“营改增”下企业税收筹划方法与误区

2022-09-10

1 税务筹划的方法

1.1 纳税人身份选择

由于一般纳税人和小规模纳税人的税负高低并非绝对, 纳税人可分别从经营规模和经营类别两个角度入手以达到节税。具体操作上, 计算无差别的增值率或者可抵扣进项物资占销售额比重。假设一般纳税人适用税率为17%, 小规模纳税人征收率为3%。

其实两种方法是辩证统一的。随着增值率的增长, 小规模纳税人具有低征收率的优势;而随着可抵扣的进项占比提高, 体现出一般纳税人进项抵扣的作用。因此, 企业在选择纳税人身份时, 应灵活甄别经营类别, 结合企业的资产、营收等财务状况具体判定, 掌握身份选择的主动权, 同时及时进行合并和分立, 有效减少税收负担。

1.2 经营安排

财政部、国家税务总局重新定义“混合销售”与“兼营”, 并取消了混业经营的概念, 增值税政策也相应调整。本质上, 混合销售的项目之间具有从属关系, 而兼营是各自独立的销售行为。对于混合销售的企业, 可按业务进行合理分拆, 组建独立核算的子公司、分公司, 延伸上下游抵扣链条, 降低集团整体税负。对于存在兼营的企业, 应分别核算适用不同税目和税率的收入, 否则将从高计征, 增加税负。例如, 生产企业生产、销售、进口农机产品, 按13%缴纳增值税;而批发和零售农机产品, 免征增值税。因此, 集团可以成立销售公司, 分割价值链, 先由生产厂将产品卖给销售公司, 再由销售公司对外卖出售, 这样从生产环节到批发环节的增值额免税, 达到节税目的。

1.3 供货商选择

“营改增”后, 供货商分为3种:一是提供增值税专票的一般纳税人;二是可向主管税务机关申请代开专票的小规模纳税人;三是只能提供普通发票的小规模纳税人。在选择进货渠道时, 企业既不能盲目追求报价低, 也不能一味选择抵扣多, 而应综合考虑购货成本和税负。

假设M企业为一般纳税人, 有A、B、C三家供货商可选择, 分别是上述3种类型企业, 采购时可索取17%的专用发票、3%的专用发票和普通发票, 采购的金额加税合计为a、b、c。销售货物的含税销售额为S, 适用税率为17%, 城建税、教育附加费合计为增值税的12%。用差量法分析不同供货商对利润的影响时, 只需考虑不同的进货成本 (含不可抵扣的进项税) 和“可抵扣”的城建税及附加。具体计算如下:

1.4 销售业务

(1) 结算方式选择。税法上销售收入的确定与现实中资金的流入并非同步, 企业推迟纳税义务时间, 争取资金的时间价值, 从而达到节税目的。假设当年4月某企业A向外地客户销售商品, 不含税200万元, 有以下四种收款方式可以选择, 具体分析如下:

可见, 企业选择不同的结算方式会带来不同时间的现金流入和纳税义务, 通常采用直接收款方式, 保持收款与开票一致, 以免垫付税款以及购买方拒付货款的纠纷;预付货款比现货销售和赊销更为有利;采用赊销方式, 应当订立合同, 规范流程, 避免在货物发出但尚未收到货款时缴纳税款。但注意, 结算方式的选择应当符合企业的市场环境和地位, 服从于销售战略。在扩大销售、资金时间价值、税收筹划中寻求整体最优。

(2) 促销方式选择。不同促销方式所适用的税收政策有所差异:折扣、满减属于商业折扣, 按照扣除后的金额来确认销售收入;买赠相同产品属于;组合销售, 将总的销售金额按公允价值比例分摊;买赠不同产品属于视同销售, 按同期同类商品的售价计征增值税;返券按照地方省级税务机关规定, 其中四川允许作为折扣处理。抽奖视同销售, 按同期同类商品的售价计征增值税。在策划促销活动时, 应将税收因素考虑在内, 以优化营销方案。通常, 打折促销比组合销售在增值税税负上有较大优势, 但是利润上却不如组合销售。由于存在诸多未考虑的变量, 无法对哪种促销方式更合理作出结论。但是, 值得注意的是, 在选择促销方式时, 综合考虑税收和利润的因素, 同时采用规定的开票方式, 将销售额和折扣额在同一张发票的金额栏中分别注明, 才能最大限度地享受税收优惠。

2 税务筹划的误区

2.1 过度筹划违规

当企业涉及混合销售, 不同商品或服务存在税负差异时, 企业可能陷入过度筹划的误区。例如, 分拆企业业务过程中, 生产环节到销售环节、运输环节、安装环节之间的产品定价对增值税税负有明显的影响。理论上, 增加低税率环节增值额占比有利于降低整体税负, 于是有的企业故意压低某环节的转移价格, 或者为了降低税负, 将混合经营篡改为兼营行为, 将原本仅是销售货物兼提供安装劳务的一份合同改为销售货物和提供安装劳务两份不同的合同, 同时将收款和入账时间故意错开。这种过度筹划表面上看似“精妙”, 但实际上给企业造成了很大的涉税风险。税务机关有权对不合理的定价进行核定征收, 甚至导致罚款, 反而增加税收负担, 得不偿失。

2.2 侵占他方利益

有的企业则凭借较强的议价能力向下游企业转嫁该成本, 仅仅考虑自身利润最大化, 忽视关联方成本的变化, 破坏了增值税环环抵扣的特点, 不利于全产业的发展。

2.3 缺乏全局观念

有的企业在筹划过程中忽视整体战略和长远发展。例如据规定, 增值税一般纳税人兼营免税项目或者提供非应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额, 应该按销售比例法分摊。但免税一定是最佳选择吗?对于初创期的公司, 硬件投入大、实现收入少, 进项税额多, 转出的进项税额可能比放弃免税后计提的销项税额还大, 选择免税反而增加税负。同时, 公司还要面临抉择:若选择免税, 销售免税货物不能开具专用发票, 可能影响企业的销售;若放弃免税, 则36个月内不得改变。同样, 前文中对纳税人身份、结算方式、促销手段的选择都要从企业发展的整体来综合考虑。

综上所述, 企业在通过税收筹划降低税负的过程中, 首先应当加强对相关政策的理解, 充分考量各项交易所产生的成本和所涉及的税务风险。

摘要：“营改增”从试点到全面铺开, 由于政策尚不成熟、各行各业在业务模式上存在差异以及财务从业人员知识技能的局限, 部分企业在改革后税负不减反增。本文在“营改增”背景下, 从纳税人身份选择、业务安排、采购环节、销售环节的角度简要分析税收筹划方法, 同时指出理论方案存在的局限性, 并提出了三个误区。

关键词：“营改增”,税收筹划,混合销售与兼营,纳税人身份