税权划分理性研究论文

2022-04-20

[摘要]厘金，作为晚清政府的一种新的税收制度和重要税收来源，其创制和推行有着深刻的原因，它作为中国近代史上的一大“恶税”，对近代中国社会的政治、经济制度产生了深远的影响。本文拟从厘金制度的产生，厘金制度的弊端，厘金制度的借鉴意义三个方面对厘金制度进行评述。今天小编给大家找来了《税权划分理性研究论文(精选3篇)》仅供参考，希望能够帮助到大家。

税权划分理性研究论文篇1：

税权的行使及其滥用的法律规制

[摘要]目前，法学界对“税权”概念的概括力和抽象性仍存有争议，然而，“税权”概念之于税法，犹如“权利(力)”概念之于理论法学，是重要而真实的。税权理应作为税法规范的价值核心和税法实践的理论起点，税权的“权力”定位使得其分权制衡尤显必要。税权行使的事前规制倚仗纵横细分下的制衡：横向上税立法权与税执法权分立；纵向上中央税权与地方税权并存。税权滥用的事后规制则有正当行使受阻的救济与不当滥用引起的诉讼。

[关键词]税权结构；分权制衡；正当行使；税权滥用

一、关于“税权”概念的认识与争议

“权利(力)”的概念，素为理论法学的基本范畴，但其内涵界定却非常棘手：“法学之难者，莫过于权利(力)也。”只有将“权利(力)”置于特定法律关系中，其内涵才能被清晰揭示。大量法律关系都以复向形式存在，传统部门法如民法中存在人格权、身份权、财产权、物权、债权、知识产权等权利束，行政法中有行政权(力)、行政相对人权利等权利(力)束。与传统部门法相比，税法上的概念更为复杂，专业性更强，其中，尤以税法上的权利(力)问题为甚。“税法学上的许多问题，都可以解释为各类不同意义上的税权如何有效配置的问题。”税权”概念能否成为涵盖所有税法上“权利(力)”的抽象的上位概念，法学界一直存在争议。我国七届全国人大第四次会议通过的《国民经济和社会发展十年规划和第八个五年计划纲要(1991年)》提出了“统一税政，集中税权，公平税负”的税制改革原则，这是“税权”概念初次出现在我国立法文件中。此后，“税权”概念常常在立法文件中出现。

关于“税权”的概念，主要存在以下几种观点：(1)税权是由宪法和法律赋予政府开征、停征或减税、免税、退税、补税和管理税收事务的权力的总称。(2)税权是国家为实现其职能，取得财政收人，在税收立法、税款征收、税务管理等方面的权力。(3)税权具有多重含义：国际层面上表现为税收管辖权，国内法上有广义和狭义之分，狭义的税权就是国家或政府的征税权，包括税收立法权、征管权与收益权。税收立法权包括税种的初创权、修改权、解释权和废止权，并可细分为税种的开征权与停征权、税目的确定权和税率的调整权、税收优惠的确定权。上述观点的共识是：征税的权力是政府诸多强制性权力中非常重要的一种。也有学者不认同“税权”的概念，他们认为，各种税收权利已经相对成型，“税权”概念看似新鲜，实则含混模糊，不仅对税法的发展毫无裨益，反而可能使原本就混乱不堪的概念体系雪上加霜。

讨论“税权”的概念，不妨从“权利(力)”说起，关于“权利(力)”的定义颇多，笔者直接选择通说作为讨论前提：权利是规定或隐含在法律规范中，实现于法律关系中的，主体以相对自由的作为或不作为的方式获得利益的一种手段；而权力则是个人、集团或国家，按照其所希望的方式，贯彻自己的意志和政策，控制、操纵或影响他人行为的能力。权力是一种通过影响他人而取得一致行动，达到某种结果的能力。古汉语中的“权利”一词与正义无涉，并不是一个法律术语。具有法律内涵的“权利”一词是因翻译英文产生的新语词。西方社会中的权利是具有价值判断色彩的词汇，与法律密不可分。“权利”问题在西方现代法学中占据突出地位。有学者认为，“权利”应包含权利、特权、权力、豁免四层含义。

权利可以表达为道德、法律或习俗所认定为正当的利益、主张、资格、力量或自由。美国分析法学家霍菲尔德凭借权利分析理论成为集大成者：提炼出“要求、特权或自由、权力以及豁免”来诠释权利的逻辑结构。其理论框架虽然因为缺乏对权利的价值层面和社会事实层面的关注而为后世学者所诟病，但仅就权利的逻辑形式而言，霍氏理论仍是一座难以逾越的丰碑。我国税法仍然是“征税之法”，其研究重心一直集中在“税权”的分配和行使、税种和税率的设置和调整、税收征管的力度与效果等问题上。这些问题始终围绕这样一个中心：如何让纳税人最大可能地履行纳税义务，即如何实现财政收入增长甚至使其超过预期的充足。“当政府合宪地建立并作为对民生的回应而组成时，它理应成为有效动员和弓I导分散的资源、以精细的工作应对任何突发事件的不可或缺的设置。”

“政府应当做什么是讨论税收和财政的角色时必然涉及的门槛性的问题，因为政府所做的任何事都必须由人民付钱。政府做得事越多，人民要付的钱越多。”公共财政迄今为止对“政府应当做什么”的最佳回应，趋于理性化与民主化的公共财政，体现了市场经济条件下“有限政府”的职能观，旨在提供公共产品、满足民生需求。为何要征税，其正当依据何在，从来都是税法研究和实践中的重要基础性问题。为了实现税收收入最大化的目标，政府总是试图占有更多的社会资源。基于这种利己动机，政府天然地有扩大税权的倾向。尽管政府可以利用税收这种强制性的方式合理剥夺私人财产权，但并不意味着这种权力没有边界。“税权”概念是对掌握在国家、政府手中关乎税收的权力的描述，过分纠缠于“税权”是否能够精要各种税收权利实元必要。笔者亦不赞同将“税权”概念定位为所有税法权利(力)的上位概念，这与行政权无法统领行政法上的权利(力)是同理的。笔者认为，可以将“税权”理解成一种“强制性转移私人经济资源的权力”，“税权”概念是客观存在的，可以将之界定在“征税权”的范围内，这也为“税权”的行使应当在客观限度内提供了合理性支持。

二、税权行使的事前规制：税权法治

各国宪法通常都要求税收必须依据法律进行课征，并且往往对此作出明确的表述，这一以法律保留原则作为理论基础的思想，常被称为税收法定原则。“税收法定”既是税收立法的原则，也是税法解释和适用的原则，预示着税法主体的诸项权利义务以及税法的各类要素都必须由法律加以规定。税收法治的核心实质是税权法治，要求课税要素法定、课税要素明确和依法稽征。财政权与财产权的分离，促成政府与纳税人之间的对立，从而引发的经济、社会冲突迫使税收必须按照宪政的制度逻辑发展。税权既然是来源于人民的权利，其行使必然要符合人民的意愿，接受人民的监督。税收不仅能够维持政府的存在，而且对人民的自由和民主也具有保障作用：“自由和相关的权利也需要成本，赋税就是支付的成本，建立保护权利和执行法律的机构。永恒不变的是，权利使得权力对抗权力。”人们已经形成一种共识：要使得政府与人民之间建立起真正的相互信任就必须建立起一整套行之有效的税权制衡机制，即现代税权应该受到其内在的、合理的、规范的制衡。自20世纪始，现代社会的法治理念经历了从“要求政府依法行政、依法办事”到“防范滥用自由裁量权”的演变。

从应然角度看，征税主体是指国家，但国家作为一个抽象实体，不可能亲自履行课税权，因此，实然角度的征税主体是具体履行征税职能的行政机关，即所谓政府。国家权力既包括政治权力也包括财产权力，但国家在行使税权参与国民收人，取得财政收入，凭借的是政治权力，而非财产权力。虽然人民承认政府

具有强制的课税权力，但是，对政府的课税行为，仍然保留许多表面上的法律约束。所有宪法中的规定，都可以解释为对这种潜在权力的限制。权力滥用的意义是：“一个行政官员，他的行为虽然在他特权之内，虽然遵守形式，虽然没有违反法律，然而行使权力的目的和动机，不是所以授予他这种权力的目的和动机，就是说行政道德所不容许的目的和动机。”“不断有经验告诉我们，每一个拥有权力的人都易于滥用权力。并尽其最大的可能行使他的权威”，而“要防止滥用权力，就必须以权力约束权力”。“税权”概念本身并没有言明应当以何种形式去取得税收。

为使税权行使保证在正常的范围内，必须贯彻税权法治的原则。税权之所以受到限制，正是税权法治的内在要求。在某种程度上说，限制税权，是为了保护纳税人权利的客观需要。“课税权之行使，应依民主程序由立法机关以多数决定为之，并符合税捐法定主义、税捐公平原则与过度禁止原则等宪法意旨，以有效落实纳税者之权利保护。”税收合法性的主要来源在于国家或政府以民主的方式通过税法法律规范的事实，换句话说，税收合法性的根源恰恰在于其民主性。当人们日益认识到税权可能产生负面作用，为了使税权不至于膨胀成一种恣意的侵略性力量，就必然要时时刻刻警惕税权的运行状况，并设定具体的限制规范其运行的过程。通过制约税权，可以使税权的运行过程控制在有效的规范监督下，促使税权在规定的轨道和限定的范围内公正、积极地运行，保证税权的结构不发生倾斜。

衡量一国是否有宪政型财政的关键因素不是其有无宪法或者是否存在基本预算制度，而是应当考虑其基本政治架构安排以及财税制度是否能够在实质上最大限度地保障纳税人的基本权利。一切权力，包括税权都是人民通过宪法的方式授予的；任何个人和组织都不得行使宪法所没有明确授予的权力，社会成员的同意权是政府行使税权的合法性基础。基于民主和法治国家的理念，以税收法定原则为出发点，税权细分在现代国家得到了不同程度的强调和不同形式的实践。税权细分的制度安排和功能结构均突出了“法律保留”原则的特点。在法治化水平较高的国家，税权细分一般通过宪法予以明确规定，或至少存在一个由最高立法机构通过的法律依据。我国税权无论是纵向划分还是横向划分，一直都没有一个统一的、稳定的规则，其实际划分是由国务院颁布的行政法规来规定的。这就使得税权细分的过程较为轻率，且中央政府在税权细分的过程中过于强大，地方政府能够与之博弈的可能性大减。

纵向上，税权可分为中央税权和地方税权。决定各种政府间分配税收立法权最重要的因素是国家结构形式，一个国家的财政结构是分散的或集中的，要视其政体是联邦制或单一制而定，但不是绝对的。大多数情况下，所有税法性要素的立法权不是都赋予某一级政府，而是将其分配在不同层级的政府中。最普通的模式是，中央政府对纳税主体、税基、程序规则保留决定权，但将决定税率的权力与其他各级政府分享。在一些情况下，除了设定税率的权力外，对税基的部分立法权也属于当地政府。对不同政治体制的国家来说，权力下放的范围及其所导致的利弊是不一样的，即不同的分散度适用于不同的国家，没有一个特定的标准。在各国越来越意识到地方政府具有重要作用的今天，财权分散在众多发展中国家和经济转型国家已经成为一种主流趋势，这样可以提高公共服务的供给效率。但与此同时财权分散也可能会带来某些直接的或潜在的效率成本或公平成本问题。

我国自1994年启动的分税制改革实际上就是财政体制的改革，虽然财政分权体制远远未臻完善，但确实已经给我国财政体制带来了很多正面发展。目前，我国财政分权依然具有很强的非规范色彩，政策性、灵活性过强，法律性、稳定性太差。主要表现在：税权高度集中，地方缺乏必要税权，地方财政收支矛盾日益突出，地方没有税权就滥用收费权，且收费规模日益膨胀。

民主通常要求分权，税收法治，进而言之税权法治，正是构建现代法治社会的突破口。“税务官员面对的最为复杂的问题之一是如何决定行政规则在解释和执行税法中的合适地位。”纵观近现代社会法治的发展和税法的变迁历史，税收领域的法治状况确实深刻地影响到整个国家的法治水平。税权的横向细分是指税权在相同级次的不同国家机关之间的分割与配置，据此，税权可分为税立法权与税执法权，前者包括税种的初创权、修改权、解释权和废止权；后者包括税种的征收权和管理权。还有一种观点认为税权的横向细分应指根据其内涵析出诸项权能。因为税收立法所规定的事项涉及人民的基本财产权利与经济生活安排，税法较之其他领域更受宪法基本价值观，特别是基本权理念的约束。这也是要求税法具有高度正义性的原因所在。税立法权与税执法权，可以分别认为属于抽象与具体的税权。在目前税收领域授权立法泛滥的情况下，税立法权与税执法权的界限尤其需要予以清楚区分。

三、税权滥用的事后救济：税权诉讼

税权作为国家拥有的强制要求纳税人为或不为一定行为的资格和能力，本质上属于权力权，与权力权相对的是“责任”，亦即要限制权力权的滥用，必须课以责任的威慑。税权是一项职责性的权利。税权既不能随意放弃或怠于行使，也不能不当行使或者滥用。“权力制约”是一种与国家政治架构和法律运作紧密相关的制度设计。权力的负面作用日益显现，为使其不致成为恣意与滥用的侵略性力量，就必然要对权力运行的目的、范围、方式、程序等进行明确界定，并设定具体的控制或者约束措施。在现代文明社会中，主张权利的最后救济手段是司法途径。司法被认为是社会公平正义的最后一道防线，是对合法权益受到侵害的有效救济，是社会的良心所在。税权正当行使受阻或其滥用都可能引起税权诉讼。无论是依法行政，还是依法治税，都必须通过强化司法权的作用，以实现对行政权、税权的制约。

即便恪守税收法定原则，但当出现税收的确定或征收违法时，若不能提供充分保障纳税人提出的争议或要求保护的权利，税收法定便失去意义。在具体的税收征纳过程中，税权的不当行使或者滥用问题早已得到针对具体税收的确定或者征收的税收行政复议与税收行政诉讼制度的解决。如果不当行使受阻或者滥用的是抽象的税权的话，时下争论不休的纳税人诉讼或许是一个不错的选择。纳税人诉讼，是指人民得就无关自己法律上利益之地方自治团体财务会计上违法之行为，向法院提起诉讼，以加强对政府财政作用的监督。

法律责任是法学范畴体系的基本范畴之一。法律责任是行为人由于违法行为、违约行为或者由于法律规定而应承受的某种不利的法律后果，其认定、归结和执行是法律运行的保障机制。由于税收是国家依法强制、无偿取得财政收入的一种活动或手段，税法实际上属于“侵权”性法律规范，由此，其合法性论证尤显必要，有关税收的争议更是在所难免。对作为公法的税法来说，健全、公正、合理的税收法律责任是税法有效实施的根本保障。解决涉税争议的途径很多，通过法律途径解决一般是指通过税收救济法律制度。税权诉讼不同于一般的税收诉讼，传统的税收争议大多遵循行政复议和行政诉讼的纠纷解决途径。传统的税收争议解决至多能够为税执法权具体行使产生的争议提供纠纷解决途径，而无力于解决抽象的税权争

议，比如中央税权与地方税权的冲突及对税立法权的质疑等。

将“税权”的行使纳入司法审查的范围，是税收法治的应有之义。法律上有所谓公权与私权的划分，而私权的行使受到司法的全面审查较为普遍，公权的行使原则上不受司法审查，税权往往与国家权力挂钩，司法对抽象税权的监督乏力。税权行使的事先规制是分权制衡理论在税法领域的具体贯彻，是“用公权制衡公权”的传统法理。而税权之所以仍在不断膨胀和扩张，其行使并未受到适当的制衡和控制。因为司法审查的缺位，传统的解决税权滥用问题的对策只能是诉讼外的非常规纠纷解决机制。而税权滥用直接损害国家和社会公共利益。从而最终损害私人权益。采用私权制衡公权的方法，就是尝试将税权的行使纳入司法审查的范畴，将可能收到良好的效果。从合理性的角度来说，将税权纳入司法审查范围基本上没有什么障碍。纳税人诉讼实际上就是这样一种制度尝试。

纳税人诉讼是针对纳税人对财政资金的支出。即税款的用途而言的。纳税人纳完税后，就有要求政府提供优质公共服务的权利，如果政府提供的公共服务存在瑕疵，给公众造成损失的话，公众就会通过司法救济要求赔偿；政府将纳税人缴纳的钱花到不是正当的地方，纳税人就可以寻求司法途径来解决问题。这是纳税人诉讼的基本法律逻辑。当税权不当滥用时，必然引起也应当指向税权公益诉讼的纠纷解决机制。传统税法认为，税收制度、税收政策和税收法律从来都是体现政府的意志，政府决定着对什么征税、征多少税、如何征税及税收用于何处。个人的需求偏好与意志对税收征收与使用之类的公共政策问题一般不起作用，传统说法把税收的征收和使用进行了严格的区别，认为纳税人只负有缴纳税款的义务，至于征税和使用则是国家拥有的当然权利。纳税人诉讼的原告是纳税人还是公民，能够通过诉讼监督财政支出的到底是曾经或者将要履行纳税义务的纳税人，还是可以从公共产品中普遍受益的公民等问题都尚未论证。只是赋予纳税人通过司法途径监督财政支出是不够的，公共产品的消费者，即全体公民都应当并且可以成为财政支出是否得当的税权公益诉讼的原告。

税权纵向上分成中央税权与地方税权后，中央政府和地方政府的行为都需要有所约束。对中央而言，应当避免随意更改分权规则；对地方而言，重要的是如何做到不仅享有分权的利益，更要承担分权的义务。中央和地方应当按照共同同意的决策规则来划分税权。当下实施的税收措施很大程度上以这样一种条件为基础，即政府当局不得不努力采取一种只会使多数产生最小抵制或怨恨的方式来筹措资金，这是因为公共开支的预算必须得到这个多数的批准。“”在分权的概念下。中央与地方发生财政收支与权责划分问题时，一个中立、客观委员会的成立是必要的，它既不代表中央，亦不代表地方，而是纯从宪政架构与财政权责均衡的角度来思考制度的更迭。分权使得中央政府和地方政府产生了相互独立的利益诉求，中央政府拥有强大的独立执行力量的同时，完全可以放心地让地方政府拥有更大的自主权。

一个政府，不论其权力来自于人民通过投票表达的明确授权，还是人民的默示同意，都应该是一个可以问责的政府。政府的权力与义务必须平衡，不能要求政府对实际上不能完全自主决定的事物负责任，也不能使政府做最终不必自身承担后果的决策。如果中央与地方税权间发生冲突，可以通过政府间直接诉讼或者通过裁决私人间或私人与政府间的诉讼来间接解决纠纷。理论上说，两种途径都可行，实际上却不尽然。当中央税权与地方税权直接适用于个人，税权间的冲突就很可能以私人或私人与政府间利益纠纷的形式大量表现出来，大多数情况下并不以税权间直接对抗的形式体现。即使像美国这一典型的联邦制国家，其最重要的关于联邦和州之间税权争议的判例，往往不是直接发生在政府间的诉讼j而是通过涉及个人利益的案件或纯粹是私人间的诉讼。政治制度的设计如果让联邦与州政府直接面对面对抗，就会导致国家的危机。对我国来说，随着财政分权的深入落实，出现纵向税权冲突在所难免，虽然不能建构政府间诉讼模式，但完全可以借助间接诉讼达到“定分止争”的目的。

责任编辑：上　林

作者：叶　姗

税权划分理性研究论文篇2：

略论厘金制度的产生、弊端及其对当下的借鉴意义

[摘要]厘金，作为晚清政府的一种新的税收制度和重要税收来源，其创制和推行有着深刻的原因，它作为中国近代史上的一大“恶税”，对近代中国社会的政治、经济制度产生了深远的影响。本文拟从厘金制度的产生，厘金制度的弊端，厘金制度的借鉴意义三个方面对厘金制度进行评述。

[关键词]晚清；厘金制度

清代晚期，厘金收入在国家财政中占有重要地位，是仅次于田赋、关税的第三大财政收入。清朝灭亡后，厘金制度并没有马上被废止，而是被民国政府沿用，并继续在财政中占有重要地位。因此，厘金研究是探讨晚清以来中国政治、经济制度的一个重要课题。

一、厘金制度的产生

根据罗玉东《中国厘金史》可以看出，罗玉东认为，厘金制度的产生是一个偶发事件，它并没有经过事先的酝酿和计划，而是清政府在当时那种极度困难的情况下偶然发现的一种临时筹款的方法。太平天国起义爆发后发展的异常迅速，不过两年时间，太平天国就席卷江南大部分省份，这些省份是清政府财税的主要来源，这就使得本身就财政吃紧的清政府面临更大的财政危机，为平定起义，筹款助饷，解决财政困难，清政府不得已于咸丰三年（1853年）实行了此权宜之计，这是厘金制度形成的表面原因。但是从深层次看，其实是因为清政府早期为了争取民心，采取了滋生人丁，永不加赋的财政体制。所以在财政危机面前，只好采用征商的方法（1）。而傅衣凌则不同意罗玉东的观点。他认为清政府采用的财政政策是中国历史上大多数王朝所采用的，并不具有太多的特殊性，所以厘金制度的出现并不是单纯的因为清政府的财政政策。而是因为鸦片战争后在太平天国运动中清朝社会经济的发展遇到了重大的社会变革，封建经济的崩溃与外国资本输入危机的局面同时摆在清政府面前。为了适应这一变化，迫使清政府无法从田赋、捐献、征商、或发行通货政策等方面来增加收入，以筹措军费，而必须采取这种适应转型期的中国社会经济形态的号称征商而并不一定征商，针对中小生产者的抽厘制度（2）。厘金制度的产生固然与鸦片战争所引发的一系列后果直接相关，但清朝中后期的吏治腐败、地方私征加派的肆行无忌，最终导致中央政府无力驾驭全国的经济局势和政治局势。

二、厘金制度的弊端

首先，厘金征收手续繁琐且漏洞较多，征收厘金的官员多借征收手续作弊。一是侵蚀税收，包括填写联票时大头小尾和卖放、私征、匿报罚款以其收入填饱私囊；二为私索商民，借征收手续而索取规费达12项之多（3）。

其次，厘金制度阻碍了中国商业贸易的发展。厘金这种沉重的数额不定的征收，使中国商民不堪重负，特别是当中国海关操纵在外国人手中，只征华商，不征外商，使土货与洋货相比根本没有竞争力。

再次，厘金征收过重，危害商民，各地税制混乱。征收厘金最初的目的是用于平定太平天國起义，后太平天国被评定，但厘金用于军费仍在70%以上，剩下的也多半被官员中饱私囊基本没有形成有效的财政力量，对国计民生无利（4）。

厘金制度在其创设之初，应该说有相当的的合理性。但厘金制度只是一种地方助饷的临时办法，本应在战事停止后立即裁撤，但由于清政府将其正式确认为新商税，加上初行时，中央政府并未统一筹划，只议定由用兵省份的地方督抚自行“就地筹饷”，因此，“在地方各自为政、厘金征课标准不一以及到处设卡抽厘的形势下，泛滥成灾，给近代中国的政治经济带来种种弊害。”（5）

三、厘金制度的借鉴意义

首先，合并征收机构，节约征收成本。伴随着经济的不断发展国税、地税、财政分设带来的征收成本高（纳税人疲于应付两套机构，也增加了税收成本）、协调难度大、管户交叉、征税交叉等弊端日渐显现。伴随着中国税收征管能力不断加强，信息化水平的不断提高，国地税分设的意义开始不断在贬值，近年来“两会”提案中关于国地税合并的声音也日益增多。现代的税收机构改革应吸取清末厘金征收因机构臃肿而带来成本高昂、效率低下之教训，降低税收征收成本，以提高税务机构的行政效率。

其次，确立税收的法定原则。厘金制度由于课税对象繁多、税率多变、征收程序无章可循且缺少监控等自身弊端，必然会导致人民负担的加重及征收机构的腐败，最终也因其阻碍了经济的发展而在1931年被裁撤。因此，我们今天的税制设计、完善应确立税收法定主义原则，即“税捐之主要构成要件要素（税捐客体、税捐主体、税基、税率）必须以形式意义之法律定之。”同时要取消与“税收法定主义”原则背道而驰的立法机关的“法律保留”及“授权立法”，并对稽征过程中的“行政自由裁量权”进行规制以防止权力寻租及腐败。

再次，明确中央与地方的税权划分。厘金制度破坏了中央与地方分配关系的正常秩序、肢解和弱化了国家职能。为了争夺厘金收入，湘军将领与地方督抚明争暗斗，朝廷与地方争利造成各种浮收加派、苛敛于民的现象，这在本就社会危机严重的晚清更加使得民怨沸腾，裁撤呼声渐高。值得注意的是，1992年我国推行分税制以来，中央与地方的事权划分不清、税权划分不科学、国民收入分配秩序混乱等弊端渐显，亟待完善。“我国在税法和税收政策方面所实行的集权模式，同税权分散的现实是存在距离的，实践中税权被侵蚀、分解是导致财力分散的一个重要原因。”我们今后的税制改革，应该论协调好中央与地方财政分配关系，在税权统一于中央并有利于加强宏观调控的基础上，适度分权，赋予地方以相对自主并与其事权相匹配的税权。

注释：

（1）《中国厘金史》，罗玉东著，商务印书馆1936年出版，第1-10页

（2）《明清社会经济史论文集》，傅衣凌著，人民出版社1982年出版，第273-274页

（3）《中国厘金史》，罗玉东著，商务印书馆1936年出版，第125-130页

（4）《中国财政史》，孙翊刚著，中国财经出版社2003年出版，第315页

（5）《晚清厘金制产生的年代及其社会危害研究》，黄文模，赵云旗，刘翠微著，《现代财经》200年第3期

作者：周晓雷

税权划分理性研究论文篇3：

从地方政府角度看分税制改革

摘要：从地方自治与税权关系的角度，指出赋予地方征税权的必要性，分析了我国赋予地方税收立法权的困难，并提出了从立法层面解决分税制问题的尝试性办法及对地方征税立法的思考。结论是应该从立法层面对地方政府赋予一定的税权，从根本上对中央和地方的税权给予明确划分，解决地方财政面临的诸多问题，激发地方政府在经济发展上的积极性，从而对我国的经济全局助益。

关键词：地方自治；地方征税权；分税制；地方政府财政收入

我国自1994年实行分税制改革以来，对中央政府和地方政府的财政税收范围重新划分。一方面，在一定程度上解决了中央财政困难的问题，造成税收收入上移的态势。从中央的角度讲，税权的集权有利于中央政府根据我国各地区发展不平衡的现实情况重新分配财政收入。另一方面，作为地方政府纷纷陷入土地财政的困境，地方收支严重失衡，地方债务问题突显。与税收收入上移态势形成鲜明对比的是事权的下移，造成地方政府在财政收入上缺乏自主权，催生“通行费”高涨，伴随的是消费品流通环节费用过高，CPI持续上涨，通货膨胀等一系列连锁反应。

所以对分税制进行改革的呼声日益高涨和我国现阶段的社会问题是紧密联系的。本文的观点是，我国应该从立法层面对地方政府赋予一定的税权，从根本上对中央和地方的税权给予明确划分，解决地方财政面临的诸多问题，激发地方政府在经济发展上的积极性，从而对我国的经济全局起到助益。之所以重视地方政府的作用是出于这样一种逻辑考虑：作为国家组成部分的地方政府，乃是我国实现宪政之不可或缺的重要一环，它的财政收入与发挥的政治作用成正比例关系，所以通过对税制的重构，希望它发挥更为积极的作用。

一、税权与地方自治的关系

从宪政角度看，赋予地方征税权具有必要性。与此同时，从我国法律规定来看，赋予地方税收立法权具有一定的困难。在此基础上，本部分分析了影响税收立法的主要原因。

（一）从宪政角度看赋予地方征税权的必要性

宪政乃是这样一种政治体制，它发轫于民主制度，通过宪法的规制，把一国的权力架构、公民的基本权利、财政税收以及内政外交等重大事项确立下来，并在本国范围内受到尊重和践行。它的积极意义就是限制国家权力的滥用和保障公民权利。权利的架构需要层级秩序加以规定，无论是联邦立法与州立法并行、联邦和州并没有层级隶属关系，财政相对独立的美国式的联邦制，还是在财政关系上，联邦政府通过分税制和纵向财政平衡两个主要手段加强对州政府和地方政府的控制，使州政府和地方政府在财政上依赖于联邦政府的德国式的联邦制，抑或是以日本为代表的单一制国家，①均在一定程度上赋予地方政府以财政上的自主权。

之所以授予地方政府税收立法权，有学者认为是基于资源配置和规范地方收入行为的需要。[1]笔者认为上述观点有一定的科学性和合理性，但是更多的停留在经济层面考虑税权下放问题的必要性，而没有考虑到法律层面和政治层面的内容。

从法律角度讲，任何宪政体制都不能缺乏公民的积极参与，或者说宪政体制必须以“民情”为基础，以宪法为手段，并得到一国民众价值观上的广泛认同才有可能变为现实。如果说对法律的尊重和严格遵守是意识层面的表现，那么关于财政收入和支出在中央政府和地方政府之间的分配制度就是实实在在的经济保证。但是，作为的财政收支核心内容之一的税权的作用远不止于此。“除世袭岁收而外，全国岁入概属法律规定下之赋税。由此观之，全国岁入概赖法律而存在；他只是巴力门法案下产物而已。”[2]②“为使联邦政府能够清偿其所付债务，而赋予它以不受限制的征税权。”[3]税赋，无论是国王、贵族院、众民院政治协商的产物，还是联邦政府之职权的行使，其本质上是国家权力划分的一项重要内容。没有税权，则无法谈及国家立法、行政、司法事务的开展，更不能奢谈法制的建立和公民权利的实现。无论是作为公民让渡的权利的一部分也好，还是作为政府，这一公民权利的代理人的存在前提也好，税权都是宪法必然规定的一项国家权力。税权立法归属于中央乃是基于国家这一地域、政治、经济、文化共同体的考虑，由我国中央集权的历史进程决定的。随着改革开放和工业化进程的发展，那种适应于自然经济的政治体制和法律制度已经不能满足现今中国社会的需要。中央的力量难以深入作用到地方的每一个角落。适时地给地方以税权，实际上也就是给予地方更大的自治权，充分发挥地方的主动性与积极性，促进地方的发展。例如有学者指出：“中央与地方权力与利益关系的频繁变动，不仅损害了地方的积极性、主动性，而且不利于中央与地方良性互动关系的形成。从另外一个层面来看，这也影响了我国宪政建设的进程。”[4]这是因为，宪政的本质特征是“自治”，乡镇的自治、州县范围内的自治，省级范围内的自治，范围逐渐扩大。但是归根结底是保障公民权的行驶能够通过逐层过渡到参与国家事务。由此观之，作为介于公民与国家之间权利桥梁的地方权力机关的作用就尤其突出。没有他的重要作用，公民权利的行使就会是虚无飘渺的空中楼阁。所以，只有保障地方拥有税收立法权，才能因地制宜，适应不同地区的独特政治、文化、经济需要，一方面自下而上地培养公民权利观念，另一方面从法律制度上推进这种自治的践行。

从政治角度讲，政治制度总是需要法律给予确认和保障的。中央和地方存在不同的利益格局。通常说来，中央和地方有两种理想化的关系类型，即合作关系类型和代理机构类型。[4]笔者认为，虽然上述两种理想化的关系类型在现实生活中并不完全独立存在，但是建立在利益冲突现实之上的社会存在是不能忽视的。即使避开纷繁复杂的权能归属不谈，国家和地方的利益冲突也是长期存在的，因为他们各自的出发点不同，并且不能脱离权力在本质上是扩张的论断。在这种矛盾冲突中，我们既希望维护大国的主权和尊严，又希望加强地区事务自治的过程未免艰难。但是，财政税收的规制能够在一定程度上满足这一愿望。因为公民的权利和义务应该对等，国家亦如此，他的权力和责任也应该对等。如果我们把权力全部让渡给国家，而作为处于权力层级的地方担负更多的责任，显然违背权责明确的原则，难以实现宪政。有鉴于此，事权和财权应该相匹配。由于省以下体制改革的深化并未取得明显进展，财权与事权的划分出现了相背离的局面。省以下政府层层向上集中资金，基本事权却有所下移，特别是县、乡两级政府，这在很大程度上加剧了基层政府财政困难。形成财权层层集中，事权纷纷下移的背反格局。这不仅造成地方行使事权的困难，更容易滋生乱收费、乱摊派的弊政，从而危害人民的根本利益。所以赋予地方税权，不只是从根本上解决中央和地方财政问题的方法，更是关系到公民切身利益的大事。从市场经济的角度讲，一方面，“在市场经济体制中，市场中的主体是多元化而不是一元化的，主体利益的分配是市场化而不是指令化的；另一方面，市场是统一的，但市场的发育程度却不可能同步，因此，高度甚至过度的中央集权必然导致国家利益完全取代地方利益，致使地方完全被动依附于中央而成为一潭死水，阻碍市场经济的健康发展和社会生产力的极大提高。”[5]但是，从我国现阶段的法律规定来看，赋予地方税收立法权还存在一定困难。

（二）从我国法律规定看赋予地方税收立法权的困难

一方面，截止到2002年，我国20多个税种，由全国人大立法制定的税法只有两个：《个人所得税法》和《外国投资企业和外国企业所得税法》；在程序法方面仅有一部《税收征管法》。除此之外的增值税、消费税、营业税、关税等都是通过国务院制定的条例规定。[6]虽然近些年来我国也陆续通过一些法案对税收法律进行调整，但是都没有能够从根本上解决税收来源分配失衡的问题。中央通过转移支付方式支持地方建设，例如，加大对基础设施、教育、农村和西部地区的投入，都起到了积极的效果。我国今年的中央财政收入为4万亿元，赤字为8000亿元，试想在这种情况下很难让中央有足够的资金支持地方基层的财政支出。要想改变地方财政困难的局面，只有通过法律手段重新明确划分地方和中央的财权。但是，根据我国《宪法》的规定，全国人民代表大会和全国人大常委会的职权内均没有对税收权力给予明确的规定。在《国务院关于实行分税制财政管理的决定》明确规定：“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央，以保证中央政令统一，维护全国统一市场和企业平等竞争”。据此规定，税收立法权高度集中于中央，地方无税收立法权。由此确立了我国高度集中的税收立法体制。[7]由此可见，全国人大和国务院均具有税收立法权。如果根据主权在民原则和法律保留原则以及税收在国家结构中的巨大作用，则应该确定税权的立法主体在全国人大，国务院不具有税收立法权。这一点从我国《宪法》第85条对国务院的定位中也有体现：“中华人民共和国国务院，即中央人民政府，是最高国家权力机关的执行机关，是最高国家行政机关。”换句话说，权力机关和它的执行机关同时具有征税权明显违背立法原则。

另一方面，从我国《立法法》法第8条规定：“下列事项只能制定法律：……（八）基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度……”第9条规定：“本法第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常委会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规。”针对这一规定，学者们有不同的理解。

叶必丰教授认为，国务院对分税制立法，既没有宪法上的依据，也没有授权法上的依据，税收立法权仍然属于全国人大。[8]也有学者认为，《立法法》作为规范全部立法事项的基本法律，不可能就全部税收立法权限划分问题都作出明确、具体的规定，从保护公民权益和保证国家宏观调控需要出发确定税收基本制度为法律保留事项，并适当考虑财政联邦主义的客观需要，允许其他立法主体介入非税收基本制度，为今后扩大地方税收立法权在法律上留有一定的余地，应不失为是《立法法》的圆通之处。[9]笔者赞同叶先生的观点，即从立法保留原则和法治的要求，如果宪法没有明确的规定，那么立法权归全国人大行使。

（三）影响税收立法的主要原因

首先，从中央的对分税制实行的态度看，虽然持肯定态度，但是就税收立法权来说，还是希望维持征税权力集中在中央的。前任总理朱镕基在清华大学百年校庆与师生座谈时，列举数据并发表观点认为中央通过税收返还将财政收入的大部分给了地方，加上地方政府的土地收入，地方政府没少拿钱。[10]朱总理对分税制持肯定态度，对地方收入在全国财政收入中的比例逐年提高也提出了自己的看法。这种说法笔者并无异议。但是，需要补充一点，这段话也从另一个角度揭示了中央和地方在财政收入分配上存在着矛盾。站在中央的角度上看，实行分税制改革后，相较于分税制改革前，地方财政收入明显增多是不容置疑的事实。然而中央在事权逐渐下移、财权逐渐上移的过程中仍然通过高度集中的征税权和管理权占有财政收支的优势。例如，中央与地方在共享税的分成上仍然保持绝对的权威，试举一例，增值税中央分享75%，地方分享25%。[11]地方财政虽然逐年增多但是仍然摆脱不了政府财政入不敷出的窘境。究其原因是税收立法权归于中央，地方政府缺少话语权，加之转移支付目的不明确，缺少监管，由此弊端丛生，经济评论家叶檀将之概括为三点：财政蛋糕越切越碎；跑部钱进与部门利益争夺并存；“跑冒滴漏”情况普遍。[10]基于宏观调控和中央等部门利益的考虑，从我国单一制的国家结构出发，中央不愿意赋予地方以税收立法权有其必然性。

其次，从历史的角度讲，我国曾长期处于中央集权的统治下，中央对地方的控制首先是经济上的，次之才是政治上的。因此滋生出的权力欲极大，其扩张性仍然影响着当代中国社会。但是我国正经历工业化，殊不同于农业化的一点就是公民意识的觉醒和公民自治的需要。所以地方事务逐渐增多，财政支出如果难以跟上这一趋势，势必影响地方处理政务的能力和公民意识的培养，结果就是民主进程的缓慢和法治国家建立的困难。正如荆知仁先生所说：“如果只是模仿一种外来的政治文化，其形貌易得，其精神则难求。当一种政治文化的相关基本信念，未经过有效性的社会化过程，升华为人生或日常生活的基本信念之前，其形貌性的制度，是很难产生预期性的功效的”。[12]可见，税收权的作用不单是制度性的规定国家权力和义务的财政来源，也关涉每一个公民的切身利益。作为权利主体的公民永远是零散分布，对于税收不可能有一致性表达，这种一致性只能在一个群体中存在，即利益共同体。“利益多元，不同利益集团要有各自不同的代表者，各种代表者都有机会在议会的立法过程中一争高下，在税收标准和财政预算的审核以及对政府的监督中大显身手，这些都是确保基本的宪政秩序得以存在的前提条件”。[13]税权与宪政的实现密切相关。

再次，信息公开问题仍然是赋予地方税收立法权的障碍。这里的信息，仅指关系公民权利的立法、行政、司法信息的公开透明，严格意义上讲更偏重于行政信息的公开。③税收的来源和去向不仅关乎民众对所纳税款的知情权，也关系到他们对政府的信任程度。仅仅在一个时段对某种政府支出进行公开，例如最近进行的“三公”经费的公开，不能长时间起到宪政国家政府的作用。

最后，公民的参政程度也是税收立法过程中的一个问题。有观点认为，我国公民的参政程度低是因为其参政热情不高，受根植于我国精英统治的政治文化传统影响。笔者认为公民参政难是由于政治制度设计不尽合理。一方面，在选举层面上，我国实行县级以下权力机构的普选，但是在基层选举中，民众很难对所选代表有足够认识，对他们在政治、经济、文化等方面的主张也很难有所了解，陪绑现象严重。试想，缺少自治精神的基层选举就欠缺参政精神，人们对国家立法的参与程度差强人意也就顺理成章了。另一方面，我国法的现代化进路是外源型，区别于内发型进路的重要一点就是具有反复性，仅仅设计合理的法律制度还远远不够，唯有和本土文化结合，深植于公民内心，进而影响国家权力机构和行政司法机构的行为才能达到制度的预期效果。

综观我国现状，给予地方政府税收立法权似乎极其困难，但是无论是法学界还是经济学界，均倡导适当给予地方税收立法权，只是在地方税权的大小方面存在差异。例如，朱大旗先生就认为：总体上中国应实行中央集中税权的模式，但应向地方有一定程度的分权。[11]刘剑文先生则主张：划分中央与地方财政收入的范围应该遵循事权与财权相结合的原则。[14]笔者认为，可以通过制度性的管理和监督，将税权赋予地方权力机关，至于赋予其税收立法权范围的大小，应该取决于对地方财政支出的精确核算基础之上，由此也需要审计工作予以配合。在立法上，也不能只关注一部税收基本法的制定，还要注重其他法律法规的配合和协调，对税收立法予以规制。

二、解决分税制问题的立法建议

解决分税制问题，应在宪法中明确规定税收立法的主体，并制定单独的税收法律。

（一）在宪法中明确规定税收立法的主体

法律要明晰确定，尤其是作为一国根本大法的宪法更要符合这一立法要求。所以笔者认为在全国人大的职权中应该对税收立法权加以规定。德国《基本法》规定可资借鉴，它规定联邦专享税共18种，包括关税、消费税、保险税以及统一后征收的团结互助税附加费等；州专享税有l0种，包括财产税、机动车辆税和啤酒税等；专属地方的税种共7种，有土地税、娱乐税、养犬税及猎钓税等。将税收数额大、税源稳定的税种列为共享税，由联邦、州和地方政府按照一定的比例加以分配。[1]即使不能按照德国《基本法》之详细列举规定，也应该在中央和地方分税制的范围有所区分。即赋予地方有独立征收地方税之权力。

（二）制定单独的税收法律

我国的《税收征管法》是在程序上对税收给予规制。但是从实体法的角度看，我国还没有一部系统的税收法律。目前我国地方税的18个税种中，除营业税的收入较为稳定外，其他多为零星分散且难以征管的零星小额税种。城市维护建设税不是一个独立的税种，仅仅是增值税、营业税和消费税三税的附加，收入状况也不理想；财产税尚未形成一个完备的体系，收入规模很小，且现有税种的改革

相对滞后，与现实的经济发展状况不相适应。[7]笔者认为，我国的税收体系还不健全，尤其是财产税的征收，如房产税的开征还在试点阶段，遗产税的征收还只是法律构想，这些税种都是稳定的税源，但是征收的立法还应该建立在公民广泛参与的科学立法的基础之上。否则，没有民主科学的立法程序，新开税种的征收就是非法的，违宪的。笔者建议，这些稳定的税源可以作为地方税或共享税，这样既可以增加地方财政收入，又可以从宏观上进行调控。

（三）对《审计法》等相关配套法律进行必要修改

我国《审计法》第16条规定：审计机关对本级各部门（含直属单位）和下级政府预算的执行情况和决算以及其他财政收支情况，进行审计监督。第17条第2款规定：地方各级审计机关分别在省长、自治区主席、市长、州长、县长、区长和上一级审计机关的领导下，对本级预算执行情况和其他财政收支情况进行审计监督，向本级人民政府和上一级审计机关提出审计结果报告。笔者认为，首先，审计机构最主要的职责是对政府财政收支进行监督，其次才是对金融机构、事业组织以及国企的监督。因为行政权是最桀骜不驯的权力，也是扩张性最强的权力，而对行政机关财权的监管是限制行政权的经济前提。如果只在行政体制内对行政权监督，无疑会使监督者受制于被监督者，难以达到监督效果。而审计法的弊端正在于此。从法律责任上看，审计法对政府部门违反预算的行为或者其他违反国家规定的财政收支行为的处理措施含混而轻率，不能遏制腐败以及滋生的其他弊端。所以应该从行政体制外部对审计行为和审计查处的违法行为给予规定，其首要工作就是完善《审计法》，对违法行为，尤其是政府责任要落实到人。继而，审计工作应公开、透明，并且向本级权力机关汇报，接受外部监督，这不仅需要《各级人民代表大会常务委员会监督法》等其他法律予以配合实施，也应该让后者的法律规定更为明晰确定，唯此才能实现各项法律的立法目的。

三、对地方征税立法的思考

任何一个税种，其首要目的是组织财政收入为政府提供公共服务，提供财力支撑[15]。那么，使地方政府享有了根本性的税权是否会造成地方政府滥用其税收立法权呢？有学者认为可以从宪法、司法和民主制度三方面对地方税权立法加以规制。[16]我认为虽然这种观点有其合理性，但是可行性存在一定问题。

第一，在立法规制的前提性假设方面，宪法法律规范不足以囊括税收的所有法律程序和分税制的详细规则以及税收返还制度以保证地方利益。即使宪法在划分税权方面有框架性的规定，但是作为法律层级最高位阶的宪法，也由于其本身统领全局的法律作用而难以在司法实践中起到作用。而且，在对宪法的尊重与恪守方面，我国也缺少良好的民情和传统，所以仅在宪法中对地方政府的税收立法权予以监督是远不能达到预期目的的。

第二，基于我国还没有实现司法独立，司法机关与地方政府存在千丝万缕的联系的现实之上，司法机关对地方税收立法权的监督只能在一定程度上起到作用。所以，在强调司法监督时，不能忽略司法改革的必要性。只有在司法权独立于立法权和行政权之时，才能期待权力之间可以相互制约。

第三，民主进程是一个长期的过程，我国的民主化程度还没有高到能够完全监督立法的程度。民主首先应该包括公民能够自由表达自己意见的自由，以及新闻媒体和社会的广泛监督。但是，在公民意识还没有完全启蒙的当代中国，我国的人民代表大会制度还不完善，所以我们可以试图寻找更为切实可行的方法来规范税收立法权。

笔者认为，只有权力能够监督和制约权力，监督者与被监督者之间相互独立，没有任何利益关系。而且永远要有对监督者的监督，即监督者也是被监督者，而最终的监督权在公民手中。在英宪精义中，戴雪就强调了督监察兼审计长的重要职责：监视度支，对巴力门负责。他的地位也是超然独立于内阁、众民院和贵族院的。以现在的视角观察，即为一国的审计机关。但是审计机关只能对政府和其他国家机关、企业之收支进行监督，并没有对税收立法权监督的职权。所以，建立一专门税收立法的监督机构，其法律地位也完全超然于政府、司法机关，只对全国人大负责，或者完善违宪审查之制度，加强税收立法之监管。

还有一点需要指出，在划分地方和中央事权的标准上不能仅凭决策者的直观感受做决定，而应该是建立在对处理事务成本的精细考量上，通过经济、财会、统计等专业机构，在财政公开透明的基础上，运用科学的方法加以评估。即事权划分要以数字为依据，各部门可以平等的参与决策，对于自己的主张都应该提出依据，而评断此依据是否合理的主体不是某个行政机构，而是由立法机关、行政机关、专家学者、公民等广泛群体参与的集合，各方都能有平等的机会表达自己的观点，为科学的决策创造条件。

另外，虽然本文关注的重点在税收立法权的划分上，但是税收征管权和税收司法权也在税收权力体系中占有重要地位，而且它们也是检验税收立法权是否合法、合理的衡量标准之一。二者之间相互影响作用。例如，在税收征管上我国分设国税、地税两套税收征管机构。如此划分的弊端有三。第一，行政资源的浪费。虽然征收税种不同，但是行政机构设计的评价标准之一就是效率和节约。针对一项行政事务，应该尽量避免重复和层级简单。分设国税、地税税收征管机构显然不符合这一要求。第二，由于税收立法权划分不清，导致征税机构权责不明，国税地税机构之间矛盾丛生。国税虽然负责中央税和共享税的征收，并将共享税中地方分享的部分划入地方财政，但是由于机构设计不合理，国税局和地税局之间会因为行政效能低下，产生相互推诿的情况。也由于两机构经费来源不同，工作人员待遇存在差距，地税机构低于国税机构，二者之间存在矛盾。第三，对公民权利造成侵害。我国公民在缴纳税款时由于对二者职能了解不清，容易造成事务久拖不决的情况发生。这也间接影响了国家财政税收的效果。有鉴于此，我国应考虑重新调整税收机构的划分，一方面维护纳税者权益，另一方面节省行政资源。本文认为，应该将税务征管机构统一，按税种不同设立办公部门，统一征收税款后分别划入国库和地方金库。

因此，在税收立法权上适当分散，在征收机构上予以集中是本文的基本观点。而二者的改革对促进地方政府之建设的积极性有着巨大作用，从而为宪政的实现提供经济条件。反面观之，宪政也绝不是被动地等待经济、政治、文化诸多条件的成熟，而是对它们起反作用，使一国之制度向良好方向前行。

注释：

① 分税制大致有三种类型：一种是集权为主的分税制，以英国、法国、瑞典为代表。它们的共同特点是政治集权、经济干预；税权集中；中央税收为主体，中央税收占绝对优势。经济发展水平比较低的发展中国家在近几年的税制改革中也大多采取了这种模式。第二种是分权为主的分税制：以德国为代表，其特点是：三级政府、三级预算、相对独立；共享税是主体，税种分为各级政府的固定税和共享税两大类。这种分税制能较充分地发挥各级政府理财办事和推动市场自由竞争的主动性和积极性，有利于宏观管理。第三种是集权与分权相结合的分税制：以美国、日本为代表。此类国家在沿袭各自历史传统和信奉的经济理论的基础上，形成了大致相同的分税制特点。主要包括：有比较完善的中央和地方两个税收管理体系；有比较灵活的中央财政对地方财政的调控措施；有比较健全的税收管理体系。经济发展水平较高的发展中国家也多采取这种模式。笔者认为，如果单纯从税收体系理解分税制，而忽略国家结构的影响，则难以在税收和宪政之间建立一种联系。考虑到我国的国家结构形式，本文采用了联邦制和单一制国家的划分标准。因为本文的初衷是探讨宪政的实现和分税制改革的关系问题，以及分税制改革的法律解决方案，所以笔者认为自己的划分方法更合乎本文的题旨。

② 戴雪表示，世人尽有一种见地，以为巴力门一日不召集，租税即一日不能依法征取；于是，国库既有充实的必要，巴力门即有开会的保证。并举英王查理一世征税之例证。此处“巴力门”乃英文“Parliament”之音译。译者之所以不翻译为“议会”或是“国会”，乃是基于英国独特的国王、贵族院、众民院之发展特点。

③ “今年本市“三公”预算11.41亿”，载《京华时报》2011年7月23日，第5版。通常意义上“三公”经费指公务用车、因公出国、公务接待的费用。2011年北京市市级“三公”经费财政拨款预算总额为114123万元，比去年决算（113295万元）增加828万元。

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