商誉会计论文

商誉会计论文（共6篇）

篇1：商誉会计论文

商誉本质的理论解析与商誉会计的实务选择论文

[摘要]商誉作为一个会计概念和经济概念，其本质内涵是“带来逾额收益的能力”，而商誉会计的实务选择却偏离了商誉的本质，如自创商誉不予以确认、外购商誉的确认和计量在理论和实务中存在着差异。这种偏离主要产生于计量技术的可靠性。会计信息使用者若能理解这种偏离，就可以更好地理解商誉会计处理所传递出来的信息。

[关键词]商誉本质；商誉会计；自创商誉；外购商誉

商誉不仅是一个会计概念、经济概念，也是会计实务与经济生活中经常会面对的一个题目。但学术界和实务界至今对于商誉本质内涵的熟悉尚没有一个同一的定论。本文拟就此题目进行一些探析，以期帮助会计信息使用者更好地理解现行会计标准对于商誉的会计处理。

一、商誊会计学内涵的理论解析

关于商誉的本质，比较权威的观点当属20世纪70年代美国著名会计学家Hendriksen(亨德里克森)在其所著的《会计理论》中先容的三个论点，即“好感价值论”、“逾额收益论”和“总计价账户论”。这三个论点被称为商誉的“三元理论”。

(一)好感价值论以为，商誉产生于企业的良好形象及顾客对企业的好感

这种好感可能起源于企业所拥有的优越的地理位置、良好的口碑、有利的贸易地位、独占特权和治理有方等。由于这些因素看不见摸不着，且又无法进账记录其金额，因此商誉实际上是指企业上述各种未进账的无形资源。故好感价值论亦称无形资源论。

(二)逾额盈利论以为商誉是某一主体具有“能获得预期未来收益的现值超过正常投资报酬率的能力和信誉”

“逾额盈利观”源于人们对资产特性的熟悉。从理论上说，它完全符合国际会计准则委员会(IASC)《编报财务报表的框架》中对资产所下定义的三个基本特征：1 “由企业控制的”资源；2 “由于过往的交易或事项”带来的结果；3 这种资源“预期将为企业创造未来经济利益”。很显然，“逾额盈利观”下的商誉是企业的一项资产，能使企业具有未来的服务潜力或使企业具有一定的盈利能力。

(三)总计价账户论以为商誉是一个企业的总计价账户

在总计价账户下。商誉被视为企业总体价值与单项可辨认有形资产和无形资产价值的未来现金净流量贴现值的差额，即剩余价值。因此总计价账户论亦称为剩余价值论。

商誉的三种熟悉观：第一种观点仅仅列举了商誉的种种特质而难以解决其计价题目。另外，这一观点笼统地以为商誉是一种未进账的无形资源是不够妥当的。由于按照现行惯例，只是自创商誉不进账，而外购商誉(合并商誉)则进账。第二种观点道出了商誉的本质。商誉是企业未来获取的一种逾额收益的能力，同时也指出了商誉的计价方法，即逾额收益折现法。阎德玉(1997)曾指出：“逾额收益论的科学性在于；该观点把握了商誉作为资产的基本条件――经济资源、获利潜力、货币计量三要素。”第三种观点则仅仅是从会计恒等式角度出发的一种形式上的理解，否认了商誉的资产属性，不能反映商誉的经济实质。企业总体价值的估计误差、单项资产的高估或低估，都会被挤到商誉中，因此，商誉轻易成为一个“调节阀”，承受一切主观因素的影响。多年来，随着人们对商誉的深进了解，逾额收益论观点逐渐占据了上风，是现阶段所普遍接受的观点。

基于“逾额收益论”的观点，商誉是一种无形资产，但与一般的无形资产相比有其特殊性，如来源的不可辨认性、价值的不可确定性，与作为整体的企业密切相关，不能单独存在，也不能与企业可辨认的各项资产分割开来，更无法确指它是某项资产所产生的附加价值。因此，笔者以为，商誉的本质只能是逾额盈利能力，是企业无法辨认的无形资产，是一种最“无形”的无形资产，它依靠于特定主体的整个资产而存在和发挥作用，其价值就是企业盈利中超过有形资产和可辨认无形资产所能带来的正常盈利水平折现的那部分，即逾额盈利的现值。据此，确认商誉的最合适的计量属性莫过于“未来经济利益的现金流进量的折现值”。既然商誉是一项资产，理论上可按其来源不同，分为自创商誉和外购商誉两种。自创商誉是企业在长期的生产经营过程中逐步积累形成的各种优越条件和无形资源；外购商誉是指由于企业合并采用购买法进行核算而形成的商誉。

二、商誊会计的实务选择

由于商誉不能与企业分开而单独出售，决定了自创商誉不能确认，由于自创商誉没有经过市场的检验。因此，会计实务中的商誉所指的仅是外购商誉，并且限于在企业购并事项(交易冲形成的“购并商誉”。

(一)购并商誉的确认

购并商誉的确认在国际上存在着不同的会计惯例。把商誉作为不予摊销的永久性资产，即以为商誉将使购并后的团体永久受益，曾是早期流行的惯例，后来逐渐退出历史舞台。不把商誉确以为无形资产而主张从合并股东权益中立即注销，是欧洲大陆国家流行的会计惯例，这与这些国家采取的极度审慎的会计原则有关。商誉被确以为应摊销的无形资产予以系统地摊销，曾是国际会计准则和美国会计准则的要求。但这一会计惯例到美国财务会计准则委员会(FASB)于2001年6月发布《第141号财务会计准则――企业合并》(SFAS141)和《第142号财务会计准则――商誉和其他无形资产》(SFAS142)后得以彻底改变。FAS8在SFAS141的征求意见稿中，建议废止权益结正当而只答应采用购买法，曾遭到企业界的强烈反对，其症结在于：采用购买法所形成的商誉在摊销时将减少合并收益，又不能获得纳税的财务利益；而权益结正当则不会形成商誉。鉴于这样两种不同的会计后果，参议院建议FASB改摊销商誉的方法为定期(每年)测试其减值，由此缓解了企业界的反对。在国际会计准则理事会(IASB)所倡导的“趋同”理念下，2004年3月，IASB发布的《第3号国际财务报告准则――企业合并》(IFRS3)取代IAS22规定：企业合并应采用购买法处理，购买日应确认商誉，商誉随后进行减值测试而非摊销。至此，代表国际上会计准则潮流的国际会计准则和美国会计准则均将商誉由原来的定期摊销改为不摊销。我国2006年发布的《企业会计准则第20号――企业合并》(CAS20)与IFRS3有关商誉的确认基本一致，即企业合并中的本钱超过购买方可辨认净资产公允价值的份额确以为商誉，并规定购买方对其商誉在未来期间不得摊销，而应实施减值测试。

(二)购并商誉的计量

在购并商誉的计量上，迄今流行的惯例不是按照“未来现金流进量的折现值”。而是依据购并差价，购并差价以被购并企业净资产的公允价值为基础来确定，已成为现行准则的要求。由于无论是FASB的第141号财务会计准则还是IASB的第3号国际财务报告准则均已废止了以被购并企业净资产的账面价值为基础的权益结合 法，因此，购并差价的确定，将以被购并企业净资产的公允价值为基础。同时，企业购并初始形成商誉的计量，依靠于不同合并理论的运用。当前，国际上通行的合并理论主要有母公司理论和实体理论。母公司理论以为。合并报表只不过是母公司报表的延伸，编制的目的主要是从母公司股东的利益出发，为母公司股东的利益服务。在此理论下，商誉仅列示母公司的部分。而属于少数股权的部分则不予列示。用公式表示如下：商誉=购买本钱一子公司可辨认净资产公允价值×控股比例。实体理论以为，***公司从经济实质上说是一个单一主体，编制合并报表应从整个团体的角度出发并为全体股东利益服务。在此理论指导下，商誉应按子公司的全部公允价值计算列示。用公式表示如下：商誉=子公司整体公允价值一子公司可辨认净资产的公允价值。其中，子公司整体公允价值=母公司投资本钱÷控股比例。支持运用母公司理论者，以为按实体理论计算的商誉具有推定性质，缺乏可验证性。在实体理论下，子公司的整体价值是通过母公司支付的股权收购价格除以母公司的股权比例推定的。因此，商誉在初始计量时，应按照母公司理论下商誉的计算方法加以确认，这体现在IFRS3与CAS20中。可以看出，实务中商誉的计量不夸大其本身价值，而是将其视为一个交易的结果。

三、商誊会计理论与实务的矛盾分析

通过前文的分析可以看出，实务中的商誉会计处理与从商誉的本质内涵出发的会计理论相往甚远。两者的矛盾主要体现在，现行商誉的会计确认与计量偏离了商誉的本质特征。主要有两方面：

(一)从理论上说，很难为实务中只确认外购商誉、不确认自创商誉找出恰当的理由

但实务中明确地排除了自创商誉。对自创商誉的确认一直是会计界争论的焦点。对此，IASB的意见是：自创商誉“不是能以本钱可靠计量并由主体控制的可辨认资源”。但反对者大多从会计估计为基础的计量技术能解决计量的可靠性和未来现金流量的不确定性题目来批判自创商誉不能确认导致的会计信息不可比和决策失效，至少准则制定机构是沿着这个方向努力的。2002年2月，FASB发布了第7号财务会计概念公告《在会计计量中使用现金流量信息和现值》，针对未来现金流量蕴含的不确定-陛，建议用折现现金流量来确定现值。笔者以为，固然未来现金流量折现的计量方法也在技术上给自创商誉定价提供了可能性。但由于无法保证未来现金流情况和折现率的真实、公允，这一计量技术是否能有效地解决自创商誉的.计量题目，还有待实践的证实。

现实中的商誉针对特定主体存在唯一垄断性，这使得商誉在实际中难以根据来源不同对其有所区分。成长和并购都是企业商誉增值的重要途径。就外购商誉而言，在并购行为发生前，它是被购买方的自创商誉，并由被购买方垄断。而当被购买方被合并后，它的商誉就进进并购方企业，被购买方与其自创商誉的唯一垄断性也随之结束。被购买方的商誉向并购方的商誉转化。这使并购方形成了新的商誉，并且很难再辨认这个商誉中有多少来自具体的并购交易。此后，并购方对于被购买方在经营、财务、企业文化上整合的成功与否，便综合作用于企业的整体商誉。有人以为，外购商誉正是代表了被购方的自创商誉，只是通过购并交易实现罢了。因此。区分自创商誉与外购商誉在现实中很难实现。但在理论探讨方面，它们对于理解和分析企业商誉的形成和发展仍有较大的帮助。

(二)外购商誉纯粹成了一个交易――企业合并的结果的会计表现，这不符合商誉的本质内涵

例如，《国际会计准则》(2004)中对商誉的定义是：“商誉是购买本钱超过购买方在所取得的可辨认资产和负债的公允价值中的权益的部分。”甚至在我国2006年新会计准则中都没有给出一个完整的商誉的定义，而只是夸大将某一差额(购并差价)确以为商誉。

FASB在SFAS141征求意见稿中，对美国实务中曾确以为商誉的范围是否都符合商誉的定义进行了分析，将外购差价剖析为六个要素：1购并日被并方净资产的公允价值超过其账面价值的部分。2被并方未曾确认的其他净资产项目的公允价值。3被并方原先在持续经营中自创的“逾额集合价值”。4来自购并方和被并方的净资产的集合经营而产生的预期协作的公允价值。5购并方所支付“对价”的计价错误。6对被并方的购买价格的高估或低估。

要素1和要素2都与被并企业有关，它们从概念上讲都不是商誉。要素1反映的是被并企业未确认净资产的利得。要素2只不过是被并企业原来没有确认，而购并企业在购并中确认的具体的可辨认项且。要素5和要素6与购并企业有关，它们从概念上讲也不是商誉，要素5是一个计量误差。要素6代表的则是并购企业的损失(在多支付的情况下)或利得(在少支付的情况下)。只有要素3和要素4从概念上讲是商誉的一部分。要素3是商誉的构成成份，可称为来自被购并企业的“持续经营商誉”，体现了前述的自创商誉只有通过购并才能实现的观点。要素4反映了由合并而创造的“逾额组装价值”，即购并企业和被并企业经营结合所产生的协同效应，是严格意义上的购并商誉。FASB征求意见稿将要素3和要素4统称为“核心商誉”。由此可见，商誉计价中夹杂着不符合商誉定义的“不纯”成份，这是外购商誉以交易价格为基础进行间接计量时难以避免的因素，为此，有人提出以直接法按未来经济利益的现金流量的折现值来计量外购商誉，但是它对商誉计量建立在一系列假定的基础上，如正常报酬估计、未来盈利能力猜测等，受主观因素影响太大，缺乏可靠性，在实务中缺乏可操纵性。

四、研究结论

综上所述，笔者以为，商誉的本质内涵与实在务处理有较大的差别，可以回纳为理想与现实的差距，其原因主要是由于以会计估计为基础计量技术的可靠性所带来的。实务中的商誉不是对资产的真实反映。甚至不能理解为企业通过并购途径形成的商誉，它仅仅是对成份复杂的购并价差在技术上的一种较为简单的处理方式。因此，对于会计信息使用者。就并购商誉而言，要明确合并报表中商誉的内涵，它至少包括三个部分：一是被并企业不可辨认的资产价值(可理解为自创商誉)；二是能给购并企业带来逾额利益；三是交易利得。从而避免理论上传统意义的商誉内涵对会计信息的理解带来的干扰。

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篇2：商誉会计论文

外购商誉会计论文【1】

摘要：商誉的会计处理一直是会计理论界争论的焦点问题。

目前我国会计准则已经明确了外购商誉的确认和计量方法，要求企业采用减值测试法对外购商誉进行后续会计处理，这种方法虽然有利于我国会计准则同国际会计准则的接轨，但实际可操作性和合理性还需要会计实践的进一步检验。

本文主要介绍了对外购商誉进行后续处理的各种会计方法，并分析了相互之间的联系和区别。

关键词：外购商誉 永久保留法 立即注销法 系统摊销法 减值测试法

一、外购商誉会计的主要方法

(一)永久保留法(Non-amortization method)这种方法是将外购商誉确认为企业的一项永久性资产，除非有证据表明商誉发生了不可逆转的贬值或者企业被整体出售时才对商誉予以注销，否则不进行任何摊销或冲减。

采用永久保留法的理由：其一，商誉是一项特殊资产，其发挥作用的形式与企业所拥有或控制的其它资产存在较大的不同，企业的有形资产在生产经营过程中会发生各种损耗，如机器、厂房的破损，生产技术的过时等，这种损耗与企业的经营时间、经营状况是成正比的。

但商誉则不同，商誉往往并不会随着企业对其的“使用”而降低价值，相反随着企业经营时间的延长，经营状况的改善，商誉的实际价值可能越来越高。

因此，如果机械地摊销商誉，将会使会计揭示的信息与企业实际不相吻合，在商誉摊销完毕后，也无法解释企业所拥有的可能比摊销前价值更高的商誉。

其二，商誉是企业经过漫长的有形投入与无形投入而形成的，企业在经营中发生的这些有助于形成商誉的支出或者已经通过费用核算进入当期损益，如广告费、人员培训费等;或者已经被计人其它资产的价值之中并通过摊销分期计入企业生产成本，如土地使用权、专利技术等。

因此，如果还要对商誉进行摊销，就会造成费用的重计，致使商誉的计价和企业的损益都明显偏离客观现实。

尽管存在上述理由，永久保留法的缺陷仍很明显。

主要是一方面外购商誉绝不可能始终保持其价值不变。

虽然外购商誉价值构成中的某些因素，如优越的地理位置、垄断的经营地位可能会长期存在，但另外一些因素，如先进的生产技术、高效的管理优势则会随着企业并购整合以及时间的推移而发生变化、减弱甚至消失。

当然也不乏并购后商誉价值不但未发生贬值反而不断增值的并购企业，但这部分增值其实质是并购企业在并购后的经营过程中所形成的自创商誉，由于性质不同，是不能将这部分增值与外购商誉的贬值相抵消的。

另一方面外购商誉的取得需要付出一定代价，并购方会发生实实在在的现金流出，这部分现金流出从广义上来讲也是企业的一项经营费用，同样需要企业通过其后的经营收入进行弥补。

如果对外购商誉的账面价值始终保留，不进行调整，就无法使与外购商誉有关的耗费全部进入企业损益，而在企业清算时，这一部分价值显然不会给企业所有者与债权人带来任何收益，从而虚夸了企业的资产，不符合稳健性原则。

(二)立即注销法(Immediate write-off method)这种方法是在取得外购商誉时，先将其确认为一项资产，随即将其全额注销，冲减合并企业的股东权益，不在账面保留任何余额。

采用立即注销法的理由：其一商誉是一种不可辨认的无形资产，不能离开企业而单独存在，并且其价值具有很大的不确定性，在现有的摊销方法下，无法保证对其摊销结果的准确合理。

故在企业被并购后，商誉应随着被并购企业的消失而予以注销，否则有悖于稳健主义原则。

其二如果将外购商誉作为一项资产来处理而对企业的自创商誉却不予以确认，那么资产负债表反映出来的只是企业未被摊销的外购商誉的余额而不是全部商誉价值，这样处理不仅不能向会计信息使用者提供有价值的信息，反而会引起其对企业财务状况和盈利能力的误解。

既使外购商誉与自创商誉的会计处理方法无法保持一致性又会扭曲会计报表信息误导信息使用者。

其三外购商誉的表现形式是由企业产权交易所引起的价值差额，是新的企业所有者为了获取超额利润而事先预付的代价，与企业本身无关。

按照资本交易处理的惯例，资本交易所形成的价值差额应绕过损益表而直接调整股东权益项目，因此，正确的会计处理方法应当调减股东权益，而不应当冲销企业并购当期的会计收益或将其递延冲销企业未来各期的收益。

立即注销法的主要不足之处主要体现在：首先，外购商誉是客观存在的，并购企业同意以高于净资产公允价值的价格收买被并购企业，本身就代表了对被购买企业未来盈利潜力的认可。

尤其是在外购商誉的构成因素中有相当一部分，如有利的地理位置、专有技术、垄断的经营地位等并不会因企业所有权的转移而改变，将外购商誉全额注销属于过度稳健。

其次，将外购商誉立即冲销，不在账面反映，合并后企业的净资产中便不再包括外购商誉价值，无法使收购者对支付在外购商誉上的成本以及对商誉投资的收益率负责。

外购商誉被注销后，以净资产为基础的资本报酬率及其他类似的业绩比率都会因商誉被排除在净资产之外而被虚增，不能公允地反映企业的经营业绩。

最后，将外购商誉，尤其是巨额外购商誉直接冲减股东权益，会使并购企业资本总额急剧减少，甚至当外购商誉数额巨大时出现并购企业资本额不足抵减，而使并购企业股东权益净额为负数这一难以解释的现象，导致并购企业的财务报表数据严重失真，影响企业的会计信息质量。

(三)系统摊销法(Systematical amortization method)系统摊销法主张首先将外购商誉确认为企业的一项资产，然后在预计的受益期内或者法律规定的有效期内予以摊销，因此也可以将系统摊销法视为永久保留法与立即注销法的折衷。

采用系统摊销法的理由：首先，外购商誉是由企业过去的交易活动所形成的，有明确的计价基础，即购买成本超过所购买的净资产公允价值的部分，企业通过该交易也实现了自身的某种目的，并因此而在以后期间受益，所以外购商誉完全具备资产要素的确认条件，应当确认为企业的一项无形资产。

其次，外购商誉是并购企业为了获取并购后的超额利润而预先支付的成本，与企业购置的其他长期资产相似，会在未来给企业带来效益的同时发生成本损耗，因此按照权责发生制和配比原则，并购企业理应在其以后的收益期内，通过系统摊销的方法进行摊销(原则上为直线法)，使其与所获取的超额收益相配比，否则会造成未来利润的虚增。

最后，商誉的价值具有较大的不确定性，它所代表的企业获得超额收益的能力，不可能永远保持，而是随着市场竞争条件或消费者偏好的改变逐渐丧失。

在企业持续经营的条件下，企业不断创造的自创商誉也会逐步取代外购商誉，使外购商誉的作用日益下降。

因此，“适度稳健”的处理办法是在确认外购商誉后，将其成本在一定的年限内加以摊销，使企业的外购商誉价值最终为零。

系统摊销法目前是一种通行的国际惯例，许多原先对外购商誉采用其他会计处理方法的国家，也都改变成了系统摊销法。

理论上虽然系统摊销法既可以避免永久保留法的“极度不稳健”，又可以避免立即注销法的“过度稳健”，是一种“适度稳健”的会计处理方法，但是系统摊销法的实务操作有较大的困难。

这一方法在具体操作上的最大难点是摊销依据和摊销期限不易确定。

商誉不同于企业的其他长期资产，商誉的有效期和成本损耗程度等因素都具有高度的不确定性，事实上人们很难判断它的成本损耗与未来收

入的关系，也无法确定商誉的未来受益期，因而无法运用配比原则对其进行合理摊销。

目前对商誉摊销依据和摊销时间的确定主要还是依靠会计人员的职业判断，很难避免主观性甚至恶意的人为操纵，同时对于采取不同的商誉摊销方式的企业，其会计信息也会缺乏可比性。

采用系统摊销法的国家，一般都是只对商誉的摊销期限规定上限，企业可以根据自身的情况确定适用的摊销期限，但不论采用何种方法确定商誉的摊销期，都难免武断之嫌。

另外，商誉摊销会对企业的利润指标产生负面影响，降低企业的竞争力。

外购商誉价值的摊销额要记入企业的损益中，作为费用从企业的当期利润中扣除，外购商誉确认的入账价值越大，摊销期越短，对企业向外报告的利润指标的负面影响就越大。

二、外购商誉会计处理方法的演进

(一)外购商誉减值测试的意义资产减值是指由于资产使用价值降低，导致未来可能流入企业的全部经济利益低于该资产现有的账面价值的现象。

在市场经济环境下企业的经营风险不断加大，各类资产的市场价值经常处于变化之中，发生价值减值是不可避免的，如果无视这一事实，则不能客观、真实地反映企业资产的实际价值。

资产减值会计就是以谨慎的态度估计资产的可收回金额，用价值计量代替成本计量，并将资产账面价值高于可收回金额的部分排除在资产价值之外为资产的真实价值提供量度的会计处理过程。

外购商誉的减值测试是对外购商誉传统会计处理方法的一大创新，它既有别于永久保留法的“极度不稳健”，又不同于立即注销法的“过度稳健”，是对系统摊销法“适度稳健”的改进。

外购商誉减值测试在外购商誉的价值降低时，通过将其减值损失计入相应期间的损益，从而避免系统摊销法下人为规定外购商誉摊销期的武断行为。

企业的外购商誉价值往往含有大量并不能代表企业超额获利能力的虚增部分，外购商誉价值测试可以很好的对这一部分虚增进行“瘦身”，使每期外购商誉价值的变动及其结果尽可能与企业当期盈利能力的变化相吻合，符合商誉的内在涵义和计量要求。

外购商誉减值测试可以有效地解决自创商誉的会计处理难题，对于自创商誉会计实务的发展具有里程碑的意义。

将商誉人为的划分为自创商誉与外购商誉，且对两者采用完全不同的会计确认、计量以及后续处理方法一直是商誉会计的一大瓶颈。

在目前的会计理论、实务水平下，完全可以对自创商誉进行合理的计量、确认，如果能建立完善的商誉减值测试规范则可以有效地解决自创商誉的后续处理问题，促进自创商誉与外购商誉的合一。

(二)外购商誉减值测试的相关问题研究 外购商誉减值测试需要研究的相关问题包括：

(1)外购商誉减值测试的方式探讨。

商誉减值测试可采用定期测试与不定期测试相结合的方法，在规定每相隔一个固定的期间(如1年或2年)对商誉进行减值测试的同时，为了保证商誉会计信息的真实性，还应对商誉进行不定期的测试。

一是外购商誉的定期减值测试。

商誉的定期减值测试，应当作为制度规定列入企业会计准则，在测试时点上不论企业商誉是否发生明显的减值迹象，都要对其进行减值测试并予以披露。

商誉定期测试的区间规定多少为宜，应当视企业的具体情况而定。

当企业商誉资产占全部资产的比重较大而且所处的行业竞争极为激烈的情况下，商誉的价值波动剧烈，对商誉的测试区间也应当相对短一些;当企业经营稳定，具有显著的竞争优势时，为了节省商誉减值测试的成本，测试区间可以规定的长一些。

商誉的定期减值测试一般应在会计期末进行，并将减值测试的方法、步骤、结果在年度会计报表中全面披露。

目前绝大多数国家对外购商誉减值测试的区间都规定为1年。

美国FASB第142号准则规定每年至少对商誉进行一次减值重估。

IASC同样提出了企业至少每年估计一次可收回金额，但其前提是商誉的有用年限超过，若年限小于20年，则只应进行摊销。

我国企业会计准则第二十三条规定，企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。

二是外购商誉的不定期减值测试。

在企业经营环境急剧恶化，商誉明显受损时，不论企业是否处于定期减值测试的时点上都应立即对商誉进行减值值测试。

美国FASBl9发布的《征求意见稿》中建议，在取得日需具备下列一个以上的因素，企业外购商誉必须在取得日后两年内进行减值测试：收购方企业所支付的收买成本远超出了被收购企业在开始考虑合并前的市场公允价值;企业并购交易中明显存在着激烈的竞价过程;在全部购买成本中商誉占有非常大的比重;收购方企业主要是以股票来支付其收买成本的。

此外，人们认为在并购日后，当企业处于一下情形时，也应立即对外购商誉进行不定期减值测试：合并日后，企业经营状况恶化、整体价值下跌或股票价格发生大幅度下降;对确定购买价格有着重要影响的预期良好事项，其发生的可能性在合并后出现了重大变化;发生了对外购商誉价值造成重大损害的不利变动。

篇3：商誉会计研究

1.商誉的概念。

商誉是企业在长期的生产经营中形成的, 在产品质量、经营管理、财务状况、资金信誉以及职工的素质和工作效率等方面, 处于同行业中较优越的地位, 因而在消费者心目中拥有较高的声誉, 可望在同样条件下获得高于一般盈利水平的能力, 是企业的无形资产。这种比较特殊的无形资产, 也称为“最无形的无形资产”。

2.商誉的形成。

商誉的形成要素一般认为包含三个方面一是企业外部因素, 如良好的社会关系, 缺乏同行业的竞争者、竞争对手的状况等。二是企业内部的因素如良好的企业物质条件, 高素质的管理人员, 先进或者是垄断的技术和工艺。三是企业内部和外部相结合的因素, 如足够的市场占有份额, 畅通的销售渠道, 优越的地理位置和广阔的发展前景。

二、商誉会计的确认、计量及会计处理

(一) 商誉会计的确认

会计界将商誉按照不同形成来源分为自创商誉和外购商誉。自创商誉是企业在长期的生产经营过程中, 自己创立和积累起来的能够为企业带来超额收益的无形资源。

1. 自创商誉的确认。

自创商誉是企业在经营过程中自己创立和积累起来的各种优越条件和无形资源。这些优越条件和无形资源使其能较其他同类企业取得更高收益。构成商誉的各项无形资源包括企业的杰出管理人才即人力资源, 良好的地理位置, 独特的生产技术和专营专卖权等。一个项目要成为会计要素必须满足四个条件:第一, 定义。即该项目必须符合财务报表要素的定义;第二, 可计量性。该项目具有足够的可靠性和相关可计量属性;第三, 相关性。即关于该项目的信息对用户决策具有潜在的影响力;第四, 可靠性。即信息的列报要真实、可辨认并且是中性的。自创商誉符合这些条件。而自创商誉, 其价值并没有通过市场交易加以证实, 缺乏可验证性, 因此不能予以确认。持这种观点的人虽然也赞同企业存在自创商誉, 但由于会计计算上的复杂性以及缺乏可靠性, 因而大多数学者仍反对在财务会计系统中确认自创商誉。

2. 外购商誉的确认。

外购商誉是企业合并或收购时产生的收买价与净资产的公允价值之差。从理论上讲, 只要企业有获得超额收益的能力, 即可确认商誉的存在, 并且可将其创立过程所发生的一切支出作为成本入账。然而这种确定商誉存在的方法及对它做出的会计计量实施起来是相当困难的, 因为商誉是由各种因素相互影响、相互作用而产生的。没有任何一笔支出能够确认是专为创造商誉而支出的, 因此, 也难决定该笔支出创造了多少商誉, 这些支出的受益期是多少。所以一直以来, 会计界通常承认外购商誉的确认, 而反对自创商誉的确认。商誉会计问题中, 争论最多的莫过于对商誉确认问题的争论。

(二) 商誉会计的计量

商誉的计量问题, 即是商誉价值的确定问题, 其必然要涉及到对其的评估。由于商誉实质上是企业的一种超额收益能力, 我们可以通过预测商誉的预期超额收益, 并按一定的比率将其折算成现值, 直接确定其价值。另外, 我们也可以先将企业的预期总收益折算成现值确定企业整体价值, 然后扣减可辨认净资产的公允价值, 间接确定商誉价值。由此, 对商誉价值的确定可以分为直接模式和间接模式。

1. 直接计量模式。

直接计量模式也称超额收益模式, 是指通过估测由于存在商誉而给企业带米的预期超额收益, 并按一定的方法推算出商誉价值的一种计量模式。这一计量模式的理论基础是超额收益观。在这一计量模式下, 根据企业预期超额收益的稳定性, 又可分为超额收益倍数法、超额收益资本化法和超额收益现值法。直接计量模式下的各种计量方法包括:

(1) 超额收益倍数法。超额收益倍数法是指将超额收益的一定倍数作为企业商誉的价值。首先, 确定企业所处行业的正常收益率, 可用行业平均收益率来代表正常收益率, 并根据企业的资产总额计算出正常收益。其次, 根据企业过去的盈利状况, 预测出企业的投资收益率。企业的资产总额乘以预期投资收益率等于未来收益。用企业的未来收益减去正常收益即为超额收益。最后, 确定超额收益的倍数, 计算商誉的价值。

超额收益倍数法的应用主要是基于简便易行的考虑, 其缺点是缺乏必要的理论基础, 而且对于倍数的选择和确定缺乏科学依据, 受主观人为因素影响较大。

(2) 超额收益资本化法。超额收益资本化法是根据“等量资本获得等量利润”的原理, 认为既然资本存在超额收益, 即超额利润, 就必然有与之对应的资本 (资产) 在起着一种积极作用, 只是账面上没有反映出来罢了, 因此将超额收益还原, 就是该资本的价值, 即商誉的价值。首先, 计算企业的超额收益。其次, 将超额收益按一定的折现率予以资本化。超额收益本金化法主要适用于在可以预见的将来, 企业经营状况一直较好, 超额收益比较稳定, 且能够一直保持下去的情况。该种方法的缺点是测算的商誉的价值往往偏高。因为此法以超额收益会永远持续下去为基础而设计的, 但实际上却是由于商誉具有很大的不确定性, 这种超额收益永久持续的情况很少出现。如果在预测企业预期收益时, 发现企业的超额收益只能维持有限的若干年, 这类企业的商誉价值计量就不宜采用超额收益本金化法, 而应采用超额收益折现法计量商誉的价值。

(3) 超额收益折现法。超额收益折现法是指企业可预测的若干年预期超额收益依次折现, 并将折现值汇总以确定企业商誉价值的一种方法。如果预期企业的超额收益只能维持有限若干年, 且不稳定时, 一般适用于此种方法。

2. 间接计量模式。

间接计量模式, 是以企业整体价值减可辨认净资产的公允价值的差额来衡量商誉的价值的计量模式。这一计量模式的理论基础是商誉的剩余价值观。

商誉价值=企业整体价值-可辨认净资产的公允价值

(三) 商誉会计的处理

1. 传统商誉的处理。

由于目前我国不将自创商誉作为会计确认科目, 所以我们目前只研究外购商誉。

概括起来, 传统的商誉会计对外购商誉的会计处理主要有以下三种方法:

(1) 直接冲销法。即在合并时将外购商誉作为所有者权益的减项, 直接冲减资本公积。采用这种方法的理由是:商誉是一种特殊的无形资产, 不能离开企业而单独存在和变现, 并且其价值具有很大的不确定性, 在企业被合并后, 随着企业的消失应及时予以注销。另外, 由于商誉具体使用年限无法准确确定, 故任何摊销都是主观和武断的。而且, 在商誉会计不确认自创商誉的情况下, 注销外购商誉方能保持一致性原则。

(2) 分期摊销法。即将外购商誉确认为一项资产, 并在其预计的有效年限内予以摊销。采用这种方法的理由是:商誉是实施合并的企业为了取得以后若干年度的超额收益, 而预先发生的超额支出, 与其他资产相似, 会在合并主体产生未来收益的过程中发挥作用, 按照权责发生制和配比原则, 理应在其以后的收益期内, 通过系统摊销的方法进行摊销, 实施与所获取超额收益的配比, 否则会造成未来利润的虚增。另外, 该方法认为由于经营环境是不断变化的, 商誉对企业未来收益的影响具有不确定性, 商誉不可能永久存在。因此, 应当采用一定的方法将其合理地摊销。

(3) 永久保留法。即将外购商誉作为永久性无形资产, 保留在账面上不予以摊销。采用这种方法的理由是:商誉是与企业整体密切结合在一起的, 只要企业继续经营, 它就会继续存在, 除非企业被出售出去, 商誉才会随同企业一起被注销, 因此应当将商誉视为具有无限寿命的资产。按照惯例, 具有无限寿命的资产 (如土地) , 其成本是不需要摊销的。任何对商誉人为地摊销, 都是一种武断的行为。同时, 随着企业的发展, 商誉的价值会永久地保持下去。如果对其进行摊销, 将有违实际情况, 使会计信息失去真实性。而且, 由于被合并企业在以往的经营活动中已将形成自创商誉过程中发生的各项费用计入各期损益了, 现在再将通过合并确认的外购商誉进行摊销, 不免造成重复之嫌。

2. 新准则下商誉的处理。

原准则中商誉是作为无形资产的一个明细科目存在的, 并且不要求在资产负债表中单独反映, 只是包括在合并价差里, 在合并资产负债表中放在“长期投资净额”项目下列示报表使用者无从了解合并价差数额中, 有多少属于商誉多少属于其他来源, 不能体现会计的明晰性原则和充分揭示原则。新准则中商誉作为一级科目核算, 并且规定:会计期末, 对商誉进行减值测试时, 按照测试的金额在资产负债表上列示, 差额计入当期损益, 减少留存收益。同时要求在非同一控制下购买方附注中应披露商誉的金额及其确定方法。新旧准则均规定:购买方的合并成本小于确认的各项可辨认资产、负债的公允价值净额的差额, 为负商誉。不同的是:新准则要求应先对合并成本进行复核, 经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的, 其差额应当计入当期损益;而按照原准则的做法, 这一部分要计入资本公积。

三、我国商誉问题的基本现状

我国《无形资产》会计准则把商誉确定为不可辨认的无形资产, 而1998年颁布的《股份有限公司会计制度》规定母公司在编制合并会计报表时并不单独反映商誉。

1.在计量上, 理论上商誉应该用超额利润法来确认其价值, 但是我国在商誉计量上采用的是间接计量法, 这就形成了定义与计量的不一致。

2.我国把企业合并中的商誉归入合并价差项目:合并价差是母公司购并价与子公司净资产账面价值的差额, 它由三个部分组成:

(1) 合并中形成的商誉;

(2) 按持股比例计算的子公司净资产公允价值与账面价值的差额;

(3) 企业集团内部债券投资与应付债券相抵消的差额。既然没有从“合并价差”中剥离出商誉, 商誉也就没有对应的核算内容, 这就是商誉的名不符实。

3.在摊销方法上, 我国倾向于分期摊销法, 商誉混在“合并价差”中, “合并价差”列在“长期股权投资”项目之下, 且不要求摊销, 也就是说“合并价差”中隐含的商誉也将永久地保留着。

4.商誉从经济实际来看, 在未来的摊销期可能增值, 也可能减值。增值的确认有悖于稳健性原则, 但只确认减值, 则又缺少可比性。我国的无形资产准则要求企业的可辨认无形资产要有提减值准备, 而商誉这种不可辨认无形资产的核算被排除在无形资产准则之外, 也就没有商誉减值准备计提的问题。

四、提出建议

(一) 对建立我国负商誉会计的思考

就我国目前的企业兼并、重组来说, 有着其特殊性。考察我国目前的合并活动状况, 我们不难发现, 我国大部分被合并企业是困难的国有企业, 存在大量冗员和退休人员, 他们以后的工作安置或退休工资、福利等都将由合并企业承担。为了使这些众多困难的国有企业走出困境, 盘活国有资产, 安置下岗职工, 国家鼓励和支持业绩好的企业兼并困难的国有企业。同时为了照顾合并企业, 常常将被合并企业以大大低于净资产的公允价值转让给合并企业, 这会形成很高的负商誉。很显然, 这一负商誉中包含了隐形负债的内容。这主要是由于我国目前的会计准则尚不完备, 没有将企业的退休金等隐形负债反映在账面上而造成的。因此, 笔者认为, 当前应加快关于企业合并企业会计准则的制定, 进一步完善相关的会计制度, 将企业冗员和退休人员的安置费、退休工资和福利等隐形负债, 设置“应付劳动保险费”“应付待业保险费”“应付下岗职工安置费”等账户单独反映, 以便将其从负商誉中分离出来。这样处理, 不仅使隐形负债可以从负商誉中分离, 使负商誉成为真实的资本性收益, 而且可以在将来发生相关费用时, 冲抵“应付劳动保险费”“应付待业保险费”“应付下岗职工安置费”等科目, 降低企业交纳的所得税。

(二) 对建立我国商誉会计的建议

我国尚未建立起商誉会计处理体系, 主要是由于商誉会计的理论研究还不深入和系统, 会计实务中缺乏统一的准则来指导和规范等, 因此笔者建议在建立商誉会计的过程中要着重注意以下几个方面:

1. 加强商誉会计理论研究。

商誉会计的建立应以商誉会计理论的不断完善为前提。目前商誉会计所依赖的理论与方法体系的多元化, 使其核算对象复杂化, 尤其是在计量环节的欠缺, 使得商誉会计实务操作上存在着很大的难度。因此, 应加强商誉会计理论的专题研究, 尤其是对商誉的本质研究、商誉确认与计量研究、商誉摊销研究、商誉会计信息披露研究等方面进行更加深入探讨, 促使商誉会计理论与商誉会计实务相结合, 推进商誉会计实务的建立和发展, 以提高会计核算水平和会计信息质量。

2. 适时制定有关商誉的会计准则。

会计准则是在一定的经济环境下, 为某种目的而选定的各种会计处理方法的规范。每一个具体会计准则都是对特定的会计事项的处理作出规范。随着科学技术的进步和社会经济生活的日趋复杂化, 企业和投资者都越来越关心企业的商誉在企业中的地位和作用。鉴于这样的经济环境, 有必要积极借鉴国外的研究成果, 并结合我国的实际情况, 在适当的时候定出商誉会计准则指导和规范商誉会计实务的操作, 消除商誉会计实务上的分歧。

3. 完善商誉价值的评估方法。

商誉会计的建立必须以商誉价值的科学计量为基础。商誉的形成具有特殊性和风险性, 对商誉的计量主要是价值计量而不是成本计量。商誉的价值计量在很大程度上要借鉴商誉价值评估的方法和资料。因此, 目前有必要对商誉的评估方法进一步完善。资产评估协会要充分发挥行业协会的功能和作用, 尽快对商誉的评估方法、程序等作出详细具体的操作规范, 并在适当的时候提请有关部门以法规的形式明确加以规定。同时, 资产评估协会还要注意收集和发布国民经济及各行业中商誉评估会涉及到的有关信息和重要指标, 以降低评估人员实际操作的难度。

4. 提高我国会计人员素质。

篇4：商誉会计的研究

2006年2月15日，我国财政部正式发布了企业会计准则体系，其中对商誉会计的相关处理做了明确规定，商誉的规范化处理，对我国商誉会计的发展起到了促进作用，同时对我国相关经济的发展起到了规范的作用。新的《企业会计准则》已经在我国上市公司施行，准则中对商誉的规定，是否适应我国的国情，是否有利于我国经济的发展，都是值得我们关注和研究的问题。

一、商誉会计研究的意义

（一）有助于会计信息使用者更好地了解企业的实际情况

会计信息使用者特别是企业外部的信息使用者，对于企业的经营状况十分重视，要求得到企业状况的真实记录和报告。商誉作为一项重要的无形资产如不被反映和揭示，会造成会计信息的不完整，甚至会造成会计信息的失真，导致会计信息使用者的误解。

（二）有助于形成对经营者有效的激励

在现代企业委托代理制度下，企业所有者与经营者被分离。所有者通过对经营者进行业绩评价而对经营者实旌激励和约束。商誉是经营者长期努力创造出来的，确认和揭示商誉能够全面反映企业的经营业绩，有利于对经营者形成有效激励机制，促使经营者从企业整体的长远的利益出发而努力工作。

（三）有助于提高我国企业的竞争力

商誉是商品经济或市场经济的产物。特别是加入WTO后，我国的企业面对着众多外国企业的竞争，企业间的竞争不仅仅是其产品的价格和质量的竞争，而是将扩展到企业整体的信誉的竞争。如果没有良好的企业商誉，即使产品质量没有问题，也同样会缺乏市场竞争力。因此，及时地确认和揭示企业的商誉可以促进产品的销售，提高企业的市场竞争力。

（四）有助于更加合理的配置资源

确认和揭示企业的商誉有助于企业依靠本企业的企业形象、产品品牌、销售渠道等商誉去合并其他企业，盘活被合并企业的闲置资本，使资源得到更充分的利用。

二、现行会计准则下商誉会计处理存在的问题

（一）商誉会计缺乏完善的框架

商誉按其来源不同，分为外购商誉和自创商誉两种，对自创商誉没有进行确认，对于外购商誉，只是曾在《具体会计准则—企业合并（征求意见稿）》中规定：“购买成本超过被购买企业可辨认资产和负债公允价值中股权份额时，其超出数额应当确认为商誉”。在目前的财务会计框架下，不承认自创商誉，只承认外购商誉，这无论是在理论上还是在实务上都有缺陷。

（二）在会计规范上，商誉目前还缺乏具体的准则

在对商誉会计规范上，各国的做法有所不同。比如，国际会计准则委员会制定的《国际会计准则第22号——企业合并》对商誉会计进行了规范。美国是以2001 年颁布的《美国财务会计准则第141号——企业合并》与《美国财务会计准则第142号——商誉与其他无形资产》来规范商誉会计的。我国对商誉会计的规范分散于《企业会计准则第6号——无形资产》、《企业会计准则第8号——资产减值》、《企业会计准则第20号——企业合并》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》中。目前会计准则虽然确认外购商誉，但还没有正式的具体准则，只在《企业会计准则第20号——企业合并》和《企业会计准则第33号_合并财务报表》中作了一些原则性的规范。

三、对商誉会计处理的改进建议

（一）构建新的商誉会计理论框架

在目前的财务会计框架下，不承认自创商誉，只承认外购商誉，这无论是在理论上还是在实务上都有缺陷。要彻底解决商誉的会计处理问题，必须重新构建商誉理论框架。既然商誉的本质是能为企业在未来带来超额收益的经济资源，我们就可以企业获取超额收益的能力来作为建立商誉会计理论框架的基石。

1、商誉的确认标准。

超额收益绝非凭空产生，在企业中必然存在产生收益的资源，即“商誉”；反之，若等量资本获得低于市场平均利润率的利润，则说明该企业中存在起消极作用的资源，即“负商誉”。可见，商誉与企业的利润率密切相关。

2、商誉确认的原则及时间。

对商誉进行确认要有客观依据， 要以利润表上的利润及资产负债表上的资产数据为依据计算求得，而非通过主观判断将企业未来的盈利水平作为商誉计价的依据。

3、商誉的计算方法。

商誉的具体的计算可用下列公式：商誉价值=除商誉外的企业资产总额×（企业实际利润率—行业平均利润率）/行业平均利润率。根据该公式，如果企业实际利润率低于行业平均利润率，则说明企业出现负商誉，用负数计入“商誉”科目。

（二）将自创商誉纳入会计核算体系

在建立了新的商誉会计理论框架以后，无论是从会计目标还是从会计确认标准来看，均有必要将自创商誉纳入会计核算体系。

1、从会计目标看，应当确认自创商誉。

对于会计目标，会计界具有代表性的观点是受托责任观和决策有用观。在这一会计目标下，能为企业带来未来现金流入的自创商誉理应得到揭示和披露。

2、从会计确认标准看，应当确认自创商誉。

会计确认自创商誉必须满足可定义性、可计量性和可靠性的要求：①从可定义性看，因自创商誉是能为企业带来未来经济利益的资源，符合资产的定义。②从可计量性看，虽然自创商誉不能对其形成的各因素所投入的成本进行计量，但可以从商誉的本质入手，按其自身价值进行计量。③从可靠性看，自创商誉作为企业内部形成的无形财富，使企业未来能够获得超额收益，只有将这一资产入账，才能全面、真实、可靠地反映企业的会计信息，这符合可靠性的要求。

（三）制定独立的商誉准则

从商誉与无形资产两个概念产生的历史来看，商誉的产生早于无形资产，通常无形资产均是在商誉产生的基础上相继得到认可的。20世纪以来，专利权、商标权、著作权、专有技术等一系列无形资产要素得到辨认并从原来笼统的商誉概念中剥离出来，统称为无形资产。它们重要的区别就在于商誉不可辨认，其会计处理不仅有着特殊之处，而且远比无形资产复杂。因此，对商誉制定独立的会计准则是十分必要的。在购并商誉的数额越来越大的今天，按照重要性原则，将商誉从无形资产中分离出来，单独制定会计准则，并且在会计报表中单列项目进行披露，也是合情合理的。随着财务会计理论的发展和对商誉研究的深入，制定独立的商誉准则势在必行。

参考文献：

[1]中国财政部.企业会计准则[S].经济科学出版社，2006，8：67—89.

[2]敬佳珙.商誉会计研究[M].上海：东北财经大学，2007.

[3]董必荣.商誉本质研究综述[J].中南财经政法大学学报，2008，3.

[4]叶陈毅，朱星文.商誉的会计确认问题探析[J].财会月刊（理论），2006，4.

篇5：美国商誉会计处理的变化论文

Ⅰ、美国有关商誉处理变化的原因

在FASB（财务会计准则委员会）制定新的商誉处理准则以前，美国在购并过程中有关商誉的会计处理主要适用于APB（会计原则委员会）制定的意见书APB16《企业联合》和APB17《无形资产》。在APB16中，企业购并时可以采用权益联营法和购买法，但采用权益联营法需要满足一定的条件，购买法下确认的商誉可以采用摊销与永久保留两种做法。

在APB17中，会计原则委员会关于商誉的会计处理规定如下：

（1）只有取得商誉的成本才能资本化，维护和商誉的支出应作为期间费用从收益中扣除；

（2）由于很少有无形资产能够永久存在下去，故商誉的成本也必须分摊到人为设定的某一段期限内，并且取消了商誉记作资产永久保留的做法，只允许采用系统摊销法；

（3）摊销期最长不得超过40年，即使已知商誉的年限超过40年，也必须在40年内摊销；

（4）除非公司认为另一种系统更为合适，否则就应采用直线法摊销商誉。 也就是说，在变更以前，企业在购并过程中可以采用权益联营法和购买法进行相关的会计处理，购买法下企业所获得的商誉需要在一定年限内进行摊销。允许企业采用两种不问的会计处理方法来反映企业购并活动，使得企业之间的会计报表缺乏可比性；同时，购买法下商誉的摊销年限在很大程度上是主观确定的；FASB认为商誉不是一项递耗性资产如果管理运用得当，商誉将是一项增值资产。以上几个缺点引起了人们对商誉会计处理的颇多非议，且随着形势的发展，要求统一对企业购并活动的会计处理的呼声也越来越高，这才有FASB一致同意通过了新的财务会计准则公报141号《企业合并的会计处理》和公报142号《商誉与无形资产的会计处理》。

Ⅱ、美国新的准则公报对有关商誉会计处理的规定

在FASB的新准则公报中，有关商誉会计处理的规定如下：

（1）禁止企业合并时采用权益联营法处理，并要求采用购买法处理时不得摊销商誉。

（2）公司将被要求使用两阶段法，并依据报告单位的公允市价，执行年度商誉价值减损测试。由于公司仅能采用购买法，因此公司必须将商誉认列为财务报表的资产，并单独列示于资产负债表上。

（3）公司并不需要在期末执行价值减损测试，但是其必须于会计年度开始六个月内，执行价值减损测试的第一步骤。此外，每一个报告单位的公允市价衡量，则可于年度中任何一天选定实施，但前后年度的日期应一致。

（4）除非有迹象显示价值减损，否则公报实行后，公司针对现有商誉并不需要立即作价值减损测试。然而，公司必须在公报实行六个月内，针对所有先前重大的购并，作基准评估，以初次衡量现存商誉的价值。

（5）新准则对于财务报告有一个很重要的启示：合并的公司不用再伤脑筋去创造符合权益联营法的交易。

Ⅲ、商誉会计处理的具体操作步骤

（1）商誉的列示 商誉，是指公司所支付购并成本与被购并公司净资产公允价值之间的差额。新准则中，FASB规定应以购买法处理企业合并事宜，且公司每年应依照报告单位的公允市价执行商誉价值减损测试。由于公司仅能采用购买法，因此公司必须将商誉在财务报表上作为资产列示，并且单独列示于资产负债表上；同时，商誉不需要也不可以摊销。

（2）如何测试商誉价值减损 在FASl42中，公司应采用两阶段法来执行商誉价值减损测试。 步骤一：财务报表编制者应将报告单位的公允市价与账面价值相比（包括商誉）。如果报告单位的公允市价大于账面价值，商誉价值并未发生减损，公司就不再需要执行任何其他步骤了。当报告单位商誉的隐含公允市价（此指商誉的公允市价隐含在整体报告单位的公允市价中）较账面价值小时，则发生价值减损。在这种情况下，应继续第二步骤。 步骤二：财务报表编制者应将商誉的公允市价与账面价值相比较。如果公允市价较账面价值小，则商誉价值已经减损，公司应在资产负债表上计列损失。

（3）测试的主体――报告单位 企业进行商誉价值减损测试的主体应为一个报告单位。FA141将报告单位定义为一个营运部门或营运部门的次一层级。一个报告单位，是管理阶层复核及评估营运部门绩效的层级，换句话说，单位可以是可分离的业务线或可依地理位置归类，且可编制独立的财务报表（例如：对母公司报告的四个营运部门）。如果一营运部门的构成要素涉及商业行为，且此商业行为：A.可提供个别财务资讯；B.与营运部门其他构成要素的特性有所不同；C.属商誉利益可实现的层级，则公司也可以营运部门的次一层级作为价值减损测试的报告单位（依公报131号规定，非公开发行公司虽不需要报告部门资讯，仍需在报告单位层级执行商誉价值减损测试）。 为了便于说明，假设一家保险公司在财务报表中报告三个主要业务线：人寿保险业务、房屋保险业务以及汽车保险业务。而公司将这些部门再细分为东区单位以及西区单位（次于营运部门的层级）。最近，这家公司买下了在纽约州经营房屋险的一家。因此，概念上来说，房屋保险部门的东区单位应从此次购并活动中受益，故公司应以房屋保险部门东区单位的层级来评估商誉。

（4）测试时间 公司并不需要在期末执行价值减损测试，但是其必须于年度开始六个月内，执行价值减损测试的第一步骤。此外，每一个报告单位的公允市价衡量，则可于年度中任何一天选定实施，只需前后年度的日期一致。公司当然也可以针对不同的报告单位选择不同的衡量日期。准则中也规定，在两个年度测试日之间，如环境变迁（例：市场衰退、诉讼、新的竞争者或重要职员离职）可能使得报告单位的.公平价值低于账面价值，则应执行期中商誉价值减损测试。

（5）公允市价的衡量 一般认为，企业的现行股价可以代表企业的公允市价，然而许多财务经理人相信，公司现行股价并不代表公司的公允市价；相反，股票价值要么被低估，甚至偶尔被高估，因此现时股票的价格并不是公司价值的理想替代。然而，以会计目的而言，现行股价在估计公允市价上是相当理想的衡量指标，因为其客观并可验证且人们不必作出一些繁杂的假设。当报告单位是公司整体，则现行股价就代表着公司的公允市价。 但是企业并不喜欢关于报告单位的规定，因为他们很难决定部门的公允市价。在上面提及的保险公司的例子中，从相关财经期刊中可以找到整个公司的股票价值，然而家庭财产保险部门下的东部经营区价值如何确定，公司不得不一些价值模型如累计折现现金流模型或者剩余收益模型来衡量它。公允价值计量是很困难的且代价很高的，常常CFO们需要聘请价值专家来进行价值计量。

Ⅳ、新准则公报的

“权益联营法的取消是近年来最重要和最根本的会计处理调整之一”。新准则的实行将会带来怎样的影响，尽管我们现在还无法准确预测，但可以肯定的是，这种影响将是巨大的。根据笔者的估计，兹分叙如下： 对企业购并活动的影响。在以前，企业如果用购买法来记录购并活动，将会存在一笔较大的商誉资产，摊销商誉将会增加一笔不需付现的费用，就会降低公司报告的每股收益。由于大多数企业价值评估专家，总是专注于报告的每股盈利，一般来说，公司不希望摊销商誉以致歪曲收益从而导致负的收益效应，因此将会导致每股盈利稀释的购并即使有很好的战略合理性也将被废弃。同时权益联营法的取消也会使即将购并的公司不用再伤脑筋去创造符合权益联营法的交易，这些都将大大加快企业购并活动的步伐。 然而，权益联营法即将被废止的消息并没有促使企业匆忙合并。Bean认为有两个原因使得企业合并的步伐放慢了。首先，能够采用联营法并不能成为企业购并的正当理由，战略合理性才是企业购并时考虑的首要因素；其次2000年下半年和2001年上半年衰退也对企业的购并决策有较大的影响。

「参考文献」

1.Say Goodbye to Pooling and Goodwill Amortization.2001/09.JOURNAL OF ACCOUNTANCY.STEPHENR.MOEHRLE

2.阎红玉著。商誉会计，经济出版社1999出版

3.David Henry.A Goodwill Gesture from FASB.Business Week；New York；February 5，2001；

篇6：企业商誉的会计核算方法

企业商誉的会计核算方法【1】

【摘 要】商誉的会计核算与企业的发展是密切相关的。

商誉的会计核算的不确定度非常高，往往需要考虑多方面的因素。

商誉的会计核算一般是按自创与并购两种情况来分开处理的。

企业自创的商誉属于无形资产，是各类因素共同作用的结果，不能判定哪项支出是为了发展企业的无形资产，且支出所得到的回报也无法判定，因此很难对之加以量化确认。

并购商誉一般是在支付结算时当作当期的支出来处理的。

当一个企业并购另外的企业时，商誉由其所付的价款超出获得净资产的公允价值差额来决定。

【关键词】企业商誉;会计核算方法

一、商誉的概念

商誉是指可以在未来的发展中为企业带来超额的利润的经济潜在价值，也可以指一家企业的预期获利能力超出可判定的正常化获利能力的经济价值。

商誉是一个企业的整体价值的重要组成部分。

商誉本身具有独特的不确定性，且商誉的形成非常复杂，有关企业商誉的会计核算问题一直是经济学家研究的重点。

商誉也经常被定义为一个企业有可能获得超额利润的资本化估算价值，也就是超过了其他企业投资相同资本的盈利水平所剩余的价值。

每个学者看问题的角度不同，所以关于商誉概念的说法不一。

但共同的是所有学者都一致认为商誉的会计核算与企业的发展息息相关。

二、商誉的特点

(一)没有实物形态。

(二)商誉融入企业整体，因而它不能单独存在，也不能与企业其他各种可辨认资产分开来单独出售。

(三)有助于形成商誉的个别因素，难以用一定的方法或公式进行单独的计价。

商誉的价值，只有在把企业作为一个整体来看待时才能按总额加以确定。

(四)在企业合并时，可确认商誉的实际价值，但它与建立商誉过程中所发生的成本没有直接的联系。

三、常用的商誉会计核算方法

(一)永久性保留法

永久性保留法要求将并购的成本进行资本化，但并不摊销，而是将其作为一项永久性的资产保留于账本。

当商誉所依赖的企业被出售或者有足够的证据可以证明商誉确实发生了永久性的贬值时，才能将其注销。

商誉属于一项无形资产，必须对其资本化，商誉与企业整体密切联系，只要企业仍在经营，则其商誉是永续存在的。

商誉的价值在企业经营过程中可能会有所增加，不摊销可以有效避免双重计量。

(二)立刻注销法

立刻注销法要求在购买的当日将并购的商誉进行立刻注销，以冲减股东所持权益。

商誉属于一项具有特殊性的无形资产，不能脱离企业而单独存在，也不能够兑现，其价值具有很大的不确定性。

此外，商誉是由企业所付的价款超出所得净资产公允价值差额来决定的，是企业资本损失的一部分，应当立刻冲减资本公积或者类似的资本准备金，相应地对会计报表中股东权益进行调减，按照谨慎原则，不应该将并购时所支付金额的差额的资本化作为一项独立的资产，应该用股东权益来弥补合并造成的损失。

(三)逐年性重估法

逐年性重估法要求将并购的商誉进行资本化，然后逐年性地对其总的投资金额的净值进行评估，在相应地调整了资产与负债之后，将剩余部分应归类于随投资而并购的商誉范围。

当进行会计核算后的商誉小于其账面的价值时，要对其进行摊销，反之则不摊销。

(四)系统性摊销法

系统性摊销法要求将商誉当作一项单独的资产进行入账，并在核算的有效期限之前进行系统性摊销。

对商誉的成本进行系统性摊销非常必要。

商誉的成本是指预测的超额盈利能力的真实值和预期的净收益所超出有形资产而正常获得收益的价值差额。

把并购的商誉作为预期收益的一部分来进行提前核算，应在核算商誉并购支付的有效期限内，进行系统性摊销，在收益中抵减这一部分差额，有利于正确地估算预期收益。

四、目前商誉会计核算方法的不足之处

(一)不符合责权发生制的原则

责权发生制原则规定要以应计制来对企业当期支出与收入的情况合理地进行核算。

在创业初期，企业用在形象宣传方面的支出会非常大，收入往往很少，企业盈利的能力也比较差。

通过不断的创新，企业的知名度逐渐打响，在同等的条件下企业盈利能力大大提高。

而目前的商誉会计核算方法并没有切实地反映出二者之间的区别，忽视了商誉在企业生产经营的过程中的促进作用，并没有把企业后期收入变化纳入核算范围。

(二)不符合重要性的原则

对企业做决策时有重要影响的经济事项，如企业投资的重大决策、企业的经营方针转变等，应该对其进行分项反映和分别核算，并要在会计的最终报表中明显标记。

但是目前会计核算的一般做法是：在企业没有进行转让或者清算前，既没有对商誉资产进行特别反映，也没有在会计的单体报表中加以标记。

这样非常不利于企业的投资者全面了解企业经济的具体信息，导致不能及时做出正确决策。

(三)不符合全面反映企业盈利能力的原则

会计核算是以会计报表形式向投资者提供有价值的经济信息，投资者则通过分析会计报表以决定是否对该企业进行投资。

而无形资产所占企业的比重越来越高，其对于企业盈利的影响也不断增大，使得会计报表所反映的经济信息具有很大的局限性，投资者不能单从会计报表上全面了解企业，其投资的方向容易受到影响，有可能因此遭到损失。

五、改善商誉会计核算方法的建议

(一)建立新的商誉会计核算方法

要建立新的商誉会计核算方法必须要先突破传统思维模式， 只有突破了传统商誉会计核算的理论体系，才能建立起真正的商誉会计核算方法。

对于自创商誉进行会计核算已经逐渐地成为了业内的主流，随着资产的概念不断发展，会计核算标准的不断突破，解决好商誉的会计核算问题指日可待。

会计核算应该加入经济学和管理学的先进的理论知识，不断改善其理论体系， 以适应由工业经济到知识经济的转型需要。

(二)制定独立商誉的标准

商誉要比无形资产产生得更早，无形资产都是基于商誉而逐渐地被认可的。

随着时代的发展，商标权、专利权、著作权等无形资产逐渐得到确认并从商誉中分离出来。

而两者重要区别在于商誉的不确定性，商誉的会计核算有着自身的特殊性， 远比无形资产复杂。

由此看来，制定独立商誉的标准显得非常必要。

并购商誉的价值变得越来越大， 应按重要性的原则， 将商誉与无形资产严格区别开来， 制定独立的商誉会计核算标准， 并在最终会计报表上对其进行单项披露。

(三)制定企业商誉会计核算的标准

商誉可以在未来的发展中给企业带来超额的利润。

判断商誉的标准应是企业是否具备获得超额利润的能力， 并且将企业的获利能力大小定做商誉大小的标准。

企业超额的利润不是凭空产生的，商誉在企业中肯定有其积极的促进作用。

如果等量的投资资本产生低于市场的平均水平的利润， 则是负商誉，反之就产生正商誉。

(四) 制定商誉会计核算的原则

商誉的`会计核算应当遵循可实现的原则， 要以会计报表上反映的资产及负债作为依据来进行核算， 而不是仅以主观的判断来将企业未来盈利的水平当作商誉会计核算的数据。

商誉的价值不宜在短时间内频繁地调整，为了简化会计核算， 可将商誉会计核算的时间定为一年。

随着商誉会计核算理论的不断发展和对于商誉研究的逐渐深入， 商誉的会计核算会为企业带来了一定的效益。

但是，当前我国商誉会计核算的框架结构还不完善，我们应该不断探索，不断创新，逐步完善商誉会计核算的理论体系，以更好地促进我国经济的发展。

企业商誉会计核算存在的问题与改进【2】