会计准则股权投资论文

摘要:本文论述了新会计准则下长期股权投资的的会计核算及其税务处理,包括长期股权投资核算范围的变化,初始成本确认,以及长期股权投资的后续计量及其处置,并对各个核算环节中的税务处理进行了具体解析。下面小编整理了一些《会计准则股权投资论文(精选3篇)》，希望对大家有所帮助。

会计准则股权投资论文 篇1：

新旧会计准则下长期股权投资核算方法比较

摘要：从新旧会计准则中的长期股权投资准则的比较入手，分析有关长期股权投资会计规范的变化，主要说明新准则下长期股权投资权益法的会计核算。

关键词：会计准则；长期股权投资；权益法

1引言

2006年，财政部发布了新会计准则体系，其中《企业会计准则第2号——长期股权投资》对长期股权投资做出了规范。本文就新旧长期股权投资准则中权益法的主要变化及对会计核算的影响谈一些看法。

2准则核算范围的变化

旧投资准则中包括了对短期投资、长期股权投资和长期债权投资确认、计量及披露方面的规定，而新准则只规范了长期股权投资的初始及后续计量，将旧准则中的部分内容归入《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。其中，以有价证券为对象，准备在近期内出售的短期投资、有明确意图和能力持有至到期的长期债券投资、初始确认时就被指定为可供出售的，在活跃市场中有报价且公允价值能可靠计量的投资，分别归入金融资产中交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产。

3长期股权投资初始计量的变化

旧准则中，长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款，或放弃非现金资产的账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用。新准则中对初始成本的计量分为以下三种情况：

（1）同一控制下的企业合并。合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积余额不足冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本，按照发行股份的面值总额作为股本。长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积余额不足冲减的，调整留存收益。

［例1］A公司购买同一集团之下的B公司100%的股权。B公司合并日帐面价值资产10000万、负债6000万、净资产为4000万。B公司会计政策与A公司一致。A公司支付给B公司投资人合并对价为A公司股份每股面值1元4100万股，投资时A公司资本公积80万元,盈余公积50万元。

旧准则下A公司的会计处理为：

借：长期股权投资——B公司（投资成本）4000

——B公司（股权投资差额）100

贷：股本4100

新准则下A公司的会计处理为：

借：长期股权投资4000

资本公积80

盈余公积20

贷：股本4100

（2）非同一控制下的企业合并。购买方对作为合并对价而付出的资产、发生的负债应按公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。被购买方各项可辨认资产、负债也应按公允价值入账。在购买日，购买方的合并成本大于确认的各项可辨认资产、负债公允价值净额的差额，确认为商誉。

［例2］甲公司购买乙公司100%股权（甲、乙公司为非同一控制）。乙公司被购买日净资产公允价为4100万，其中资产公允价10200万（帐面价值10000万）、负债公允价值与帐面价值相同6000万、尚有可靠计量未确认或有负债公允价值为100万。购买方支付给乙公司投资人的合并成本公允价为4300万，其中货币资金1300万、固定资产公允价值1000万（帐面价值900万）、甲公司长期公司债1000万、甲公司股票每股面值1元公允价每股2元共500万股。

在旧会计准则下，甲公司的会计处理应为：

借：长期股权投资——乙公司（投资成本）3900

贷：长期股权投资——乙公司（股权投资差额）200

银行存款1300

固定资产900

应付债券1000

股本500

而在新准则下，甲公司的会计处理应为：

借：长期股权投资4100

商誉200

贷：银行存款1300

固定资产900

营业外收入100

应付债券1000

股本500

资本公积——股本溢价500

（3）其它情况。①以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本,包括购买过程中支付的手续费等必要支出，但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算，不构成取得长期股权投资的成本；②以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润；③投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外；④以债务重组、或非货币性资产交换方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》和《企业会计准则第12号——债务重组》原则确定。

4长期股权投资后续计量的变化

（1）成本法和权益法使用范围的差异。依据对投资单位产生的影响，长期股权投资可分为控制、共同控制、重大影响和无控制、无共同控制且无重大影响四种类型。其中的控制是指有权决定经营决策，并能据以从该企业的经营活动中获得利益；共同控制是指按照合同约定，对一个企业的财务和某项经济活动所共有的控制；重大影响是指对一个企业的财务和经营决策有参与决策的权利，但并不决定这些决策。除上述情况以外的投资为无控制、无共同控制且无重大影响。旧会计准则规定，投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资采用权益法核算；新准则规定，当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时，长期股权投资应采用权益法核算，而当投资企业对被投资单位具有控制权时，采用成本法进行核算。但同时又规定，若投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应该将子公司纳入合并财务报表的合并范围，编制合并财务报表时应按照权益法进行调整。

（2）权益法下确认投资损益计量基础的变化——公允价值的引入。一直以来，我国会计准则对公允价值的方法较为排斥。在会计准则制定过程中，考虑到我国市场经济尚未健全和完善，公允价值可能有失公允，所以对其使用是很谨慎的。这种做法虽然有利于避免企业舞弊和利润操纵的行为，在一定程度上也符合我国需要，但是对此加以否认的做法，与会计准则国际发展的趋势并不合拍。因此本次的新准则，在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面均谨慎地采用了公允价值，趋同于国际会计准则，从而成为本次会计准则的一大亮点。

按照旧准则的规定，投资企业直接根据应享有被投资单位净损益的份额确认投资损益，即以投资时被投资单位资产、负债的账面价值为计量基础；而根据新准则的规定，投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应以投资时被投资单位可辨认资产、负债的公允价值为计量基础，对被投资单位的净利润进行适当调整后确认。

［例3］（1）甲企业以银行存款1000万元购买A公司50％的股权，适用权益法核算，投资时A公司的可辨认净资产公允价值为1600万元。

在新准则下，甲企业的会计处理应为：

借：长期股权投资——A公司（投资成本）1000

贷：银行存款1000

（2）若投资时A企业的可辨认净资产公允价值为2400万元。

借：长期股权投资——A公司（投资成本）1200

贷：银行存款1000

投资收益200

按新准则要求，投资单位按照权益法核算时，投资单位的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

［例4］A公司年初支付价款58万元取得B公司50%的股权。B公司年初净资产账面价值为100万元、公允价值116万元，差异为一项商标权评估增值16万元，其剩余期限为4年，B公司本年净利润为30万元。

在原会计准则下，A公司对投资收益的会计处理为：

借：长期股权投资——B公司（损益调整）15

贷：投资收益15

新准则下A公司在确认本年投资收益时，应以取得投资时,B公司各项可辨认资产等的公允价值为基础，对B公司的净利润进行调整，即扣减无形资产公允价值高于账面价值的增值本年摊销额4万元。调整后B公司本年净利润为26万元，则A公司应确认投资收益13万元。即：

借：长期股权投资——B公司（损益调整）13

贷：投资收益13

（3）权益法下确认投资损失的限度发生变化。按照旧准则的规定，确认长期股权投资损失应以投资账面价值减记至零为限。而根据新准则的规定，应以投资账面价值以及其他实质上构成被投资单位净投资的长期权益减记至零为限。这意味着当投资企业在被投资单位的权益性投资因亏损减记至零后，如果还有实质上构成在被投资单位净投资的长期权益等项目，投资企业应继续采用权益法确认投资损失，直至该项长期股权投资以及其他实质上构成被投资单位净投资的长期权益的账面价值减记至零。因投资合同或协议约定导致投资企业需要承担额外义务的，按照或有事项准则的规定，对于符合确认条件的义务，应确认为当期损益，同时确认预计负债。

投资企业在被投资单位发生亏损后，往往会通过非权益性投资继续注入资金予以支持，如长期应收款等（不包括经营性应收账款，其损失可通过提取坏账准备揭示）。此类长期权益，在被投资单位净资产减记至零后继续亏损的情况下，其损失的增减变动，与被投资单位净资产的增减变动密切相关，故继续按权益法确认损失更具可操作性，能减少损失计量的主观随意性，防止不确认或少确认相关损失。

［例5］甲公司持有乙公司50%的股权，能够对乙公司施加重大影响。2005年12月31日该项长期股权投资的账面价值为4000万元，乙公司2006年由于经营业务市场条件的变化，当年度亏损9000万元。甲公司账上有应收乙公司的长期应收款300万元，该款项从目前情况看，没有明确的清偿计划。

旧准则下甲公司对投资损失的会计处理为：

借：投资收益4000

贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）4000

新准则下要考虑300万元的长期应收款，即：

借：投资收益4000

贷：长期股权投资——乙公司（损益调整）4000

借：投资收益300

贷：长期应收账款——乙公司300

（4）权益法下长期股权投资减值处置的变化。按照新准则规定，当资产的可收回金额低于其账面价值时，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益；同时计提相应的资产减值准备，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。而不再依照旧准则那样，已确认损失的长期股权投资的价值还可以得到恢复，可在原已确认的长期股权投资损失的数额内转回，使资产减值准备的计提具有较大的不确定性。这一点是我国会计准则与国际会计准则具有实质性差异的一点。主要是因为目前我国的市场经济不够完善，资本市场不够健全，会计信息的使用者更为关注由过去交易和事项所形成的经营成果，导致不少企业把会计处理的重点放在利润操纵上。因此会计准则的制定就会自觉或不自觉地把利润表作为考虑问题的出发点，而这显然是和国际会计准则以资产负债表来构建整个准则体系不一致的，这种差异的一个具体体现就是资产减值损失的转回问题。从我国近年有关资产减值准备准则的实际运行情况看，资产减值损失的转回已经成为上市公司操纵经营业绩、粉饰财务状况、规避上市监管的主要工具，严重影响了会计信息的质量。新会计准则规定不得转回计提的长期股权投资减值准备是为了适应我国国情。

参考文献

［1］刘东晓.长期股权投资权益法核算例解［J］.财会通讯,2007,(7).

［2］吴敏艳.企业会计准则第2号——长期股权投资,新旧比较［J］.南京财经大学学报,2007,(2).

［3］陈琛凝.新旧长期股权投资核算上的差异分析［J］.经济师,2007,(6).

［４］关理文，许世英.新会计准则下长期股权投资的会计处理［J］.财会通讯,2006,(10).

作者：高学苹

会计准则股权投资论文 篇2：

浅析新会计准则下长期股权投资会计核算及其税务处理

摘要:本文论述了新会计准则下长期股权投资的的会计核算及其税务处理,包括长期股权投资核算范围的变化,初始成本确认,以及长期股权投资的后续计量及其处置,并对各个核算环节中的税务处理进行了具体解析。

关键词:长期股权投资;会计核算;税务处理

新会计准则的实施对会计业务的核算和披露产生了重大影响,有些业务的会计处理甚至发生了根本性的变化。本文仅论述新会计准则下长期股权投资的的会计核算及其税务处理,包括核算范围,初始成本确认,长期股权投资的后续计量及其处置,并说明长期股权投资核算环节中的税务处理。

一、长期股权投资的核算范围

原《投资》准则包括股权投资、债权投资,并且划分为长期投资和短期投资。

新准则仅规范长期股权投资,债权投资和短期股权投资纳入《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范。

二、长期股权投资的初始计量及其税务处理

在新会计准则中, 对长期股权投资的取得情形进行了更细致、更科学的划分, 并针对不同情形分别规定了长期股权投资初始投资成本的确认方法, 具体规定如下:

1.以非企业合并方式取得的长期股权投资

(1)以支付现金方式取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资,实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润,应作为应收项目处理。以这种购买的方式取得的长期股权投资,会计上对于初始成本的计量及其确认和税法一致,一般不需要做纳税调整。

(2)以发行权益性证券方式取得的长期股权投资,其初始成本为所发行权益性证券的公允价值。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,溢价收入不足的,应冲减盈余公积和未分配利润。按照税法的规定,应以该项投资的公允价值为基础确定其计税成本。在此,如果权益性证券的公允价值与该项投资的公允价值不相等,则投资企业需要对这种暂时性差异进行会计处理,并依据税法规定对应纳税所得额进行调整。

(3)投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的时,应以公允价值作为长期股权投资的初始投资成本。

(4)通过非货币资产交换取得的长期股权投资,在具有商业实质并且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的情况下,新会计准则要求按照换出资产的公允价值和支付的相关税费来确定换入长期股权投资的入账价值,涉及补价的,应该减去收到的补价或者加上支付的补价;当换入长期股权投资的公允价值更加可靠时,应该直接以该项投资资产的公允价值和支付的相关税费来确定入账价值。税法要求按照投资资产的公允价值和支付的相关税费来确定计税成本。

在正常情况下,换出资产的公允价值与换入长期股权投资的公允价值是相等的,不需要进行纳税调整。在特殊情况下,换出资产的公允价值与换入股权投资的公允价值不相等,可以直接以该股权投资的公允价值入账,同时确认非货币资产转让损益,这样可以避免由于投资的入账价值与计税成本不一致所进行的纳税调整。在不具有商业实质或换入与换出资产的公允价值均不能可靠计量的前提下,新会计准则规定,以换出资产的账面价值为基础,确定换入长期股权投资的入账价值,并且不确认换出资产的损益。而税法规定,企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资,应在交易发生时,将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理,并按规定计算确认资产转让所得或损失。在这种情况下,需要对暂时性差异进行会计处理,同时还要依据税法规定对应纳税所得额进行调整。

(5)以债务重组方式取得的长期股权投资,其初始投资成本为长期股权投资的公允价值。 其中包括取得时发生的相关税费。会计准则和税法的规定是一致的,不涉及纳税调整的问题。

2.以同一控制下的企业合并方式取得的长期股权投资

依据企业会计准则的规定,合并日长期股权投资的入账价值是按照被合并方所有者权益账面价值的占有份额确定的,长期股权投资的初始成本与合并方支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务的账面价值,发行股份的面值之间的差额,当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。同一控制下的企业合并中,与投资相关的直接费用,如合并时发生的审计费、评估费、法律服务费等,计入当期损益。按照税法规定,必须按照投资资产的公允价值和支付的相关税费来确定长期股权投资的计税成本,因此,长期股权投资初始计量中的暂时性差异,主要是被合并方所有者权益账面价值的份额与长期股权投资的公允价值加上相关税费后的总额之间的差异,对于这种暂时性差异,应该按照適用的所得税税率确认递延所得税资产或递延所得税负债。合并中发生的直接相关费用,已经按照会计准则计入了当期损益,需要调增应纳税所得额;如果合并中企业支付的对价是非货币性资产,应该计算非货币性资产的转让所得,并计入应纳税所得额。

例:P公司和S公司为同一集团内的子公司,P公司以一幢闲置的厂房投资给S公司,取得S公司80%的股份,厂房的账面原值为2000万元,已提折旧500万元,厂房与取得股份的公允价值均为1800万元,当日S公司所有者权益的账面价值为2000万元。合并时发生了审计费、资产评估费等相关费用10万元,假设该项投资不涉及其他相关税费,P公司适用的所得税税率为25%。

很显然,这种情况属于同一控制下的企业合并,P公司取得的该项长期股权投资的入账金额为S公司所有者权益的账面价值的份额,为1600万元(2000万元×80%),账务处理如下:

第一步,先将固定资产转入清理

借:固定资产清理1500万元

累计折旧500万元

贷:固定资产2000万元

第二步,长期股权投资入账

借:长期股权投资1600万元

贷:固定资产清理1500万元

资本公积 100万元

对于企业合并中发生的审计费、资产评估费等直接相关费用,会计处理如下:

借:管理费用 10万元

贷:银行存款 10万元

在此,长期股权投资的计税成本就是其公允价值1800万元与相关直接费用10万元的合计,而会计上确认的入账价值是1600万元,即S公司所有者权益账面价值80%的份额,因此产生了可抵扣暂时性差异210万元。按照未来适用25%的税率计算,确认递延所得税资产的会计分录为:

借:递延所得税资产 52.5

贷:所得税费用 52.5

在税务处理方面,税法要求将该项交易分解为按公允价值销售固定资产和投资两项经济业务进行所得税处理,在合并当年,计算确认厂房的转让所得,其中发生的审计费、资产评估费等10万元不得在当年税前扣除。厂房的转让所得为100万元(1600-1500),相关直接费用10万元,因此,合并当年申报纳税时应该调增应纳税所得额110万元,调增应交所得税27.5万元。

3.以非同一控制下的企业合并方式取得的长期股权投资

非同一控制下的企业合并中,更多体现的是市场经济条件下的公平和自愿的原则。按照企业会计准则的规定,非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。按转出资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值以及为投资所发生的各项直接相关费用为基础确定投资的入账价值。如果合并中涉及非货币性资产交易,则按照非货币性资产的公允价值和账面价值确认资产转让损益。因此,长期股权投资的入账价值和其计税成本是基本一致的,资产转让损益的会计核算和税务处理也基本相同,不需要作纳税调整。

如果非同一控制下的企业合并是以企业整体资产(包括独立核算的分支机构)转让换取被投资单位的股权,且取得的非股权支付额不高于所取得股权的票面价值20%,按照【国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知】(国税发[2000]118号)的规定,经税务机关审核确认,股权投资的计税成本可直接以换出资产的账面净值为基础确定,不需要确认资产转让损益。而按照会计准则的规定,对长期股权投资的的入账价值仍然以换出资产的公允价值为基础确定,并计算确认资产的转让损益。在会计核算方面,对长期投资的入账价值与计税成本之间的暂时性差异,应按照未来适用所得税税率计算并确认递延所得税资产或递延所得税负债。在税务处理方面,对于会计上确认的资产转让损益,,应调减应纳税所得额。

三、长期股权投资的后续计量及其税务处理

长期股权投资的后续计量也就是对于已经确认的一项长期股权投资是采用成本法还是权益法核算,会计准则对于这两种方法的适用有明确的规定,不得随意选择。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的,长期股权投资应采用权益法核算。投资企业能够对被投资单位实施控制的、对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算。对于长期股权投资的后续计量,会计准则和税法的规定不一致,反映在会计核算和税务处理上的差异较大。税法不承认权益法的核算方法,只承认成本法的核算原则。

1.成本法的核算

采用成本法核算的长期股权投资,核算方法如下:

(1)初始投资或追加投资时,按照初始投资或追加投资时成本增加长期股权投资的账面价值。

(2)被投资单位宣告分派的现金股利或利润中,投资企业按应享有的部分,确认为当期投资收益;但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超過被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分,应冲减长期股权投资的账面价值。

成本法的核算原则和税法基本一致,在计算应纳税所得额时一般不会产生应纳税暂时性差异或者可抵扣暂时性差异,也不需要作纳税调整。

2.权益法的核算及其税务处理

所谓权益法,也就是长期股权投资以初始投资成本计量后,在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。权益法的具体核算方法如下:

(1)初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,两者之间的差额体现为双方在交易作价过程中转让方的让步,该部分经济利益流入应作为收益处理,计入取得投资当期的营业外收入,同时调整增加长期股权投资的账面价值。

初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,该部分差额从本质上是投资企业在取得投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉及不符合确认条件的资产价值。初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整。

例:A公司支付2000万元取得B公司30%的股权,A公司能够对B公司施加重大影响,采用权益法核算。取得投资时被投资单位可辨认资产公允价值11000万元,负债公允价值5000万元,可辨认净资产的公允价值为6000万元。则A公司应进行的会计处理为:

借:长期股权投资——B公司(成本) 2000

贷:银行存款 2000

注:取得的份额为1800万元(6000×30%),支付的代价为2000万元,多付的200万元为商誉,仍保留在长期股权投资的余额中。

假设投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元,则A公司应进行的处理为:

借:长期股权投资——B公司(成本) 2000

贷:银行存款 2000

借:长期股权投资——B公司(成本) 100

贷:营业外收入 100 (捐赠利得)

注:取得的份额为2100万元(7000×30%),支付的代价为2000万元,少付的100万元视同接受捐赠,计入营业外收入。

在税务处理方面,长期股权投资的初始投资成本无论大于,还是小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,都不调整长期股权投资的计税基础。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,其差额也不应当计入当期损益。会计上计入当期损益的,在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。因此,本例中对于B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元时,A公司所做的会计处理税法是不予承认的,应该在计算应纳税所得额时做调整,即调减应纳税所得额100万元,同时对于长期股权投资的初始成本也应该在必要的时候调减100万元。

(2)持有期间的损益调整

投资企业取得长期股权投资后,应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额(法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外),调整长期股权投资的账面价值,并确认为当期投资损益。

投资企业应确认分担的被投资单位发生的净损失的份额,首先减记长期股权投资的账面价值;其次,在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下,冲减其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益(融资租赁产生的长期应收款)账面价值;再次,投资企业负有承担额外损失义务的,应按预计将承担的义务金额确认预计负债,并计入当期投资损失;最后,如果还有超额损失,将在账外进行备查登记。当被投资单位以后实现盈利时,按以上相反顺序处理。

被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,将归属于投资企业的部分,调整长期股权投资的账面价值,同时增加或减少资本公积。

在税务处理方面,投资企业取得长期股权投资后,已按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额,确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值的,在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。即,会计核算确认了投资收益的,应调减应纳税所得额,会计上确认了投资损失的,应调增应纳税所得额。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分,减少长期股权投资的计税基础,在必要的时候也要回复其初始计税成本。

投资企业不能确认被投资单位发生的净亏损,被投资单位发生的净亏损只能由被投资单位以后年度的所得弥补。税法规定,企业纳税年度发生的亏损,可以向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过5年。企业对外投资期间,长期股权投资的计税基础保持不变。投资企业确认了被投资单位发生的净亏损的,应按照税法规定进行纳税调整。

四、长期股权投资减值及其税务处理

期末,当长期股权投资的可收回金额低于其账面价值时,应当按照“资产减值”准则有关规定处理,计提长期股权投资减值准备。对于计提的减值准备在持有期间不允许转回,直至相关投资被处置时才予以转出。计提减值的账务处理是:

借:资产减值损失

贷:长期股权投资减值准备

企业根据会计准则确认的长期股权投资减值损失,属于会计处理的内容,在企业所得税上不予确认,应确认递延所得税资产,同时根据税法规定进行纳税调整。

例:2007年1月1日甲公司支付现金800万元给B公司,受让B公司持有的C公司15%的股权,2008年C公司发生巨额亏损,2008年末甲公司对C公司的投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为750万元(根据金融工具确认和计量准则),长期投资的账面价值为800万元,需计提50万元减值准备:甲公司账务处理如下:

借:资产减值损失 50万元

贷:长期股权投资减值准备50万元

这样长期股权投资的账面价值为750万元,而计税基础为800万元,账面价值小于计税基础,产生50万元的可抵扣时间性差异,形成12.5万元的递延所得税资产(50万元×25%=12.5,假设税率为25%),账务处理为:

借:递延所得税资产 12.5万元

贷:所得税费用 12.5万元

同时甲公司在2008年缴纳所得税时,应调增应纳税所得额50万元,调增应纳所得税12.5万元。

在税务处理上,必须按照税法的规定进行确认,才允许在税前扣除。长期股权投资出现以下一项或若干项情形时,才能确认为长期股权投资发生永久或实质性损害:被投资方已依法宣告破产、撤销、关闭或被注销、吊销工商营业执照;投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已连续停止经营3年以上,且无重新恢复经营的改组计划等;被投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,被投资方的股票从证券交易市场摘牌,停止交易1年或1年以上;被投资方财务状况严重恶化,累计发生巨额亏损,已进行清算。

企业的长期股权投资当有确凿证据表明已形成财产损失,或者已发生永久或实质性损害时,应扣除可收回金额以及责任和保险赔款后,再确认发生的财产损失。已按永久或实质性损害确认财产损失的各项长期股权投资必须保留会计记录。企业的长期股权投资因发生永久或实质性损害情形,应依据下列证据认定财产损失:有关被投资方破产公告、破产清偿文件,工商部门注销、吊销文件,政府有关部门的行政决定文件,终止经营、停止交易的法律或其他证明文件,有关资产的成本和价值回收情况说明,被投资方清算剩余财产分配情况的证明。

五、长期股权投资处置及其税务处理

处置长期股权投资,其账面价值与实际取得价款的差额,应当计入当期损益,即投資收益。同时因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的,处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益(投资收益)。处置时的账务处理是:

借:银行存款

长期股权投资减值准备

资本公积——其他资本公积

贷:长期股权投资——××公司(成本)

——××公司(损益调整)

——××公司(其他权益变动)

投资收益(借或贷)

在税务处理上,企业处置长期股权投资,属于《企业所得税法》第六条规定的转让财产收入。按照《企业所得税法》第十四条规定,企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。第十六条规定,企业转让资产,该项资产的净值和转让费用,可以在计算应纳税所得额时扣除。所以,企业处置长期股权投资,其计税基础与实际取得价款的差额,应当计入应纳税所得额缴纳企业所得税。相关税务处理如下:

第一,被投资企业对投资方的分配支付额,其来源于被投资单位累计未分配利润和累计盈余公积的部分,视为股息性的所得,按股息所得的规定计算缴纳企业所得税;对超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积的部分,低于投资方的投资成本的,视为投资回收,应冲减投资成本;超过投资成本的部分,视为投资方企业的股权转让所得,应并入企业的应纳税所得,依法缴纳企业所得税。

第二,企业在一般的股权买卖中,应按【国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知】(国税发[2000]118号)有关规定执行。股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得,不得确认股息性质的所得。

第三,企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时,应按《国家税务总局关于印发<企业改组改制中若干所得税问题的暂行规定>的通知》(国税发[1998]97号)的有关规定执。投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税,影响企业改组活动,在计算投资方的股权转让所得时,允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。

参考文献:

[1]《会计》.中国注册会计师协会编,北京:中国财政经济出版社.2008年3月.

[2]《税法Ⅱ》.全国注册税务师职业资格考试教材编写组,北京:中国税务出版社.2008年1月.

[3]余兴无:《长期股权投资初始计量的会计与税务处理》[J].《财会月刊》,2008,7 : 32-33.

作者：彭改莲

会计准则股权投资论文 篇3：

新会计准则下长期股权投资核算的利弊

【摘要】自2007年1月1日起在上市公司开始执行《企业会计准则第2号——长期股权投资》,它完善和修正了原有长期股权投资的核算,在具体业务处理上与国际财务报告准则逐渐接轨,对会计核算制度的完善具有重要意义。但是,在具体事务操作中也暴露出一些问题和弊端,需要我们去思考和改进。本文首先简要叙述了新会计准则有关长期股权投资核算的规定,在此基础上提出了新准则有关长期股权投资规定的优点,最后指出了其弊端。

【关键词】长期股权投资新会计准则股权投资核算利弊

随着我国市场经济体制的建立和完善,企业的生产经营活动日趋多元化。一方面,企业组织人力,投入原材料来生产加工产品,在市场上销售以获取利润;另一方面,为了拓宽生产经营渠道、提高获利能力,还通过投资、收购、兼并、重组等方式来扩大企业规模,实现资本增值。由于受到企业资金规模及运作方式的制约,我国企业往往向被投资单位投放资金,即利用投资来获得收益或实现资本增值。按管理层的持有意图来划分,投资可以分为交易性投资、持有至到期投资以及长期股权投资等,本文主要探讨的是在新会计准则下,长期股权投资核算规则的优劣。

一、新会计准则长期股权投资核算概述

长期股权投资是指通过投资取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资,其主要目的是为了长远利益而影响、控制其他在经济业务上相关联的企业。新会计准则按照投资企业对被投资企业的影响程度,将投资企业与被投资企业的关系分为四类:控制、共同控制、重大影响、不具有共同控制或重大影响。但是在活跃市场中没有报价,因而不能可靠计量公允价值的长期股权投资。按照影响程度的不同,新准则对长期股权投资核算方法分为两类:成本法和权益法。当投资企业能够对被投资企业实施控制或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量时,以上情况的长期股权投资核算应该采用成本法。采用成本法核算,长期股权投资应按照初始投资成本计价,除了投资企业追加投资或收回投资等情形外,长期股权投资的账面价值一般不予变更。权益法适用于投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响,且在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的长期股权投资的核算。权益法强调投资企业的长期股权投资的账面价值应该与应享有的被投资企业可辨认净资产公允价值份额保持一致,因此投资企业需要根据实际情况适时调整长期股权投资的账面价值。

二、新会计准则对长期股权投资会计核算规定的优点

1、充分体现了实质重于形式原则

新会计准则对长期股权投资的核算更加注重实质重于形式原则,提高了会计信息的相关性。长期股权投资核算的成本法中投资企业法人符合法律上企业法人概念的要求,与被投资企业是两个法人实体,只有当被投资企业实质分派利润或现金股利时才会体现投资人的股东地位和权力,被投资企业实现的净利润或发生的净亏损不会直接影响投资企业的利润或亏损。而权益法核算中的投资收益真正反映了投资企业真实的投资利益,随时调整的长期股权投资账面价值也体现了投资企业实际所拥有的权利。同时,新准则不是简单的以投资份额的一定比例作为划分采用成本法还是权益法的标准,而更多的考虑投资企业对被投资企业实际权力的大小,公允价值的再次引入更能反映企业间的真实关系,这些都充分体现了实质重于形式的会计原则。

2、细化了相关科目的规范对象

新会计准则是对原有会计准则的规范和完善,着重解决原有准则存在的问题和漏洞,努力与现行国际准则接轨。为了真实反映我国资本市场的发展,在新准则中,引入了金融工具的概念,并对不同的金融工具进行了细化,分别制定相应的规则进行规范。对于企业为了套期保值或短期资产增值而用现金购买且在短期内出售一定的金融资产,新准则将其定义为“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”,而对企业持有的长期债券投资定义为“持有至到期投资”,对企业为了控股或其他目的而持有的其他企业较大比例的股票定义为“长期股权投资”。根据企业持有的目的和形式细化金融工具的目的就是更好的规范企业的会计核算工作,目前长期股权投资准则规范的对象主要包括投资企业持有的权益性投资,明确的规范对象有利于企业会计核算信息更具可比性和实用性。

3、提高了长期股权投资核算的简便性

新会计准则有关长期股权投资核算的规定大大降低了会计核算的复杂性,在提高会计人员工作效率的同时,减少了核算错误的发生。首先,当投资企业追加投资使得持股比例增加,或由于其他原因使长期股权投资由成本法改为权益法时,投资企业可以采用未来适用法,而不用进行复杂的追溯调整,降低了核算方法变更难度。其次,在新会计准则的规定中,取消了“股权投资差额”这一明细科目。在权益法下,如果初始实际投资成本大于应享有被投资企业所有者权益中可辨认净资产公允价值份额,不需要调整长期股权投资的初始投资成本;反之,如果小于应享有被投资企业所有者权益中可辨认净资产公允价值份额,需要调整长期股权投资的初始投资成本,并将调整额计入当期损益。“股权投资差额”明细科目的取消大大简化了权益法核算,避免了以后股权投资差额的摊销和分配。

4、提高和保证了会计信息的质量

制定新会计准则的根本目标就是不断提高会计信息质量,这也是衡量新会计准则是否成功重要标准。新准则关于长期股权投资的规定在科目设置和核算方法选择以及减值资产处理上都保证了会计信息的可靠性和相关性。按照新规则的规定,对长期股权投资的会计核算不再确认投资差额,同时也取消了摊销股权投资差额的规定,从而使企业无法再依靠股权投资差额来进行利润调节,不能通过摊销股权投资差额而相应增加利润。同时,对于长期股权投资减值损失,新准则规定一经确认,在以后会计年度不得转回。一些企业经常在亏损年度转回前期所计提的资产减值准备,从而减少当期费用,增加当期利润;而在盈利年度大幅计提减值准备,进行反向操作,增加当期费用,以降低当期利润,为以后年份调节利润创造机会。因此,这项新规定就遏制了利用资产减值进行盈余操纵的不法行为,保证了企业会计信息的真实性。

三、新会计准则长期股权投资会计核算的弊端

1、过分重视清算性股利背离了重要性原则

在新会计准则中,成本法适用于投资企业不能控制也无法对被投资企业产生重大影响的情况,也就是说投资企业处于中小股东的地位。投资企业在利用成本法核算时,如果被投资企业接受投资后产生的累积净利润的分配额超过了投资企业应得的利润或现金股利,这一部分要作为初始投资成本的收回,冲减投资的账面价值。也就是说,投资企业在投资年份进行长期股权核算时,需要计算清算性股利,以明确应计入投资收益的股利数额和应冲减初始投资成本的股利数额。但是,清算性股利只发生在投资年份,而且是在投资年份的特殊股利发放日,多数情况下是正常股利的发放。因此,采用成本法核算的中小股东企业不必去过多考虑清算性股利的数额,现行准则的计算公式把简单问题复杂化,不但增加了核算成本,还违背了会计核算的重要性原则。对于采用成本法的中小股东,为了简化股利的计算,会计准则可以另辟蹊径,在投资年度可以仅对数额较大的股利发放进行核算,而对于数值较小的核算可以忽略,直接计入当期收益,在不影响会计信息质量的条件下简化会计核算。

2、公允价值的引入给会计核算工作带来挑战

在新会计准则中,对资产价值的核算再次引入公允价值计量属性,这也是新准则努力与国际通行准则接轨的体现。公允价值计量属性有其积极的一面,它有利于企业的资本保全与增值,符合会计配比原则的要求,能够提高财务信息的相关性和可靠程度。但是,作为熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的而达成的金额,公允价值的确定充满了主观性和随意性。由于公允价值必须通过人的主观判断才能实现,其本质是一种由人来评价的效用价值,而不同个人对同一物体的效用评价是不同的,所以对公允价值难以形成统一、稳定的评价尺度,这造成资本市场混乱以及在应用中面临困难。公允价值的运用对会计人员和审计人员的素质提出了更高的要求,增加了会计核算的难度。因此,必须加大对公允价值核算的监管力度,制定具有较高实用性的公允价值形成机制,降低公允价值确定的主观性和随意性。

3、处理交叉持股时会产生资产泡沫

随着我国资本市场深度和广度的不断提高,市场资本运作越来越活跃,资本市场上相互持股的企业已经占了相当的比重,因此相关的会计业务处理也越来越多。交叉持股分为:直接交叉持股,即两个企业之间互相参股;非直接交叉持股,即两个及两个以上企业之间循环持股。交叉持股使得企业间的关系更为密切,相关性增强。但是,利用新会计准则的权益法核算交叉企业长期股权投资时,重复计算利润的程度非常严重,容易产生资产泡沫。当其中一个公司经营实现高额利润时,交叉持股的其他公司就分享到部分利润,使得财务指标攀升,导致投资企业收益增加,而良好的投资收益又刺激被投资企业自身股价上涨,形成联动性的上涨链条,催发股市泡沫。新会计准则应该对处理交叉持股企业业务的权益法进行改进,可以制定单独的财务指标以反映交叉持股的企业之间的关联性,并要求相关企业在财务报表中予以披露,当其中一个企业其他财务指标攀升时,市场投资者可以根据该指标观察该企业业绩是否真正来自实际经营收益,从而隔绝泡沫上升通道,维持金融资产价格稳定。

4、核算方法的选择过于注重表决权比率

在新会计准则选择核算方法时,投资企业与被投资企业的关系起着关键作用,而企业之间关系的确定又取决于投资企业所拥有的投票表决权。其中,拥有被投资企业20%-50%的投票表决权代表的是重大影响而缺乏控制的能力。但在实际企业控制权中,一家企业即使没有达到另一家企业的超过50%的投票表决权,依然可以控制该企业。一方面,如果被投资企业股权分散,且投资企业所持有拥有表决权的股票份额大大高于其他单个股东所持份额,那么,该投资企业实际上就已经掌握了企业控制权;另一方面,投资企业之间以及投资企业与被投资企业之间往往存在关联关系,因此企业之间可以通过债务契约安排、长期的购销合同、董事会成员之间的协议等方式,来限制某个企业在没有其他企业许可的情况下采取行动的能力,即利用契约达成一定的企业同盟,从而控制被投资企业。因为往往通过私下的契约来控制企业,有实质控制能力的企业就可以利用低于50%的股票所有权来否认控制权的存在,从而选择较有利的核算方法。

【参考文献】

[1] 应永胜:长期股权投资权益法核算存在的问题及改进[J].财会月刊,2008(12).

[2] 沈红:长期股权投资相关问题探究[J].财会研究,2008(10).

[3] 苏明:长期股权投资权益法核算问题及对策[J].财会通讯,2008(9).

[4] 刘玉芝:长期股权投资核算方法的比较探讨[J].益阳职业技术学院学报,2008(3).

[5] 鞠秀莎:试析长期股权投资准则的变化及影响[J].理论界,2007(5).

作者：张振波