税制法律分析论文

【摘要】绿色税制对区域经济的协调发展具有直接影响。由于我国绿色税制建设存在问题，致使其无法对区域经济进行有效引导。基于此，论文主要探究完善我国绿色税制的方式，以此引导区域经济的协调发展。今天小编为大家推荐《税制法律分析论文(精选3篇)》，欢迎大家借鉴与参考，希望对大家有所帮助！

税制法律分析论文 篇1：

“碳关税”——一只披着羊皮的狼?

摘要：以美国为首的少数西方国家提出以开征“碳关税”的方式应对气候变化，引发广大发展中国家对发达国家有可能在环保大旗下推行保护主义的担忧。那么碳关税的实质到底是什么呢，其有是否在国际法环境下合法合理呢？本文将对此展开论述。最后，提出中国当如何应对碳关税有力的对策。

关键词：碳关税 贸易保护主义 法律分析

一、争议的开端

“碳关税”引来平地一声惊雷。2009年6月22日，美国众议院通过了《美国清洁能源安全法案》。 这个看似普通的法案，却如平地一声惊雷，迅速在世界各国引发强烈的反响，世界上众多国家特别是发展中国家都被卷进它所引发的巨大旋涡.其实看点就在于美国第一次提出了“碳关税”的相关条款。根据这一条款，如果美国没有加入相关国际多边协议，自2020年起，美国总统将获权对来自未采取措施减排温室气体国家的钢铁、水泥、玻璃和纸张等进口产品采取“边境调节税”，即可以对这些产品征收“碳关税”。

“碳关税”，这个概念最早由法国前总统希拉克提出，用意是希望欧盟国家应针对未遵守《京都协定书》的国家课征商品进口税，否则在欧盟碳排放交易机制运行后，欧盟国家所生产的商品将遭受不公平之竞争，特别是境内的钢铁业及高耗能产业。

二、碳关税的本质，保护环境还是保护贸易

碳关税是指对高耗能产品进口征收特别的二氧化碳排放关税。这个提议貌似是正义凛然，打着保护环境的旗号，对于发展中国家来说，实则是一只披着羊皮的狼。当年，法国前总统希拉克提出“碳关税”这个概念，本意是希望欧盟国家针对未遵守《京都议定书》的国家课征商品进口税，以避免在欧盟碳排放交易机制运行后，欧盟国家所生产的商品将遭受不公平之竞争。

诚然，保护地球这个全人类赖以生存的共同的环境，人人有责，任何国家都不可以推诿。而美国这个温室气体的头号排放大国拒绝签署《京都议定书》，不愿意承担减少排放额度的义务，现在却突然热衷于对别国产品征收“碳关税”，这除了借气候保护之名行贸易保护之实之外，实在找不出更合理的解释。

“一个控制不了自己能源的国家也控制不了自己的未来。”奥巴马在自传《无畏的希望》一书中这样说道。一方面通过战争和金融手段继续加大对国外石油的控制，另一方面，要加快新能源的研发，占领技术的制高点，未来10年要投入1500亿美元资助替代能源的研究。这两方面共同作用，才能尽快摆脱对石油输出国的高度依赖。世界自然基金会全球气候变化应对计划主任杨富强说，美国之所以要发展可再生能源是因为第一，美国发现它当时没有应对气侯变化，退出《京都议定书》以后，它在可再生能源的技术发展上落后了。因为美国喊了几十年，说要减少石油供应安全的这种威胁，但是这种威胁，仍然时时刻刻存在，所以美国表示最后试一试可再生能源。

可见，奥巴马挥舞绿色大旗，大步前进的一个重要目标，就是要让那些以石油为战略资源、在政治上敢于向美国叫板的国家逐渐失去话语权。美国将通过制定使用能源的国际贸易游戏规则再次牢牢握住世界经济的主导权。

三、法律分析

然而，诚如中国商务部新闻发言人姚坚指出的那样，“碳关税”不仅违反了WTO的基本规则，也违背了《京都议定书》确定的发达国家和发展中国家在气候变化领域“共同而有区别的责任”原则，是“以环境保护为名，行贸易保护之实”。

“碳关税”不仅不可能真正抑制碳排放，反而事实上会增加一个贸易壁垒，而这个贸易壁垒与WTO现行规则有直接冲突。WTO基本原则中有一条“最惠国待遇”原则，该原则在国际贸易中具体解释为对其课以不得高于对国内和第三国“同类产品 ”征收的国内税。有部分学者认为，我们很难推知产品的生产过程所 排出的温室气体量和以上几个方面有必然的内在联系。所以，碳关税的征收必 将导致产品“同类不同税”的歧视待遇,其次，美国《清洁能源安全法案》第766-768 节规定，按照出口国是否参与了美国作为缔约方的减排协定等标准确定是否对某一国进口产品征收碳关税，将导致不同WTO成员的同类产品在进口到美国时享受不同的待遇，直接违反了最惠国待遇。再次，碳关税虽然名义上是以国内碳税征收为前提，但是美国的《清洁能源安全法案》却将大多数初始排放额免费派发给国内产业，而要求外国产品强制购配额，有违国民待遇原则。

《京都议定书》实行的是“共同而有区别的责任”原则，发展中国家暂不承担排放额度。发达国家向发展中国家产品征收“碳关税”，这就违背了“共同而有区别的责任”的原则。 “共同而有区别的责任”原则是以中国为首的广大发展中国家长期坚持斗争、 据理力争才赢得的结果 。集中反映了国际社会在考虑发展中国家的特殊情况和需要、促进国际合作、平衡南北利益方面做出的公正抉择。然而，美国按照自己的标准征收“碳关税”，别的国家也依法炮制，如此，全球合作减排机制必遭破坏，世界卷入贸易战也势不可免。

从两个与环境相关的国际法案例探究 “碳关税”的合法性

汽油标准案：委内瑞拉和巴西起诉美国：美国 1993年修改后的《清洁空气法》颁布的新“汽油规则”，对1990年经营 6个月以上的国内炼油商一律适用企业单独基准，而进口商则必须适用法定基准。原告认为这项措施违反了WTO有关国民待遇的规定 ，且不符合关税及贸易总协定 GATT 第20条的环保 例外。经过专家组和上诉机构的审查，认定美国的该项措施符合 GATT 第20 条（g）项的范畴 ，但不符合GATT第20条引言，裁定美国败诉。本案的意义在于：对“可用尽的自然资源”进行宽泛解释，认为“ 洁净的空气”属于可用尽的天然资源”；在对 GATT第20 条的理解上开创了“分先后”模式，即首先分析该措施是否符合第20条所列出的例外情况，进而分析该措施是否符合第 20 条引言的要求。

海虾和海龟案：美国修正《濒危物种法》，要求其他国家在捕虾过程中采用“海龟逃生装置”技术，从而禁止印度、马来西亚 、巴基斯坦、泰国进口虾及虾制品。专家组和上诉机构仍以不符合GATT第20条引言裁定美国败诉。该案的意义：把产品与产品生产过程联系起来。认为“如果某一产品因其生产过程而与‘可用尽的自然资源’有关，即使该生产过程对产品的最终特性或性能毫无影响 ，但基于该生产过程标准而采取的贸易措施本身仍然能够获得GATT第 20 條（g）项的支持 ”。由此可见，WTO开始不绝对禁止为保护环境而使用基于生产过程的贸易限制手段。（梁丹妮，2010）。

GATT1994 第 20 条规定：“本协定不得解释为禁止成员方采取或者加强以下措施，但对情况相同的各国实施的措施不得构成武断或者不合理的差别待遇或构成对国际贸易的变相限制”，此处主要是（b）、（g）项：“（b）为保障人类、动植物的生命或健康所必需采取的措施；（g）与保护可耗竭的自然资源有 关的措施，如此类措施与限制国内生活或消费一同实施”。在汽油标准案中，WTO上诉机构认为 ，分析一项措施是否符合 GATT1994 第20条应当分为两个步骤：首先分析该措施是否符合第20条所列出的例外情况，进而分析该措施是否符合第 20 条引言的要求。1.关于（b）项。碳关税的直接目的是为了保护清洁空气，但该种措施还需要符合所谓的“必需的措施”的要求。必需的措施需要符合以下条件：所要保护的公共利益具有重要性；对国际贸易的限制性影响；不存在合理的可替代的措施 。（梁丹妮，2010）。

据此笔者来论述碳关税的不合理性及违法性，证明“必需的措施”的关键在于是否存在其他可替代的对自由贸易损害程度更小的措施。实际上，考虑对大气环境的保护，可采取限制贸易的手段还有：禁止进口；征收惩罚性关税 ；征收反倾销和反补贴税等。禁止进口措施是对自由贸易的完全否定，破坏程度最大；征收惩罚性关税，需证明成员方的政策有违 WTO协定（发展中国家生产高能耗产品是由于没有先进的环保技术所致，不能当然的认为是对WTO的违反）；而征收反倾销和反补贴税，需要证明高能耗产品的价格不合理以及政府在环保技术上的不作为变相形成了对高能耗出口产品的补贴，在这点的证明上还存在困难。综合看来，碳关税的征收是具有“必需”性的 。关于（g）项。在汽油标准案中，已经确认了清洁空气是可以耗竭的自然资源，所以碳关税的实施与 可耗竭的自然资源保护具有相符性。但进一步分析GATT第20条的引言。所涉措施必须“不构成对情况相同成员之间不合理的歧视以及对国际贸易的变相限制”。围绕美国《清洁能源安全法案》出台的背景和全球气候变化国际协调活动的进程看，当各国还处于对减排目标、技术转移、资金支持、监督机制等关键问题的磋商和谈判的阶段，美国抛出单边碳关税措施有违“善意”；况且，如上已述，美国这个温室气体的头号排放大国拒绝签署《京都议定书》。另外，法案的基本内容表明其根本的政策目标是为了保护国内易受影响的能源和碳密集产业的利益，因此很难被认为是纯粹善意的环保之举 ，它的歧视性，阴谋性很明显。

四、我国应对碳关税的措施

（一）立法及政策方面

1.国际条约国内化

确立国际条约在国内法的法律地位。现在关于国际条约在国内的法律地位问题各个国家态度不一 。因此现行的情形下就是把《京都议定书》中，关于环境保护和“清洁发展机制”纳入我国环境资源保护立法当中。

2.从国际层面看：促进世界贸易组织法和其他的法律的完善

作为最大的发展中国家，中国在国际层面应当积极推动保护发展中国家利益的条 款，并通过有约束力的法律规定来确保发展中国家的利益的实现。

3.大胆构想：我国可以先行征收碳关税

与美国相比较，其实中国更有立场最大的发展中国家的身份真正合法合理的去征收碳关税。首先，我国可以正确引导高碳企业的发展，有计划地减对高碳产业的政策帮助。其次，逐步建立和健全我国的环境税法律制度。财政部财政科学研究所最近完成的碳税研究报告认为，开征碳税是促进我国节能减排和建立环境友好型社会的有效经济手段之一。虽然我国目前也存在一些与环境保护相关的税种，但尚缺乏独立的环境税种。构建起环境税制的框架。这样便不仅可以利用碳关税先发制人还可以借机加强我国经济增长的结构并大力发展环保技术。

以往，在“世界消费，中国制造”的模式中，我们以牺牲环境来换取经济发展，成为其他国家在环保问题上攻击的对象。为此，我国必须改变粗放型的外贸发展模式，通过大力研发减排技术、取消高能耗产品出口退税以及淘汰高能耗企业等多种方式使我国的外贸发展走上绿色增长的道路。

五．结语

美国提出碳关税的问题，其实是以保护全球环境的社会责任问题来掩盖自己的贸易保护主义之实。通过本文分析我们可以明显得出美国的碳关税征收违反了世界贸易组织法的基本原则以及“京都议定书”确定的发达国家和发展中国家在气候变化领域“共同而有区别的责任”原则，也不符合第GATT第20条所列出的例外情况。是一只披着羊皮的狼。但是它的提出以及在美国的通过又是必然的，作为发展中国家的我国必须提前做好自己开征收碳关税的法律准备， 先发制人，保护自己的贸易不受伤害，同时也应在适当的时机肩负起成为保护全球环境的领军的重大责任。

参考文献：

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作者：李昀珈

税制法律分析论文 篇2：

完善我国绿色税制对区域经济协调发展的影响研究

【摘  要】绿色税制对区域经济的协调发展具有直接影响。由于我国绿色税制建设存在问题，致使其无法对区域经济进行有效引导。基于此，论文主要探究完善我国绿色税制的方式，以此引导区域经济的协调发展。首先，论文分析我国绿色税制以及区域经济的发展现状，其次，对我国绿色税制的建设问题与国外绿色税制的现状展开阐述，最后，结合我国实际国情以及借鉴国外经验，提出绿色税制的完善建议。

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【关键词】绿色税制;区域经济;协调发展

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1 引言

近年來，我国环境问题日渐突出，雾霾等环境污染现象时有发生，不仅影响环境的可持续发展，而且对经济发展模式带来了一定的影响。因此，建立绿色税制，有利于实现对我国环境发展模式的引导，且可以促进环境与区域经济的协调发展。然而目前相对于发达国家而言，我国的绿色税制建设并不成熟，仍然存在较大的改进空间，基于此，探究绿色税制与区域经济的协调发展模式具有重要的价值。

2 我国绿色税制发展现状

相对于发达国家而言，我国的绿色税制建设起步较晚，从1984年开始逐步构建绿色税制，包括消费税、车船税、固定资产投资方向调节税、土地增值税以及城市维护建设税等税种，绿色税制根据应用情况主要划分为对环境保护的直接作用税种以及间接保护税种2种类型。

我国最早的绿色税制是资源税，从1984年建立资源税以来，经过多次改进，在1994年扩大了征收范围，2004年调整煤油天然气的征收标准。在2016年，对资源税进行改革，采用从价计征模式。

在增值税方面，目前我国主要包括废物回收的优惠政策、绿色能源的优惠政策以及再生资源的优惠政策。在2016年之后，我国逐渐加强对增值税的改革，对于再生水免收增值税。

我国在绿色税制的建设中制定了优惠政策，主要分为以下几种：第一，以工业三废为主要原料进行生产的，减征或免征所得税;第二，小企业生产环保设备免征所得税;第三，对于国家鼓励和引导发展的环保产业，免征折旧税费;第四，从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，可以免征、减征企业所得税。另外，我国在绿色税制的建设中，出台了车船税以及出口退税等政策，实现对资源和环境的有效保护。

3 我国区域经济发展现状

目前，我国区域经济的发展不均衡。我国主要包括东中西和东北地区四大经济区。其中，东部地区人口数量占全国的36%左右，但产值达到全国的51%以上。东部地区主要以长三角、京津冀以及珠三角等地区作为核心的经济区域。中部地区的经济发展水平仅次于东部地区，以32%的人口创造了全国25%的生产总值。相对于其他区域而言，中部地区第一产业发展相对良好。而西部地区经济发展较为薄弱，占全国总产值的17%左右。东北地区创造了全国5%的生产总值，其增速仍然低于全国水平。

在我国几个重点区域的经济发展模式中，东部地区始终位于国家前列。2019年和2020年几大区域的经济发展情况如表1所示。

表1  我国各区域经济发展情况表

从我国整体经济发展来看，东部地区处于我国经济发展的龙头地位，其次为中部地区，再次为西部地区，最后为东北地区。同时，整体经济呈现正向发展趋势，相对于2019年，2020年的GDP增速放缓，是受到疫情等不可抗力因素影响所致。

4 绿色税制问题对区域经济协调发展的影响

建立绿色税制，可以促进区域经济的绿色转型，是解决我国资源环境以及生态问题的核心策略。我国在“十三五”期间不断完善资源税、环保税以及消费税，构建了多个税种的绿色税制。在“十四五”期间，助力产业结构调整，促进企业绿色转型。《关于加快建立健全绿色低碳循环发展经济体系的指导意见》提出，我国要不断改革绿色税制，将碳排放作为核心建设目标，同时，健全绿色税制的引导机制，推动能源生产和消费方式的改革，这也是我国绿色低碳循环经济发展过程中的一项战略性任务。

国家建设绿色税制，从劳动税逐渐向自然资源征税，可以实现对区域企业的市场化调节。改变微观经济中落后的生产方式以及消费方式，以经济建设和环境可持续发展为原则。完善和落实绿色税制有利于环境相关产业的兴起，通过绿色税制的调节，在征收资源税、汽油税、垃圾税、噪声税、水污染税以及其他税种的基础上，全面带动绿色产业发展。但在区域经济协调发展中，由于绿色税制建设不完善，致使经济发展迟滞，带来了多种不良影响。

4.1 环保税征收问题的影响

在环保税的征收模式中，绿色税制与目前的经济发展并不适应。我国在环保税的征收环节，环保税征收核定仍存在缺点，致使其与现阶段的经济发展模式并不适应。目前，美国等发达国家已经逐渐构建了噪声、环境、水污染和空气污染征税体系，对环保税进行不断的细化。我国虽然建立了绿色税制，但是并未对环保税进行明确的划分，致使部分绿色税制存在漏洞，存在发生偷税漏税行为的可能性。另外，我国的经济发展正向着绿色环保经济转型，而环保税的征收模式未及时作出调整。

4.2 绿色税制差异化建设不理想的影响

我国在绿色税制的体系建设阶段，采用一体化的征收模式，缺乏差异化的征收体系，导致整体的征收情况并不理想。目前，我国的绿色税制缺乏完善的评价模式，针对环保税的征收标准并不统一。同时，各个企业在征收环节采用统一的税制，未能根据企业的污染情况而设定差异化的征收标准，致使绿色税制无法实现对企业经济模式的有效调整。

4.3 税收法律体系不完善的影响

我国在环保税收法律体系的建设中，缺乏完善的法律体系，致使整体绿色税制难以有效地引领经济的发展。新华社消息，对于违法的“黑名单”，要建立联合惩戒机制，致力于营造公平的税收环境。但是在具体执行环节，惩罚机制的落实仍存在问题。企业主动纳税意识不足，通常在税务局强制催缴的情况下企业才会缴纳税费，并且违约成本相对较低，并不能对企业纳税带来约束效果，致使绿色税收的法律体系无法实现对经济发展模式的有效引导。

4.4 信息化管理机制不健全的影响

我国在绿色税制的建设中，缺乏完善的税收信息化体系，致使整体的绿色税制体系受到一定的影响。我国在绿色税制的建设中，并未明确具体的信息公开责任，仅仅在地方政府或者税务局留有一定的相关资料，并未建立全国联网的监察体系。同时，在绿色税制的建设中，缺乏对信息的公开化处理，无法实现社会的有效监督。由于受到信息化问题的影响，致使绿色税制的实施并不理想，难以对区域经济和环境保护起到保障作用。

5 国外绿色税制的实践及经验借鉴

国外的绿色税制对于我国的经济发展具有一定的借鉴价值，主要体现在以下几个方面。

5.1 以能源税为主，其他税种多样

西方国家在绿色税制的制定中，能源税是国家税制的主体，并且能源税是为了降低能源消耗而设定的税种。能源税主要包括对柴油、天然气以及液化气等原料的能源保护，如美国、荷兰以及瑞典等国家，均实现对能源税的征收。我国虽然对企业征收能源税，但是总体税率相对较低。除了能源税的征收，很多国家建立了多元化的税种，如美国设立了噪声、土壤以及垃圾税等税收机制，美国设立了有害物质、化学品消费税;瑞典征收化肥和农药等环保税。多样化税种的实施，均对我国的绿色税制具有一定的借鉴意义。

5.2 实施差别税率，调节生产消费行为

对于西方国家绿色税制的落实来说，在发展初期主要是根据收入水平来征收环保税，但是环保税的实施效果并不理想，因此，西方国家对此不断进行改革。例如，美国对于可能产生污染的行为，同样会计征税款，如对垃圾征税以及对旧轮胎征税等。政府通过该行为来调节税率，以此实现对消费行为的调整。再如，瑞典实行差别税率，将资源划分为清洁、较清洁以及不清洁类型，并且通过差别税率的计算，进而达到调整居民消费行为的目的。

5.3 征管系统的信息化与法治化建设

对于绿色税种的征收工作来说，西方国家为了提升税制的管理水平，建立了系统的信息化和法治化的征收模式，并且將地区的税务征税以及国家的税务体系结合起来，有效地实现了资源的共享。同时，在实际工作中，建立了税收的基本法律，并且明确了各个税收种类的管理政策，防止在税收管理中出现疏漏。通过信息化和法治化建设，可以实现对企业经济的公开透明管理，且实现法律层面的约束，具有重要的经济价值。

5.4 注重统筹管理

在对绿色税制的综合管理中，西方国家建立了综合税制调整方案，通过多种税制的调整来实现对经济模式的统筹规划。例如，瑞典在硫税的征收环节之前，先降低了所得税的税率;美国设立了投资税抵免等政策;荷兰对可再生能源进行免税。通过多元化的免税政策，可以促进企业的经济模式跟随政策的变化而调整，从而可以促进国家经济向着绿色节能的方向发展。

6 完善我国绿色税制的建议

从我国的绿色税制与区域经济协调发展来看，我国在绿色税制的建设方面仍然存在一定的不足，对我国区域经济的发展带来了不利影响。基于此，我国需要加强绿色税制建设，具体建议如下。

6.1 设立多种税制并存的环保税征收模式

我国在绿色税制建设中，要通过对环保税的征收来引领和调节区域经济的发展。现阶段，针对我国环保税的征收不科学的问题，要从多个角度出发，完善环保税的征收工作。首先，完善环保税。目前，我国环保税的征收涉及企业的生产、加工和消费等多个环节，征收范围较大，但是在排污税征收方面，存在强制性不足等问题。基于此，国家要实现对环保税的改革，借鉴西方国家的经验，对排污税的征收形式进行改革，形成空气污染、水污染以及噪声污染等税种，实现对税种的分别征收，这有利于实现对企业经济发展模式以及技术形式的调控。

其次，设立多种税制。目前，我国已经形成初具规模的绿色税制，然而与发达国家成熟的绿色税制相比，仍然存在一定的不足之处。因此，需要对现有的税制进行改革，建立多种税制并存的绿色税制。我国绿色税制体系应以环境保护说、资源税为主体，消费税、增值税、所得税、车船税、关税等其他税种相协调的税收体系。

6.2 建立差异化的绿色税制

我国在绿色税制的建设中，对多种资源、能源进行征税，但是在具体的征收方面，并未体现出各税种的差异性，对整体的经济模式改革带来了负面影响。基于此，需要建立差异化的绿色税制。首先，建立差异化的评价模式。针对环保税的收取，我国可以借鉴美国等国家的经验，将环保税进行分级，设定高污染、中等污染以及低污染3种评级模式，通过3种模式对企业缴税情况进行评价。其次，建立差异化的计税模式。在确定评价标准后，要根据企业差异化的评级模式，设定不同的税收标准，对于高污染企业，采用高收费的计征标准，这可以促进企业实现技术革新，进而促进经济的绿色转型。

6.3 健全税收法律体系

当前，我国要进一步健全税收法律体系，以此来确保绿色税制的有效落实。在建立绿色税制时，要根据我国目前的基本国情，设定完善的征税体系，以明确的法律条文形式推进对绿色税制的建设。首先，我国要建立明确的税收范围以及标准。对于目前实行的环保税，要对其进行改革，将噪声、污染以及空气等指标纳入环保税中，并且明确界定税务的征收标准，以具体数值的方式来进行评价。其次，要明确具体的惩罚机制。对于环保税的征收，除免税原则外，要求企业在规定的季度或者年度范围内缴纳环保税，逾期将承担违约税，甚至需要承担法律责任。在明确的绿色税制法律体系下，可以有效地确保环境的可持续发展。

6.4 建立信息化管理机制

对于绿色税制的征收工作，需要建立信息化的管理机制，以此来确保绿色税制的顺利实行。首先，建立公开透明的绿色税制，要求国家实现省、市、县三级的税务对接模式，在征收环保税时，要求当地政府将征收的具体项目、征收时间、征收范围、征收金额以及企业缴纳等情况均纳入计算机系统，实现全国联网查询，这样可以确保环保税征收的公开性和透明性。其次，在环保税的征收环节，要建立信息披露机制，政府要将相关的环保税征收情况纳入公开范围，在税务局以及政府官网实现对信息的公开，这样可以实现对信息的有效保障，进而实现对环保税征收的社会监督。

7 结语

推动我国绿色税制的发展，可以引领区域经济的协调发展。针对我国区域经济发展不平衡的特征，我国政府要通过绿色税制的建设来进行综合调整。本文根据我国区域经济协调发展方向，提出完善我国绿色税制的建议。在详细分析我国绿色稅制以及区域经济发展现状的基础上，针对税制征收存在的问题，建立多种税制并存的征收模式;针对税制差异性不足的问题，建立差异化的绿色税制;针对法律体系不完善的问题，健全税收法律体系;针对信息化管理问题，建立完善的信息化管理机制。

【参考文献】

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【2】郎威，陈英姿.绿色发展理念下我国绿色税收体系改革问题研究[J].当代经济研究，2020（3）：105-112.

【3】李华.高质量发展目标下税收体系构建与减税降费再推进[J].税务研究，2019（5）：25-29.

作者：张鹭鹭

税制法律分析论文 篇3：

从民国时期税制建设看法律制度发挥作用的条件

摘 要：民国时期特别是国民政府统治时期，是现代税制在我国被引进和实施的重要时期，税收法定原则在民国时期的数个宪法性文件中均有体现。但与法治国家形式形成鲜明对照的是苛捐杂税、横征暴敛、民不聊生。法律制度能否在社会中得到贯彻和实施，变为一种现实的社会关系，需要一系列政治的、经济的、文化的条件，尤其是观念性法律文化的配合。中国传统的观念性法律文化，是阻滞制度性法律文化发挥其应有功能和作用的最为重要的原因。

关键词：税制 法律 作用 条件

文献标识码：A

税收制度，是法律制度的重要内容；税制发展的过程，可以折射出法律发展的历史。本文拟通过对民国时期特别是国民政府统治时期税制建设的简要描述，探讨法律制度在现实社会中发挥作用的条件问题。

一、现代税制在我国被引进和实施的重要时期

现代国家税收制度，是以宪政为基础的。宪政是以法律确定国家权力并对国家管理者进行限制，使政治权力受到法律的控制，通过法律特别是通过宪法的认可再把权力转化为合法的权威。宪政与民主共同构成了现代法治社会的核心。现代税制在我国的被引进，源于清末的宪政改革。普遍实施则在民国成立之后特别是国民政府统治时期。

1912年9、10月间，财政总长向参议院报告财政施政方针，涉及到税收的有：统一税权。国家税由中央政府管理征收，在各省设国税厅直隶财政部；地方税则由地方管理征收。订定国家税与地方税税目，使租税系统分明。采取复税制，使租税普及，负担公平。对现有税制以“删繁就简”作为改良的“要策”。更新税制。使先进国家优良的税制推行于国内，由人民来共同负担。采用西方的经济思想，将税收制度“集注与富力之分配”，改变过去仅对生产或消费物器征税的单一办法，建议开征印花税、所得税、遗产税。由于军阀混战，北洋政府时期虽曾设想在税制上整旧建新，但除开征少数新税种外，基本上沿袭了清末的税制，并未建立一套新的税收制度。

1926年1月，国民党第二次全国代表大会通过关于财政决议案，其中租税政策包括：以直接税为最公平之征收，但仍尽力推广间接税（如货物税等）；逐步废除一切苛捐杂税，仅以少数税项（如农税、商税、工业税）代替；财政部为设立及征收税收的唯一机关，取缔军政人员皆得征税的陋习，除法定税项外，各地方人员无增加税项及附加税的权力，保护人民不再缴纳不合法的税收；在本国境内不论租界内外、铁路界线内外的本国人或外国人，必须负担同一法定的税收；设立有人民代表参加的税项特别委员会，以考察民间疾苦，防止和改正税收弊端。

北伐成功、基本统一全国之后，为巩固自己的统治基础，国民政府在大力发展官僚资本的同时，对于民族资本主义采取了一定程度的保护政策。这一时期，国民政府进行了关税自主和改革税收制度的努力，实施法币政策和开展国民经济建设运动，使财政收入有了增加，使社会经济在曲折的道路上有了一定的发展。1927-1937年，史称“黄金十年”，国民政府财政收入的90%以上来源于税收，而税收的95%左右来源与关、盐、统三税收入。三税在十年间增加了25倍，成为国民政府税收制度的主要支柱，亦称三大税源。

抗战爆发后，由于东南沿海工业中心、海盐盐滩的沦陷和海关的被劫夺，致使关、盐、统三税逐年短收，国家财政收入大减。国民政府创办了战时新三税，即货物税、食盐专卖和直接税，并通过调整税率和改用从价税率等措施，不断提高战时新三税在税收中的地位。此外，国民政府还对战时各项财经政策进行了调整和改革。

1945年8月至1949年5月，财政赤字亦逐年扩大，关、盐、直、货四税成为赋税支柱。由于这一时期国民政府无暇顾及扶植生产、培养税源，税项收入占每年实际岁入的比重越来越低。从1946年至1948年上半年，国民政府的税项收入平均仅占岁入的15.6%，主要收入被通货膨胀所取代。

国民政府统治时期召开的三次财政会议，对当时的税制建设意义重大。第一次全国财政会议在裁撤厘金，第二次全国财政会议在废除苛杂，“着重在除弊”，第三次全国财政会议则“要建立国家永久的基础”。

1928年7月，召开第一次财政会议，主旨在于“筹定整个计划，整理财政，以谋财政之统一。”强调指出裁兵缩饷是解决财政问题的关键，“从前财政所以没有办法，就是因为军费数额太大。现在北伐告成，训政开始，不能不赶紧想法补救”，以求“财政上新计划之确立”。会议通过涉及税收的提案45件，主要有：划分国地收支及监督地方财政、筹备裁厘加税促成关税自主、裁撤国内通过税改办特种消费税、统一煤油税、限期施行卷烟统税、整顿烟酒税印花税、统一盐税收入划一盐税税率、整顿缉私以维税源、严禁军队提拔地方税收、统一关务用人行政、遴选征收人才、取消包商制度等。

1934年5月，召开第二次财政会议，主要议题有：筹议减轻田赋附加、废除苛捐杂税及其抵补问题；研究税制改良问题；建立地方预算以求收支适合问题；促进经济发展以培养扩大税源等。会议结束后，国民政府即于6月发布废除苛杂令，规定了不合法税捐范围和整理税收程序。当时全国苛捐杂税的名称多达万种以上，到抗战前夕，共裁废苛杂7400余种。但抗战爆发后，各地方财政当局为应付战时财政困难，无不把开辟新税源作为重要出路，导致苛捐杂税泛滥成灾。

1941年6月，召开第三次财政会议，提出要实现四大目标：树立国家财政系统，统一全国财政，奠定现代国家基础；树立自治财政系统，推行新县制，奠定地方自治系统；改进税政税制，整理税赋，平均人民负担；实行粮食政策、土地政策，解决军糈民食，平均地权，实行民生主义。会议议决的关于税收的议案主要有：田赋暂归中央接管，田赋征实。统一征收机关，改进税务行政。改进地方税。裁废各省一切对物征收的税、捐、费，改办战时消费税。实施地价税、土地增值税。废除苛杂，修正营业税法及举办土地陈报等。

对于税制，国民政府统治期间进行了整旧建新工作，欲实现从封建税制向现代资本主义税制的过渡，建立现代税制体系。其做法包括：划分国家税（中央税）和地方税；宣布关税自主，公布国定关税税则；废除厘金，举办新税；整理田赋，试行土地税等。通过税制的整旧建新，国民政府建立了一套统一的税务组织机构。除田赋和地方税由地方财政部门负责征收管理外，关、盐、直、货四大税的征收管理机构统一建制，实行直辖和垂直领导，形成了按税系设立的统一的税务组织机构系统，同时建立了税务人员考试、职称评定等统一的人事管理制度。此外，国民政府还力图完善税收法制，建立了具体的稽征管理制度和征税办法，对税源控制也较严密。

二、税收法定原则在民国时期宪法性文件中的体现

现代国家税收的基本原则是税收法定原则，即税收的征收和缴纳必须基于法律的规定进行，没有法律依据，国家就不能征税，任何人就不得被要求纳税。税收法定原则和罪刑法定原则，是法治根据的宪政规则，是现代国家保障公民权利的两大手段，税收法定目的是保障公民财产权，罪刑法定目的是保障公民人身权。关于税收基本问题的法律规定，一般在国家宪法中得以体现。民国时期制定的一系列宪法性文件中，对税收问题均有较明确的规定。

1912年3月11日，南京临时政府公布《中华民国临时约法》。第十三条规定，“人民依法律有纳税的义务。”第十九条规定，参议院有议决全国税法的职权。

1914年5月1日，袁世凯政府公布《中华民国约法》。第十一条规定，“人民依法律所定，有纳税之义务。”第五十条规定，“新课租税及变更税率，以法律定之”，“现行租税，未经法律变更者，仍旧征收。”

1923年10月10日，北京政府颁布《中华民国宪法》。第一十九条规定，“中华民国人民依法律有纳租税之义务。”第二十三条规定，“关税、盐税、印花税、烟酒税、其他消费税，及全国税率应行划一之租税”，“由国家立法并执行之”。第二十五条规定，“田赋、契税及其他省税”，“由省立法并执行，或令县执行之。”第二十七条规定，“国家对于各省课税之种类及其征收方法，为免下列诸弊，或因维持公共利益之必要时，得以法律限制之：一、妨害国家收入或通商；二、二重课税；三、对于公共道路或其他交通设施之利用，课以过重或妨碍交通之规费；四、各省及各地方间因保护其产物对于输入商品为不利益之课税；五、各省及各地方间物品通过之课税。”第一○九条规定，“新课租税及变更税率，以法律定之。”第一二九条规定，“省税与县税之划分，由省议会议决之。”

1931年6月1日，国民政府公布《中华民国训政时期约法》。第二十五条规定，“人民依法律有纳税之义务。”第六十一条规定，“中央与地方课税之划分以法律定之。”第六十二条规定，“中央对于各地方之课税，为免除下列各款之弊害，以法律限制之：一、妨害社会公共利益；二、妨害中央收入之来源；三、复税；四、妨害交通；五、为一地方之利益对于他地方货物之输入为不公平之课税；六、各地方之物品通过税。”

1936年5月5日，国民政府公布《中华民国宪法草案》，即“五五宪草”。第二十一条规定，“人民有依法纳税之义务。”第一二八条规定，“税赋、捐费、罚金、罚锾或其他有强制性收入之设定及其征收率之变更”，“在中央应经立法院之议决；其依法律得以省区或县市单行规章为之者，应经各该法定机关之议决。”

1947年1月1日，国民政府公布《中华民国宪法》，第一十九条规定，“人民有依法律纳税之义务。”第一○七条规定，“中央财政与国税”、“国税与省税、县税之划分”，“由中央立法并执行之”。第一○九条规定，“省财政及省税”“由省立法并执行之，或交由县执行之。”第一一○条规定，“县财政及县税”“由县立法并执行之”。

三、一点思考

依法治国、建设法治国家，是我们至今仍在努力实现的目标。从以上描述中似乎可以感觉到，早在20世纪上半叶，我国就已具备了法治国家的形式。但当时的实际情况则是苛捐杂税、横征暴敛、民不聊生，否则国民党政权也不会被人民革命所推翻。两者强烈的反差，引发了笔者的思考。

由法律规范、法律条文规定的法律制度，毕竟只是一种字面上的东西，它只代表了一个社会法律文化结构的一个方面。法律规范、法律条文、法律制度能否在社会中得到贯彻和实施，变为一种现实的社会关系，还需要一系列政治的、经济的、文化的条件，尤其是观念性法律文化的配合。对中国法有深刻造诣的法学家瞿同祖先生在20世纪40年代末就揭示了这一点。他说：“研究法律自离不开条文的分析，这是研究的根据。但仅仅研究条文是不够的，我们也应该注意法律的实效问题。条文的规定是一回事，法律的实施又是一回事。某一法律不一定能实行，成为具文。社会现实与法律条文之间，往往存在着一定的差距。如果只注重条文，而不注意实施情况，只能说是条文的、形式的、表面的研究，而不是活动的、功能的研究。我们应该知道法律在社会上的实施情况，是否有效，推行的程度如何，对人民的生活有何影响等等。”

在发达的中国农业文明环境中长期形成和积淀下来的传统的观念性法律文化，是阻滞制度性法律文化发挥其应有功能和作用的最为重要的原因之一。正如一位学者所说，“中国固然制定了不少的法律，但人们实际上的价值观念与现行法律是有差距的。而且，情况往往是，制度是现代化的或近于现代化的，意识则是传统的或更近于传统的。”一个较为现代的制度性法律文化，缺少与之相协调的观念性法律文化的配合，使其法律制度常常不能得到正常运转。因而，在法律的社会实践中，法律制度很难发挥作用并可能会丧失其应有功能和预期目的。

在中国，社会秩序的基础是礼而不是法。儒家法律文化观念，或称“礼治文化观念”，是渗透于中国古代以至现当代法律文化观念的重要文化基因和内容，持续发挥着作用。现代宪政的特征是“有限政府”和“人权保障”。而儒教人性哲学的制度设计可概括为，“无限政府”和“有限权利”。“无限政府”在制度设计上表现为：重人治而轻法治；法律工具主义和法律之上的政府；重权力归属而轻权力运行。“有限权利”在制度设计上表现为：重义务而轻权利；重实体而轻程序；重权利宣示而轻权利保障。

国民政府统治的20余年，先后颁布了多部宪法性大典，并完成了“六法全书”的制度建构，建立了独立的司法审查制度，从而在形式上一跃成为现代法治国家。这种立法规模和进程在世界宪政史上是绝无仅有的。但所有这些成绩都不能掩盖这样一个事实：国民党统治的20余年，只有“法统”，没有法治；只有宪法，没有宪政。宪法基本上不具有价值上的至上性，由此，宪政的制度设计难以实现从传统到现代的创新，“以至于中国的民族国家的建构最终以政党国家而非法理国家的形式达成”。

国民政府统治时期，为裁撤苛杂做了大量工作，并取得相当成效。但“民国万税”、“自古未闻粪有税，而今只有屁无捐”，却成为当时苛捐杂税多如牛毛的生动写照。我国历史上实际存在的“量出为入”的财政原则，决定了税收是不可减的，“明税轻、暗税重”的问题久已存在，历史上合并税种的改革出现过多次，但都遭到失败，根本原因就在于这种改革只是在客观上为巧立名目、加重盘剥开辟了空间。民众负担特别是农民负担是一个无法彻底解决的恶性循环问题，其根源就在于纳税人没有真正拥有纳税人的权利，无法对征税人（政府）进行监督。

鉴往知今。在我们今天努力实现依法治国、建设法治国家，落实税收法定原则，引进先进税制，进行税费改革的时候，做出以上的回顾，无疑是很有益处的。

参考文献：

[1] 殷崇浩.中国税收通史.光明日报出版社，1991

[2] 中华民国工商税收大事记.中国财政经济出版社，1994

[3] 包万超.儒教与新教：百年宪政建设的本土情结与文化抵抗.北大法律评论（第1卷第2辑），法律出版社，1999

[4] “中国乡村社会的法律”学术研讨会综述.北大法律评论（第2卷第1辑），法律出版社，1999

[5] 刘作翔.法律文化理论.商务印书馆，1999

[6] 梁治平等.新波斯人信札.贵州人民出版社，1988

[7] 近代中国宪政历程：史料荟萃.中国政法大学出版社，2004

（作者单位：首都医科大学 北京 100069）

（责编：贾伟）

作者：刘军