独立性政府审计论文

摘要：政府审计是对权力的监督和制约，现阶段，我国地方政府审计发展遇到一些问题，其中以审计独立性软化问题最为突出，文章针对地方政府审计独立性软化问题，剖析原因，从多角度提出了解决问题的对策。今天小编给大家找来了《独立性政府审计论文(精选3篇)》，仅供参考，大家一起来看看吧。

独立性政府审计论文 篇1：

我国政府审计独立性的思考

[摘要]审计是一种评价和鉴证业务，对独立性有着特殊要求，国家审计也不例外。内部审计之所以不能取代外部审计就是因为其独立性受限。审计署是我国执行政府审计的部门，属于国务院的下辖单位，主管全国的审计工作。我国政府审计的独立性是比较差的，属于行政机构管辖，这对审计工作的开展有着相当不利的影响，其效能和公信力容易遭受质疑。我国的政府审计机构应该获得更高的独立性，最好能重新设计制度，从国务院独立出来，成为独立的部门，发挥其应有的审计职能。

[关键词]政府审计；独立性；制度设计

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.42.163

审计是一种独立的经济监督行为，通过接受委托，按照事先给定的标准，以特定程序收集审计证据，并将其与给定标准进行比较，最后就证据与标准的符合程度发表意见且把结果传递给委托方。审计的最原始目标是通过提高可信度增加财务信息的价值，这就需要审计人员做到公正客观，不偏不倚（公允），且具有专业胜任能力。而独立性是影响审计人员公正性、客观性的最重要因素。如果失去了独立性，审计将毫无价值，无法增强信息的公信力，外部人的疑虑也无法得到改善。所以，增强审计独立性一直是提高审计质量的重要手段之一，国家审计也不例外。

我国的政府审计隶属于最高行政机构国务院，更像是内部审计，独立性不强，为了使其更加具有公信力和执行力，审计署的独立性应该得到加强，从而能够更好地适应对国家经济运行的监督工作和反馈工作，增强政府财务数据的可信度。

1各国政府审计体制介绍

政府审计区别于民间审计（注册会计师审计），又称国家审计，是指公立的审计机关对政府及其他国营单位的会计账目、监督财政、财务收支真实、合法效益的行为进行独立检查，其实质是对受托经济责任履行结果进行独立的监督与审核。在西方发达国家，政府审计的内容除一般真实性和合法性审计外，正朝着绩效审计（又称“三E”审计，即经济性Economy、效率性Efficiency和效果性Effect）发展。在我国，政府审计包括中央、地方以及行政单位预决算审计。政府审计的目的，一是出于监督国家财政的需求，保证公共预算得到合法、合理、正确的使用；二是通过审计部门的公允性增加政府信用，提高财政透明度，对财务信息做出合理保证；三是揭露违法行为，并为财政管理提供改进措施，充当财经智囊的角色。

政府的公立审计机构的独立性由权力体制决定。根据政府审计机关在“国家机器”的位置，按其独立性从大到小排列，主要有独立型、立法型、 司法型和行政型四种政府审计管理体制，这四种体制各有优缺点。

1.1独立型政府审计

独立型政府审计是指政府审计机关与任何部门都没有隶属关系，它的独立性是四种体制中最高的。在独立性政府审计模式下，审计机关独立于国家立法、 司法、 行政这“三权”，能够独立地履行经济监督的职责。证据取得过程和分析过程不受任何国家机关干涉，得出的审计结果也最公允，监督和制衡力度最高。但是在这种体制下，审计部门在审计过程中与其他部门的沟通成本太高，证据取得过程烦琐，运行费用很高，对国家治理环境也有较高要求。这一体制的典型例子有日本和德国。

1.2立法型政府审计

该体制下，政府审计部门归国家立法机关（如国会、人民代表大会、议会等）节制，由专门的法律规范其运行，因此它受法律保护，拥有很高的权威性和独立性。审计机关可以独立地开展执业活动并将审计结果直接向国家立法机关反映，从而保证对行政部门及其他公立单位实施有效的监督。放眼世界，立法型政府审计是发达国家普遍采用的一种管理体制，这种体制要求国家有健全、独立的立法机关和立法程序。典型代表如北美洲的加拿大、美国。

1.3司法型政府审计

司法型政府审计是指政府审计机关由国家司法机关（如法院、檢察院、警察部门等）管辖，从而具有司法权，能对审计中发现的违法违规事件采取相应措施，属于真正的“实权部门”，独立性较强，目前被南美和非洲一些拉丁语系国家广泛采用。司法型政府审计像是“侦探”，对财务上的“查错揭弊”很在行，但司法型政府审计不太适合绩效审计，无法满足效率至上的现代经济社会需要，逐渐被更优秀的立法型政府审计取代。

1.4行政型政府审计

这种体制下，审计机关只是政府行政部门的一个下属单位，审计机关的工作更多体现的是政府的态度而不是独立的经济监督。独立性在这四种体系中最弱，与其说是政府审计，不如说是政府的内部审计，体现了“大政府”。在政府指挥一切的情况下，适用该体系，典型代表是中国。

2我国政府审计独立性的缺陷

我国的审计署根据1982年12月4 日第五届全国人民代表大会第四次会议通过的宪法第91条的规定，于1983年9月15日正式成立，在国务院领导下，主管全国的审计工作，各省设立有审计厅，这是典型的行政型政府审计。随着经济社会的发展，这一体制存在的诸多缺陷开始显现。

2.1领导体制不独立

地方审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主，行政上受同级政府的领导，这就是所谓的“双重领导制”。该体制在我国政府审计建立之初，有其有利之处，即推行阻力小。但是，随着经济和治理结构的迅速发展，从中央到地方，政府的财权都越来越大，它们不希望受到监督和制约，且试图通过干预审计机构来做到这一点。这样，政府近乎是自己监督自己，影响了国家审计监督职能的充分发挥，制约了政府审计的进一步发展，并使行政模式下的政府审计的独立性缺失明显。

2.2职权受限

目前，我国的审计机关有检查权、调查权、建议权和报告权，还有部分处理权。但由于审计部门没有司法权，所以其威慑力不足，在强制执行方面需要“多部门联合”，也就是说会受制于其他实权部门，审计部门往往就是个“药引子”，不能利用自身权力遏制其所发现的问题继续发展，而要逐级上报，进行多部门协调联动，这会耽误不少时间，也会承受很大的压力，政府审计机构的独立性遭受了巨大挑战。从这里也可以看出，司法型政府审计相比行政型政府审计，在执行力上拥有巨大的优势，可以加强其独立性。

2.3经费不独立

经济不独立则一切免谈。在我国，审计法要求各级人民政府要将审计机关的经费列入财政预算，作为固定的组成部分。审计机构的总经费主要由以下三个部分构成：第一部分是各级政府的固定预算；第二部分是同级财政部门的少量补助；第三部分是同级或上级财政部门划入的专项经费和其他经费，这是最大的资金来源。从这里可以看出，审计部门的经费并不独立于当地的同级政府，也不独立于同级财政部门，这造成了无论是形式上还是实质上的不独立。

2.4人事不独立

在我国，审计署的最高领导人是审计长，由国务院总理提名，人大决定任免，国家主席任命，全国人民代表大会闭幕期间由全国人民代表大会常务委员会决定任免，任期不超过两届，有且只有全国人大有权罢免审计长，副审计长由国务院任免，在重点地区和重点企业设立的审计特派员由审计署直接任命。地方各级审计机关的正职领导人参照国家级的任免规则，由同级政府首脑提名，当地人大决定任免；副职领导人由本级人民政府任免。这种任命方式严重影响了审计部门的独立性，使审计部门受制于行政部门。此外，我国审计法及其实施条例也没有对审计人员的权益、待遇和薪金收入等事项进行详细规定，审计人员得不到法律的充分保护，只能参考一般公务员的标准。

3提高政府审计独立性的建议

我国的政府审计体系为独立性最差的行政型，在当前经济政治条件下不能发挥其应有作用，无法对经济事项进行有效监督。对于像我国这样公有制经济占较大比重的国家来说，审计失败对国家造成的损失将更为巨大。事实上，腐败、效率低下、缺乏监督一直是政府和公共部门及国有企业的顽疾，这与“跛脚”的政府审计有很大关系。下面将针对政府审计独立性缺乏这个问题，从三个方面阐述提高政府审计独立性的可行性建议。

3.1改变政府审计机构地位

在行政型政府审计体系中，政府审计隶属于行政部门，虽然名义上是双重领导制，但即使是最高层级的审计署也不能独立于国务院，因为政府掌握了一把手的提名权和副职的任免权，再加上人大也近乎是橡皮图章，对政府的制衡有限，所以政府审计成了内部审计，导致其缺乏独立性，进而失去了相当的公信力。

所以，政府审计机构应该从政府体系独立出来，最起码是相对独立出来。可以分成三步走战略：第一步，先赋予政府审计机构更大的权力，使其能够拥有一定的执法权甚至司法权，可以对审计对象进行实质的监督和威慑，在关键时刻可以强制执行，为国家主动挽回经济损失，而不是通过多部门联动才能“出击”，使政府审计机构向司法型靠拢；第二步，即政府审计“立法化”，为政府审计完善立法，并将其划归全国人大直接管辖，而不再实施双重领导，国家审计署只向全国人大及其常委会负责；第三步，在地方上，省级审计厅局仍实施双重领导制，但换成由地方人大和国家审计署组成的双重领导制，即省级审计厅局接受审计署的领导，同时也对地方人大负有报告业务，将明面上的政府“影响”消除，提高地方审计厅局相对于地方政府的独立性。

这个三步走战略的第一步相对容易，首先，这是扩大审计部门的权力，至少在审计部门内部是受欢迎的；其次，如果进行快速改革，则其他政府权力部门不会有太大的压迫感，利益似乎暂时不会受到损害，所以阻力不会很大。第二步战略实施起来就比较困难了，其中涉及很多利益纠葛，在地方上推行难度可能很大，因为这等于是砍去了国务院和地方政府的权力“触角”。第三步的难度小于第二步，但地方人大和政府也可能不甘心仅保留“知情权”。

3.2独立财权

当前的审计法将审计部门的经费交由同级政府部门负责，编入行政预算，当然，财政部门会解决一部分，上级的划拨也构成了经费的重要来源。

而只有经济独立了，审计部门才能独立，至少在名义上是如此。审计部门的经费预算应该直接上报审计署和全国人大，审计署的年度预算由全国人大直接审批通过，临时预算由人大常委会审批通过，省级审计厅局的预算由国家审计署審批，并将地方预算与审计署的预算加总上报全国人大，即全国人大及其常委会审批的是整个审计系统的合并预算，避开地方人大，增加审计机构的独立性。但审计部门工作人员作为国家公务员，基本的固定工资和福利可以由地方财政和中央财政共同负责，这一部分作为固定费用由公务员法进行规范，不影响审计机构的独立性。

3.3人事独立

我国政府审计机构的一把手，由同级政府首脑提名，当地人大决定任免，副职领导人由本级人民政府任免，这严重影响了审计部门的独立性。

理想情况是，国家审计署的审计长和副职领导都由全国人大提名、任免（非人大常委会），每一届的任期固定，最多连任两届，审计署派出机构的人事权由审计署自己负责。对于地方审计机构，一把手应该由国家审计署提名，副职可以由地方人大提名，以平衡地方的利益诉求，减少推行难度，但人事任免权由部门内部掌握，即在审计部门内部进行民主投票对提名候选人进行表决，选举出领导班子，同样每一届领导班子任期固定，最多连任两届，从而将提名权和任免权分离，加强制衡作用，平衡各方利益，同时兼顾地方政府审计机构的独立性。这样就可以基本做到人事独立。

参考文献：

[1]陶伦康.政府审计独立性法律制度探析[J].财会月刊，2006（1）：31-32.

[2]崔云，朱荣.政府审计监督与腐败治理[J].财经科学，2015（6）：133-140.

[3]王煊彤，张丽，政府审计存在的问题[J].合作经济与科技，2015（6）：184-185.

[4]纪明辰，许莉，国家治理、经济安全与国家审计：案例与启示[J].江苏商论，2015（6）：57-60.

[5]杜红锋.国家审计质量分析[J].现代营销（下旬刊），2015（5）：118.

[6]蒋琰，原朝阳.我国政府审计独立性缺失问题研究[J].经济视角（中旬），2011（1）：8-9.

[7]杨海林，张集琼.论我国政府审计的独立性[J].全国商情（理论研究），2010（8）：53-57.

[8]杨贺，郭帅.政府审计整改实施机制分析[J].中国市场，2014（12）.

[作者简介]张越（1995—），男，江西财经大学2013级国际市场营销专业。研究方向：工商管理。

作者：张越

独立性政府审计论文 篇2：

地方政府审计独立性软化问题探究

摘要：政府审计是对权力的监督和制约，现阶段，我国地方政府审计发展遇到一些问题，其中以审计独立性软化问题最为突出，文章针对地方政府审计独立性软化问题，剖析原因，从多角度提出了解决问题的对策。

关键词：政府审计；独立性；独立性软化

一、引 言

所谓政府审计，是指国家审计机关对中央和地方政府各部门及其他公共机构财务报告的真实性、公允性，运用公共资源的经济性、效益性、效果性，以及提供公共服务的质量进行审计。其实质是对受托经济责任履行结果进行独立性的监督。我国政府审计包括中央、地方以及行政单位预决算审计。从现阶段政府审计所处的法律地位、拥有的审计资源、审计人员的专业技术水平等各方面看，政府审计已发展到能够对权力监督和制约的水平。但是，目前地方政府审计仍然面临着较为突出的审计独立性软化问题。

二、地方政府审计独立性软化问题

（一）政府审计的领导体制问题

我国国家审计制度总体上属于行政领导型，审计署是全国最高审计机关。我国《审计法》规定：“省、自治区、直辖市、设区的市、自治州、县、自治县、不设区的市、市辖区的人民政府的审计机关， 分别在省长、自治区主席、市长、州长、县长、区长和上一级审计机关的领导下，负责本行政区域内的审计工作，地方审计机关对本级人民政府和上一级审计机关负责并报告工作，审计业务以上级审计机关领导为主，行政上受同级政府的领导。”这种体制在很大程度上与我国国情有良好的相容性和适应性，在运行过程中促进了我国审计事业发展。但是，由于受行政机关的干预和领导，行政领导型的审计职能发挥受到限制，独立性软化。这种双重领导体制的缺陷反映到审计实践中，表现为政府审计机关监督行政机关的行为，又受到行政机关的干预和影响，最终会造成“以权压审”的现象。

（二）政府审计范围和审计职能问题

由于我国审计准则并未对政府审计范围作出明确规定，因此，在我国地方政府审计实践中，主要是根据《审计法》来确定审计范围，对政府机关、国有企业等开展真实性和合规性审计，而经济效益性审计比较少，且经济效益审计局限于揭露管理不善、决策失误造成损失和国有资产流失。政府审计范围狭窄，无法满足我国经济发展对政府审计的新要求，无法适应政府审计的最新发展趋势，不利于我国政府审计的发展。我国政府审计机关的职权包括检查权、调查权、建议权、报告权和部分处理权。 如《审计法》第三十四条规定：“审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为有权予以制止，制止无效的，经县级以上审计机关负责人批准，通知财政部门和有关主管部门暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项，已经拨付的，暂停使用。”这说明审计机关拥有一部分处理权和经济处罚权，但权力小，且受到有关部门的影响和制约，审计职能不能充分发挥。

（三）政府审计人员问题

由于目前法律的不健全，没有建立审计人员的经济赔偿制度，导致审计实践中，审计人员不需承担多少法律责任，审计人员在执行审计业务时，很可能迷失在权力与利益中，难以维护审计的公正与权威。此外，在我国，地方各级审计机关的正职领导人由本级政府行政首长提名，本级人民代表大会常务委员会决定任免，报上一级人民政府备案；副职领导人由本级人民政府任免。即各级审计机关主要负责人的提名和任免，都要由同级政府决定，也就是直接受到被审计单位的控制。政府掌握着审计负责人任免、调动、奖惩等的主要权限，显然很大程度上影响审计人员能否独立地开展审计工作。

（四）政府审计经费问题

《审计法》第十一条规定：“审计机关履行职责所必需的经费，应当列入财政预算，由本级人民政府予以保证。”具体办法是：（1）同级政府以预算的形式核定一定数额的行政经费，以维持正常的人员费用开支和必要的行政办公经费；（2）同级财政部门核定少量的事业补助经费，主要用于弥补行政经费开支的不足；（3）同级财政部门按照审计工作计划拨入的审计办案经费或按财政部有关规定拨入的其他经费，这部分经费要占整个审计经费的一半以上。这种法律制度安排虽然为政府审计机关的经费独立提供了法律上的保证，但由于政府审计履行职责所必需的经费是由本级政府予以保证的，审计机关能不能得到所需经费要由被监督的财政部门决定，因此，审计机关经常在加强监督和经费保障两者之间进行艰难选择，这严重影响了审计工作的顺利开展。

三、解决地方政府审计独立性软化问题的对策和建议

（一）改革政府审计领导体制

我国地方审计机关受到地方政府和上级审计机关的双重领导，这种双重领导体制导致了我国地方审计机关相对于地方政府的独立性没有表现出来，审计机关在人员配备和奖惩、经费来源等多方面受制于地方政府。为加强审计机关独立性，可以实行审计机构的集中领导、统一管理的垂直领导体制，即各级政府审计机构均由国家审计署集中领导、统一管理，在机构设置、人员配备和奖惩、经费来源等方面一律按照自上而下，垂直层层管理的原则。这样，可以消除地方政府的行政干预，保证中央政府的调控力度，同时加强地方政府审计的独立性和公允性。

（二）完善政府审计的法律法规

由于我国政府审计相关法律和准则中对机构设置、审计范围、审计人员职责及审计风险等方面规范的过于笼统，因此需要对现有法律进行修改和完善，以便明确政府审计机关的机构设置、经费来源、审计范围、审计职则以及审计人员的配备和奖惩等内容。首先，应在法律中明确政府审计的范围，具体包括中央和地方政府财政预决算、信贷资金投放、国家掌管的企业集团、重大投资项目、公用建设项目和财政拨款的政府部门和事业单位等方面。为顺应经济的发展，经济效益性审计应成为审计的重点内容。其次，应在法律中具体明确审计机关的职责，审计机关应拥有行政处理权和经济处罚权，以此来促进审计职能的实现，防止审计独立性软化。最后，应在法律中具体规定审计人员的法律责任，即应明确、详细地规定政府审计人员在什么情况下，应承担什么法律责任。在法律责任中应增加对审计人员的经济赔偿责任，以增强审计人员的责任心。

（三）改变政府审计经费的来源

地方政府审计机构的经费来源于本级人民政府，这种经费来源机制制约了审计机构职能的充分发挥。为此，可以采用由审计机关根据职责、任务和计划及定员定额标准编制预算草案，报请上一级审计机关批准，并由国家审计署直接拨付审计经费，上一级审计机关对审计经费的使用情况进行监督管理。这种自上而下的审计经费管理方式，能够避免地方政府利用审计经费干扰审计机关职责的行使，促进审计独立性的实现。

（四）提高审计人员的工作独立性

审计人员是具体实施政府审计的主体，审计人员工作的独立性直接影响到审计结论的客观和公允。因此，首先，各级地方政府应着手大力提高审计人员的素质，审计人员除了具备审计、会计等专业知识和方法外，还需要具备计算机、基建工程、财政金额、政策法规等相关知识和技能，并具备良好的表达和社交能力。其次，改变审计人员岗位的管理体制，通过立法，改变地方政府对审计工作岗位的牵绊和影响，由上一级审计机关直接负责审计工作岗位的调整和审计人员的聘任。实行审计人员定期轮岗制度，加强审计工作岗位的管理和监督，提高政府审计的效率，保证审计工作质量。最后，加强审计人员的继续教育工作，审计对象的特殊性决定了专业知识和查账能力是做好审计工作的基础，审计人员应仿照会计人员实施继续教育制度，继续教育工作应由上级审计主管部门统一实施，继续教育的内容包括财务收支、审计信息化、会计准则、基础建设等方面。通过继续教育，加强审计人员之间的学习交流，拓展工作视野，提高业务技能素质。

参考文献：

[1] 刘家义同志在全国审计工作会议上的讲话[J].审计研究，2009，（1）.

[2] 蔡春，李江涛，刘更新.政府审计维护国家经济安全的基本依据、作用机理及路径选择[J].审计研究，2009，（4）.

[3] 梁素萍.我国政府审计存在的问题与解决对策[J].财会月刊，2010，（5）.

作者：杨利云

独立性政府审计论文 篇3：

政府审计独立性与权威性的历史选择观

政府审计是指一个国家设置审计机关，代表社会公众利益，独立检查监督国家预算执行的真实性、合法性、效益性的审计活动，本质上是对政府履行“受托经济责任”监督的活动。国家性质差异决定着政府职能差异，进一步影响政府审计机构设置，影响其独立性和权威性。纵观当今世界，政府审计有立法型、司法型、行政型、独立型等四种基本模式。独立性始终是审计的灵魂和根基，权威性是政府审计绩效的保障。

一、国家构建理论的历史溯源

（一）先驱者——霍布斯的“自然法契约学说” 托马斯·霍布斯（Hobbes Thomas，1588-1679），英国政治家、思想家、哲学家，是世界上第一个系统论述国家形成起源的思想家。从“人性恶”前提出发，他提出了“自然状态说”，认为人类处于“自然状态”下，野蛮且互相残害敌对，缺乏基本财产权的集体实施制度和交换规则。为保障人类社会的财产权利，随着历史发展和人类进步，出现了一股强大的思想力量，推动人类建立集体行动下的权威性暴力机器——国家。国家是人们为了遵守“自然法”而订立的社会契约所形成的，是一部“人造的机器人”。以此为起点，洛克继承了“自然状态思想逻辑”发展为“平等社会契约学说”；奥尔森继承了“集体行动思想逻辑”发展为“匪帮学说”；巴泽尔继承了“社会契约思想逻辑”发展为“暴力第三方履约学说”，提出了三种经典“国家起源学说”。

（二）洛克“自愿平等的社会契约学说” 约翰·洛克（John Locke，1632-1704），英国哲学家，是英国资产阶级的思想家代表，在其成名作《政府论》中，总结了资产阶级夺权的经验，创造性地提出了立法权、行政权和联盟权三权分立的事项，确立了西方思想史上的“三权分立”理论，是第一个全面阐述宪政民主思想的人，在哲学以及政治领域都有重要影响。洛克以“自然状态”为逻辑起点，阐述了国家和政府的起源，认为人不可能永远是“完全理性”的，人的贪欲可能使他采取同自然法相矛盾、与理性相违背的行为。为保障个人神圣的自然权利，人们必须在一定程度、一定范围内放弃自然状态中享有的执行权和处罚权等权利，通过自愿平等的社会契约交给政治社会，即国家和政府。洛克强调了国家与公民的二元划分，主张区分公共事务与私人事务、政治事务与经济事务，强调私人的财产保护，主张公民拥有对政府的革命权，政府是有限的政府，其权力应限定在最小的程度，政府是立宪的政府，社会契约就是宪法规则。洛克的理论模型从根本上符合西方近现代资产阶级革命“三权分立”的启蒙思想，在一定程度上促进了资产阶级民主革命的兴起，并直接影响了现代资本主义国家的民主宪政和法治原则，并在此基础上建立起了国家权力制衡和分享构架的政治理论基础。依此国家构建理论，结合历史考察，现代英国、美国就是这一建国思想的典型。

（三）奥尔森“集体行动逻辑下的匪帮学说” 曼瑟尔·奥尔森（Mancur Olson，1932-1998），美国马里兰大学教授，“公共选择理论”的主要奠基者。在奥尔森以前的社会科学家一般都做如下假设：一个具有共同利益的群体，一定会为实现这个共同利益采取集体行動。奥尔森却发现：这个假设不能很好地解释和预测集体行动的结果，许多合乎集体利益的集体行动并没有发生；相反，个人自发的自利行为往往导致对集体不利、甚至极其有害的反面结果。奥尔森认为在“自然状态”下，对人们最大的侵害来自于各股流窜的暴力抢劫者（即匪帮）。匪帮具有“理性”，慢慢发现：以税收等形式窃取的财富比流窜抢劫所获取的财富更为丰厚，也更为合理。于是，他们会抓住一块地盘，占地为王，为当地的居民提供和平安全秩序和其他公共物品，形成“常驻匪帮”。“常驻匪帮”获得的收益大大超过了未实施治理前通过偷盗和抢劫所获取的收益。统治比部落更大群体的政府由此兴起，这个政府并不是基于社会契约和自愿交易，而是人们被迫将自然法下的个人权利移交给了“常驻匪帮”——政府。奥尔森从人性贪婪出发，提出国家形成的基础在于以武力争斗的匪帮或海盗，崇尚暴力。纵观历史发展，依此理论解释国家构建的典型代表有：一些非洲原始部落形成的国家，亚洲一些游牧民族组成的国家，我国古代炎黄部落传说和5000多年的封建统治思想根源皆在于此。

（四）巴泽尔“交易履约观学说” 约拉姆·巴泽尔（Yoram Barzel），美国华盛顿大学经济学教授，“产权经济学”理论的奠基者。他从人们之间进行交易和贸易的角度展开分析，假定在人类社会的原始状态中个体之间是独立但非同质的，各自具有自己的“比较优势”，从而使不同的个体之间存在进行“交易”的潜在可能性。巴泽尔把交易分为二类：基于交易各方的相互制约的“自我实施”和与交易无关的“第三方”实施。第三方实施可以分为暴力实施型和非暴力实施型，这是国家与非国家组织的根本区别。长期关系的存在可以使得暴力的第三方凭借长期关系履约更符合“成本效益原则”，当个体之间不存在长期关系时，或者与其他人建立长期关系要花费巨大成本时，暴力方面具有比较优势。暴力方就很容易受到交易双方的委托，成为专业的暴力实施者，以保护交易顺利进行。专业暴力实施者不断积累其权力，导致暴力越来越由专业化人员控制，于是国家和政府产生了。巴泽尔认为：建立集体行动机制是防范保护掠夺的根本，个体通过制定一些措施对暴力保护者的任期、预算和预算的处理方法加以限制。依此理论解释国家构建的典型代表是荷兰、比利时等。

必须说明的是：上述国家形成的历史原因和典型代表国家，仅仅是从历史长河的视角从学理上进行归纳并总结。事实上，每一个国家在历史的成因上，并没有哪一种具体的形成理论或来源依据，也可依据上述理论中的多种因素解释。

（五）马克思“科学社会主义理论” 社会主义国家构建的理论依据是马克思和恩格斯创立的“科学社会主义理论”，是共产主义社会的初级阶段，是以人民民主专政为基础建立的新型政权国家。国际共产主义运动以1871年“巴黎公社”为实践先驱，以列宁、斯大林等领导的前苏联为代表开拓并繁荣发展达到鼎盛，在前东欧萌芽盛开，在上个世纪末期遭受重大挫折。

我国社会主义国家的一切权力属于人民，人民行使国家权力的机构是按照“民主集中制”组成的“人民代表大会”。在按照“先进性”理论武装的共产党执政领导下，由代表广大人民群众利益的代表选举并组成政府，代表人民行使国家政治权力。为防止权力滥用，必须对政府进行监督，这就需要国家审计。国家审计属于党领导下的国家权力机关，具体设置形式是在国务院（中央政府）领导下的审计署（行政型模式），属于国务院的组成部门之一。党对国家的领导有效性在很大程度上，取决于党组织的先进性和各级领导干部的思想政治觉悟。囿于传统的封建思想残余，政府审计工作的有效性和职能发挥，在很大程度上受党和政府领导人个人主观意志的影响很大，相对独立。

纵观世界社会主义运动发展历史，大部分国家都是受前苏联的“高度集中计划经济”影响并模仿，在僵化性思维和体制性矛盾激化达到顶点后，国家进行市场化和私有化改革探索失败，最后逆历史发展规律倒退转型为“资本主义国家”。以前苏联和中东欧剧变为借鉴，深刻反思并重新构建我国政府审计模式，改革我国的国家审计体系，对于巩固社会主义政权，化解社会矛盾具有重大历史和现实意义。

二、国家构建形态对国家审计的影响

基于国家构建视角下，不同的国家，由于构建指导思想不同，其历史文化形态各异，影响政府审计的主要职能与特征也不同。

（一）洛克模型：一种权力监督机制 洛克学说中政府产生及其审计构建如图1所示。

此模型下， 可以得到如下启示性结论：

（1）政府权力来自于公民个人权利的让渡（受托责任）。 为了防止政府权力的无限制膨胀，对个人正当权利造成损害，人们在订立权利转让契约——“宪法规则”（制宪原则）时，设置了各种监督和限制政府权力的制度安排。最重要的一项就是“政府审计”，职能定位于对政府权力进行监督，重点是经济监督，还包括一部分司法监督和行政监督，政府审计的职能和权力由宪法规定。

（2）政府审计的对象是政府所有部门。政府审计的委托人为确保“宪政规则”能够对统治者具有约束力，通过表达公意的议会对政府进行监督，产生了立法型政府审计体制的需求。政府审计机构要独立于政府行政部门之外，还高于政府，最好的形式就是隶属于立法机构——议会（即立法型），代表议会行使对政府所有部门的监督权。

（3）政府审计重点是财政收支监督。政府的主要收入来源于税收，自然法原则是“个人财产神圣不可侵犯”，征税必须取得个人或者由个人选出的代表大多数人意见的同意。如果任意征税，违背建立政府的初衷，人民有权推翻它，推翻政府的形式是以民众投票表决。纵观英美等大陆法系发达国家历史，对政府统治者的控制，一直都是通过对征税权力的约束来实现的。

（二）奥尔森模型：一种独裁统治工具 奥尔森模型下的政府产生及构建模型图2所示：

此模型下， 可以得出如下启示性结论：

（1）政府审计职能定位：协助独裁统治的工具。专制独裁者（国王、皇帝等君主）授权其委任的官員检查下属官员是否忠实履行职责，即为政府审计。虽然政府审计的职能同样是监督受托责任的履行情况，却不代表社会公众，而是作为独裁者的委托人，对其代理人——各级官僚进行监督，政府审计在本质上是“隶属于政府的内部审计”，委托人是独裁君主。

（2）政府审计权威性不足。政府审计的权威性是建立在独裁统治基础上，非基于公民平等自由的社会契约。政府审计体制不存在宪法和议会制度安排，纯粹是政府内部上级监督下级的一种制度设计，通常采用“行政型”政府审计体制。

（三）巴泽尔模型：一种经济监督机制 巴泽尔模型下的国家构建和政府审计产生如图3。

此模型下， 可以得到如下启示性结论：

（1）集体行动机制可以帮助人之间交易履行。巴泽尔用交易成本的范式阐释了私人合约领域与主权国家领域的划分。为节约交易成本，有些合约注定要由拥有暴力比较优势的保护者（政府）来执行；但政府如果凭借暴力比较优势对个体进行掠夺，就会带来福利损失，会损害社会公平正义。防止和解决这个问题的方法就是政府审计，政府审计的委托人是社会个体的集合。

（2）个体通过限制性条件和集体行动保护机制约束政府。这种行动机制就是政府审计，通过议会（或国会等）立法机构发挥作用是最好的一种模式，也可以采用司法型或独立型，政府审计对政府实行独立监督检查权。

（四）社会主义国家政府审计模型：一种相互制衡的权力监督工具 从理论上分析，这种模式实质上可以归根于奥尔森模型，本质区别是：代表国家最高领导机构的共产党和政府公务员必须依靠于高度发达的政治思想素质、统一的崇高远大理想殚精竭虑为人民服务。由于“理性经济人”假设的客观存在，人的“逐利性”本能，加上教育投入和发展模式存在的现实问题，个人政治思想素质还有待提升，一些“腐败”现象还比较突出，国家审计独立性远远没有达到预期目标，处境尴尬，社会质疑不断。

社会主义国家产生和政府审计构建模型如图4：

此模型下，可以得到如下启示性结论：

（1）社会主义国家是依靠共产党领导，发动人民通过武装暴力革命手段，推翻旧社会制度建立起来的。国家是在执政共产党领导下建设的新型国家，人民群众在党的领导下组成各级人民代表大会，人大代表经由全体人民采用一定程序和形式选举产生。各级人民代表大会是国家的权力机关，行使国家权力。政府是通过党的提名，经由各级人民代表大会选举产生。

（2）执政共产党处于领导和建设地位，对国家和政府起着全面领导作用，党的先进性和党员个人思想政治素质决定了国家职能行使和绩效发挥的程度。

（3）政府审计是在政府下设审计部门，负责对政府部门、国有企事业单位、有财政收支的单位进行经济监督，是为了更好的实现国家职能需要。人民政府和政府审计机构都需要接受党的统一领导。

（4）政府审计机构设在政府部门内部，政府审计机构的行政级别与其所监督的机构地位平行（甚至低于被审计的政府部门机构），对其上级政府行政首脑和党组织无法发挥监督作用。为了弥补上述缺陷，党组织设置了各级“纪律检查委员会”和“国家预防腐败局”等党内和政府额外监督机构，由其对党员干部进行人事监督；

（5）由于党组织处于执政党的领导地位，政府审计监督和党组织都缺乏外界监督，其独立性和权威性仅靠党组织（干部和党员个人）、政府的自身素质与自律性行为，在内在逻辑体系上是最大的缺陷，无法弥补。政府审计实际上是一种“自己监督自己”的行为，不符合独立性要求。

三、政府审计模式的独立性分析

（一）政府审计的四种典型模式 政府审计作为一种国家工具，受到各国历史、社会、自然、人文等环境的综合影响，最终发展表现为不同的四种典型模式：

（1）“立法型”政府审计（英美派），隶属于国家立法部门（国会或议会），属于立法性质的监督系列，一般来说，独立性最强。这种模式以英、美、加等大陆法系国家为典型代表，其起源是英法等国的资产阶级民主革命思潮，发端于英国，发展于美国，继承于加拿大。还有大部分原为英属殖民地通过民族解放斗争独立的国家，也沿袭采用此模式。“立法型”政府审计模式是当前大部分国家采用，最普遍的一种模式。

（2）“司法型”政府审计（法国派），属于司法性质的监督系列，拥有独立的司法调查权，可以监督政府各部门的经济活动，独立性较强。这种模式以法国为代表，意大利以及原为法属殖民地的一些拉美独立国家都受此影响而沿袭采用。

（3）“行政型”（或“次行政型”）政府审计（北欧派、前苏联东欧派、中国派），本质上是一种政府内部的审计，由于受政府或部门领导，独立性不强。这种模式以前苏联为代表的社会主义国家采用，包括我国的审计署。按政府审计的隶属关系又可以分为“行政型”（隶属于政府领导，如我国）和“次行政型”（隶属于财政部领导，如瑞典）；

（4）“独立型”政府审计（日本派、德国派），是一种不隶属于立法、司法、行政和其他国家部门的一种特殊的独立形态的政府审计，独立性强。以日本隶属于天皇、德国为代表。为弥补独立性不足，宪法都特别规定了政府审计部门是一个独立的机构，并独立行使相应的政府监督职权。

（二）政府审计的独立性原理 从原理看，独立性是指审计部门和人员能够独立自主、不受外界干涉地对所监督的对象（政府财政收支及政府绩效）进行审计，发表客观、公正的审计意见，包括形式上和实质上的独立两种表现形式。独立性是审计的灵魂所在，是保证审计有效性的最根本动力源泉。

形式上的独立性是指政府审计部门与其他各部门之间的关系是独立的，政府审计可以独立的依照原则对所审计的部门进行审计，不受所审计部门的干涉和影响；实质上的独立性是指政府审计部门的人员和经费与其所审计的政府部门没有经济厉害关系，不受其他单位影响。

显而易见：“政府独立性越强，受到的干扰越少，監督的权威性和有效性也就越强”。立法型政府审计由于可以通过立法手段控制政府组成，独立性和权威性最高；司法型拥有独立的调查司法权，无法控制政府组成，相应的独立性和权威性其次；而行政型（或次行政型）由于有上级行政领导制约，独立性和权威性较差；而专制独裁社会下的政府审计只是国王（或君主、皇帝）为维护其独裁统治的一个工具，早已过时，但其历史遗毒影响依然存在，表现在现代，就是行政型政府审计沦为一个外表形式，国家贪腐盛行。

（三）政府审计形式上的独立性 从形式上看，政府审计部门与所审计监督的对象（政府）之间应该互相独立，是二个独立部门，各司其责。作为监督部门的政府审计机构，形式独立性有如下三个层次：（1）最高的是“高于政府”，即由产生政府的权力机关负责产生政府审计机构，属于“立法型”。按照“三权分立，权力制衡”原则，产生政府的权力机关是议会（或国会），由议会产生政府审计机构；（2）独立性居中的是“与政府地位齐平”，即由独立性或司法性的监督机关产生，属于“独立型”或“司法型”；（3）独立性最低的是“受政府的领导”或“受政府某个部门（如财政部）领导”，属于“行政型”（政府下设审计部门）或“次行政型”（政府的某个部门下设审计部门）。

四种模式中，行政型隶属于政府，次行政型隶属于政府下辖某个部门，在组织机构上层次低，监督级别和层次都比所隶属的部门（政府或财政部）低或同级，权威性和独立性都不符合理论要求，是一种较差的审计模式。我国政府审计（审计署）隶属于国务院，是国务院的组成部门之一，历届政府审计报告出现“年年审，年年犯”现象，软弱无力，形成典型的“橡皮图章”。而立法型政府审计由于隶属于立法机关，直接可以通过国家最高权力机构进行立法监督，立法机关有权弹劾甚至罢免总统的权力，对政府的审计独立性最强。司法型和独立型由于特殊的国情和法律规范不同，一般都在宪法特别规定，独立性也很强，需要依各国具体情况分析而定。

（四）政府审计实质上的独立性 从实质上看，政府审计部门应与所监督的对象没有实质上的经济利益关系。具体表现为：审计部门的经费预算应该与政府部门分开，独立自收自支，并予以实质性的经费来源保障。以美国的GAO为例，其经费独立性为全世界最强的典型，其经费由国会直接单列预算经费，纳入国家预算管理，不受政府预算约束。其审计长（Comptroller General，CG）由国会两院联合提名3位候选人，经总统挑选任命，是一种至高无上的终身荣誉；其任期15年，除非任期发生渎职贪腐或身体原因等例外情况，中途不离职；其待遇终身不减少，相反，其退休后待遇还递增。GAO内部机构和设置全部由CG负责，拥有独立的不受任何单位和个人干涉的独立审计调查权。实际上GAO成为美国政治体制之中一个超然独立的审计权威机构。从美国设立GAO伊始，还没有一位CG由于贪腐等非正常原因离职的例子。

在四种模式中，立法型、司法型、独立型政府审计都由国会或宪法（单列法律）规定单列经费，保证了实质上的独立性，唯有行政型政府审计是由财政部门负责预算并列支经费，其经费受制于国家财政部门，并不能从实质上保证独立性。

四、我国政府审计改革

（一）政府审计模式争议 我国由于特殊的国情，政府审计隶属于国务院领导，在整个审计监督体系上属于“行政型”，本质上是“政府内部的审计”，独立性和权威性缺失。西方国家政府审计体制上已经由宪法做出了科学规定，学术研究主要集中在“如何加强审计独立性和效率性”方面，力争在独立性的本质含义框架内解决审计所面临的问题。我国学术界理论和现实中，对于审计体制形式上尚存争议。

杨时展（1982）以“受托责任观”为基础，认为各级政府审计机关应该独立于各级政府，朝着“取信于民、听审于民”的方向发展。秦荣生（1984）分析了受托责任关系后认为，我国审计署应归属于人大常委会领导。廖洪和余玉苗（1996）认为：一个国家的政治制度对该国的政府审计机关的隶属关系具有决定性作用，社会主义国家的政府审计机关只能隶属于于政府部门。尹平（2001）在分析了我国现行政府体制利弊的基础上，认为我国政府审计改革应该采取渐进改良的方式：审计机关同时采取向人大和政府同时报告工作。项俊波（2001）年在分析了我国政府审计体制形成的历史原因的基础上，对关于如何改革我国政府审计体制的“改良观”、“独立模式观”、“完善现行审计体制观”、“立法模式观”等进行了评价，认为我国政府审计体制应由行政模式向立法模式转变。吴联生（2002）以利益相关者的利益受保护程度作为评价标准，在此基础上建立了政府审计隶属关系的评价模型，运用经验数据对我国政府审计隶属关系进行了分析，认为我国政府审计应该隶属于国务院，改变地方政府审计的双重领导体制为单一的垂直领导体制。

（二）建议：升级成立“大”国家审计部 从国情出发，我国政府审计是党领导下的国家权力机关，学者的各种争论都不能解决“政府审计的独立性和权威性”问题。笔者认为：“独立性和权威性”是发挥政府审计职能的根基，唯有借鉴西方发达国家经验，把加强“独立性和权威性”作为改革之根本出发点，才是科学发展要义。笔者提出改革建议措施是：将党和国家现存四大监管部门合一，即整合“党的纪律监督检查系统”（纪委）、国家“反腐败部门”（国家反贪污腐败局）、“审计部门”（国务院审计署）、“监督部门”（监察部）资源，成立一个综合性的“国家审计部”，直接由党中央领导并开展工作，每年通过各主流媒体和网站在全国范围内公开审计的全部过程，公开审计报告全文，向全国人民代表大会直接汇报，接受全体国民的公开质疑和质询。

党中央总书记、国家主席习近平也深刻指出：“要把权力关进制度的笼子里”。实际上，制约我国审计署发挥作用的重要影响因素之一就是特权思想、部门私利、领导私心在作祟。成立“四部合一”的大审计部后，与我国最高国家权力机关（全国人民代表大会及其常务委员会）和国家最高行政机关（国务院）并行，都服从中国共产党的统一领导，在政治上保持着高度的一致性。而且“国家审计部”的政治级别超越了政府及其所有部门，权威性最高，可以排除各項干扰，集中力量进行政府审计，回归政府审计灵魂：独立性，并保持了独立性和权威性的统一。

参考文献：

[1]陈汉文：《审计理论》，机械工业出版社2009年版。

[2]石爱中、胡继荣：《审计研究》，经济科学出版社2004年版。

[3]文硕：《世界审计史》，企业管理出版社1996年版。

（编辑 园 健）

作者：王章渊