会计师事务所分析论文

促进我国注册会计师行业更好更快的发展，是建立和完善社会主义市场经济体制，促进我国经济社会持续健康发展的重要保障因素之一。下面是小编为大家整理的《会计师事务所分析论文(精选3篇)》，供大家参考借鉴，希望可以帮助到有需要的朋友。

会计师事务所分析论文 篇1：

上市公司变更会计师事务所现状分析

摘 要 在中国证券市场上，A 股上市公司变更审计师的现象非常普遍，变更比率大大高于成熟市场的比率。近年来，监管部门和理论研究者对可能存在的上市公司利用审计师变更来规避不利审计意见的行为非常关注。伴随着 2001 年银广厦事件等会计造假丑闻的发生，整个中国资本市场风声鹤唳，事务所饱受责难，其诚信度备受质疑，中天勤、深圳同人和深圳华鹏等三家事务所被吊销或暂停执业资格，整个审计师行业面临严峻的执业环境。

关键词 上市公司；会计师；现状

一，国内外研究现状和发展趋势。

关于事务所变更的原因是非常复杂的，以前的研究文献给出了许多不同的解释，主要包括客户和事务所两个方面的原因，前者包括：上市公司的盈余管理规模、事务所在上一年度出具非标准审计意见、控股股东或高层管理人员变更、公司存在融资需求、公司财务状况恶化、公司规模扩张；后者包括：审计风险较大，客户结构调整。下面分国外和国内两个方面对相关的研究文献加以回顾。

1、国外研究现状

Burton 和 Roberts（1967）采用问卷调查的方式进行的研究发现，管理层变更是引起审计师变更的一个非常重要的因素，但是 Chow 和 Rice（1982）的研究却发现管理层变更并不是引起事务所变更的主要因素。Burton and Roberts（1967）、Carpenter and Strawser（1971）、Bedingfieldand Leob（1974）等研究发现，从地方性事务所变更为全国事务所的主要原因是客户想获得全国性事务所的声誉和特有的专家才能，特别是当客户有新的筹资需求时。同时，股票承销商、贷款银行也需要全国性知名事务所的声誉来帮助其达到其特定的目的。Dye（1991）的理论模型强调了客户解聘审计师的信号意图。研究结论乃：如果客户拥有的有利内幕信息越多（多于审计师所能获取并发表意见的信息）客户解聘审计师的概率就越大；反之，则概率越小。Kanodia and Mukherji（1995）认为，审计收费水平是中小型企业变更审计师的主要原因。他们还发现，对中小型企业而言，对会计原则采用的分歧是从一家“全国性”事务所变更为另一家“全国性”事务所的主要动机。Beattie 和 Fearnley（1995）借用问卷调查的方式从审计师自身的角度出发研究了导致审计师变更的一系列因素，包括审计师的声誉、审计质量、审计收费、提供非审计服务的能力、行业专长、规模以及地理条件的便利等。研究发现，约有 67%的公司在接受调查前考虑过变更审计师，主要原因是审计收费水平过高、对审计质量不满意以及高层管理人员发生变动。但在这 67%的公司中有 73%的公司最终并未真正变更其审计师。

2、国内研究综述

2.1，熊建益（2002）经过制度背景和实证研究发现审计师所在地区、盈余管理、非标意见是影响审计师变更的主要因素。王振林（2002）对获取的 54 个公开披露审计师变更原因的上市公司的样本进行了归纳分析，发现审计师变更的主要原因是：（1）不应该长期聘用单一的事务所和财务顾问；（2）秉承上级部门的要求；（3）便于业务联系和降低审计费用；（4）客户公司与审计师在时间安排上存在着争议；（5）事务所不能如期完成任务；（6）客户公司大股东发生变更；（7）事务所拒绝从事审计业务（即审计师辞聘）；（8）事务所改制导致主要的审计人员变动。但是作者并没有发现某一个特定的原因具有显著的影响效力。

2.2，朱红军（2003）的研究认为，我国上市公司盈余管理是导致审计师变更的根本原因，而由盈余管理所产生的非标意见则是导致审计师变更的直接原因。龚凯颂（2003）的研究认为在中国决定审计师变更的因素主要有：（1）盈余管理；（2）ST、PT 公司；（3）上市公司对地方政府的依赖性；（4）资产重组。并指出，审计意见购买倾向、非标意见、盈余管理三者是密不可分的：盈余管理的动机诱发审计意见购买倾向，收买失败（即审计师实事求是地出具非标意见），则上市公司就可能解聘现任审计师而另寻收买对象，即发生所谓“炒鱿鱼，接下家”的行为。因此，上市公司与审计师在盈余管理上的冲突才是审计师遭受解聘的一个真正原因。

二，对比国内国外分析结果

与西方发达国家的审计市场相比，我国刚刚起步的独立审计市场显得颇为稚嫩，还存在着很多不尽人意的地方。企业对审计师所提供的服务、尤其是高质量的审计服务并非出于市场的需要，而是在很大程度上由政府管制所产生，在审计师的选择行为规范上存在着许多特色和问题。而隐藏于审计师变更决策之下的审计意见购买则无疑会给资本市场带来巨大的危害，我们有必要去验证在目前中国，从整体上来说，A 股上市公司是否存在并成功地实现了审计意见购买的动机。在本课题中，我们采用实证与理论相结合的研究方法，得出比较有说服力的结论，为以后的研究奠定了坚实的基础，并且为监管者提供必要、合理的解释和政策建议。目前我国的 A 股上市公司变更会计师事务所的现状，其具体结构安排为：首先从中国目前审计服务的供求双方的特点出发分析了相关的研究背景，重点强调了当前变更会计师事务所的状况容易滋生审计意见购买的行为，并且有助于具有审计意见购买动机的上市公司成功进行审计意见购买，为后面的研究奠定基础。其次从审计意见的决定因素、审计师变更的决定因素以及审计合谋三个角度对国内外的相关资料进行总结。再次选取近五年上市公司变更会计师事务的具体数据进行具体分析。

参考文献

1.中国注册会计师协会，《独立审计准则第 28 号——前后任注册会计师的沟通》， [北京]，经济科学出版社，2003 . 8

2.中国注册会计师协会专业标准部，《2002 年上市公司审计报告非标准审计意见分析报告》， [北京]，经济科学出版社，2003 . 10

3.中国注册会计师协会专业标准部，《2003 年上市公司审计报告非标准审计意见分析报告》， [北京]，经济科学出版社，2004.11

4.朱红军，国外公司盈余管理与审计师变更换关系探讨，《外国经济与管理》，2011 年. 9

5.颜志元，2004 年深市上市公司年报会计问题分析，《证券市场导报》2012. 7

6.杨鹤、徐鹏，审计师更换对审计独立性影响的实证研究，《审计研究》，2010.1

7.叶雪芳，上市公司审计合谋及治理对策，《财经论丛》，2008 . 3

作者：王岚

会计师事务所分析论文 篇2：

会计师事务所转制分析

促进我国注册会计师行业更好更快的发展，是建立和完善社会主义市场经济体制，促进我国经济社会持续健康发展的重要保障因素之一。为了加大对注册会计师行业的支持力度和整合力度，推动本土会计师事务所做大做强战略，全面提高国内会计师事务所的核心竞争力，财政部联合工商总局于2010年印发了《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》（以下简称《暂行规定》），此后财政部又印发了《大中型会计师事务所转制为特殊普通合伙组织形式实施细则》。其中《暂行规定》要求，大型会计师事务所应于2010年12月31日前转制为特殊普通合伙组织形式。本土会计师事务所转制应该进行怎样的内部所有权结构调整和相关的利益重新分配？面临的主要障碍又有哪些？转制对事务所的组织结构和决策机制造成了何种影响？笔者拟对上述问题进行阐述。

一、本土会计师事务所转制动因与进展

（一）现行制度弊端与发达国家经验 我国注册会计师制度是为了顺应国家改革开放的要求，由财政部在上世纪80年代着手恢复和重建的。早期的注册会计师行业并非一个独立发展的行业，当时的会计师事务所均挂靠在国家机关或事业单位，基本上是政府和事业单位的附属机构。直到90年代末，局面才开始发生变化。1998年，各会计师事务所与挂靠单位脱钩，改制成为独立承担责任的法律主体。可以说从那时起，会计师事务所组织形式演变的序幕才真正拉开。改制后的会计师事务所中大多数都采用了有限责任制的组织形式，根据财政部网站提供的财政会计行业管理信息系统的统计数据，截至2010年7月，我国共有会计师事务所6892家（不含分所），其中有限责任制会计师事务所4428家，占64%；合伙制会计师事务所2464家，占36%。这一数据还是在政府主管部门鼓励合伙制的情况下合伙制事务所逐渐增多的结果，在这之前实行有限责任制的事务所比例要更高。另外，在要求大型会计师事务所转制之前，我国有证券和期货从业资格的会计师事务所全部为有限责任公司制，采用合伙制的基本是地方性的中小型会计师事务所。而无论是有限责任制还是普通合伙制，均有着其不可避免的缺陷和不足。

首先，有限责任制遵循的是以股权为基础分配决策权的机制，这种将决策权与股权挂钩的组织形式是因为过去传统行业依赖实物或货币发展所造成的。而对于会计师事务所这样的专业性机构来说，人力资源才是最核心的资产，有限责任制在这一点上有着与事务所特征的不相容性，长期来看并不利于事务所的壮大和发展。其次，有限责任制在股东人数上的严格要求制约了会计师事务所做大做强的可能性。《公司法》对有限责任制企业股东人数不超过50人的限制，很大程度上阻碍了事务所人员队伍壮大的客观要求。最后，有限责任制还存在着“双重税负”的问题——股东在承担企业所得税的同时，还要缴纳个人所得税，税负相对而言较重，一定程度上阻碍了股东投入事务所发展的热情。

另一方面，在普通合伙制中，合伙人即使是基于故意或者重大过失而给合伙企业造成债务，在对外责任的承担上依然是由全体合伙人承担无限连带责任，尽管对内其他合伙人可以追索有过错的合伙人。而在特殊普通合伙企业中，出现由于个别合伙人的故意或者重大过失而导致的合伙企业债务时，没有过错的其他合伙人是不需要承担对外责任的，债权人也只能追索有过错的合伙人。当然，若是由于合伙人非故意或者非重大过失引起的损失，则全体合伙人承担无限连带责任。这样一种制度，有助于划清责任的范围和实现对风险的控制，对合伙人有较强的激励作用，对会计师事务所这样的高风险机构的发展有着不言而喻的好处。

有限责任制对股东人数的严格限制很大程度上阻碍了事务所做大做强的意愿，而财政部会计司近年来组织的问卷调查结果也佐证了这一点。国际上，基于相似的原因，美国已基本摈弃了有限责任组织形式，前10大的会计师事务所中有9家采用的是有限责任合伙制，仅有一家采用有限责任公司制；英国虽然允许有限责任制的存在，但实务中仅有一成左右的事务所愿意采用这样的制度。据英国职业监督理事会的相关资料，英国前20大事务所中，有14家是有限责任合伙制，只有3家是公司制，另有3家是普通合伙制。欧盟另一些国家如德国等允许本土事务所采用有限责任制，但其直接后果是本土事务所规模普遍较小、竞争力普遍较低，欧盟市场上约90%的审计业务被“四大”所垄断，促使欧盟委员会自2010年起不得不重新评估审计市场垄断风险，反思本区域注册会计师行业的发展策略。

（二）本土会计师事务所转制进展 《暂行规定》中要求，本土大型会计师事务所应当于2010年12月31日前办理转制，同时鼓励中型会计师事务所于2011年12月31日前进行转制。因为有着明确的时间界限，当政策下发后，国内大所转制的步伐迅速迈开。2010年10月，中注协组织召开了特殊普通合伙转制研究咨询工作组的第一次会议，为面临转制的相关会计师事务所负责人提供了一次交流探讨转制工作中的细节和难题的机会。在有关部门的政策指导下，各事务所自身积极配合开展工作，转制工作取得了阶段性的重大进展。截至2013年1月，取得H股审计资格的8家国内大型事务所（立信、立信大华、信永中和、国富浩华、中瑞岳华、京都天华、大信、天健）已全部成功转制为特殊普通合伙制，一些具备证券期货业务资格的较大规模的会计师事务所也已经完成或正在推进转制工作。另外，“四大”于2013年3月之前全部完成了转制，还有华寅五洲和天职国际于2011年也完成了转制工作，深圳市则早在2007年就有14家事务所试点转制为特殊普通合伙制。面对行业发展的新要求，在质量是会计师事务所生命线的前提下，越来越多的本土事务所加入了转型的行列。2012年，注册会计师行业发生了若干大事，在央企集中换审的背景下，目前国内会计师事务所也加快了并购高潮，中小会计师事务所也在以一种新思维寻找求生之道，可以说转制和并购已成为本土会计师事务所转型的两大策略。

二、本土会计师事务所转制的所有權结构调整与内部利益协调

（一）本土会计师事务所转制内部所有权结构安排 首先是合伙人资格重新确定。《暂行规定》中第六条规定，事务所转制为特殊普通合伙制，其具备注册会计师执业资格的合伙人应当符合有取得注册会计师证书后最近连续5年执业的经历，那么连续5年是如何理解和计算的？如是否以在事务所参加社保连续5年为标准？若不是，那又是以何种标准来确定连续5年执业的要求？若在这一问题上理解存在偏差，将不利于事务所吸引从其他行业转入的优秀人士。《暂行规定》还规定仅有注册资产评估师、注册税务师、注册造价工程师可以担任权益合伙人，但管理咨询合伙人和其他业务（IT咨询等）的人员不能成为权益合伙人，这一问题某种程度上也可能会制约事务所多元化发展的战略。另外，由于目前执业资格的限制，很多事务所的非审计业务（咨询、税务等）在法律上虽然是独立的，但实际上实行的是一体化管理。这些合伙人一般在各独立公司工作，不应刻板地理解为跨所执业。

其次是决策机制调整。有限责任制因为其以资本为纽带的本质特征，造成了“股东”这一身份在事务所中所占据的特殊地位。一部分股东掌握着事务所绝对的决策权和收益权，而对事务所执业有着重要作用的执业能力和专业知识却视而不见。这一现象的存在，极大的伤害了会计师事务所本应有的诚信为本、质量为先、专业服务的行业形象。由于有限责任制有着50人的股东人数上限限制，为了追求“股东身份”，“暗股”行为日益成为注册会计师行业内一个人尽皆知的秘密。而有的事务所本身又有着浓厚的家族色彩，事务所内部大搞“一言堂”，其他股东逐渐沦为大会上附和独大股东投票的机器，这些现象的存在使会计师事务所内部治理和一体化管理无从做到。而转制后的事务所通过内部的所有权结构安排，从原来按照持股比例进行决策变为所有合伙人相对公平的“一人一票制”，打破了少数控股股东或创业者掌握控制权的状况。同时，决策机构由原来的股东大会变为合伙人大会以及由合伙人大会推选出的合伙人管理委员会，且合伙人管理委员会的推选过程注重了候选人的专业水平、管理经验、职业道德等因素，从而建立起科学民主的决策机制，既解决了分配机制、利益机制、财务管理机制不统一的现实，提高了事务所一体化管理的水平，又实现了事务所内部风险、收益和责任的最优匹配，降低了事务所的执业风险。

（二）本土会计师事务所转制内部利益协调 一是合伙人责任界定与风险分担安排的变化。特殊普通合伙制为普通合伙制的一种特殊形式，适用于以专业知识和专门技能为客户提供有偿服务的专业服务机构，主要是指会计师事务所和律师事务所。在此类企业中，一个合伙人或者数个合伙人在执业活动中因故意或者重大过失造成合伙企业债务的，应当承担无限责任或者无限连带责任，其他合伙人以其在合伙企业中的财产份额为限承担责任；合伙人在执业活动中非因故意或者重大过失造成的合伙企业债务以及合伙企业的其他债务，由全体合伙人承担无限连带责任。

特殊普通合伙制既涉及了在故意与重大过失情况下保护无过失的合伙人，又顾及了一般或轻微过失时合伙人之间共同的风险承担。具体来说，其带来的责任和风险变化不是单一的。一方面，由于合伙人必须为自己执业行为承担无限责任，其个人风险增大，并有可能超过其风险承担能力，这要求事务所通过购买责任保险形式将风险转移并降低，而这笔费用将由全体合伙人共同承担；另一方面，合伙人对于其他合伙人的行为可能也会承担连带责任，如，A合伙人可能担任B合伙人所负责项目的质量复核工作的负责人，并因此而承担连带责任；又如，在集团审计中，某个重要子公司或业务分部可能是由项目合伙人以外的其他合伙人或员工负责的，项目合伙人可能会对这些人的过失行为承担连带责任，这要求事务所内部对相关的责任和风险做出界定，以此作为一旦发生诉讼或行政处罚之后有关人员进行责任界分的依据。

二是利润分享安排变化。有限责任制下，利润通常按照各个股东投资的比例分配，投资比例越大，利润分配的比例越高。而在合伙制下利润分配的形式则相对灵活。《合伙企业法》规定，合伙企业的利润分配、亏损分担，按照合伙协议的约定办理；合伙协议未约定或者约定不明确的，由合伙人协商决定；协商不成的，由合伙人按照实缴出资比例分配、分担；无法确定出资比例的，由合伙人平均分配、分担。因此，完善的合伙协议便成为了合伙人利润分配的主要依据。过去出资比例是影响利润分配的重要因素，而转制后利润分配更重要的是要看合伙人的级别、工作性质、个人能力和实际业绩，这些条件在合伙协议中都应有明确的规定。

长期以来，由于我国会计师事务所一直以有限责任制“一边倒”为特征，合伙理念并未深入注册会计师行业，合伙经营文化在事务所及注册会计师中间积淀与传承也严重不足。通过合理的利润分享安排来密切事务所内部合伙人之间的关系，有助于建立起一个较为合理的事务所治理结构，也正是在这样一个信任与约束的内部机制下，本土会计师事务所的做大做强才更有保证。

三、信永中和转制分析

（一）信永中和转制概况 信永中和会计师事务所的发展历史可以追溯到上世纪八十年代初期。近30年来，伴随中国改革开放的历程，由小到大、由大到强，以其专业人员三千余人、数亿元的收入（以上数字均含分所）、可信赖的质量、高品质的专业能力，成为当今国内最具声望、最具规模的综合性会计师事务所之一。信永中和于2011年9月底正式启动转制工作。转制前，信永中和采用的是有限责任制的组织形式，出资总额为600万元，股东总数共有8名。股东以外的注册会计师数量为394名，注册会计师以外的专职从业人数为424名。在转制完成后，信永中和的出资总额为2481.2万元，目前合伙人总数为64名，合伙人以外的注册会计师数量为309名，注册会计师以外的专职从业人数为465名。

（二）转制前后基本信息对比 从表1、表2可以看出，通过特殊普通合伙转制，信永中和的资本总额得到了很大程度的扩充，达到了《暂行规定》中资本1000万元人民币以上的要求。转制后的合伙人队伍壮大到了64人，而合伙人以外的注册会计师数量减少了80多人，其原因一是相当一部分原来被排除在股东队伍之外的执业注册会计师在转制后投入资金到了事务所资本中成为了新的合伙人，二是一些老员工因没有获得合伙人资格而辞职离开。原有的8名股东转制前的出资额为66至108万元不等，出资比例为11%到18%不等，他们在办理完股权转让手续后也继续留在了合伙人队伍中。值得一提的是，信永中和实际上已模拟合伙制运行多年，其管理构架是基本适应合伙体制的，管理制度也是在这种构架下建立的，尤其是对合伙人和分所的全面一体化管理制度，为特殊普通合伙制奠定了坚实的基础，在合伙人资格确定方面，可以说信永中和并不存在重新界定合伙人的难点。但信永中和也遇到了一些问题，如非审计业务板块合伙人的问题，信永中和实际上对非审计业务是一体化管理的，并且这一板块合伙人的无限责任应如何承担也需要研究思考。而在法律责任的重新安排方面，信永中和在转制的实践中也提出了一些值得探讨的问题：业务报告是否还需要两人签字？业务报告签字是否必须要有一个登记的权益合伙人签字？签字注册会计师是否一定要承担无限责任？特殊普通合伙制与普通合伙制相比最大的优势就是实现了合伙人法律责任的适度分离，而信永中和的项目一般安排合伙人和一位经理签字，要非合伙人承担无限责任显然是不公平的，有违实行特殊普通合伙转制的初衷，这一问题需要有关部门会同已完成转制或转制进行中的事務所研讨并出台合理的规定。

（三）转制后的利益分配与风险 从表2可以看出，合伙人数量变化后，合伙人持股比例也出现了分散化的趋势，持股人增多而平均持股比例下降。显然，在新制度下事务所内部决策机制将遵循“一人一票”的原则，而不是原先的以出资比例为基础进行决策，这一变化有助于打破少数控股股东或创业者把持控制权的状况，甚至是大股东控制权的完全丧失，在保证了合伙人基本权利的前提下，又实现了事务所内部决策的科学民主。由于合伙人管理委员会在事务所内部决策体制中的重要地位，确认管理委员会的人选和产生办法时，要保证程序的民主、步骤的严谨以及组织的严密，确保得到大多数合伙人的认同。在合伙人队伍扩大后，新制度下的利潤分配自然成为了不能回避的话题，由于信永中和多年的模拟运行合伙制经验，其内部考核分配利益制度也是适应合伙制的，转制并不会对其利益机制产生颠覆性的调整。实际上信永中和内部在转制过程中最关心的还是风险承担的问题，如何建立一个有效的保险制度来保障合伙人的权益，更保护社会大众的权益，在行业内仍是一个悬而未决的难题。

四、结论

此次特殊普通合伙转制，可以说是继1998年脱钩改制后的又一次革命。转制最大的挑战是合伙体制的建立，包括合伙人及责任、风险和利益机制建立等，对大部分事务所影响巨大，是一次严峻的挑战。然而从目前实际情形来看，整个转制的过程是平稳的、有序的。各本土大型事务所认清形势，科学谋划，积极行动，使会计师事务所在所有权结构安排和决策机制等方面取得了转制的阶段性成果，不过转制是否能推动本土会计师事务所做大做强、良性健康发展，依然有待时间来证明。值得注意的是，所有权结构安排变动在带来科学决策机制等益处的同时，如果操作不慎或方针有误，更会成为会计师事务所转制过程中乃至转制后经营发展中的阻碍因素。如，在保证合伙人管理委员会的决策效率方面，可以考虑事先按照决策事项重要性的大小建立分级投票制度，避免盲目刻板地遵守“一人一票”的原则，也更符合实际决策过程中的需要。另外，考虑到改变控股股东掌握控制权的目的，管委会人员的构成也是转制过程中必须给与思考的重点问题。此外，对于管委会人数占合伙人总数比例几何？管委会出资比例占出资总额几何？管委会委员工作年限构成、专业能力怎样？诸如此类的问题如果处置不当，均会给特殊普通合伙的顺利转制打上一个问号。

从有限责任制到特殊普通合伙，法律形态发生了根本改变，无论在形式上还是在实质上对事务所体系都产生了不同程度的影响，包括所有权结构、内部体系、管理制度、合伙理念等，加上外部环境不同步，仍然还有许多问题需要注册会计师行业去面对。不过只要本土会计师事务所坚持正确的指导思想，科学研究转制细则与要求，合理借鉴国内外同业的相关经验，加之在以后的经营实践中充分落实好特殊普通合伙的内在要求，必将给注册会计师行业带来更加灿烂的发展前景。

参考文献：

[1]黄洁莉：《英、美、中三国会计师事务所组织形式演变研究》，《会计研究》2010年第7期。

[2]张连起：《特殊普通合伙转制的实践与体会》，《中国注册会计师》2011年第4期。

[3]财政部会计司：《突破会计师事务所做大做强瓶颈的重要制度创新——财政部会计司解读<关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定>》，《财务与会计》2010年第9期。

[4]肖小凤、王善平、肖雯：《论会计师事务所特殊普通合伙制度的完善》，《财经理论与实践》2012年第5期。

[5]秦荣生：《对我国特殊普通合伙会计师事务所若干问题的思考》，《当代财经》2010年第12期。

[6]财政部：《关于印发<大中型会计师事务所转制为特殊普通合伙组织形式实施细则>的通知》，2011-04-11。

[7]财政部：《关于印发<财政部、工商总局关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定>的通知》，2010-07-21。

[8]左永刚：《本土会计事务所转型二策：并购加转制》，《证券日报》2013年1月19日。

[9]信永中和会计师事务所：《特殊普通合伙转制情况及需要研究的相关问题——信永中和转制为特殊普通合伙的实践》，中国注册会计师协会网站。

（编辑 熊年春）

作者：郑杨

会计师事务所分析论文 篇3：

绿大地事件中深圳鹏城会计师事务所责任分析

摘　要：采用案例研究方法，通过以绿大地违反资本市场法律法规，股票欺诈发行而涉案的案例为出发点，分析绿大地与深圳鹏城会计师事务的关系，分析与绿大地高管共谋、策划了绿大地上市的四川华源会计师事务所所长庞明星与鹏城所的关系，进而结合审计质量控制准则来分析深圳鹏城事务所在绿大地公司上市事件中所承担的责任的履行情况。从而为会计师事务所提高审计质量、加强内部管理、防范审计失败提供指导和借鉴。

关键词:独立性；审计责任；质量控制规定

引言

近年来，欺诈上市在中国股市中已不鲜见，公司为上市目的或者上市后玩弄“数字游戏”，轻者可称之为“粉饰”财务报表，重者则构成欺诈。虽然绿大地的总经理何学葵是因欺诈发行股票罪被捕的第一人，而欺诈上市并非从绿大地开始。绿大地上市已超过三年，这不禁让人疑问：为什么这样的公司当初能够成功上市？因此人们不得不怀疑事务所在这类丑闻中扮演的角色，开始关注事务所在案件中应该承担什么法律责任。

一、绿大地案例概况

云南绿大地生物科技股份有限公司（以下简称绿大地）（*ST大地，002200）始建于1996年，股票于2007年12月21日在深圳证券交易所上市。从上市至今，绿大地的管理层就不断以各种不规范行为 “挑战”着监管部门。从2009年10月至次年4月，公司对2009年三季报及年报的业绩预告进行了多次修正。证监会在2010年3月份因绿大地涉嫌信息披露违规而对其进行立案调查，在调查结果尚未公布之前，深交所对其业绩频繁改变和信息披露问题作出了公开处分。2011年3月17日绿大地董事长何学葵因涉嫌欺诈发行股票罪被公安机关依法逮捕。①

二、深圳鹏城会计师事务所与绿大地的“特殊”关系

2011年12月3日，绿大地公布了昆明市官渡区人民法院一审判决书。在获刑的所有人员中，只有庞明星为注册会计师，即原四川华源会计师事务所所长，在此案中以外聘财务顾问的身份出现。然而值得注意的是，从四川省财政厅2005年一份公示文件中可以看出，庞明星其原在的事务所正是深圳鹏城会计师事务所，后者是华源的密切合作伙伴，也正是当年绿大地上市时的审计机构。其早在2001年就与绿大地建立了合作关系，已有默契。然而该案的蹊跷之处在于此案并没有作出对中介机构深圳鹏城会计师事务所任何的处罚。十年前，四川地区赫赫有名的成都蜀都会计师事务所因未发现红光实业上市造假而出具不实审计报告被暂停从事证券业务三年。虽然绿大地自2007年底挂牌以来，三次更换会计师事务所，但是在关键的2007年的审计报告中深圳鹏城也是出具了无保留意见，却能在此案中全身而退。

三、深圳鹏城会计师事务所审计责任分析

绿大地再神通广大，如果没有注册会计师的默契，视而不见甚至同流合污，这家公司也不会如此顺利上市。以下按照质量控制准则的相关规定对其责任进行分析：

1.鹏城所应对其业务质量承担领导责任。一般来说，会计师事务所对整个事务所的工作成果及项目的审计结论负有直接领导责任。《中国注册会计师准则》中明确表示注册会计师执行审计业务应持有的一种基本态度——职业怀疑，要求了注册会计师应以质疑的思维方式对可能表明错误和舞弊的迹象保持警觉。在本案中，据检察机关起诉书显示，2004—2009年间，绿大地公司在不具备首次公开发行股票并上市的条件的情况下，为达到上市目的，经过被告人何学葵、蒋凯西、庞明星的策划，由被告人赵海丽、赵海艳登记注册了一批由绿大地公司实际控制的关联公司，采用伪造合同、发票等手段虚构交易业务，虚增资产、收入。而鹏城所已与绿大地合作七年，在这期间居然也丝毫未察觉？注册会计师仍在2007年的审计报告出具的标准无保留意见，这无疑是严重失实的审计报告。

2.鹏城所未尽到对其业务人员负有的监督和对审计质量负有的监控责任。对业务人员而言，会计师事务所负有相应的监督责任，事务所一旦获知违反独立性政策和程序的情况，应当立即将相关信息告知有关项目负责人，以便他们采取适当的行动。而本案中，鹏城所与绿大地本身就存在千丝万缕的联系，其独立性就受到威胁。庞明星在鹏城所的时候，就帮助绿大地造假并出具审计报告。鹏城所作为庞明星曾经的东家，可以说其甚至不是没有监督，而是故意隐瞒。另外，事务所也应对其质量控制制度进行持续考虑和评价，定期选取已完成的业务进行检查，以使事务所能够合理保证其质量控制制度正在有效运行，以达到监控的目的。但很多事务所为争取客户不但没有做到质量监控，往往还不惜降低审计质量出具虚假报告。然而在本案中，庞明星在接受审计业务后并没有告知事务所其获知的有关绿大地的某些消息，使得客户关系和审计业务的接受与保持的质量控制程序并没有得到遵守。直到2008年绿大地为了掩盖更大的财务漏洞，才主动要求与鹏城所解除合作关系。

3.鹏城所未尽到对其业务人员职业道德负有的教育责任。《中国注册会计师职业道德规范指导意见》中提出注册会计师的职业道德的基本原则其中四点有：诚信；独立性；客观和公正；专业胜任能力和应有的关注。事务所应该通过教育，培训和职业实践让其业务人员获取和保持专业胜任能力，并遵守职业准则和职业道德规范的要求，认真、全面、及时地完成工作任务。绿大地在2006年11月首度闯关IPO，由于业绩遭到怀疑，被证监会发审委否决。2006年其披露的负债为1.04亿元，实际负债则是1亿元等有许多迹象表明绿大地可能存在欺诈和舞弊行为，鹏城所本应根据这些迹象，对绿大地管理层是否诚信，其提供的财务报表是否存在因舞弊而导致重大错报和漏报，予以充分关注。然而鹏城所与绿大地合作七年之久，业务人员长期接触被审单位，使其可能与客户形成亲密关系，并对熟悉的事物失去警觉和敏感力，在审计的过程中没有深入了解被审计单位的以前年度情况，甚至忽略或有意无视若干财务预警信号，这无疑是注册会计师职业道德的严重缺失。

四、深圳鹏城会计师事务所的法律责任

违法的审计行为分为两类，即虚假审计和不实审计。在本案中，深鹏城明显存在过失责任，或者有可能存在欺诈责任，至少已属于不实审计。按照注册会计师法规定，深圳鹏城所因出具不实审计报告或者虚假报告应承担以下法律责任：行政责任、刑事责任和民事责任。

1.行政责任。当注册会计师与会计师事务所有违反这些规定的行为时，要承担相应的行政责任，即由注册会计师的行政管理部门（即财政部门）依法给予处罚。《注册会计师法》第39条第1、2款分别规定了会计师事务所与注册会计师违反前述规定的行政责任，即对会计师事务所“由省级以上人民政府财政部门给予警告、没收违法所得，可以并处违法所得1倍以上5倍以下的罚款；情节严重的，并可以由省级以上人民政府财政部门暂停其经营业务或者予以撤销”。在本案中，深圳鹏城所应承担被警告，没收违法所得等行政处分。

2.刑事责任。如果会计师事务所、注册会计师对前述违法行为已触犯刑法构成犯罪的，则应承担刑事责任。根据《刑法》第231条的规定，单位（会计师事务所）故意出具虚假的审计报告、验资报告，构成犯罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役。值得注意的是，截至目前还没有一个注册会计师和会计师事务所因为未能保持应有的职业谨慎或者故意不作充分披露，出具不实报告而承担法律刑事责任的。由于在情节严重等无法取证和定量，所以在实务中，事务所一般不承担刑事责任。

3.民事责任。《注册会计师》第16条第2款规定，“会计师事务所对本所注册会计师依照前款规定（即‘注册会计师承办业务，由其所在的会计师事务所统一受理并与委托人签订委托合同’）承办的业务，承担民事责任”。该法第42条也规定：“会计师事务所违反本法规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任”。在本案中，鹏城所理应承担民事赔偿责任。

结论与启示

本文认为绿大地既然涉嫌欺诈上市，帮其做上市审计的深圳鹏城会计师事务所理应承担相应的法律责任。我们得到以下启示：启示一：利益相关者应当辨证地使用审计报告信息进行决策，并提高法律意识。如果注册会计师出具不实报告，则完全依赖审计报告进行决策则是很危险的，相关利益者需要深入考察企业的实际情况以及科学分析企业内外环境，从而做出科学决策。并提高法律意识，积极向法院维护和主张自身权益，诸如绿大地类案件，投资者还可依据法院判决，对保荐机构、会计师事务所等提出民事赔偿。启示二：完善审计法律法规，加强监管机制。中国现有的法律对会计师事务所法律责任还缺乏比较明确而完整的阐述，并且司法实践不够。在中国，对注册会计师和会计师事务所的处理都是由管理机构进行行政处罚，不像西方国家那样真正通过法律诉讼来解决。因此要通过完善有关会计师事务所的立法，并建立相关的信用体系，来达到加大事务所和公司合作造假的成本。启示三：消除体制上的弊端，加紧进行会计师事务所体制的改革。中国大多数会计师事务所注册资本仅为30万元，其违规的最高赔偿即是30万元。而合伙制则不同，违规一旦被发现，会计师事务所要以其全部财产承担赔偿责任，这种组织形式显然有助于提高注册会计师的风险意识和自我约束意识。

参考文献：

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[6] 范伟红.独立审计民事责任再审视——兼评最高法院[2007]12号司法解释[J].财会通讯，2008，(1).[责任编辑 陈丽敏]

作者：唐曦