债券投资会计准则论文

摘要：套期会计对于商业银行债券投资业务风险管理具有重要意义。本文首先通过分析国内上市银行年报，研究了当前我国上市银行在债券投资领域对套期会计的应用情况和面对的问题，然后结合我国套期会计制度的要求、银行债券投资业务实践以及当前债券市场的形势，探讨了国内银行加快建立套期会计体系的必要性，最后提出了相应建议。以下是小编精心整理的《债券投资会计准则论文(精选3篇)》，仅供参考，大家一起来看看吧。

债券投资会计准则论文 篇1：

小企业对外投资的会计处理

摘要： 《小企业会计准则》将于2013年1月1日起在全国小企业范围内实施。该准则对小企业对外投资的会计核算进行了规范，本文对小企业对外投资的会计处理进行了归纳与分析，并将其与《企业会计准则》和企业所得税法的处理进行了比较。

关键词： 小企业 小企业会计准则 短期投资 长期债券投资 长期股权投资

对外投资是指企业在其本身经营的主要业务以外，以现金、实物、无形资产方式，或者以购买股票、债券等有价证券方式向境内外的其他单位进行投资，以期在未来获得投资收益的经济行为。我国《企业会计准则》将企业的对外投资划分为交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产与长期股权投资。而将于2013年1月1日施行的《小企业会计准则》将企业的对外投资划分为短期投资与长期投资，长期投资按投资性质进一步分为长期债券投资与长期股权投资。本文中的小企业指符合《中小企业划分标准规定》、执行《小企业会计准则》的小企业。《小企业会计准则》简化了对外投资的分类与会计处理方法，也减少了企业的所得税纳税调整。

一、短期投资的核算

短期投资是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过1年（含1年）的投资，如小企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。短期投资持有期限较短，投资品种易变现，既可能是债权性的投资，也可能是股权性的投资。

（一）短期投资成本的确定

通常小企业都是以支付现金取得短期投资，短期投资的成本包括取得短期投资支付的购买价款和相关税费。相关税费是指小企业在交易过程中按照有关规定应负担的印花税等各种税款、行政事业性收费以及手续费、佣金等。

如果在取得短期投资时，实际支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，属于购买时暂时垫付的资金，不计入短期投资的成本，应当作为应收股利或应收利息单独核算。

（二）持有期间取得现金股利和利息收入的会计处理

持有期间收到的、在购买时实际支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，作为债权的收回处理，借记“银行存款”科目，贷记“应收股利”或“应收利息”科目。股权性短期投资在持有期间，被投资单位宣告分派现金股利时，按本企业可分得的金额，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。债权性短期投资在债务人应付利息日，按债券投资的票面利率计算应取得的利息收入，借记“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。

（三）出售短期投资的会计处理

小企业出售短期投资时，应当将出售价款扣除该短期投资的账面余额（即成本）、出售过程中支付的相关税费后的净额，计入出售当期的投资收益，并结转出售的短期投资的成本。部分出售某项短期投资的，可以采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法结转其所出售的短期投资的成本。

《小企业会计准则》对包括短期投资在内的各项资产均采用成本计量，取消了公允价值计量模式，因此也不再确认公允价值变动。取得投资时支付的相关税费计入投资成本，不再计入当期收益，与所得税法相协调，减少了小企业的纳税调整。

二、长期债券投资的核算

长期债券投资是指小企业准备长期（在1年以上）持有的债券投资。小企业应当设置“长期债券投资”科目对长期债券投资进行核算，该科目设置面值、应计利息、溢折价等明细科目分别核算购入债券的面值、购入到期一次还本付息债券在应付利息日确认的应收未收利息和购入债券初始投资成本与债券面值的差额。

（一）长期债券投资初始投资成本的确定

小企业对长期债券投资的初始投资成本由两部分组成：购买价款和相关税费。小企业购入债券作为长期投资，应当按照债券票面价值，借记“长期债券投资——面值”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目，按照其差额，借记或贷记“长期债券投资——溢折价”科目。实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收利息，不计入长期债券投资的成本。

实际支付价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，属于购买时暂时垫付的资金，不计入长期债券投资的成本，应当作为应收利息单独核算。即按照扣除所含利息收入后的金额作为长期债券投资的成本。

（二）长期债券投资持有期间利息收入的会计处理

小企业购入的分期付息、一次还本的长期债券投资，应当在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入确认为应收利息，借记“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目。待实际收到利息时，冲减应收利息。

小企业购入的到期一次还本付息的长期债券投资，应当在债务人应付利息日按照票面利率计算的应收未收利息收入增加长期债券投资的账面余额，借记“长期债券投资——应计利息”科目，贷记“投资收益”科目。

（三）长期债券投资溢折价的会计处理

长期债券投资溢折价是指购入债券初始投资成本与债券面值的差额，在债券的存续期间进行分摊，冲减（溢价）或增加（折价）利息收入。《小企业会计准则》对长期债券投资溢折价的分摊采用直线法，即在债务人的应付利息日将溢折价按债券的付息期数平均分摊，增加或冲减投资收益。需要注意的是，企业所得税法对于债券的溢折价不进行摊销，而是一次进行税前扣除。

（四）长期债券投资到期和处置的会计处理

小企业在长期债券投资到期日收回长期债券投资，应当冲减长期债券投资的账面余额。如果实际收到的本金或本息与长期债券投资的账面余额有差额的，差额计入投资收益。

长期债券投资的处置是指在债券到期前减少长期债券投资的一切行为，包括长期债券投资的出售、转让等。小企业处置长期债券投资，应当将处置价款扣除其账面余额、相关税费后的净额，计入投资收益。

小企业购入的长期债券投资，发行人（债务人）出现资不抵债、现金短缺、破产清算等情况导致小企业无法收回本金或利息的，无法收回的本金或利息即为长期债券投资损失。小企业由于对所有资产不计提资产价值损失，因此对于长期债券投资损失在实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期债券投资账面余额。

三、长期股权投资的核算

长期股权投资是指小企业准备长期持有的权益性投资，在被投资单位享有股份或出资比例和所有者份额，以投资者身份从被投资单位获取净利润的分配，通常没有到期日。小企业对长期股权投资采用成本法核算。

（一）长期股权投资初始投资成本的确定

小企业获得长期股权投资通常采用货币出资（以支付现金方式）或以非货币性资产出资（通过非货币性资产交换）取得。以支付现金取得的长期股权投资，应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。实际支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，应当单独确认为应收股利，不计入长期股权投资的成本。通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，应当按照换出非货币性资产的评估价值和相关税费作为成本进行计量。即以非货币性资产出资的，视同先将非货币性资产按照市场价格出售，再以所取得的对价购入一项新的资产——长期股权投资。投资资产为存货的，视同存货的销售，确认销售收入并结转销售成本。投资资产为固定资产、无形资产的，视同固定资产、无形资产的处置处理，将固定资产、无形资产的评估价值与账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。投资资产为其他投资资产的，视同投资资产处置处理，将投资资产的评估价值与账面价值的差额计入投资收益。

（二）长期股权投资持有期间的会计处理

为了简化小企业的会计核算，便于实务操作，减轻纳税调整负担，满足汇算清缴的需要，《小企业会计准则》对长期股权投资的规定与企业所得税法基本一致，一律采用成本法核算，即小企业在长期股权投资持有期间，对被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当按照应分得的金额确认为投资收益，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。实务中，小企业可能需要进行纳税调整事项仅有以下两个方面：一是根据企业所得税法规定，居民企业直接投资于其他居民企业分得的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，但会计上应当如实反映投资所取得的收益。二是税法中股息、红利收入包括现金股利和股票股利两种形式，投资企业分得的股票股利，如果不符合免税条件，应当计入应纳税所得额中，但会计上投资企业对股票股利无需进行会计处理，仅作备查登记。

（三）长期股权投资处置和长期股权投资损失的会计处理

小企业处置长期股权投资，应当将处置价款扣除其成本、相关税费后的净额，计入投资收益。即按照处置价款，借记“银行存款”等科目，按照其成本，贷记“长期股权投资”科目，按照应收未收的现金股利或利润，贷记“应收股利”科目，按照其差额，贷记或借记“投资收益”科目。小企业处置长期股权投资的会计处理与企业所得税法相一致，不需要进行纳税调整。

小企业实际发生长期股权投资损失时，应当按照可收回的金额借记“营业外支出”科目，按照长期股权投资的账面余额，贷记“长期股权投资”科目。小企业实际发生的长期股权投资损失，应当在向主管税务机关提供证据资料证明其已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。未经申报的损失，不得税前扣除。

《小企业会计准则》对外投资的会计处理，简化了小企业的会计核算，考虑了与企业所得税法的协调，最大限度地减少了小企业的企业所得税纳税调整。与《企业会计准则》相比，短期投资的初始投资成本包括了支付的相关税费，采用成本计量，不再考虑公允价值变动。长期债券投资溢折价的摊销采用直线法，从而确认的投资收益为票面利息加上（折价）或减去（溢价）的摊销，而不再采用实际利率法确认投资收益。长期股权投资的后续计量统一采用成本法，而不再采用权益法。各项对外投资采用成本计量，不再计提资产价值损失，资产价值损失在实际发生时计入营业外支出，且资产价值损失的认定参照了企业所得税法的规定。

参考文献：

财政部.小企业会计准则[M].上海：立信会计出版社，2012.

作者：孙永震

债券投资会计准则论文 篇2：

套期会计在我国银行债券投资领域应用情况的研究

摘要：套期会计对于商业银行债券投资业务风险管理具有重要意义。本文首先通过分析国内上市银行年报，研究了当前我国上市银行在债券投资领域对套期会计的应用情况和面对的问题，然后结合我国套期会计制度的要求、银行债券投资业务实践以及当前债券市场的形势，探讨了国内银行加快建立套期会计体系的必要性，最后提出了相应建议。

关键词：套期会计 套期保值交易 银行债券投资 会计计量 利率风险管理

套期保值交易和套期会计

企业为了规避经营过程中的各种风险，对资产和负债有着现实的套期保值需求，由此产生的能够起到一定风险对冲效果的交易都可以视为套期保值交易。套期会计是指将套期工具（一般为金融衍生工具）和被套期项目（一般为被保值的金融资产或金融负债）之间的确认和计量关联起来，令二者的损益影响以相互配比的方式在相同会计期间抵销的会计方法。在具体会计核算中，只有满足一定条件的套期保值交易才能运用套期会计，这其中涉及套期工具是否符合标准、对套期关系的指定、套期有效性检验等多方面的规范。是否运用套期会计，对套期保值交易的会计表述方式和企业当期财务结果有着明显影响。

以商业银行持有债券为例，根据我国《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》的规定和投资实践，银行持有的债券大多划分为可供出售金融资产和持有至到期投资，而其持有的金融衍生工具应划分为交易性金融资产。对于可供出售类债券，其公允价值变动在资产负债表日计入所有者权益，而金融衍生工具的公允价值变动计入当期损益（见表1）。因此，金融衍生工具的公允价值变动影响利润表，可供出售类债券的公允价值变动影响资产负债表。如果直接利用金融衍生工具对该类债券进行套期保值，即使从经济效果上取得了风险对冲效果，但在会计核算上，套期保值交易对当期损益的影响却不能被直接匹配和抵销。由此可见，虽然商业银行持有的债券资产规模庞大，但如果银行不建立套期会计体系，将很难对所持有的债券资产进行大规模的套期保值。

本文通过分析国内上市银行2013年、2014年年报披露的数据，研究当前我国商业银行在债券投资领域1对套期会计的应用情况和面对的问题，并结合我国套期会计制度的要求、银行债券投资业务现状以及当前债券市场的形势，提出相关建议。

套期会计在国内上市银行债券投资领域的应用情况

根据对国内全部16家上市银行2013年、2014年年报公开披露的信息，本文统计了其对套期会计的使用情况和相关信息，见表2。从表2的信息中，可以总结出以下特点。

（一）套期会计在国内上市商业银行中的应用并不广泛

上述16家上市银行中有7家银行使用了套期会计，其中有2家银行（浦发银行、中信银行）仅境外分支机构使用了套期会计而国内母行未使用，因此上述16家银行在境内使用套期会计的仅有5家，占比约31%。16家银行中有2家银行（民生银行、平安银行）明确指出未使用套期会计，有7家银行未披露套期会计的使用情况，但从年报披露的会计科目设置等相关信息来看，这7家银行使用套期会计的可能性较小。

（二）国内大型银行使用套期会计的比例较高

上述使用套期会计的7家银行均为总资产规模排名靠前的大型银行，一定程度上说明套期会计的使用情况与该银行的规模、管理精细程度、国际化经营程度有关。由于海外成熟市场开展套期会计的实践更早、会计披露要求更高，部分银行的海外分支机构可能早于国内母行使用了套期会计。此外，银行资产规模越大，相应的风险敞口也越大，对套期保值业务和套期会计使用的需求也越强。

（三）国内上市银行债券投资面临较大的公允价值波动（市值波动）风险

根据表1，银行将部分债券投资计入可供出售类资产后，其公允价值变动计入所有者权益。在市场利率上升的环境中，可供出售类债券的市值浮亏虽然不直接影响银行当期利润，但会对银行的所有者权益和资本稳健程度造成压力。

回顾2013年，国内债券市场出现了流动性较为紧张、市场利率大幅上升的情况，各银行2013年年报均显示，其持有的可供出售类债券资产市值都出现了大幅下降，部分银行的债券市值浮亏在百亿元人民币以上。从笔者作为银行债券投资一线人员的切身感受来看，当年各银行在应对债券收益率上升和市值浮亏时承担了较大压力，对债券资产有较强的套期保值需求。

（四）国内上市银行纳入套期会计核算的衍生工具（主要是利率互换）比例较低

从2005年国内首笔利率互换交易达成以来，国内银行利率衍生品市场发展迅速。根据中国外汇交易中心的数据，2014年国内银行间市场利率互换累计成交达4万亿元人民币，未平仓余额达到3.8万亿元人民币（单边计算），但从当前利率互换交易开展的实际来看，基于套期保值目的的利率互换交易量占比并不高，主要还是以金融机构间交易性目的为主。

从上市银行2013年、2014年年报来看，使用套期会计的7家银行利率互换名义本金余额普遍在千亿元人民币以上，但按套期会计核算的利率互换总金额占比2013年为8.54%、2014年仅为5.80%（见表3）。这表明即使在已经使用套期会计的银行中，目前套期会计的应用范围也是普遍较小的。

当前国内银行使用套期会计不广泛的原因

上面的分析表明，套期会计虽然是一种有效的管理工具，但当前国内银行对其使用还是比较有限的。究其原因，笔者认为主要是以下两个方面。

（一）套期会计的应用有一定门槛，客观上限制了其应用范围

套期会计比一般财务会计的使用条件要苛刻，为了避免企业利用套期会计来操纵财务结果，国内外套期会计制度都制定了一套严格的使用标准。我国《企业会计准则第24号—套期会计》规定，企业使用套期会计，需要满足一定的条件，包括三个核心要点：（1）被套期项目和套期工具符合要求，如持有至到期类投资不能指定为被套期项目；（2）对套期关系进行了正式的书面指定，在开始实施套期时就提供了套期工具、被套期项目、被套期风险的性质以及套期有效性评价方法等正式、完整的书面文件；（3）满足套期有效性要求并进行持续评估，即套期保值对被套期项目指定风险的抵销结果必须在80%～125%之间，否则不能应用套期会计进行核算。在实践中，银行使用套期会计还需要取得审计师对套期会计使用规范性等情况的评估和认可。

由此可以看出，套期会计规则相对较高的门槛限制了国内银行使用这一工具。

（二）银行投资部门保值意识不强，管理部门支持不足，主观上造成套期会计在银行难以实施

国内债券和衍生品市场的深度和广度与欧美成熟市场还有不小差距，早年银行债券投资规模较小，保值需求普遍不强，近年来投资规模快速上升，总量已较为庞大，但债券投资以票息收入为主、买入后持有至到期的观念还在一定程度上存在，对资产保值的意识不强，对套期会计的系统性学习较少。2013年国内债券收益率出现跳升后，银行投资部门感受到了较大的市值浮亏压力，才逐渐认识套期会计。

同时，一些银行内部中、后台管理部门对套期会计的实施难以形成有力支持。套期会计的实施是需要前、中、后台密切配合的系统工程。对银行中、后台而言，缺乏通俗易懂的套期会计账务处理规范，没有大量的成熟案例可以借鉴，对套期会计制度的管理价值没有直观的认识，同时套期会计对财务人员的执业素质又有着较高要求，因而管理部门的推动力不强。

此外，套期会计的应用涉及债券和衍生品的定价、估值、核算和分析，特别是对套期有效性的分析，当对债券资产进行大规模保值时，应摆脱手工处理、依托系统进行分析，这对于信息系统建设薄弱的银行也增加了一定难度。

国内银行加快建立健全套期会计体系的必要性

（一）缺少套期会计，银行难以对债券投资进行有效的风险管理

套期会计的应用不仅是会计核算问题，还影响着银行的债券投资管理模式。在缺少套期会计的情况下，若直接利用衍生工具对债券投资进行大规模套期保值，对银行当期利润的影响将难以控制，基于风险对冲目的的保值操作反而可能加大银行当期利润的波动性。事实上，银行投资部门在利用衍生工具对冲债券投资利率风险的问题上举棋不定，主要也是基于这个原因。从投资实践来看，当预测未来利率将持续上升或利率波动率将明显提高时，投资部门大多采用降低久期的方式来降低债券的利率风险敞口，而较少利用衍生工具大规模主动对冲债券的利率风险，手段被动且单一。

之前只重视票息收入、任由债券市值波动，或认为债券投资市值变动不影响当期损益、市值变动随着债券到期最终会消失的观念，将在市场极端不利环境下严重削弱银行的抗风险能力和资本稳健性。因此，银行投资部门应该提高债券投资的市值管理观念，尽快使用套期会计。

（二）当前国内银行面临较大的利率风险敞口

2015年财政部下达了3.2万亿元地方政府债券置换额度，此举意味着商业银行资产负债表内平均期限较短的地方政府平台类贷款（主要是浮动利率贷款，平均期限不足3年）被置换为平均期限约为6年的固定利率地方政府债券2，这无疑增加了商业银行的利率风险敞口。

与此同时，当前国内货币政策处于宽松周期、经济下行压力较大，债券收益率也已接近历史最低点，虽然投资者普遍预计债券收益率仍有一定下行空间，但中长期来看，债券市场利率累积的向上动能在增强，未来市场利率波动性也可能将增大。银行债券投资部门有必要加强对资产保值必要性的关注，提早建立健全套期会计制度的安排。

当前国内银行建立套期会计体系相关建议

针对当前国内银行套期会计应用不普遍的现状，笔者认为，国内银行（特别是大中型银行）债券投资部门首先应提高债券投资的套期保值意识并加强对套期会计的研究理解。在银行债券投资部门的推动下，银行债券投资部门、银行内部管理部门和外部审计师应形成合力，共同推动建立满足银行内部投资管理需要和外部审计要求的套期会计体系。虽然套期会计应用有一定门槛，但从目前国内大中型银行的管理水平和资源条件来讲，推进套期会计实施是完全可以实现的。

此外，对于短期内难以实施套期会计但对债券投资套期保值需求较强的银行，也可以采取过渡的方法。通过将拟进行套期保值的债券投资划分为“指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”，由于该类资产的公允价值变动计入利润表（见表1），可以实现套期保值债券的公允价值变动与相应衍生工具的公允价值变动在利润表中相互抵销，实现会计计量匹配的目的。这种方法已经在某些国内银行债券投资中得到了实践3。

注：1.根据《企业会计准则第24号—套期会计》的要求， 持有至到期类资产不能作为被套期项目，因此本文中银行债券投资作为套期会计的被套期项目时，主要是指可供出售类债券。

2. 地方政府债券3年期、5年期、7年期、10年期一般按照2︰3︰3︰2的比例发行，平均期限约为6年。

3.例如招商银行在年报中披露，为了实现套期保值目的，该行将部分债券投资在购入时指定为公允价值变动计入损益的债券。在实践中，这种过渡性方法也需要在开始实施时即对债券和套期衍生工具的关系进行正式指定和报告。

作者单位：中信银行股份有限公司

作者：程丛宝

债券投资会计准则论文 篇3：

持有至到期投资利息核算例解

新企业会计准则将长期债权投资划分为持有至到期投资和可供出售金融资产，同时将原来长期债权投资下的明细分类账户调整为“成本、应计利息、利息调整”科目进行分类核算。企业进行债券投资的目的是为了取得利息收入，多数投资者都有明确意图持有至到期日。对持有至到期投资利息的核算主要涉及两个明细分类账户：“应计利息”和“利息调整”。

注：“本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文”

作者：雷会锋　朱学义