行反映;而新准则引入了资产负债观,它强调经济业务发生后,首先考虑该业务对当期资产、负债的影响,然后再考虑该业务对收入、费用的影响,因此发生类似支付下年报刊费等业务时,应直接作为当期损益进行核算。新旧准则对企业收益计量原则规定的变化,使得该业务的报表列报项目发生了变化,因此这种变化属于会计政策变更。

(三)企业是否有自行选择会计政策的权力

会计政策变更是指同样的经济业务在不同时期采用了不同的原则、基础和会计处理方法。需要注意的是,这句话隐含着两层含义:第一层含义是相同的经济业务用不同的会计政策进行处理,属于政策变更,但是不同的经济业务采用不同的会计政策,不属于会计政策变更;第二层含义是企业面对这些相同的经济业务,有自行选择会计政策的权利,既可以采用这种原则、基础和会计处理方法,也可以采用其他的原则、基础和会计处理方法,准则并没有对这些方法的应用作出限制。

如果新旧会计政策的适用范围并不相同,则新政策的应用不属于会计政策变更,只不过是因为本期发生的经济业务与以前的经济业务存在比较大的差异,几乎相当于是一笔新的经济业务,从而采用了新的原则、基础和处理方法。例如,投资性房地产后续计量,既可以采用成本计量,也可以采用公允价值计量,企业有自行选择的权利。如果这两种方法之间进行变更,那就属于会计政策变更(现行准则不允许从公允价值计量转为成本计量)。又如,成本法与权益法是长期股权投资核算的两种方法,但是这两种方法相互之间有严格的适用范围,对投资方而言,用哪一种方法核算长期股权投资,现行准则都已经明确规定,并不存在选择的可能性,因此由于持股比例发生变化导致长期股权投资后续计量在成本法与权益法之间转换,不属于会计政策变更。

需要注意的是,以上三个方面,只要有一个方面满足,就可以视为会计政策变更。例如,企业对坏账损失的核算,以前的会计制度允许采用直接转销法,财务报表中的“应收账款”等项目反映债权的历史成本,而现行会计准则规定,企业对坏账损失的核算采用备抵法,财务报表中的“应收账款”等项目反映未来能够收回的价值。可见,计量基础已经发生变化,应作为会计政策变更处理。

在判断是否属于会计政策变更时,还要注意重要性的判断。重要性是会计信息质量要求的重要方面,它要求企业对有可能影响会计信息使用者的经济业务要详细、准确地核算和披露。根据CAS 28 规定,重要的交易或事项采用新的会计政策时,除国家另有规定外,必须采用追溯调整的方法调整相关账户的期初余额,视同新政策一直在使用,从而确保会计信息的可比性;对于不重要的交易或事项,采用新的会计政策时不需要进行追溯调整,也不会影响会计信息的可比性,因此不作为会计政策变更处理。如周转材料的领用,既可以采用一次摊销法,也可以采用分期摊销法,这种政策的变更,不会对当期财务状况和经营成果产生重要影响,因此不作为会计政策变更。

二、会计政策变更涉及以前年度损益的处理

资产负债表日后事项和会计政策变更基本上都涉及以前年度损益的调整。根据企业会计准则规定,资产负债表后事项涉及以前年度损益调整时一律通过“以前年度损益调整”科目核算,而会计政策变更涉及以前年度损益调整时一律通过“利润分配——未分配利润”科目核算。为什么二者的处理方法不相同呢?这种处理差异引起了实务工作者的困惑。笔者认为,企业会计准则之所以规定资产负债表日后事项和会计政策变更采用不同的会计处理方法,根源在于“以前年度损益调整”科目主要反映以前年度损益核算过程中存在的差错。

众所周知,资产负债表日后调整事项,是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。调整事项的特点在于资产负债表日已经客观存在,但是其结果并不确定,因此按照当时对该事项的合理估计进行确认、计量,资产负债表日后发生的事项或搜集的证据表明原来的估计与实际情况存在差异,按照权责发生制的原则应重新调整报告期间财务报告的相关数据,因此资产负债表日后调整事项实际上表示报告年度的经济业务处理存在差错,需要通过“以前年度损益调整”科目进行调整。但是会计政策变更引起以前年度损益调整时,并不表示以前年度损益存在差错,仅仅表示以前年度由于会计政策不同而引起的利润差异,因此这种差异只能通过“利润分配——未分配利润”科目直接调整,不能通过“以前年度损益调整”科目进行反映。

需要注意的是,会计政策变更虽然影响以前年度损益,但是并不影响以前年度应交所得税额。虽然会计政策变更对以前年度损益产生影响的同时,往往也影响资产、负债的账面价值,但并不影响这些资产、负债的计税基础,因此会计政策变更后,相关资产、负债的账面价值和计税基础之间的差异发生了变化,从而导致递延所得税资产或递延所得税负债发生变化。

三、会计政策变更累积影响数在所有者权益变动表中的填列

现行财务报表中只有所有者权益变动表反映会计政策变更对年初所有者权益的影响数,但是所有者权益变动表的框架设计是上年金额与本年金额进行对比,会计政策变更累积影响数反映在上年金额中还是反映在本年金额中,对此理论界和实务界都存在不同意见。2014年财政部发布的《企业会计准则第30号——财务报表列报》和2014年中级职称考试辅导教材《中级会计实务》(简称“教材”)第十八章“会计政策、会计估计变更和差错更正”都将其列示在本年金额栏内。笔者认为这种处理方法值得商榷,现以教材中的例子为例,探讨这种填列方法的正确性。

例:甲股份有限公司(简称“甲公司”)20×3年12月15日建造完成并交付使用海上石油开采平台,建造成本为1.2 亿元,预计使用寿命为10 年,采用平均年限法计提折旧。20×9 年1 月1 日开始执行现行企业会计准则,并要求对之前尚未计入资产成本的弃置费用,予以追溯调整。甲公司预计该开采平台的弃置费用为1 000万元,折现率为10%,假定不考虑企业所得税和其他因素的影响。

教材进行如下分析:10 年、年利率10%计算的复利现值系数为0.385 5,因此1 000 万元弃置费用的现值为385.5万元,计入固定资产成本,按10年期限计提折旧,因政策变更补提20×4 ~ 20×8 年折旧额192.75 万元;按复利计算20×4 ~ 20×8 年利息费用合计为235.35 万元,会计政策变更累积影响数为428.1万元;20×4 ~ 20×7年会计政策变更累积影响数为333.11万元。因此,20×9年资产负债表年初数中固定资产项目应增加192.75 万元(原值385.5 万元-2004 ~ 2008 年累计折旧192.75 万元),预计负债项目年初数增加620.85 万元(弃置费用现值385.5 万元+20×4~ 20×8年利息费用235.35万元),盈余公积项目年初数减少42.81 万元(428.1×10%),未分配利润项目年初数减少385.29万元。

需要注意的是,20×9 年所有者权益变动表除了要反映20×9年所有者权益的增减变化情况,还要反映20×8年所有者权益的增减变化情况。为了帮助报表使用者正确分析和评价企业所有者权益的增减变化情况,企业会计准则要求将会计政策变更和前期差错调整对以前年度所有者权益的影响数单独填列和反映。教材提供的解答显示:本年金额栏中会计政策变更引起的盈余公积影响数为-42.81万元、未分配利润为-385.29万元。

在本例中,会计政策变更对20×8年和20×9年年初所有者权益都产生影响,那么企业是否需要分年度反映会计政策变更和重大差错对年初留存收益的影响呢?教材限于篇幅只提供了20×9年所有者权益变动情况,其中会计政策变更的累计影响数为-428.1 万元(其中盈余公积为-42.81 万元),依此类推,20×8 年所有者权益变动情况中会计政策变更对年初所有者权益的影响数为-333.11万元(其中盈余公积为-33.31万元)。笔者认为,这种填列方法无法使得所有者权益变动表保持应有的勾稽关系,如果依据教材思路,在原有数据的基础上,所有者权益变动表应调整变动的数据见表1。

单位：万元

从表1 可以看出,如果按照教材提供的思路编制所有者权益变动表,那么盈余公积、未分配利润项目上年金额栏的本年年末余额与本年金额栏的上年年末余额就会出现不相等的现象,从而破坏了所有者权益变动表不同项目和栏目之间应有的勾稽关系。

那么会计政策变更后,变更当年的所有者权益变动表应如何编制呢?笔者认为,会计政策变更的累计影响数,是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额,对于所有者权益变动表而言,列报前期期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额,实际上就是上年金额栏的会计政策变更项目。由于上年金额栏的本年年末数必须与本年金额栏的上年年末数相等,会计政策变更产生的累积影响数只能填列上年金额栏,本年金额栏的会计政策变更数不需要、也不应该填列,具体见表2。

单位：万元

2015年注册会计师考试辅导教材关于会计政策变更追溯调整的案例的处理方法也值得商榷。该案例指出,20×7年发生会计政策变更,在编制20×7年度所有者权益变动表时,上年金额栏的会计政策变更项目反映20×5年底会计政策变更累积影响数,本年金额栏的会计政策变更项目反映20×6年会计政策变更当期影响数。这种处理方法不恰当之处在于:在编制20×7年度所有者权益变动表时,上年金额栏的综合收益项目已经包括了20×6年会计政策变更当期影响数,如果本年金额栏的会计政策变更项目又反映20×6年会计政策变更当期影响数,就会导致数据上的重复,并且使得本年金额栏的本年年末数也出现错误。因此笔者认为,会计政策变更累计影响数应反映在上年金额栏,本年金额栏不反映会计政策变更影响数。

参考文献

财政部.关于印发修订《企业会计准则第30号——财务报表列报》的通知.财会[2014]10号,2014-01-26.

会计政策变更问题 篇5

随着我国主义市场体制的建立，财务信息的作用日趋明显。定期对外公布的财务报表作为企业财务信息的主要载体，对投资信贷以及经营决策的日益引起各有关方面的重视。从某种意义上说，企业财务信息的质量直接关系到市场经济的有序运作和健康，政策选择则是影响企业财务信息质量的一个重要方面。根据我国《企业会计准则》规定，企业在编制会计报表时应使用一致的会计政策，但会计政策的变更又是被允许的，条件是这种变更能提高会计信息的可靠性、可比性、真实性。然而，上市公司中利用会计政策变更来操纵利润的情况却屡见不鲜，这不仅误导了投资者，更不利于证券市场的规范发展。

财政部颁布的《企业会计准则―会计政策、会计估计变更和会计差错更正》对会计政策的定义是“指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理”。会计政策变更即企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。会计政策变更按变更是否自愿可以分为自发性变更和强制性变更，前者指企业不受外来干预而自愿作出的变更，如影响损益，应直接调整期初收益，但不需要重编以前年度的会计报表；后者指根据、法规、会计准则和会计制度的要求被强制作出的变更，会计处理方法采用追溯调整法。本文就这两种会计政策变更上市公司会计政策变更的真正动机。

一、自发性会计政策变更

自发性会计政策变更是指企业不受外来干预而自愿作出的变更。在自发性会计政策变更下，上市公司主要采用的变更方法有变更固定资产折旧计提方法、变更投资收益核算方法、变更坏帐准备计提方法和变更存贷计价方法等。

1、变更固定资产折旧计提方法。固定资产折旧方法主要有平均年限法、工作量法、加速折旧法（年数总和法、双倍余额递减法）等。加速折旧法是指固定资产计提的折旧费用在固定资产使用早期提得较多，在使用后期提较少，以使固定资产的大部分成本在使用年限中尽快得到补偿。而直线法是以固定资产预计使用年限为分摊标准来折旧费用，各期折旧额相等。变更折旧方法主要是指在固定资产使用早期，折旧方法由加速折旧法改为直线法，这种变更会导致固定资产折旧率的下降，折旧费用降低，利润相应增加。例HNTZ公司从1995年起固定资产折旧由加速折旧法改为直线法，折旧方法变更后，年折旧率综合下降3％，税前利润增加了约966万元。该公司主营业务是制造电冰箱，电冰箱的升级换代较快，电冰箱生产线使用加速折旧法可以真实反映固定资产的损耗情况。因此折旧方法变更的动机显然不是为了提高会计信息的真实性。此外，注册会计师的保留意见称：1995年退回2400万元销售收入未在当年入帐，虚增销售利润265万元。以上两项虚增利润之和1231万元，略大于当年利润总额1214万元。也就是说，HNTZ公司若在1995年不变更固定资产折旧方法，并且将退回销售额按会计制度规定入帐的话，公司1995年已经亏损，至已连续三年亏损，按《公司法》规定早该暂停交易。由于该公司属制造业，制造业的资产构成中，固定资产比重较高，折旧费用在营业成本中占据重要地位，因此降低折旧率对利润的影响较大。

此外，延长固定资产的使用年限（属会计估计变更）同样会导致当期和以后各期固定资产折旧率的下降以及利润的相应增加。一般而言，延长固定资产使用年限，对提升以后各期利润的影响较为持久。例如SNGF公司起，将房屋建筑物的折旧年限由改为40年，将机器设备的折旧年限由改为20年，将运输工具的折旧年限由5年改为10年。由于资料有限，我们无法判断上述折旧年限的变更是否合理，但原先估计的固定资产使用年限与变更后的使用年限竟然相差一倍，原来应提取的折旧额相应减少50％，这50％即成为虚增利润，不能不令人吃惊。根据注册会计师的保留意见，该公司会计估计变更使当期利润增加了1067万元，而该公司当期利润总额为10247万元，虚增利润占利润总额的10、4％，该公司19年度报告中净资产收益率为10、7％，若剔除固定资产使用年限变更而增加的利润，公司当期的净资产权收益率将下降至10％以下而失去配股资格。显然该公司采用了变更固定资产使用年限的方法，人为提高公司业绩，从而使公司享有配股资格。但由于广大投资者不完全了解公司的实际情况，有可能作出错误的投资决策，最终蒙受经济上的损失。

2、变更投资收益核算方法。根据1993年我国会计制度的规定，当投资企业的持股比例小于被投资企业全部股份的25％（已改为20％）时，适合采用成本法记帐。当等于或超过25％时，适合采用权益法记帐。当投资企业的持股比例占被投资企业全部股份由原来25％以下变为超过25％时，会计核算方法应由成本法记帐改为权益法记帐，这种变更使同样能使上市公司的利润由此增加。例FHYZ公司年起，根据会计制度的规定对7家全资子公司长期投资的核算由成本法改为权益法。由于长期投资会计处理方法的变更，当期增加投资收益19万元，当期的净资产收益率为10、08％，若不发生上述变更，则该公司1996年净资产收益率为9、99％，变更的数目不大，变更的影响却不小。长期投资会计处理方法的变更，对当期利润和以后各期利润产生了积极影响。该公司19净资产收益率10、41％，净资产收益率10、05％，会计方法变更产生的投资收益对公司连续三年净资产收益率保持在10％以上，从而为公司具备配股资格作出了贡献。该公司对全资子公司长期投资的核算由成本法改为权益法符合会计制度的规定，本来无懈无击，只是该制度1993年就已开始实施，FHYZ公司直到1996年才改按权益法核算长期投资，似乎很难说会计政策变更与当年净资产收益率达到10、08％只是一种巧合。

由于成本法是以股票投资的实际投入金额作为核算依据，“长期投资―股票投资”科目始终反映股票投资的实际成本，即无论被投资企业经营情况如何，净资产是否增减，投资企业均不改变股票投资帐面价值。而采用权益法时“长期投资―股票投资”科目始终反映投资企业在被投资企业股东权益中所占的份额，即投资额要随着被投资企业股东权益的每一增减变动而作相应的调整。使长期股票投资的帐面价值始终反映投资企业在被投资企业股东权益中所占有的实际份额，被投资企业获得净收益必然导致股东权益增加。因此，将长期投资核算方法由成本法改为权益法，当被投资企业赢利时，能增加投资企业当期利润。这种变更使投资企业即使红利分文未得，也可以根据被投资企业当期盈利，按照投资企业占被投资企业股东权益的份额计算投资收益，计人投资企业当期利润总额。而税法则概括据投资企业是否从被投资企业分得红利以及红利的多少来征税的。因此，在被股资企业赢利的情况下，将长期投资核算方法由成本法改为权益法，一方面可以增加当期利润总额；另一方面可无须为这些增加的利润缴纳所得税，会计方法变更对当期利润总额有影响，但是对现金流量却无影响。

3、其它会计政策变更方法。其他变更会计政策方法，如变更坏帐处理方法和变更存货计价方法，同样能使当期的利润有所增加。

①变更坏帐处理方法。坏帐损失的核算方法有直接核销法和备抵法两种。直接核销法是在某项应收帐款被确认确实无法收回时直接计人当期损益；备抵法则是根据谨慎性原则的要求定期对可能发生的坏帐作出估计，计提坏帐准备，坏帐确实发生时由坏帐准备冲减，不影响当期损益。坏帐核算方法由备抵法改为直接核销法，将虚计应收帐款价值，增加企业的利润。例如STZC公司1996年起不再计提应收帐款坏帐准备，用直接核销法将发生的`坏帐计人当期管理费用，该公司没有披露坏帐处理方法变更对当期利润的影响。并宣称变更理由是公司经营跨行业较多，各行业提取坏帐准备的比例各不相同，已不能从汇总的资产负债表中体现应收帐款与坏帐准备的比例关系。众所周知，由于各行业经营性质不同，坏帐风险亦不相同，故各行业提取坏帐准备的比例各不相同本属正常。至于不能从合并资产负债表中体现应收帐款与坏帐准备的比例关系并不影响报表使用者对坏帐风险的判断，所以变更理由不符合逻辑。在应收帐款较高的情况下，不计提坏帐准备，反而使当期利润失去真实性和有用性。但这种变更使得收入与费用不相配比，坏帐损失的确认期间同相应的赊销收入确认期间不相一致，而且由于直接核销法不计提坏帐准备，应收帐款在资产负债表上是按照全帐面价值而不是预期可变现净值列示，因此这种变更能使本期的利润有所增加。

②变更存货计价。上市公司发出存货的实际成本，可以采用个别认定法、加权平均法、先进先出法、后进先出法等方法进行核算。在物价持续上涨的情况下，存货发出成本的核算由加权平均法改为先进先出法有高估本期利润的效果。例如NYSY公司1996年年报披露存货发出成本的核算使用加权平均法，年年报披露则使用先进先出法，这种变更无疑虚增了变更当期的利润。该公司1997年年报称：1997年年末存货数比1996年下降39、15％，主要转出1997年竣工销售的往年房产开发项目的成本。据1997年年末存货比1996年年末减少了5263万元，其中房地产开发项目减少4884万元，减幅达47、43％，NYSY公司于政策变更的当期实现扭亏。当物价持续上涨时，存货计价采用先进先出法能减少存货发出的成本，增加利润；采用后进先出法则能减少当期利润；加权平均法则是先进先出法与后进先出法的折中。因此在物价持续上涨时期，将存货的计价方法由加权平均法改为先进先出法，具有提高期末存货成本，从而达到虚增本期利润的效果。

二、强制性会计政策变更

强制性会计政策变更是根据、法规、会计准则和会计制度的要求被强制作出的变更。为了使上市公司会计信息更真实可靠，财政部于底发布了《股份有限公司会计制度》补充规定，要求A股公司和境外公司一样，必须提取坏帐准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备和长期投资减值准备，同时将计提坏帐准备的范围扩大到其他应收款。

公司计提存货跌价准备，是将公司年末存货的成本与可变现净值进行比较，当可变现净值低于成本时才计提跌价准备。年末当公司短期投资的市价低于成本时，才计提短期投资跌价准备。而对计提长期投资减值准备要求更严，其规定是如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可收回金额低于帐面价值，并且这种降低的价值在可预见的未来不可能恢复时，才计提长期投资减值准备。补充规定的出台，是要求上市公司通过计提资产损失准备进行“挤压水份”的合理处理，来与国际会计政策接轨。但是，19年报披露结果表明，四项准备的计提，不仅没有像他们原来预料的使公司当年业绩受损，反而成为年利润增长的来源。这些增长的利润主要是通过采用追溯调整法来实现的。例ABC公司按已确定的坏帐准备的计提方法和计提比例，1999年公司应计提1000万元坏帐准备，而按同样的方法和比例，该公司年应计提万元坏帐准备。这表明，该公司1998年的应收款项年末余额或帐龄长的应收款项比1999年的要多。换句话说，该公司1999年应收款项或者所有减少，或者帐龄长的应收款项被追回来不少（因为帐龄长的应收款项的坏帐准备相应较多）。这两种情况都说明公司的应收款项状况大大好转，既然公司1998年坏帐准备已提了2000万元，而1999年应收款项减少（减少意味着追回）或帐龄下降（意味着帐龄长的被追回），1998年多提的坏帐准备当然应该在1999年作为利润回冲进来。这样公司1999年虽然提了1000万元坏帐准备，但利润却增加了1000万元。同样的道理也存在于其他三项计提中。由此可知，四项计提政策执行后，上市公司所受损失会通过追溯调整法在往年分摊，并不是全部累计到1999年。而一些上市公司利用追溯调整法，故意把损失分摊到往年，到1999年再冲回一部分原先分摊的损失，以此来增加1999年的利润。另外“估计”也并非易事，根据规定存货跌价准备将按照成本高于可变现净值的差额提取，长期投资减值准备按照帐面价值高于可收回金额的差额提取。存货和投资的可变现值，以及坏帐准备的计提比例，都属于会计估计的范畴，都只是基于某种可能性而作出的估计，含有不确定性。另外，多数公司存货种类多、数量大、逐项认定存货的可变现值并非易事。又如长期股权投资未经严谨评估也难作定论，加之要追溯调整，还要求对过去某个时点上存货或投资的价值作出估计，这似乎难度更大。既然准确估计的难度比较大，且不确定因素比较多，在估计的过程中，就为人为的调节利润创造了空间。

总之，四项准备的计提给上市公司提供了一定的盈余管理空间，通过追溯调整法来调减以前年度的收益，增加公司净利润和净资产，从而到该年度的“净资产收益率”，一般来说其影响结果会使该指标“走高”。

会计政策变更的目的是为了提高会计信息的真实性和有用性。会计政策变更的披露便于财务报表使用者更恰当地理解企业的财务状况、经营成果和现金流量等会计信息。但从以上分析显示：上市公司会计政策变更的结果均导致当期利润增加，且多对利益攸关的敏感财务指标产生微妙的影响。据此可以说上市公司会计政策变更的动机主要是为了操纵利润，使之达到预定目标（避免亏损使净资产收益率达到10％以上），以满足政府对配股管制或者上市管制的最低要求，或者以此来粉饰公司的会计报表，净资产收益率低于且越接近10％，每股收益低于且越接近零，利用会计政策变更增加当期利润的行为就越多。发达国家证券市场的成果表明，操纵会计政策是一种“低级”的利润操纵手段。因为会计制度规定会计政策变更必须在报表附注中披露，投资者很容易发现会计政策变更对当期利润的影响，所以会计政策变更不会使公司的股价上升，董事会也会在经理人员与业绩挂钩的报酬时，扣除会计政策变更而增加的利润。这种“低级”的利润操纵手段在国外现在已越来越少见，为什么在我国上市公司中“巧用会计政策来包装利润”会被列为首选呢？操纵利润的手法虽然很多，但许多“高级”手法不合法。会计政策变更虽然要在会计报表中公开披露，但只要在会计准则和会计制度允许的范围内选择另一种会计政策；或者根据法律、法规、会计准则和会计制度的要求强制作出变更时选择有利的变更形式，其行为在法律上是无可指责的。现行法律、法规只是关注会计收益数据的计算是否合法，而对于合法而不合理的会计政策变更却无权从法律上进行干预。由于我国正处于计划向市场经济转轨时期，上市公司所处经济环境与发达国家有较大区别。证券市场的正处于初级阶段，投资者还不十分成熟，特别是对于某些财务报告的阅读还不十分全面，比较偏重于一些最常见也最重要的指标，如每股净利润、每股净资产、净资产收益率等，而对于会计报告的其他部分特别是附注部分不十分关注。所以利润操纵行为有“中国特色”也就不足为奇，这就需要国家、监督机构及投资者对上市公司会计政策虚假变更作出积极防范，以提高会计信息的真实性、有用性、可靠性、可比性。

主要文献：

[1]刘永泽，傅荣，崔风鸣。[N]、股份制企业财务会计[M]、东北财经大学出版社，1998年。

[2]蒋义宏。变更会计政策的行为与动机[N]、中国证券报，1999年10月，1767期。

[3]陈朝晖、李若山。四项计提准备为何对利润冲击不大[N]、上海证券报，1792期。

[4]李旭。计提四项准备：不必谈虎变色[N]、中国证券报，2月，1796期。

会计政策变更与会计估计的比较研究 篇6

关键词：会计政策；会计政策变更；会计估计；会计估计变更

《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》将会计变更区分为会计政策变更和会计估计变更，并分别采用追溯调整法和未来适用法，这对于保持会计信息的可比性，发挥了重要的指导作用。但是在会计实务中，有时很难区分会计政策变更和会计估计变更，因此有必要对于二者作一番比较分析。鉴于会计政策变更与会计估计变更分别采用的是不同的方法，区分会计政策变更与会计估计变更更显得尤为重要。

一、会计政策及其变更

（一）会计政策。第一个层次为“原则”层，是指会计确认的原则，即将某一项目作为一项资产、负债、所有者权益、收入、费用或其他要素正式录入会计报表的过程。会计确认包括对资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六大会计要素的确认和借款费用资本化原则，无形资产开发费用资本化原则等。第二个层次为“基础”层。是指会计计量基础，它是将会计原则应用于交易或事项所采用的基础，包括历史成本、公允价值、现值、可变现净值、重置成本等。第三个层次为“方法”层，是指依据会计确认原则，按照一定的计量基础，对会计要素进行确认、计量和报告的方法，它是企业在会计准则规定的范围内所选择的适合于本企业的具体会计处理方法，包括存货计价方法、长期股权投资的成本法和权益法等。

（二）会计政策变更。（1）会计确认原则的变更。会计确认是将交易和事项列人财务报表的过程，因此确认原则的改变必然导致会计要素改变，应当认定为会计政策变更。（2）会计计量基础的变更。会计计量基础是指对会计要素进行量化的价值属性，对于相同的交易或事项如果采用不同的计量基础，也就意味着会计政策发生了变更。（3）会计方法的变更。会计方法是按照特定的会计原则和计量基础对会计要素进行的量化过程。会计方法变更必然导致会计要素数量的变化，因此会计方法的变更也属于会计政策变更。

二、会计估计及其变更

（一）会计估计。会计估计是指企业对结果不确定的交易或者事项以最近可以利用的信息为基础所作的判断。正是由于不确定因素的存在，财务报表中有的项目是不能精确计量的，只能进行估计。会计估计有三个特征：一是会计估计源于会计环境和会计对象的不确定性；二是会计估计是以最近可利用的信息或资料为基础的；三是会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性。

（二）会计估计变更。会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或资产的定期消耗金额进行调整。可见，会计估计变更有两个层次的含义，一是会计估计变更的理由或前提；二是上述前提产生了一定的经济后果。

三、会计政策变更与会计估计变更的辨析

（一）以列报项目是否发生变更为判断基础。会计确认原则的变更必然会引起财务报表列报项目的变化，反过来可以利用财务报表列报项目是否发生变化作为判断会计政策变更的依据。如商品流通企业原来的商品采购费用要求列入营业费用，但是根据《企业会计准则第1号——存货》的要求，应当列入存货成本。列报项目的变化必然是由会计政策变更而引起。

会计估计变更只会引起列报项目金额发生变动，而不会引起列报项目的变化，因此据此可以推断为会计估计变更。

（二）以会计计量基础是否发生变更为判断基础。计量基础是一种选择，而不是会计判断，因此涉及计量基础的变更为会计政策变更，而不是会计估计变更。

（三）以会计处理方法的变更是否涉及不确定性因素为判断基础。如果对会计处理方法的选择不受任何不确定性因素的影响，那么该变更为会计政策变更，不属于会计估计变更。

（四）难以区分会计政策和会计估计变更时的判断基础。当一项会计变更既涉及会计政策变更又涉及会计估计变更时，则按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定，应当将其作为会计估计变更处理。例如由于新技术的出现，某项机器设备的折旧方法由直线法改为快速折旧法，这项变更既涉及到会计估计数额的改变，同时也涉及到会计处理方法的改变，应当认定为会计估计变更。

四、会计政策变更与会计估计变更的案例分析

（一）固定资产折旧方法的变更。固定资产折旧方法的变更究竟属于会计政策变更还是属于会计估计变更，是颇具争议的。折旧方法本身是会计政策，但是由于涉到了对固定资产使用方式变化以及预期经济收益变化的判断，所以既可以认定为会计政策变更，也可以认定为会计估计变更。而按照我国会计政策变更和会计估计变更准则的规定，当一项会计变更难以区分会计政策变更和会计估计变更时，应当认定为会计估计变更。根据《企业会计准则第4号——固定资产》的规定，企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法，而对预期经济利益的实现方式的判断是以最近可利用的信息为基础做出的，这符合会计估计的定义。另外，即使在确认原则、计量基础和折旧方法都确定了的情况下也仍然无法确定固定资产在每一个会计期间的折旧金额，因为每期折旧金额的计算是建立在对固定资产未来使用年限及预计净残值估计的基础之上，即如果不借助于对固定资产预计使用年限和净残值的估计，就无法估计固定资产折旧金额。

（二）存货计价方法的变更。根据《企业会计准则第1

号——存货》的规定，企业可以选择的存货计价方法有先进先出法、加权平均法和个别认定法，准则对于存货计价方法的选择没有任何前提条件。企业选择存货计价方法往往都出于减轻工作量的需要，而不涉及任何会计估计，因而属于会计政策变更。会计估计的存在是会计内在不确定性的产物，无法得到准确的数字而不得不进行估计。而发出存货的计价是能够得到发出存货的入账价值的准确数字的，可以不进行估计，会计方法的变化纯粹是为了减轻会计核算工作量的需要而进行的会计选择。因此，存货计价方法的变更不符合会计估计变更的定义。

五、结束语

对于固定资产折旧变更的属性，国际会计准则的相关规定为：固定资产折旧分摊方法的选择和资产使用寿命的预计，属于判断事项，折旧方法应该定期地加以复核。如果资产经济利益的预期实现方式有重大改变，应当改变折旧方法，这种改变应作为会计估计变更进行会计处理。对于固定资产折旧变更的属性，美国公认会计原则的规定为：改变固定资产折旧方法，例如从直线法改为加速折旧法或者从加速折旧法改为直线法是会汁政策变更。可见，对于固定资产折旧方法变更属性的认识，我国相关会计准则与国际会计准则的规定是一致的，与美国公认会计原则的规定存在一定的差异。也就是说，将固定资产折旧变更认定为会计政策和会计估计都有依据。事实上，有时候企业变更会计政策并不是因为固定资产的使用方式发生了变化或者是因为企业预期经济利益的实现发生了什么变化而需要利用现有的信息对固定资产的折旧方法进行变更或者对固定资产的使用年限和净残值进行估计，而纯粹是调节利润的需要，这样的会计变更不能认定为会计估计变更，因为只有在会计变更能够提供更多相关信息的前提下才允许变更。换言之，没有会计估计变更的固定资产折旧方法变更是不允许的。

参考文献：

[1] 刘莹，黄胜.会计政策变更与会计估计变更辨析[J].商业会计，2011（18）.

会计政策变更问题 篇7

但是, 满足下列条件之一的, 可以变更会计政策: (1) 法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更; (2) 会计政策变更能够提供更可靠、相关的会计信息。而不属于会计政策变更的情形主要有: (1) 本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策; (2) 对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。

会计估计变更, 是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化, 从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。由于企业经营活动中内在的不确定性因素, 使得一些交易或事项不能准确地计量, 只能加以估计。但是, 估计毕竟是就现有资料对未来所作的判断, 而随着时间的推移, 通常赖以进行估计的基础会发生变化, 或者由于取得了新的信息、积累了更多的经验、或后来的发展需要对估计进行修订, 于是便发生会计估计变更。当然, 会计估计变更的依据应当真实、可靠。《企业会计准则第28号———会计政策、会计估计变更和差错更正》 (CAS28) 及其应用指南对会计政策变更和会计估计变更两个概念作出了解释。本文就这两种变更的划分基础做一些分析。

一、会计政策变更与会计估计变更的划分存在误区

CAS28对规范企业会计行为, 增强会计信息的可比性和一贯性、提高会计信息的质量发挥了重要的指导作用。但是, 由于该准则及其应用指南没有明确设定区分会计政策变更和会计估计变更的判断标准, 以致实际工作中一些具体会计事项是属于会计政策变更还是会计估计变更, 人们难以统一认识, 从而影响了会计信息质量和财务报表的可比性。

实际中, 财务人员对以下几个变更的划分还不明确, 存在着疑惑: (1) 固定资产折旧方法的变更是属于会计政策变更还是会计估计变更; (2) 存货计价方法的变更是属于会计政策变更还是会计估计变更; (3) 坏账备抵法的核算由账龄分析法改为余额百分比法是属于会计政策变更还是会计估计变更。

二、会计政策变更与会计估计变更的划分基础

为了解决实际工作中对会计政策变更与会计估计变更界限不清的问题, 财政部会计司于2008年发布了《企业会计准则讲解》, 重新就企业应当如何正确划分会计政策变更与会计估计变更及按照不同的方法进行相关会计处理提出了相应的处理意见。该“讲解”指出, 在具体操作时应当以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更, 作为判断该变更是会计政策变更还是会计估计变更的划分基础。

1. 会计政策变更的判断。

(1) 以会计确认是否发生变更作为判断基础。《企业会计准则———基本准则》规定了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等六项会计要素的确认标准, 这是会计处理的基本条件。一般来说, 对会计确认的指定或选择是会计政策, 其相应的变更是会计政策的变更。会计确认、计量的变更一般会引起列报项目的变更。

(2) 以计量基础是否发生变更作为判断基础。《企业会计准则———基本准则》规定了历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等五种会计计量属性, 这是会计处理的计量基础。一般来说, 对计量基础的指定或选择是会计政策, 其相应的变更是会计政策的变更。

(3) 以列报项目是否发生变更作为判断标准。《企业会计准则第30号———财务报表列报》规定了财务报表项目应采用的列报原则。一般来说, 对列报项目的指定或选择是会计政策, 其相应的变更是会计政策的变更。当然, 实务中有时列报项目的变更往往伴随着会计确认的变更或者相反。

2. 会计估计变更的判断。

根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与该项目有关的金额或数值所采用的处理方法, 不是会计政策, 而是会计估计, 其相应的变更是会计估计的变更。

三、会计政策变更和会计估计变更的划分方法

企业可以采用以下具体方法划分会计政策变更与会计估计变更:分析并判断该事项是否涉及会计确认、计量基础选择或列报项目的变更, 当至少涉及其中一项划分基础变更的, 该事项是会计政策变更;若不涉及这些划分基础变更, 则该事项可认为是会计估计变更。下面举例予以说明。

1. 属于会计政策变更的情形。

(1) 会计确认变更。现行会计准则中将“符合资本化条件的存货发生的借款费用计入存货的成本”, 将“企业内部研发项目开发阶段符合无形资产确认条件的, 确认为无形资产”。上述两项会计政策的变更引起了两项会计处理的变更:一是将按旧会计准则在费用中核算的内容改变为资产, 会计确认发生了变更;二是将“费用”变为“资产”后, 由列入“损益表”变为列入“资产负债表”, 项目性质发生了变化。

(2) 计量基础变更。主要有以下几项: (1) 现行会计准则将“为了近期内出售、回购或赎回的股票、债券和基金等确认为交易性金融资产, 其后续计量按照公允价值计量, 并将其账面价值与公允价值的差额调整留存收益”。此变更中, 先将旧会计准则中的短期投资确认为交易性金融资产;然后将其价值的计量由前期的历史成本变更为公允价值;最后将该资产的账面价值与公允价值之间的差额调整留存收益并反映到损益表中。 (2) 分期付款购买固定资产原来采用历史成本计量, 现在改为公允价值即购买价款现值计量。 (3) 存货的期末计量由历史成本改为成本与可变现净值孰低计量。 (4) 投资性房地产的后续计量由成本模式改为公允价值模式。 (5) 存货、固定资产、无形资产、在建工程、长期投资、委托贷款、应收款项从不计提减值准备改为计提减值准备, 也就是说, 其计量基础由采用历史成本改为采用可变现净值或现值。

(3) 列报项目变更。主要有以下几项: (1) 将企业原来对外出租的房屋和建筑物由固定资产变为投资性房地产, 无疑属于会计政策变更。 (2) 商品流通企业将采购费用由列入营业费用改为列入存货成本, 费用变为资产, 由在损益表中列报改为在资产负债表中列报, 会计确认和列报项目同时发生变更, 所以属于会计政策变更。 (3) 编制合并财务报表, 对合营企业的投资由比例合并改为权益法核算属于会计政策变更。 (4) 企业生产车间 (部门) 发生的固定资产修理费用由列入制造费用改为列入当期管理费用。这项变更将资产改为费用, 同时由在资产负债表中列报改为在损益表中列报, 会计确认和列报项目同时发生变更, 所以属于会计政策变更。 (5) 固定资产计提折旧的范围将原来未使用、不需用的固定资产不计提折旧改为计提折旧, 制度上由否定变为肯定, 显然属于会计政策变更。 (6) 所得税核算方法从应付税款法改为纳税影响会计法, 即资产负债表债务法, 核算方法的变更增加了递延所得税资产、递延所得税负债两个项目, 所以属于会计政策的变更。

2. 属于会计估计变更的情形。

这主要是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化, 从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。

(1) 无形资产的使用年限由不确定到确定, 其自身由不摊销到摊销, 其使用寿命的估计发生了变化, 属会计估计变更。但要区分“固定资产由不计提折旧到计提折旧属会计政策变更”这种情况是由一种确定变为另一种确定, 即对固定资产按规定由不需要计提折旧转为需要计提折旧, 前后两种“确定”的性质发生了变化, 所以是会计政策变更。

(2) 或有事项确认的预计负债因最新证据所进行的调整。

(3) 固定资产折旧方法中, 年限平均法、工作量法、加速折旧法 (包括双倍余额递减法及年数总和法) , 这些方法之间的变更属于会计估计变更。即便预计的使用年限、预计净残值发生变化, 也属于会计估计变更。

(4) 坏账备抵法中的余额百分比法、账龄分析法等方法的互相变换属于会计估计变更。坏账准备由5%的提取比例变更为由企业根据实际情况决定, 也属于会计估计变更。

(5) 无形资产、投资性房地产的折旧 (摊销) 年限、净残值率、折旧 (摊销) 方法变更属于会计估计变更。

(6) 资产减值准备原来按照分类来计提, 现改为按照单项资产计提, 属于会计估计变更。

(7) 公允价值的计算方法, 由合同价格法改为采用未来现金流量的现值计算方法, 或通过其他的估计方法计算, 这种计算方法的变更属于会计估计变更。

四、会计政策与会计估计变更争议的解决

1. 固定资产折旧方法的变更。

企业原采用双倍余额递减法计提固定资产折旧, 现根据固定资产使用的情况, 企业决定改用直线法计提固定资产折旧。该事项前后采用的两种计提折旧方法都是以历史成本作为计量基础, 对该事项的会计确认和列报项目也未发生变更, 只是固定资产折旧、固定资产净值等相关数据发生了变化。因此, 该事项属于会计估计变更。其他提取折旧的方法可参照此分析。

2. 存货发出计价方法的变更。

《企业会计准则第1号———存货》 (CAS1) 不允许企业采用后进先出法核算发出存货成本, 这是对企业存货核算的变更, 其实质是对存货计量基础的变更, 因此该事项属于会计政策变更。

CAS1规定, 企业确定发出存货成本的方法有先进先出法、加权平均法 (包括移动加权平均法) 和个别计价法。因此, 企业根据自身实际情况在以上三种变更计价方法中不论采用哪种计价方法, 都只是对发出存货和结存存货的成本数额产生影响, 而并未使该事项的会计确认和列报项目发生变更, 因此, 该事项属于会计估计变更。

3. 坏账处理方法的变更。

在坏账的处理方法中, 直接转销法废止了, 只能采用备抵法, 该项变更属于会计政策变更。但在坏账备抵法中, 由账龄分析法改为余额百分比法只是坏账准备金数额上的变化, 该事项的会计确认和列报项目都没有发生变更, 因此其属于会计估计变更。

通过上述分析可知, 会计政策变更和会计估计变更划分界限的根本点在于:前者是因交易或事项的处理性质发生了变化才对其所做的变更;而后者是因交易或事项的处理方法发生了变化才对其所做的变更。简言之, 一个是处理性质的变更, 一个是处理方法的变更。

摘要：本文通过对会计政策变更和会计估计变更划分基础的分析, 结合实务中的一些具体会计事项, 对如何在会计事项中正确运用划分会计政策变更与会计估计变更界限的方法提出相关意见。

关键词：会计政策变更,会计估计变更,会计确认,计量基础,列报项目

参考文献

[1].财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2006.北京:人民出版社, 2007

谈会计政策的变更及其会计处理 篇8

会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。包括合并政策、外币政策、收入确认原则和方法、所得税的会计处理方法、存货计价方法、长期投资核算方法、坏帐损失核算方法、借款费用处理方法等等。

为了保证会计信息的可比性，使会计报表使用者在比较企业两个及以上期间的会计报表时，能够正确判断企业的财务状况、经营成果和现金流量的趋势，一般情况下，企业应在每期采用相同的会计政策，不应也不能随意变更会计政策。否则势必削弱会计信息的可比性，使会计报表使用者在比较企业的经营业绩时发生困难。

但是，也不能认为会计政策不能变更，符合下列条件之一，应改变采用的原会计政策：（1）法律或会计准则等行政法规、规章要求变更。（2）会计政策的变更能够提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息。

会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。也就是说，在不同的会计期间执行不同的会计政策。会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的，只是由于情况发生了变化，或者掌握了新的信息、积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。

会计政策变更的认定直接影响着会计处理方法的选择，因此企业应当注意分清以下两种情形并不属于会计政策变更：（1）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。

2 会计政策变更的会计处理

对于会计政策变更，企业应当根据具体情况，采用不同的会计处理方法：（1）企业依据法律或会计准则等行政法规、规章的要求变更会计政策，如果国家发布了相关的会汁处理办法，则按照国家发布的相关会计处理规定进行处理；如果国家没有发布相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。（2）由于经济环境、客观情况的改变而变更会计政策，以便提供有关企业财务状况、经营成果和现金流量等更为可靠、更为相关的会计信息，则应采用追溯调整法进行会计处理。（3）如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，无论属于法规、规章要求变更会计政策，还是经济环境、客观情况改变而变更会计政策，均采用未来适用法进行会计处理。对于会计政策变更，企业除了进行上述会计处理外，还应当在会计报表附注中披露会计政策变更的内容和理由、会计政策变更的影响数、累积影响数不能合理确定的理由以及会计政策变更对当期经营成果的影响金额。

2.1 追溯调整法：

追溯调整法，指对某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时就开始采用新会计政策，并以此对相关项目进行调整的方法。即应当计算会计政策变更的累积影响数，并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目。

如果提供比较会计报表，对于比较会计报表期间会计政策变更，应当调整比较期间各期的净损益和有关项目，视同该政策在比较会计报表期间一直采用，对于比较会计报表期间以前的会计政策变更的累积影响数，应当调整比较会计报表最早期间的期初留存收益，会计报表其他相关项目的数字也作相应调整。其中，会计政策变更的累积影响数，是指变更后的会计政策对以前各期追溯计算的变更年度期初留存收益应有的金额与现有的金额之间的差额。

例如，A公司在95年1月1日对甲公司投资100万元，占甲公司30%的股份，A公司采用成本法核算。98年1月1日起根据新的会计制度，A公司对甲公司的长期投资改为权益法核算，两公司的所得税率均为33%，A公司按净利润的10%和5%提取法定盈余公积、公益金。甲公司95年、96年、97年的税后净利分别为20万元、10万元、30万元。A公司按成本法核算确认的投资收益分别为2万元、1万元、4万元。

以上是由于会计制度发生变化而改变会计处理方法，因而属于会计政策变更。企业应作如下会计处理：

第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数。

第二步，进行相关的帐务处理：

(1）调整会计政策变更累积影响数：借：长期股权投资-甲公司（损益调整）110000。贷：利润分配-未分配利润110000

(2）调整利润分配：借：利润分配-未分配利润16500。贷：盈余公积(110000x15%)16500

第三步，调整会计报表的相关项目。

第四步，按照会计制度规定，对甲公司的股权投资原按成本法核算。

2.2 未来适用法：

未来适用法，指某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项的方法。即不计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益，只在变更当年采用新的会计政策。根据披露要求，企业应计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数。

例如，B公司原对存货采用先进先出法核算，由于物价持续上涨，企业从2001年1月1日起改用后进先出法。2001年1月1日存货的价值为200万元，公司购入存货实际成本为1800万元，2001年12月31日按后进先出法计算确定的存货价值为250万元，所得税率为33%，按先进先出法计算的2001年12月31日存货价值为450万元。

由于采用后进先出法对以前年度的存货成本不能进行合理调整，因此B公司对上述会计政策变更采用未来适用法进行处理。

计算会计政策变更对当期净利润的影响数：采用后进先出法计算的销售成本为：200+1800-250=1750（万元）

采用先进先出法计算的销售成本为：200+1800-450=1550（万元）

两者销售成本的差额为200万元，B公司由于会计政策变更使当期利润总额减少了200万元，扣除所得税的影响，使当期净利润减少200×（1-33%）=134万元。

附注说明：由于物价持续上涨，公司本年度对存货计价由先进先出法改为后进先出法，该项会计政策变更，无法合理确定其累积影响数，因而采用未来适用法，由于该项会计政策变更，当期净利润减少134万元。

摘要：本文介绍了会计政策的含义,条件及变更,以及其处理方法。

滥用会计政策变更及其控制 篇9

一、滥用会计政策变更的表现

由于我国证券市场的发展还不完善, 投资者阅读财务报告时偏重于每股收益、净资产收益率等常见指标, 对其他部分不够关注, 尤其是会计报告的附注部分, 这种疏漏给了上市公司可乘之机。另外, 注册会计师为上市公司出谋划策、滥用职权;会计政策变更方法选择混乱;有些上市公司对会计政策变更的制度、准则理解错误, 执行过程不规范, 更有甚者对会计政策变更有目的的滥用, 给会计信息的使用者、监管者造成严重干扰。

二、滥用会计政策变更的方法

不同的会计处理方法针对不同的会计政策变更情形进行处理。

(一) 变更存货计价方法。

上市公司发出存货的成本结转方法有多种, 例如月末一次加权平均法、个别计价法、先进先出法、移动加权平均法等。结转当期销售成本的金额受不同存货计价方法的影响会有所不同, 期末存货价值越大, 销货成本越低, 期末存货价值越小, 销货成本越高, 其对企业当期应纳税所得额确定的影响可分为四种情况: (1) 当期利润可能因期初存货计价过低而增加; (2) 当期利润可能因期初存货计价过高而减少; (3) 当期利润可能因期末存货计价过低而减少; (4) 当期利润可能因期末存货计价过高而增加。

(二) 变更固定资产折旧计提方法。

固定资产折旧方法主要有加速折旧法 (年数总和法、双倍余额递减法) 、直线法 (年限平均法) 、工作量法等。直线法计算折旧法是以固定资产预计使用寿命为分摊标准的, 各期折旧额相等。加速折旧法 (快速折旧法) 是使固定资产的成本在有效使用寿命内加快得到补偿, 即在固定资产有效使用寿命的基础上, 为加快折旧的速度, 前期多计提折旧, 后期少计提折旧。把折旧方法由加速折旧法改为直线法, 在固定资产使用的早期会导致固定资产折旧率下降, 变更当期折旧费用降低, 利润增加;在固定资产使用的末期, 同样也会达到变更当期折旧费用降低, 利润增加的效果。

(三) 变更减值准备计提方法。

新企业会计准则规定企业必须计提投资性房地产减值准备、固定资产减值准备、存货跌价准备、长期股权投资减值准备、金融资产减值损失、无形资产减值准备、应收账款坏账准备、在建工程减值准备。企业计提减值准备的目的在于更稳健地确认当期收益, 更真实公允地反映财务状况。但新政策本身又带来了上市公司操作利润的“新工具”, 减值准备的计提比例存在较大的可操作性。我国目前正处在经济转型时期, 特殊的体制背景和制度安排, 给不少上市公司提供了操作利润的可乘之机。

三、滥用会计政策变更的控制对策

下面从不同的角度分析如何有效地控制滥用会计政策变更的控制对策:

(一) 从政府角度分析。

目前, 由《证券法》、《会计法》、《企业会计准则》等财经法律法规所组成的会计规范体系不够明确和具体, 甚至存在不协调、不一致的情况。为此, 我们必须进一步完善和规范各种制度和准则, 加大执法和监管力度。 (1) 加快会计制度和准则与国际会计制度和准则接轨的步伐, 促进相关财经法律法规的完善。会计准则具有不完全性, 是各利益相关方相互博弈的产物, 因此应参考国际惯例, 对会计准则中的会计方法和程序尽量减少, 压缩会计政策选择的空间范围; (2) 对《公司法》、《证券法》等有关法律法规进行修改或完善。“三年连续亏损”是上市公司暂停上市的依据之一, 这导致了“微利现象”、“10%现象”、“巨额冲销现象”等, 因此需要对《公司法》、《证券法》中这类条款加以修改完善, 除了把三年连续亏损作为依据外, 还应该对其他指标加以考虑, 比如经营性现金流量指标、企业持续盈余指标等, 以便减少企业的管理层对会计政策进行选择的外在诱因。

(二) 从审计角度分析。

审计作为会计系统的一种重要的监督手段, 是约束会计主体行为的重要机制, 是会计信息最有效和最直接的保障。下面从审计角度分析, 介绍如何通过评价公司的会计政策来合理确信会计信息:

1、评价披露程度。会计规则只对披露的最低限度提出了要求, 这就使得管理人员在披露程度的选择上有相当大的灵活性, 因此在评价企业会计信息披露质量时, 应注意以下几点: (1) 公司的披露是否足以评价其经营战略和效益; (2) 是否已经充分说明了公司的管理和经营状况等; (3) 附注是否足以阐明其会计政策和假设及逻辑关系以及对利润的影响程度。

2、评价会计策略。

当管理人员可以灵活地选择会计政策的时候, 就意味着他们可以在真实地公布企业经济状况或隐瞒真实的经营情况之间进行选择。因此, 在针对如何运用选择会计政策的灵活性对管理人员进行检查时, 可能提出下列问题: (1) 公司的管理当局是否有滥用会计弹性政策的倾向; (2) 公司的会计政策与行业的通用做法是否一致?如果不一致, 是否由于该公司的经营战略和竞争策略具有独特性? (3) 公司过去的会计政策和假设是否符合事实, 等等; (4) 公司是否存在改变其会计政策和假设的现象?若是, 为何改变?改变的结果是什么?对利润有什么影响?

(三) 从公司角度分析。

当前, 由于所有者的缺位、所有权虚化等原因, 国有企业的实际控制者是管理当局, 企业会计的行为可能成为管理当局直接操纵利润的工具。因此, 为提高企业会计行为的准确性和公允性, 应该建立和完善公司治理结构。结合我国当前的经济情况, 我们应从以下几个角度来考虑:

1、股东追求资本收益的最大化和利益各方与管理当局之间通过建立契约关系, 发挥产权制度对会计信息生成过程的规范和界定功能, 是明晰产权为会计信息系统目标的实现创造的两个重要条件。在此条件下, 企业在选择会计政策时, 管理当局可以允许并鼓励企业以交易费用的高低作为参考依据, 同时可以更好地发挥会计准则约束、激励和资源配置的作用。因此, 企业的产权结构应该多元化, 以解决所有权虚化、所有者缺位等问题, 尽可能反映各利益相关方的共同利益。

2、在完善公司治理结构基础上, 对独立董事的监督作用进行强化。首先, 董事会中内部董事与独立董事比例失衡, 独立董事由于人数过少难以发挥其监督作用;其次, 无法消除政府主管部门对企业所做决策的行政干预。因此, 在完善公司治理结构并对经理层实施有效监督方面, 增加独立董事人数是一项重要举措。企业应在独立董事的监督之下, 进行会计政策的选择、会计政策的变更、向利益相关方披露变更的理由和影响等等, 各利益相关方或独立董事有权要求管理当局对所采用的会计政策做出解释或予以调整。

四、结语

本文首先介绍我国企业在会计政策变更中存在的各种问题, 并对问题产生的原因进行了分析, 同时提出滥用会计政策变更的控制对策, 从不同角度进行了阐述。综上, 企业会计政策变更不但关系到信息使用者决策的正确性, 更关系到企业未来的可持续发展。企业应根据长远发展目标, 在会计准则、法规允许的范围内, 会计政策符合企业自身发展需求, 才有利于提高会计信息的质量, 为企业经营目标的实现奠定基础。

参考文献

[1]财政部会计司.新会计准则.2006.

[2]财政部注册会计师考试委员会.会计.2007.

会计政策变更问题 篇10

1.1 多数投资者幼稚

由于我国多数投资者缺乏相应的财务知识, 无法识别会计政策变更对企业价值带来的影响。如果说所有投资者都无法识别会计政策变更对企业长期收益质量的影响, 这是不能令人信服的。机构投资者拥有大量精通财务分析的专门人才, 他们经常会到企业进行调研, 要想他们也不能识破经营者的动机, 是不太可能的。然而机构投资者虽然能够识别会计政策变更对企业长期价值的影响, 但他们正是要利用多数投资者对此的无知来操纵股价以获得更高的收益。

1.2 集体的非理性

我国证券市场投机风气浓厚, 大家在选择股票时并非完全按企业的价值来操作。由于多数人幼稚, 即使有老练投资者知晓会计政策变更的影响, 但他们不能左右市场, 只能按别人的价值标准来交易可能获利。

1.3 会计信息披露制度不完善

我国证券市场发展时间还不长, 各种制度都在完善中, 会计信息披露制度还需不断改进。如会计政策变更对企业的影响并未详细陈述。同时从会计政策变更披露的时间上看, 会计信息披露不及时, 《股票发行与交易管理暂行条例》规定:发生可能对上市公司股票市场价格产生较大影响、而投资人尚未得知的重大事件时, 上市公司应当立即将有关重大事件的报告提交证券交易所和证监会, 并向社会公布, 说明事件的真相。有调查显示, 只有90%左右的公司将会计政策变更信息和当年年度财务报告、中期报告或者其它重要信息如重大投资决策一起公告, 只有10%左右的会计政策变更是单独或与对股价影响相对较弱的信息一并披露的。前种披露方式存在一个会计政策变更行为对公司价值影响被忽略的问题, 投资者特别是一般中小投资者无法对会计政策变更行为对公司价值的影响进行单独评估, 这就无法使他们进行正确的决策。而且, 会计政策变更到年度财务报告公布时才披露, 使人不能不怀疑其是在事后进行收益操纵。即便不是如此, 也没能体现会计及时性的原则。

总之, 由于上市公司的会计政策变更行为会对会计收益产生影响, 这就使其具有信息含量和信号作用。由于投资者特别是中小投资者与公司管理层之间存在信息不对称, 投资者只能通过公司的披露来研读这一会计行为所透露出的信息。因此, 会计政策变更的及时、全面披露就显得非常重要。因此, 要想提高我国市场的有效性, 消除存在的功能锁定现象, 还需从上述几方面着手, 加强对投资者的教育, 完善各种制度, 加强市场监管。

2 合理防范措施

2.1 加强会计政策变更信息的披露

(1) 规范会计政策变更披露的内容, 在研究中我们发现在会计政策变更的披露中存在着一系列的问题, 如会计政策变更项目的分类不统一, 没有充分披露会计政策变更累计影响数;会计政策变更以及影响数披露不集中, 散落在报告的各部分之中。对此我们建议进一步细化具体准则《会计政策、会计估计变更和会计错更正》, 对各类会计选择变更的披露要求作出进一步的详细规定, 对于在此处含糊其辞的报表, 要求其予以改正。同时公司在董事会决议公告中就应对会计政策变更的内容、理由、对会计收益影响数进行披露, 而不能仅仅只提一句公司发生了会计政策变更。在会计报表附注中除了披露会计政策变更对前期和当期会计收益的影响数外, 还应当披露会计政策变更给以后年度会计收益和资产质量带来的影响。同时对于会计政策变更发生的背景应进行详细的介绍, 以便投资者了解会计政策变更发生的合理性, 从而做出正确的反应。 (2) 规范会计政策变更累计影响数的披露格式, 会计准则虽然规定了要披露会计政策变更的累计影数, 但是对于累计影响数的如何披露、以何种的格式披露没有具体的规定, 也没有专门的解释性示范, 在实务中各个公司的做法不尽相同, 建议对于累计影响数的披露格式做出专门的统一性规定。

2.2 积极规范公司治理结构

公司治理结构是会计选择的基础, 是管理者进行会计选择的内部环境, 我国上市公司治理结构中存在着制约机制不够健全和完善的问题, 主要表现在控股股东在人、财、物方面与上市公司分离不彻底, 上市公司决策权过多的集中于控股股东, 导致公司决策的民主化、科学化程度不高, 中小投资者的利益得不到有效的保障;另外还要健全完善独立董事制度, 增强董事会内部的制约机制。我们认为, 股权集中并不一定意味着企业治理效率低下, 但我国实际却是占控股地位的首先是国家股, 其次是法人股。处于控股地位的国家股其真正的所有者主体严重缺失, 导致公司治理结构的残缺, 监控机制难以形成, 这样内部人控制问题就不可避免地出现了, 企业在经营中更倾向于追求内部人收益。解决“一股独大”问题首先必须通过国有股减持等途径逐步调整上市公司的股权结构, 增加不同持有者之间的相互制衡, 现阶段进行的股权分置改革已使得国有股等可以上市流通, 但这也不是就说国有股“一股独大”问题得到了解决;另外还要积极发展机构投资者, 允许和引导基金、保险、养老金机构持股, 使二者同步推进。引入独立董事制度其目的是为了强化董事会的制约机制, 保护中小投资者的利益。独立董事能够站在比较独立、客观、公正的立场上, 质询、批评公司管理层的决策, 以确保公司更好地遵循治理准则。目前, 我们要健全相关的法律法规, 把独立董事制度写进《证券法》、《公司法》中;要给予独立董事必要的权力、责任和利益;确定独立董事的资格标准, 严格规范独立董事的选择和聘用程序。

2.3 扩大利益相关者参与监督会计政策的途径

现代企业是一个多边契约的集合, 虽然大股东、管理者控制着企业的重大决策和日常经营, 但是中小股东、职工、债权人的利益与企业的经营业绩息息相关, 并且承担着不少的经营风险, 根据责任与权力相对等的原则, 它同样应该由参与监督企业经营管理决策的权力。但是实际的情况是, 由于“一股独大”和“内部人控制”, 利益相关者除政府外对企业的会计政策影响甚小。让利益相关者参与或监督企业的会计政策有利于内部控制作用的发挥, 促使管理者做出的会计政策兼顾到各方的利益, 从而使会计政策符合企业的整体目标需要。在目前, 需要积极的探索各个利益相关者参与会计政策的途径, 其实这也是一个利益相关者参与企业经营决策的问题。可以通过公司章程等正式制度来确保每个利益主体能以平等的地位参与公司重大决策, 共同分配企业剩余, 同时又依靠相互监督的机制来制衡各利益主体的行为。确保每个利益相关者都作为一个独立的监督主体, 特别是把职工当作是公司治理结构的主体时, 由于职工在企业的内部, 可以比较容易的观察到管理者的行为, 从而有助于解决信息非对称条件下难以监督管理者行为的难题。

2.4 强化注册会计师独立执业

注册会计师在现代经济中扮演着“经济警察”的作用, 广大投资者必须依据注册会计师提供的审计报告来判断上市公司的财务报告是否可信, 从而做出自己的投资决策。但是, 无论是我国还是国外, 一个个重大的上市公司违规事件大都与注册会计师有着紧密的联系, 注册会计师的独立性和诚信度在社会公众的心目中大打折扣。如果注册会计师能够切实履行自身的审计职能, 将能够有效地制约管理者的不良会计选择行为。要保证注册会计师能够公正执业, 可以采取以下措施: (1) 加快国企改革步伐, 规范证券市场和金融市场, 为保证审计独立性创造一个健康公正的大环境。没有规范的证券市场和金融市场, 审计人员的劳动成果就无法得到社会的认可和监督, 将会影响审计行业的健康发展。 (2) 加强注册会计师的职业培训, 在提高注册会计师执业能力的同时, 强调职业道德教育。拓宽注册会计师的业务范围, 增加事务所的收入来源, 在执行非审计领域的业务可以增强注册会计师的独立性。 (3) 采用长期聘任制。我国的审计约定书通常是一次有效, 每次都要续约, 这样客户就可以不负责任的随意解聘注册会计师, 虽然注册会计师有在股东大会上申诉的权利, 但股东大会多被控股股东所控制。我们可以效仿西方一些国家的做法, 修改《审计约定书》准则, 规定约定书在一定的期限内长期有效, 并在约定书中规定违约的条件和违约的责任。

2.5 积极完善政府信息监管体制

为完善我国上市公司会计信息披露的政府监管体系, 下列两方面的对策措施是十分必要的。 (1) 以贯彻《证券法》为契机, 加快证券市场统一监管制度的建设。《证券法》将中国证监会确立为中国证券市场的主管机构, 必须要以此为原则来理顺整个管理体制。一方面是要妥善处理中国证监会与财政部、中国人民银行等其他国家机关在证券市场监管上的业务分工, 另一方面是要妥善处理中央与地方在证券监管上的矛盾。对《证券法》中操作性不强的条款, 应尽快出台细则予以明确。其核心是要树立中国证监会的权威监管地位。 (2) 尽快充实中国证监会的监管能力。中国证监会权威监管地位的树立不仅需要从外部理顺证监会和其他监管部门的业务分工, 更重要的要尽快充实证监会的监管能力, 以获取真正的市场认可。这种充实至少包括下面两方面的内容:一是要壮大中国证监会的规模。发达国家在其证券市场比较成熟、规范的情况下尚须维持一个规模强大的证监会, 在我国证券市场不太成熟、违规事件频繁的情况下建立一个规模相对庞大的证监会是十分必要的。二是要提高证监会的专业监管能力。证券监管是一项专业性很强的业务, 没有较强的专业能力作保障, 就必然会导致监管的低效率。同时由于中国证监会的高度集权, 对证监会本身的工作进行监管也必须提上议事日程。建议国务院或全国人大对证监会进行定期的工作检查, 以督促其功能的完善和效率的提高。

总之, 当前国内虽已开始会计政策变更的实证研究, 但主要集中在盈余管理和契约动因方面, 对其经济效应, 特别是市场反应的实证研究还很少, 希望本文将对我国证券市场的健康发展具有重要的理论意义。

参考文献

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