会计确认与会计计量的变革

2022-11-24

著名会计学家Chatfield曾经说过:会计的发展是反映性的, 会计主要是应一定时期的商业需要而发展, 并与经济的发展密切相关。“会计环境对会计确认与会计计量有着直接的影响。” (1) 由于知识经济时代的到来, 现行会计确认与计量正面临着前所未有的挑战。

传统的资产计量理论与实务, 侧重于对有形资产的计量, 而对无形资产的计量虽有所考虑但其范围却很狭窄。据调查, 经济学中确认的无形资产有29项之多, 而会计学中确认的却只有12项, 真正列入会计报表的只有6项。在知识经济时代, 这样的会计信息显然不能真实、准确地反映企业的财务状况, 并且可能误导会计信息的使用者。

1 知识经济对会计确认与会计计量的影响

1.1 会计确认面临冲击:无形资产的确认范围过窄

会计确认是“将某一项目作为一项资产、负债、收入、费用等正式记入或列入某一个财务报表的过程, 它包括同时用文字和数字描述某一项目, 将其金额包括在报表总计之中。对于一项资产或负债进行确认不仅要记录该项目的取得或发生, 还要记录其后发生的变动, 包括从财务报表中予以消除的变动。” (2)

会计确认是会计系统的基础, 所有经济事项进入会计系统被加工处理并生成有用的信息, 都要从会计确认开始。

现阶段无形资产确认范围狭窄, 一般只包括企业的专利权、土地使用权、特许经营权等为数不多的几项, “商誉”只有在兼并企业、付出的代价高于被兼并企业净资产公允价值时, 方可估价入账。而服务品牌、企业品牌等项目即使在现实条件下可以有专门机构进行评估, 却不能作价入账, 更别说自创商誉等项目。

在知识经济条件下, 无形资产的内容将极大丰富, 计量范围也将急剧扩大。它至少应包括以下四种。

(1) 市场资产。它是指一个企业通过其拥有的与市场相关联的无形资产而可能获得的潜在利益的总和, 包括公司名称、企业品牌、服务品牌、客户、业务伙伴等。

(2) 知识产权资产。它是指企业无形产品的一种产权形式, 包括专利权、版权等。

(3) 人力资产。它是指有利于实现企业目标的与企业员工有关的优势, 具体包括员工的教育状况、业务能力等。

(4) 组织管理资产。它是指企业在组织、协调、管理、沟通、交流等方面存在的优势所导致的潜在利益, 其中包括企业管理哲学、企业文化等。

随着知识经济时代的到来, 人力资本等无形资产在企业中的地位越来越重要, 隐藏在传统的资产负债表背后的知识和信息等知识资源成为经济发展的首要资源, 企业无形资产的比重将明显上升并最终超过有形资产。将这些无形资产纳入会计确认范围成了当务之急。

1.2 会计计量受到挑战:无形资产价值的计量缺乏合理性

所谓计量, 就是“根据特定的规则把数额分配给物体或事项”的活动。会计计量就是以数量关系来确定物品或事项之间的内在数量关系, 把数额分配于具体事项的过程。也就是, 在企业会计核算中对会计对象的内在数量关系加以衡量、计算和确定, 使其转化为能用货币表现的财务信息和其他有关的经济信息, 以便集中和综合反映企业的财务状况及其变动与财务成果。会计计量贯穿于会计核算系统从数据输入到信息输出的全过程。在会计核算系统中, 计量是确认、记录、汇总、传递和输出会计信息的前提, 而计量结果又构成确认、记录、汇总、传递和输出的内容。因此, 会计计量既是其他会计处理程序的前提, 也是其他会计程序的结果。

传统会计对无形资产的计量由于其投入价值具有易确定性和可验证性, 故以投入价值为基础, 资产的投入价值是指为取得资产而支付的价格, 传统会计的任务就是准确、真实、客观地反映其投入价值。工业经济时代占统治地位的是有形资产而非无形资产, 为了达到与有形资产计量的统一, 借用有形资产计量的投入价值基础对无形资产进行计量是权宜之计, 在工业经济时代是合理的也是实用的。但在知识经济条件下, 无形资产的计量基础受到挑战。知识经济时代, 有形资产的地位急剧下降, 无形资产地位迅速上升, 生产经营以消耗知识资本为主。按照OECD知识经济的定义, 除了反映知识资本的生产之外, 更重要的还涉及到分配、使用方面, 以投入价值为基础进行反映不能适应实际需要。如有些无形资产尽管有明确的投入价值, 但由于生产经营中的维护和发展, 其所代表的企业在未来能够创造的经营利润价值远远大于当初投入的价值。因而迫切需要重新确定无形资产计量基础。

2 会计确认与会计计量的变革

2.1 会计确认的变革

会计确认就是确定一个项目能否进入会计信息体系。美国财务会计准则委员会在第5辑《论财务会计概念》即《企业财务报表项目的确认和计量》中, 要求确认一个项目及其有关的信息, 要符合四个基本的确认标准, 凡符合四个标准的, 均应在效益大于成本以及重要性这两个前提下予以确认。这四条标准是: (1) 符合定义; (2) 可计量性; (3) 相关性; (4) 可靠性。从这四条标准中可以看出, 美国财务会计准则委员会是将确认与计量以及人们对会计信息的倚重情况一并讨论的。

国际会计准则委员会在其发布的《编制和呈报财务报表的结构》中也提出了确认的标准。

满足要素定义的项目, 如果满足了以下标准, 就应当加以确认。

(1) 与该项目有关的任何未来经济利益可能会流入或流出企业;

(2) 该项目具有能够可靠计量的成本或价值。

但不论是美国财务会计准则委员会还是国际会计准则委员会, 其所提出的确认标准过于严格, 于是许多只符合其中某个标准, 但不符合全部标准的项目被排除在会计系统之外。然而这些项目却对使用者的决策非常有用, 从而造成会计信息的有用性下降。随着知识经济时代的到来, 人力资源和知识产权将成为企业财富的最大驱动力, 这将是会计确认的主要课题。由此可见, 根据形势的发展适当扩大资产的确认范围, 势在必行。

知识经济时代, 知识成为经济增长的原动力, 于是那些拥有先进技术和最新知识的劳动力群体已成为经济发展的决定性要素。知识型企业主要利用的是复杂劳动在招聘、雇用、培训、开发人才方面需要花费巨额资金, 这是对人力资源所进行的投资, 其金额可能大于某些设备的投资。人力资源已成为反映企业竞争力、创造力的一个重要标志, 人力资源已成为企业发展的最重要和最宝贵的财产。如不将其确认为资产, 不仅不能真实地反映各经济主体的规模, 而且还对收益分配造成障碍。所以要将知识经济形态中对经济发展起主导作用的经济要素纳入会计运行系统加以确认。如对于在微观经济主体收益形成中起决定作用的人力资产, 纳入会计运行系统将其资本化, 使其既能全面地反映微观经济主体人力资源价值, 同时又能使人力资本得以保值和增值。因为, 人力资本化提高了人才的主体地位, 会更加激励其创造性的全面发挥, 从而为社会创造更多的财富实现资产的增值。传统会计模式下, 企业根本不需要在会计系统和财务报表中单独反映人力资源的成本和价值, 即使在人力资源方面有所投资也不需要资本化而是直接作为期间费用处理。知识经济浪潮中, 人力资源因具有主动性、创造性、适应性、协调性等其他物质资产所不能比拟的特点而生机勃勃, 不容抗拒, 应把人力资源作为企业的资产计列, 在会计报表中也有必要反映企业人力资产的变化情况。

在知识经济时代, 知识在企业产品的价值中占据着日益重要的地位。当一种产品的制造或竞争力主要来自于这个产品中所包括的知识而不是某种稀缺性物质资源时, 知识是可以重复使用的, 这些知识并没有因为产品的出售而丧失, 所以, 这些知识产品的成本又与传统意义上产品中所包含的物化劳动和活劳动的价值的成本又是有明显区别的。那么知识耗费就应该计入产品成本或者予以资本化, 以正确计算产品价值中所包含的知识含量, 而不同于现行会计模式下将信息活动的耗费列作期间费用。

2.2 会计计量的变革

知识经济时代会计计量重心要从有形资产转向无形资产, 从财务资源转向知识资源, 其中的最大障碍就是无形资产的计量问题。

无形资产计量面临的一个基本问题是计量基础的选择。经济学家和会计学家对此有不同的认识。经济学家强调资产能够为企业带来的未来经济效益, 侧重于资产计量的产出价值基础。而会计学家则更侧重于资产的实际计量价格, 偏重于投入价值基础。现实生活中, 无形资产的计量是以投入价值为基础的。根据投入价值基础, 无形资产须按获得的实际成本入账。知识经济条件下, 知识型企业的竞争就是无形资产的竞争, 而无形资产的本质属性在于它使企业拥有某些权利, 或是使企业具有竞争能力, 并能够在未来给企业带来长期收益。在充分考虑市场状态的情况下, 无形资产的计量应与是否有利于企业目标的实现相结合。企业目标的实现依靠高质量的产出, 只有投入, 没有产出或仅只是低产出绝对实现不了企业的目标。因此, 无形资产计量应以产出价值为基础。产出价值是以产品或劳务通过交换而最终脱离企业时可以获得的现金或其等价物为基础的 (3) 。如果资产有确定的产出交换价格, 并在特定的未来期限可以按此价格收到, 则可视为应收账款。如果未来交换价格不确定, 那么可用现时的产出交换价格来代替。

摘要：知识经济时代的到来, 使会计所处的环境发生重大变化, 会计确认与会计计量也受到了冲击, 本文试图对会计确认与会计计量如何受到冲击, 以及新形势下如何变革会计确认与会计计量这一问题作了浅探。

关键词：会计确认,会计计量,知识经济,影响,变革