对预提费用企业所得税税前扣除的思考

对预提费用企业所得税税前扣除的思考（通用7篇）

篇1：对预提费用企业所得税税前扣除的思考

通常认为，预提费用是指预先分月计入成本、费用，在以后月份才支付的费用。预提费用的预提期限应根据该费用的受益期限确定。

关于预提费用，有一种理解认为，预提费用是“尚未发生预先提取出来的费用”。此种理解似是而非，会计核算的基本原则之一是真实性原则，对尚未发生的经济业务是不能核算的，另有规定者除外，如坏账损失在没有实际发

生时可以预计并计提相应的准备。预提费用的真实含义是本期已经发生了耗费，应由本期负担，但尚未支付，体现了权责发生制的要求。

实务中，税务机关对预提费用的所得税前扣除控制得非常严格，往往要求纳税人在汇算清缴时对预提费用余额进行调增处理。

权责发生制不仅是会计核算的基本原则，也是企业计算应纳税所得额的基本原则。原企业所得税暂行条例实施细则第五十四条规定，企业应纳税所得额的计算以权责发生制为原则。属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”《企业所得税税前扣除办法 》(国税发【2000】 84号文)第四条更加明确的规定，权责发生制属于税前扣除的所应当遵循的基本原则之一，即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。新税法实施条例第九条的表述则完全包括了前述两个条款的内容：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

权责发生制原则要求纳税人应 当 在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。如果仅仅因为预提费用尚未支付就将其余额予以调增，显然是将责任、义务的发生等同于义务的履行、款项的支付，也就是收付实现制了。此外，如果将年末预提的费用一律冲回，必须实际支付时才能税前扣除，那么就支付时间超过一个纳税年度的费用而言，显然违了配比原则，顾此失彼。

也有观点认为，预提费用余额无法提供符合规定的凭证，因此不得在税前扣除。事实上，这种观点也是站不住脚的。毫无疑问，税前扣除需要提供合法凭证，但此种凭证不限于发票。根据《发票管理办法》(1993)第三条的规定，发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。也就是商事凭证。除此之外，税前扣除需要提供的合法凭证也并不限于外部凭证，如工资的税前列支一般情况下就只需要内部凭证。比如，某企业向银行贷款，约定贷款期限为两年，利息按月计算，到期一次性付清，企业按期预提。在这种情况下，企业只需提供相关的借款协议证明所预提的有关利息金额计算正确即可，毋须提供也不可能提供发票。

对预提费用余额在汇算清缴时一律要求调增，显然是有失偏颇，还需根据预提费用的具体情况进行具体分析。当然，不属于预提费用核算范围的其他费用以及国家会计制度明确规定不得预提的费用不在此列。解答(一)、解答(二)就曾分别明确，广告费和固定资产修理费用直接计入当期费用，不得待摊或预提。

其中，固定资产修理费用值得重点一提，因为实务中有税务机关援引《关于中国航空集团公司所属飞机、发动机大修理预提费用余额征收企业所得税问题的复函》(国税函［2003］804号)的规定，认为所有的预提费用余额都应当纳税调整。为便于讨论，现将804号文中相关条款引用如左，“对纳税人按照会计制度的规定预提的费用余额，在申报纳税时应作纳税调整，依法缴纳企业所得税。纳税人实际发生的固定资产修理支出可以据实在税前扣除。”

804号文是对《关于中航集团所属航空公司飞机和发动机大修费预提余额在税前列支的请示》（中航集团[2003]42号）的答复，而这个请示是有其背景的。2001年的《企业会计制度》及其相应的会计科目说明中曾经规定，固定资产修理费用可以在预提费用科目中进行核算。而财政部于2001年11月9日颁布了《企业会计准则—固定资产》并要求于2002年1月1日起暂在股份有限公司施行，其中对大修理费用的规定与企业会计制度的规定并不一致。

为此，财政部2003年3月发布了解答(二)，明确规定：已执行《企业会计制度》的企业应同时执行《企业会计准则--固定资产》。如果《企业会计制度》的规定与《企业会计准则--固定资产》的规定不一致，企业应按照准则的规定进行会计处理。准则规定，与固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则应当计入固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。除此以外的后续支出，应当确认为当期费用，不再通过预提或待摊的方式核算。企业因执行《企业会计准则--固定资产》，对固定资产大修理费用的核算方法由原采用预提或待摊方式改为一次性计入发生当期费用的，其原为固定资产大修理发生的预提或待摊费用余额，应继续采用原有的会计政策，直至冲减或摊销完毕为止；自执行《企业会计准则--固定资产》后新发生的固定资产后续支出，再按上述原则处理。

了解了固定资产大修理费用会计核算相关规定的变化，以及804号文件出台的相关背景，可以认为，804号文件明确规定所有预提费用而不仅仅限于大修理费都不能在税前列支，显然缺乏足够的理由，值得进一步探讨。

事实上，大修理费用与一般的预提费用有着本质的不同。一般而言，预提费用对应的义务已经确实发生，而为尚未发生的大修理支出预提相应费用显然更加接近于准备金的性质。区分这两者的关键主要有两点。其一在于责任、义务是否已然发生，前者已然发生，后者尚未发生。其二在于金额是否确定，前者应当是确定的，后者往往是建立在经验法则的基础之上。当然，从会计核算角度而言，大修理费用按照原有做法预提或是在发生时一次性计入支出，如果预提期间在一个会计年度内对企业核算利润并没有区别。

也有同志认为，如果允许企业将符合一定条件的预提费用余额在税前列支。那么根据内资企业超过三年、外资企业超过二年应支付而未支付的费用应当计入企业收入的规定，会不会给部分不法纳税人提供了在不同年度间调节利润的可能呢。其实，这个担忧是不必要的。按照配比原则，如果企业利用预提费用人为调节利润，应当按规定调整行为相关年度的纳税申报并加收滞纳金。

这里顺便指出，外资二年的标准较之内资显然更为合理，因为根据民法通则的规定，诉讼时效一般为两年。超过诉讼失效的债务为自然债务。税法的调整对象往往是对商事法律调整的结果，当然，由于出发点不同不可能与商事法律完全保持一致，但此处显然也没有必要有所区别。在外资规定在前的情况，内资也并无必要与外资有所区别。这一点涉及到立法技术的问题，不是本文讨论的范围。

2006年新企业会计准则首次征求意见稿在固定资产准则解释部分曾明确固定资产资产修理费不得采取待摊、预提方式，但在会计科目和财务报表中仍然保留了科目和项目。在经历了征求意见稿、草案、正式稿几次变化之后，新企业会计准则应用指南附录会计科目和主要账务处理中取消了预提费用和待摊费用两个会计科目。依据《企业会计准则第30号——财务报表列报》第十三条和第十五条的规定，期末预提费用和待摊费用余额分别作为“其他应付款”和“其他应收款”在资产负债表中列示反映，以便与购买商品或劳务引起的支付义务相区分。这一变化应当并不影响本文观点的成立。

最后，税收规范的具体条文是不可能覆盖全部经济事项的。在具体条款出现空白的情况下，应当首先用有明文规定的法律原则来分析问题、得出相对合理的结论。会计核算以及税收规范的规律性和自洽与自然科学自不能同日而语，但在突破一项既有的公认的原则之前，如本文中讨论的权责发生制，需要足够的论证，而不是不分青红皂白，一律从紧或一律有利于纳税人。

篇2：对预提费用企业所得税税前扣除的思考

1、企业的工会经费不超过工资薪金总额的2%准予扣除。

2、企业发生的职工教育经费不超过工资薪金总额的2.5%部分准予扣除。

3、业务招待费按发生额60%扣除，且不得超过当年销售收入的0.5%。

4、广告费和业务宣传费不超过当年销售收入15%部分准予扣除。且超过部分准予结转以后纳税扣除。

篇3：企业医疗费用税前扣除差异浅析

医疗费用在企业所得税的税前扣除上, 应区分不同情况分别处理。

一、职工基本医疗保险费的税前扣除

根据《企业所得税法实施条例》第三十五条规定:“企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本医疗保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费准予扣除。并且对企业按规定缴纳的医疗保险、补充医疗保险均不挤占福利费14%的指标, 而应当按规定直接税前扣除。而对超过规定标准缴纳的社会保险, 既不允许直接在税前扣除, 也不允许作为福利费14%的基数计算扣除。

在会计处理上, 《企业财务通则》第四十三条规定:“企业应当依法为职工支付基本医疗、基本养老、失业、工伤等社会保险费, 所需费用直接作为成本 (费用) 列支。已参加基本医疗、基本养老保险的企业, 具有持续盈利能力和支付能力的, 可以为职工建立补充医疗保险和补充养老保险, 所需费用按照省级以上人民政府规定的比例从成本 (费用) 中提取。超出规定比例的部分, 由职工个人负担。”

对中央企业以及事业单位实行医疗统筹企业的医疗保险费应当在“应付职工薪酬———工资薪金”科目核算, 但并不是说中央企业及事业单位按规定缴纳的基本医疗保险及补充养老保险可以按工资薪金进行税前扣除。财企[2009]242号文明确规定, 在计算应纳税所得额时, 企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的, 应依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。

二、职工补充医疗保险费的税前扣除

《企业所得税法实施条例》规定, 企业依照国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准缴纳的补充医疗保险费允许税前扣除, 超过范围和标准的不允许税前扣除。而《财政部国家税务总局关于补充养老保险费补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》 (财税[2009]27号) 文规定, 自2008年1月1日起, 企业在为本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充医疗保险费, 在不超过职工工资总额5%标准内的部分允许税前扣除。

三、未参加社会统筹等其他情况医疗费用的税前扣除

根据国税总局《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》 (国税函[2009]3号) 文规定:职工福利费用的支付范围包括“企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。”所以, 对未实行医疗统筹企业所发生的医疗费、企业向职工发放的因公外地就医费用以及职工供养的直系亲属医疗补贴, 属于职工福利费用范围中的一部分。对职工福利费用的总支出在工资总额14%的部分允许税前扣除, 对超过工资总额14%的部分不允许税前扣除。

对于企业参加医疗统筹后, 另外支付给在岗的、已参加医疗统筹人员的医疗费用不允许税前扣除。

四、离退休人员统筹外医疗费用的税前扣除

根据《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》 (财企[2009]242号) 文规定, 离退休人员统筹外费用纳入企业职工福利费开支范围。另外, 根据《财政部关于企业重组有关职工安置费用财务管理问题的通知》, 按规定从重组前企业净资产中预提离退休人员统筹外费用, 由重组后企业承担人员管理责任的, 重组后企业发放或支付的离退休人员统筹外费用, 从预提费用中直接核销, 不作为企业职工福利费;企业实行分立式重组, 将离退休人员移交存续企业或者上级集团公司集中管理, 并将按规定预提的统筹外费用以货币资金形式支付给管理单位的, 管理单位发放或支付的离退休人员统筹外费用, 从专户中列支, 也不作为管理单位的职工福利费;企业在《财政部关于企业重组有关职工安置费用财务管理问题的通知》实施前完成重组, 重组后企业将离退休人员移交上级集团公司集中管理, 但当时未预提并划转相应资金的, 重组后企业定期向上级集团公司缴纳费用, 应当纳入职工福利费;上级集团公司代为支付的离退休人员统筹外费用, 不纳入上级集团公司职工福利费。

五、商业医疗保险税前扣除

商业保险是在基本社会保险的基础上, 有经济能力和保险意愿的社会主体, 为了进一步保障自身的权益, 自主决定所投保的险种。虽然国家也提倡和鼓励社会主体投保商业保险, 但基于国家税收利益上的考虑, 以及实践中的可操作性等角度出发, 若允许企业对其为投资者或者职工向商业保险机构投保的商业保险费支出税前扣除, 将造成不同盈利水平等状况下的企业扣除范围不一, 税负不均, 因此, 企业为其投资者或者职工向商业保险机构投保的人身保险、财产保险等商业保险, 不得扣除。但对企业按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费, 以及国务院财政、税务主管部门规定可以税前扣除的商业保险费, 准予税前扣除。

一是企业按照国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费。依据《企业所得税法实施条例》第三十六条规定:“除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外, 企业为投资者或者职工支付的商业保险费, 不得扣除。”在一些特殊行业的企业中, 从事特定工种的职工, 其人身可能具有高度危险性。为了减少这些职工工作的后顾之忧, 国家会强制性规定企业为这些职工投保人身安全保险, 且从企业角度来看, 通过保险能分散和减少其所承担的责任, 是其取得经济利益流入所发生的必要与正常的支出, 也符合税前扣除原则。为了鼓励企业为特定工种职工投保人身安全保险费, 落实国家有关规定的精神, 有必要允许企业发生的这部分支出税前扣除。此类保险费, 其依据必须是法定的, 即是国家其他法律法规强制规定企业应当为其职工投保的人身安全保险, 如果不是国家法律法规所强制性规定的, 企业自愿为其职工投保的所谓人身安全保险而发生的保险费支出则不准予税前扣除。

二是国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费。考虑到情况的复杂性, 如企业因其职工出差而为职工购买的航空意外险费用支出等, 目前也无法一一明确, 而且需要根据实际情况的发展变化, 作灵活调整。所以, 法律可授予国务院财政、税务主管部门相应的权力, 根据实际情况的需要, 决定企业为其投资者或者职工投保商业保险而发生的哪些商业保险费, 可以税前扣除。

除上述两种商业保险费外, 企业为职工购买的其他商业保险既不允许直接在税前扣除, 也不允许作为福利费14%的基数计算扣除。

六、外商投资企业和外国企业境外缴纳医疗保险的税前扣除

外商投资企业和在中国境内设立机构、场所的外国企业按照有关国家 (地区) 社会保险制度的要求, 或者作为企业内部的福利或奖励制度, 直接或间接为其在中国境内工作的雇员 (含在中国境内有住所和无住所的雇员) 向境外保险机构 (包括社会保险机构和商业保险机构) 支付人身意外伤害保险费、医疗保险费等其他名目的境外保险费不允许税前扣除。因为《企业所得税法实施条例》第三十五条规定, 企业依照国务院有关部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的保险准予扣除。相对应不是依照我国法律缴纳的医疗保险不允许税前扣除。即企业不得列支其在中国境内工作的职工的境外社会保险费。但境外保险费作为支付给雇员的工资、薪金的, 可以根据《企业所得税法实施条例》第三十四条规定, 在企业应纳税所得额中扣除。

参考文献

篇4：对预提费用企业所得税税前扣除的思考

关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用企业所得税税前

扣除问题的公告

国家税务总局公告2011年第26号

根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，现就煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用支出企业所得税税前扣除问题，公告如下：

一、煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。

二、本公告实施前，企业按照有关规定提取的、且在税前扣除的煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用，相关税务问题按以下规定处理：

（一）本公告实施前提取尚未使用的维简费和高危行业企业安全生产费用，应用于抵扣本公告实施后的当实际发生的维简费和安全生产费用，仍有余额的，继续用于抵扣以后发生的实际费用，至余额为零时，企业方可按本公告第一条规定执行。

（二）已用于资产投资、并计入相关资产成本的，该资产提取的折旧或费用摊销额，不得重复在税前扣除。已重复在税前扣除的，应调整作为2011应纳税所得额。

（三）已用于资产投资、并形成相关资产部分成本的，该资产成本扣除上述部分成本后的余额，作为该资产的计税基础，按照企业所得税法规定的资产折旧或摊销年限，从本公告实施之日的次月开始，就该资产剩余折旧年限计算折旧或摊销费用，并在税前扣除。

三、本公告自2011年5月1日起执行。

篇5：对预提费用企业所得税税前扣除的思考

背景：2015年，国务院常务会决定进一步完善研发费用税前加计扣除政策，进一步落实了党的十八届五中全会提出创新、协调、绿色、开放、共享的发展理念，在促进企业科技创新、推动产业结构升级、建设创新型国家等方面发挥了积极的引导作用。为进一步推动大众创业万众创新，加速科技成果产业化，加大对科技型中小企业的精准支持力度，壮大科技型中小企业群体，培育新的经济增长点，需要在原有政策基础上体现对科技型中小企业的政策倾斜。因此，2017年4月19日国务院常务会议决定，自2017年1月1日至2019年12月31日，将科技型中小企业研发费用税前加计扣除比例由50%提高至75%，进一步激励中小企业加大研发投入。

根据国务院决定，2017年5月2日，财政部、税务总局和科技部制定下发了《关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税„2017‟34号），明确了提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的政策。5月3日，科技部、财政部、税务总局联合发布了《关于印发<科技型中小企业评价办法>的通知》（国科发政„2017‟115号），明确了科技型中小企业的条件和管理办法。为进一步明确政策执行口径和管理要 — 1 — 求，保证优惠政策的贯彻实施，总局制订了《关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第 18号)。2018年4月27日，科技部、国家税务总局又出台了《关于做好科技型中小企业评价工作有关事项的通知》（国科发火„2018‟11号），进一步对相关事项进行了明确。

财税34号文件、总局18号公告、《科技型中小企业评价办法》、国科发火„2018‟11号，构建了较为完整的科技型中小企业研发费用加计扣除政策和管理体系。

一、科技型中小企业享受研发费加计扣除优惠政策的前提

提高研发费加计扣除比例优惠的享受主体是科技型中小企业，因此，如何判定企业是否属于科技型中小企业是政策落实的前提。

1.通过认定----依据：《科技型中小企业评价办法》（国科发政„2017‟115号）及《科技型中小企业评价工作指引（试行）》（国科发火[2017]144号）

程序：自评、审核、公示、公告、入库、编号

2.取得编号----关键：享受提高研发费加计扣除比例政策的企业必须是科技型中小企业，是否符合科技型中小企业条件主要看其是否取得入库编号。

依据：《关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第18号）、— 2 — 《科技部 国家税务总局 关于做好科技型中小企业评价工作有关事项的通知》（国科发火〔2018〕11号）

归纳：

情况一：企业上一没有取得入库登记编号，本年新取得入库登记编号的。

18号公告明确，企业在汇算清缴期内（5月31日前）按照《科技型中小企业评价办法》第十条、十一条、十二条规定取得科技型中小企业入库登记编号的，其汇算清缴可享受《通知》规定的优惠政策。比如，某科技型中小企业在2018年5月取得入库登记编号，2018年5月正值2017汇算清缴期间，因此，该企业可以在2017享受财税34号文规定的优惠政策；

情况二：企业上一已取得入库登记编号，本年更新信息后仍符合条件从而取得入库登记编号的。如该企业2019年3月底前更新信息后仍符合条件，可以在2018享受《通知》规定的优惠政策；

情况三：企业按《科技型中小企业评价办法》第十二条规定更新信息后不再符合条件的，从而没有继续取得入库登记编号的。如该企业2019年3月底前更新信息后不符合条件，则该企业在2018不得享受财税34号文规定的优惠政策。

情况四：企业因不符合科技型中小企业条件而被科技部门撤销登记编号的。相应不得享受财税34号文规定的优惠政策，已享受的应补缴相应的税款。

— 3 — 当前关注点：（1）享受2017研发费加计扣除优惠，编号须为2018年编号，仅有2017而无2018年编号的不可享受；（2）编号第11位须为0；（3）2017汇算清缴结束（2018年5月31日）后，6月30日前取得编号且第11位为0的，可申请追溯享受。-----以后依此类推。

二、科技型中小企业研发费用加计扣除政策规定(一)政策内容：

原有政策：企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，按照本实际发生额的50%，从本应纳税所得额中扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%在税前摊销。（财税„2015‟119号）

此项政策属于长期的、延续的政策。对于形成无形资产的情形，无论是研发费用实际支出的、结转形成无形资产的还是摊销的都属于政策执行期内。因此无论按哪个时间节点作为判断依据，对企业享受研发费用加计扣除政策均没有实质性的影响。因此，在原有政策中没有特别强调采取哪个时间节点作为判断依据。

新政策（特定）：科技型中小企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2017年1月1日至2019年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述 — 4 — 期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。（财税„2017‟34号）

企业开展研发活动中实际发生的研发费用，有两种方式计入损益：一种是未形成无形资产，在当期扣除计入当期损益；一种是形成无形资产，在以后摊销计入摊销损益。提高科技型中小企业研发费用税前加计扣除比例政策执行期限为3年，对于未形成无形资产计入当期损益的，当期发生当期扣除，政策口径较为确定，不易出现理解偏差。但无形资产摊销涉及多个，在政策口径容易产生不同的理解。

（二）无形资产摊销执行口径（特定）

总局18号公告将享受此项政策的无形资产界定为2019年12月31日以前形成的无形资产，其中包括2017年1月1日至2019年12月31日期间形成的无形资产，也包括在2017年以前形成的、在上述期间进行摊销的无形资产。

例1：某科技型中小企业在2016年1月通过研发形成无形资产，计税基础为100万元，摊销年限为10年。假设其计税基础所归集的研发费用均属于允许加计扣除的范围，则其在2016按照现行规定可税前摊销15（10×150%）万元，2017、2018、2019每年可税前摊销17.5（10×175%）万元。

例2：某科技型中小企业在2018年1月通过研发形成无形资产，计税基础为100万元，摊销年限为10年。假设其计税基础所归集的研发费用均属于允许加计扣除的范围，则其在2018、— 5 — 2019每年均可税前摊销17.5万元。

小贴士：企业2019年12月31日以前通过研发形成的无形资产，在2017年1月1日至2019年12月31日期间摊销比例为175%；在2017年以前及2019年以后摊销比例为150%。

（三）研发费其他相关政策执行口径（所有研发企业）财税„2015‟119号：本通知所称研发活动，是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。---自然科学

1.允许加计扣除研发费用的范围（六类）（1）人员人工

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（2017年第40号）中重新明确了人员人工费用包括：直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。具体是指：①直接从事研发活动人员包括研究人员、技术人员、辅助人员。研究人员是指主要从事研究开发项目的专业人员（如：出思路、定方向、懂技术的行业领域专业人员）；技术人员是指具有工程技术、自然科学和生命科学中一个或一个以上领域的技术知识和经验，在研究人员指导下参与研发工作的人员（如：设计图纸、模型、流程、工艺等技术专业人员）；辅助人员是指参与研究开发活动的技工 — 6 —（如：具体制图制表、化验试验及处理与研发直接相关事务的人员，但不包括非技术人员，如司机、厨师等）。外聘研发人员是指与本企业或劳务派遣企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。

接受劳务派遣的企业按照协议（合同）约定支付给劳务派遣企业，且由劳务派遣企业实际支付给外聘研发人员的工资薪金等费用，属于外聘研发人员的劳务费用。----见40号解读

②工资薪金包括按规定可以在税前扣除的对研发人员股权激励的支出。----见40号解读

③直接从事研发活动的人员、外聘研发人员同时从事非研发活动的，企业应对其人员活动情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

文件采用的是正列举方式，也就是说，除列明的费用外，其他人员人工费用，如研发人员培训费、研发人员体检费、劳保费等其他各种人员费用均不得加计扣除。

（2）直接投入费用

指研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购臵费，试制产品的检验费；用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁 — 7 — 费。

①以经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，企业应对其仪器设备使用情况做必要记录，并将其实际发生的租赁费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

②企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。（生产单机、单品的企业，研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售，产品所耗用的料、工、费全部计入研发费用加计扣除不符合政策鼓励本意。考虑到材料费用占比较大且易于计量，为强化政策导向，政策明确，研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。）

产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后继续冲减。

（3）折旧费用

指用于研发活动的仪器、设备的折旧费。

①用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，企业应对其仪器设备使用情况做必要记录，并将其实际发生的折旧费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间 — 8 — 分配，未分配的不得加计扣除。

②企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的折旧部分计算加计扣除。（会计与税法折旧年限差异、---财税（2018）54号）

（4）无形资产摊销费用

指用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用。

①用于研发活动的无形资产，同时用于非研发活动的，企业应对其无形资产使用情况做必要记录，并将其实际发生的摊销费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

②用于研发活动的无形资产，符合税法规定且选择缩短摊销年限的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的摊销部分计算加计扣除。（指外购软件----见40号解读）

（5）新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费

指企业在新产品设计、新工艺规程制定、新药研制的临床试验、勘探开发技术的现场试验过程中发生的与开展该项活动有关的各类费用。（不仅仅局限于费用名称）

（6）其他相关费用

指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资 — 9 — 料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费（注：税法口径）。

①文件采用的是正列举方式，也就是说，除列明的费用外，如房屋建筑物折旧费、书刊杂志费、培训费等各类杂费，均不得作为其他费用在税前加计扣除。

②此类费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。企业在一个纳税内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。在计算每个项目其他相关费用的限额时应当按照以下公式计算：

其他相关费用限额＝允许加计扣除的研发费用中的第１项至第５项的费用之和×10％/(1-10%)。

当其他相关费用实际发生数小于限额时，按实际发生数计算税前加计扣除数额；当其他相关费用实际发生数大于限额时，按限额计算税前加计扣除数额。

例：某企业2016年进行了二项研发活动A和B，A项目共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用12万元，B共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用8万元，假设研发活动均符合加计扣除相关规定。A项目其他相关费用限额=（100-12）×10%/(1-10%)=9.78，小于实际发生数12万元，则A项目允许加计扣除的研发费用应为97.78万元 — 10 —（100-12+9.78=97.78）。B项目其他相关费用限额=（100-8）×10%/(1-10%)=10.22，大于实际发生数8万元，则B项目允许加计扣除的研发费用应为100万元。

该企业2016年可以享受的研发费用加计扣除额为98.89万元[（97.78+100）×50%=98.89]。

2、其他事项

（1）财政性资金的处理

企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除或摊销。---财税（2011）70号）

（2）不允许加计扣除的费用

法律、行政法规和国务院财税主管部门规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目不得计算加计扣除。

已计入无形资产但不属于《通知》中允许加计扣除研发费用范围的，企业摊销时不得计算加计扣除。

（3）会计准则与加计扣除的衔接问题

财政部修订了《企业会计准则第16号——政府补助》，明确与资产相关的政府补助，应当冲减相关资产的账面价值或确认为递延收益；与收益相关的政府补助，可计入当期损益或者冲减相关成本。

如企业取得的政府补助，会计处理时采用直接冲减研发费用方法且税务处理时未将其确认为应税收入的，应按冲减后的余 — 11 — 额计算加计扣除金额。已经冲减的部分不能享受加计扣除政策。如，某企业当年发生研发支出200万元，取得政府补助50万元，当年会计上的研发费用为150万元，未进行相应的纳税调整，则税前加计扣除金额为150×50%=75万元。----见40号解读（税收作应税收入处理合适，可正常扣除再加计扣除；如作不征税收入处理也不合适，均不得扣除）

（4）企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该特殊收入，不足扣减的，加计扣除研发费用按零计算。

（5）企业开展研发活动中实际发生的研发费用形成无形资产的，其资本化的时点与会计处理保持一致。----企业会计准则第6号--无形资产

（6）失败的研发活动所发生的研发费用可享受税前加计扣除政策。

明确失败的研发活动所发生的研发费用也可享受加计扣除，主要考虑：一是企业的研发活动具有一定的风险和不可预测性，既可能成功也可能失败，政策是对研发活动予以鼓励，并非单纯强调结果；二是失败的研发活动也并不是毫无价值的，在一般情况下的“失败”是指没有取得预期的结果，但可以取得其他有价值的成果；三是许多研发项目的执行是跨的，在研发项目执行当年，其发生的研发费用就可以享受加计扣除，不是在项目执 — 12 — 行完成并取得最终结果以后才申请加计扣除，在享受加计扣除时实际无法预知研发成果，如强调研发成功才能加计扣除，将极大的增加企业享受优惠的成本和税务机关的管理成本。

（7）委托研发执行口径

国家税务总局公告2015年第97号第三条：企业委托外部机构或个人（含境内、外）开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数。委托个人研发的，应凭个人出具的发票（问题：境外个人）等合法有效凭证在税前加计扣除。

①关联方其他相关费用加计扣除口径

国家税务总局公告2015年第97号第三条所称“研发活动发生费用”是指委托方实际支付给受托方的费用。财税119号文件仅明确委托方委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况，未针对受托方为关联方有其他特殊要求。因此，委托方委托关联方开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数，不需受其他相关费用限额的限制。

如，A企业2017年委托其B关联企业研发，假设该研发符合研发费用加计扣除的相关条件。A企业支付给B企业100万元。B企业实际发生费用90万元（其中按可加计扣除口径归集的费用为85万元），利润10万元。2017年，A企业可加计扣除的金 — 13 — 额为100×80%×50%=40万元，B企业应向A企业提供实际发生费用90万元的明细情况。

②受托方加计扣除问题

无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得不得就该委托开发业务发生的研发费用享受加计扣除优惠。

③委托研发和合作研发的区别

有些大型的研究开发项目，往往不是企业自身独立完成，需要与其他单位进行合作。由于委托研发和合作研发适用的加计扣除政策不一致，委托研发由委托方按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数，而财税119号规定企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除。为了准确享受政策，财务人员需要明确研发项目是委托开发，还是合作开发。

委托研发指被委托人基于他人委托而开发的项目。委托人以支付报酬的形式获得被委托人的研发成果的所有权。委托项目的特点是受委托人支配，项目成果必须体现委托人的意志和实现委托人的使用目的。委托研发合同除了委托指向的具体技术指标、研发时间和合同的常规条款外，还有关于知识产权的归属问题，或规定双方共有，或规定一方拥有。只有委托方部分或全部拥有时，才是委托开发。若知识产权最后属于受托方，那就不是委托开发，而是购买技术成果。

— 14 — 合作研发是指研发立项企业通过契约的形式与其他企业共同对项目的某一个关键领域分别投入资金、技术、人力，共同参与产生智力成果的创作活动，共同完成研发项目。合作研发共同完成的知识产权，其归属由合同约定，如果合同没有约定的，由合作各方共同所有。可以享受研发费用加计扣除优惠政策的合作方应该拥有合作研发项目成果的所有权。合作各方应直接参与研发活动，而非仅提供咨询、物质条件或其他辅助性活动。

（8）集中研发：企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要集中研发的项目，其实际发生的研发费用，可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计扣除。

（9）企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生的相关费用，可按照本通知规定进行税前加计扣除。

创意设计活动是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作；房屋建筑工程设计（绿色建筑评价标准为三星）、风景园林工程专项设计；工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等。

二、享受税收优惠的管理规定（所有研发企业）

（一）申报享受

— 15 — 按照《国家税务总局关于发布修订后的《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）规定，企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。

1.科技型中小企业享受研发费加计扣除政策优惠时，应将按照《评价办法》取得的相应的入库登记编号填入《企业所得税纳税申报表》之附表A107012《研发费用加计扣除中优惠明细表》“科技型中小企业登记编号”栏次，并自行计算加计扣除额，同时在A107010《免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》、主表A100000《中华人民共和国企业所得税纳税申报表（A类）》中反映即可。

2.留存备查资料仍按照《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税„2015‟119号）、《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）和国家税务总局公告2018年第23号规定执行。

主要资料：（1）自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；

（2）自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单；

— 16 —（3）经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同；（问题：委托境外的登记）

（4）从事研发活动的人员（包括外聘人员）和用于研发活动的仪器、设备、无形资产的费用分配说明（包括工作使用情况记录及费用分配计算证据材料）；

（5）集中研发项目研发费决算表、集中研发项目费用分摊明细情况表和实际分享收益比例等资料；

（6）“研发支出”辅助账及汇总表；

（7）企业已取得的地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见；

（8）科技型中小企业取得的入库登记编号证明资料。其他资料：（1)研发过程中取得的知识产权证书（软件著作权、专利证书等）；（2）研发成果报告、效用情况说明、科技查新报告等支撑研发真实性的文件资料。（3）受托方向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。（4）其他。

（二）负面清单

1.行业限制（7 个）：按照财税„2015‟119号文件的规定，烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商业服务业、娱乐业以及财政部和国家税务总局规定的其他行业不适用研发费用加计扣除政策，因此上述行业的科技型中小企业也不得享受提高研发费用加计扣除比例优惠。

— 17 — 上述行业以《国民经济行业分类与代码（GB/4754-2011）》为准，并随之更新。

行业判断：指以上述行业业务为主营业务，其研发费用发生当年的主营业务收入占企业按税法第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投资收益的余额50%（不含）以上的企业。

税法6条：收入总额、投资收益

税法7条、财税（2011）70号：不征税收入

2.范围限制（7项）：按照财税„2015‟119号文件的规定，下列活动不适用税前加计扣除政策。

（1）企业产品（服务）的常规性升级。

（2）对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装臵、产品、服务或知识等。

（3）企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。（4）对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。

（5）市场调查研究、效率调查或管理研究。

（6）作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。

（7）社会科学、艺术或人文学方面的研究。

（三）排除账证不全不能准确核算的企业

按照财税„2015‟119号文件的规定，研发费用加计扣除政策适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费 — 18 — 用的居民企业，因此，核定征收的科技型中小企业不能享受提高研发费加计扣除比例优惠政策。

（四）会计核算与管理

1.企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理。----财企[2007]194号

（1）科目设置方面，设置“研发支出”一级科目，之下设置“费用化支出”与“资本化支出”二级明细。

企业自行开发无形资产产生的研发支出，根据《企业会计准则》分为研究阶段与开发阶段分别进行核算。

研究阶段与开发阶段的界定，见：《企业会计准则第6号--无形资产》及其应用指南。

研究阶段的支出全部费用化计入“研发支出——费用化支出”，并于期末转入“管理费用”，开发阶段的支出在符合资本化条件之前也全部计入费用化支出。当无法区分研究阶段与开发阶段时，相应的支出全部费用化计入当期损益。（企业无资本化意愿时，可直接费用化计入“管理费用---研发费”。）

当研究开发项目符合资本化条件之后至达到预定可使用状态之前，相应的支出计入“研发支出——资本化支出”。研究开发项目达到预定可使用状态形成无形资产时，将“研发支出——资本化支出”科目余额转入“无形资产”科目。

（2）原始凭证方面，要求合法、有效：发票、领料单、费用分配表、工资表、折旧摊销计算表等。

— 19 — 2.同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额，并由企业留存备查。企业在一个纳税内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。

3.年末汇总分析填报研发支出辅助账汇总表，并在报送《财务会计报告》的同时随附注一并报送主管税务机关。研发支出辅助账、研发支出辅助账汇总表的样式，具体可参见国家税务总局公告2015年第97号。

4.企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

（五）追溯享受

财税〔2015〕119号规定：企业符合该政策规定的研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受，追溯期限最长为3年。

（六）后续管理与核查

1.税务机关应加强对享受研发费用加计扣除优惠企业的后续管理和监督检查。每年汇算清缴期结束后应开展核查，核查面不得低于享受该优惠企业户数的20%。

2.企业研发费用各项目的实际发生额归集不准确、汇总额计算不准确的，税务机关有权对其税前扣除额或加计扣除额进行合理调整。

三、享受政策各环节应注意的问题

— 20 — 一般来说，企业研发活动时间跨度较长，有的研发项目甚至需要横跨好几年的时间。因此，把握好享受研发费用加计扣除的几个关键环节，提前准备，有利于企业准确及时地享受优惠政策。现将几个关键环节提示如下：

（一）研发活动环节

1、研发立项

研发立项环节涉及以下三个步骤：

一是企业收集整理自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件，留存备查。需要特别提醒的是，企业自主研发的项目，仅需经过企业有权部门审核立项即可，也就是说，不需经过科技部门和税务部门进行立项备案，只需企业内部有决策权的部门，如董事会等做出决议。政府及相关部门支持的重点项目，根据政府部门立项管理的相关要求，需科技部门备案的特殊情况除外，但税务部门对自主研发项目没有登记的要求。

二是组建研发团队时，将自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单留存备查。

三是研发项目立项时应参照97号公告的样式设置研发支出辅助账，由企业留存备查。

2、签订委托、合作合同

— 21 — 委托、合作研发签订合同后，受托方、合作方及时到科技部门登记，并传递给委托方、合作另一方。委托方、合作方将取得的经科技部门登记的研究开发项目合同留存备查。

需要特别的强调的是，为解决企业享受研发费用加计扣除政策时，委托合同登记难的问题，经与科技部门达成一致意见，明确了要优化委托研发与合作研发项目合同登记管理方式，坚持“实质重于形式”的原则：即凡研发项目合同具备技术合同登记的实质性要素，仅在形式上与技术合同示范文本存在差异的，也应予以登记，不得要求企业重新按照技术合同示范文本进行修改报送。这项制度优化有利于消除委托研发企业享受优惠的制度藩篱，有利于委托研发企业更加便利地享受税收优惠政策。

3、研究开发阶段

财务人员对实际发生的研发费用及时进行会计处理，同时按要求编制辅助账。在辅助账编制过程中，需要注意以下几点：

（1）同一个研发项目的资本化支出和费用化支出应当分别设置辅助账。当选择费用化的项目因条件发生变化符合资本化条件时，应将已经发生、尚未结转的研发支出结转至该项目的资本化支出辅助账（项目编号新设），同时，结束（项目实施状态选项选为“已完成”）该辅助账。

（2）研发完成，研发成果已经确认且研发费用发生额已全部结转，项目实施状态选项应选择“已完成”，研发成果为必填项，终了后“已完成”项目的项目编号不得再次使用或启用。

— 22 —（3）费用明细可以逐日逐笔登记也可定期汇总登记；可以按照实际情况扩展研发支出明细，但不得合并明细。

4、决算阶段

采取集中研发方式的，应将集中研发项目研发费决算表收集整理，留存备查。

（二）科技型中小企业登记入库环节

1、登记入库

科技型中小企业享受研发费加计扣除政策的主要前提是取得登记编号。根据《科技型中小企业评价办法》第十条、十一条的规定，企业可对照《评价办法》自主评价是否符合科技型中小企业条件，认为符合条件的，可自愿在服务平台上注册登记企业基本信息，在线填报《科技型中小企业信息表》。

各省级科技管理部门组织经过内容确认、公示等环节后，对公示无异议的企业，纳入信息库并在服务平台公告，同时为入库企业赋予科技型中小企业入库登记编号。

2、信息更新

已入库企业应在每年3月底前通过服务平台对《科技型中小企业信息表》中的信息进行更新，并对本企业是否符合科技型中小企业条件进行自主评价，仍符合条件的，由省级科技管理部门按照上述流程办理。

（三）享受优惠环节

1、收集整理留存备查资料

— 23 — 前述，略。

2、申报 前述，略。

注：（1）应自行判断其是否符合财税〔2015〕119号文中研究开发费用税前加计扣除政策规定的条件，如所从事的行业是否属于负面清单的行业，研发活动是否属于规定范围、研发费用归集范围是否准确、享受科技型中小企业研发费用加计扣除政策的是否已经取得入库登记编号等等。

（2）汇算享受，季度预缴不能享受。（3）追溯享受，略。

结合各个环节的要求，对企业享受研发费用加计扣除需要报送的资料进行梳理汇总，包括：

（1）报送《财务会计报告》的同时随附注一并报送“研发支出辅助账汇总表”；

（2）纳税申报时，填报相关纳税申报表；

（3）科技型中小企业还需在登记入库和信息更新时在线填报《科技型中小企业信息表》。

（四）转请机制

1.财税〔2015〕119号第五条规定：税务机关对企业享受加计扣除优惠的研发项目有异议的，可以转请地市级（含）以上科技行政主管部门出具鉴定意见，科技部门应及时回复意见。

— 24 — 2.科技部、财政部、税务总局联合下发《关于进一步做好企业研发费用加计扣除政策落实工作的通知》（国科发政〔2017〕211号）进一步明确以下内容：

篇6：食堂费用税前扣除问题

所得税：自己吃的支出和折旧都算职工福利，招待客户吃的算招待费，都要发票;

个人所得税：大锅饭公共福利不涉及个税;发放到个人头上，并入当月工资薪酬所得，缴纳个人所得税，不是误餐补助;

增值税: 外购的进项(含固定资产，锅等)不抵扣，自产、委托加工的货物要视同销售;

营业税:自家吃没事，对外卖缴营业税。

企业食堂到菜市场采购大米、白面和蔬菜发生的费用应该计入职工福利费，按税法规定的比例税前扣除:

答：根据《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函[]3号)三、关于职工福利费扣除问题。

《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：

(一)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂……等。

(二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的……职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。?

关于职工福利费核算问题?

企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。

另外，根据《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》(国税发〔2009〕114号)规定，未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。

根据上述规定，贵公司食堂为员工就餐发生的费用，必须取得合法有效的凭据，并且单独设置账册，进行准确核算，其相关费用才允许按照国税函[2009]3号文件规定，列为职工福利费进行税前扣除。

企业食堂到菜市场采购大米、白面和蔬菜发生的费用没有发票不得税前扣除,若收款方没有开票资格，可向其当地税务机关办理代开具发票手续。

按照《企业所得税法》及其实施条例规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。真实、合法和合理是纳税人经营活动中发生的支出可以税前扣除的.主要条件和基本原则，在判断纳税人申报扣除支出的真实性时，纳税人必须提供证明支出确属实际发生的有效凭据，包括发票、进口报关单等。

按照《发票管理办法》规定，发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。所有单位在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项，应当向收款方取得发票。

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第十九条的规定，纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。企业发生与应税收入有关的合理支出应凭正式、合法凭证依法在税前列支。

根据《中华人民共和国发票管理办法》的有关规定，销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票。因此，收款方应按上述规定向付款方开具发票。若收款方没有开票资格，可向其当地税务机关办理代开具发票手续。

关于职工福利费扣除问题

《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：

(一)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。因此自办食堂的固定资产折旧应计入职工福利费。

在职工食堂招待客户用餐支出作为业务招待费税前扣除

《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》(国税发〔2009〕114号)第六条规定，未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。

单位内设职工食堂属于不需要办理税务登记的内设机构，而且是为本企业招待外来人员提供餐饮服务，属于单位内部行为，发生的支出企业所得税前可作为业务招待费申报扣除，但也需要取得合规票据，如果企业加工餐费原料未取得相关发票，不得在企业所得税前申报扣除。

企业未办职工食堂，统一由外单位统一送餐，需要与供餐单位签订合同,同时还需凭餐饮业发票税前扣除，应与供餐单位签订送餐合同，列入职工福利费，并凭合法凭证在税前扣除。

单位内设职工食堂属于不需要办理税务登记的内设机构，而且是为本企业招待外来人员提供餐饮服务，属于单位内部行为，发生的支出企业所得税前可作为业务招待费申报扣除，但也需要取得合规票据，如果企业加工餐费原料未取得相关发票，不得在企业所得税前申报扣除。

食堂涉及个人所得税的原则：大锅饭公共福利不涉及个税;发放到个人头上，并入当月工资薪酬所得，缴纳个人所得税

现行福利政策导向是：公共福利不涉及个税，但若要发放到个人头上，则要并入当月工资薪酬所得，缴纳个人所得税。财企[2009]242号对此特别强调：企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。国税函[2009]3号所列“合理工资薪金”五大原则也明确：对于企业未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，无论是直接发放给个人，还是个人提供票据报销后支付，都属于对劳动力成本按标准进行的定期补偿，具有“普惠制”的工资性质，应当纳入职工工资总额，一并计算交纳个人所得税。

食堂涉及个人所得税的原则：大锅饭公共福利不涉及个税;发放到个人头上，并入当月工资薪酬所得，缴纳个人所得税

现行福利政策导向是：公共福利不涉及个税，但若要发放到个人头上，则要并入当月工资薪酬所得，缴纳个人所得税。财企[2009]242号对此特别强调：企业给职工食堂费用税前扣除问题发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。国税函[2009]3号所列“合理工资薪金”五大原则也明确：对于企业未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，无论是直接发放给个人，还是个人提供票据报销后支付，都属于对劳动力成本按标准进行的定期补偿，具有“普惠制”的工资性质，应当纳入职工工资总额，一并计算交纳个人所得税。

食堂涉及增值税的原则:不抵扣，有视同销售(只限定自产、委托加工的货物，外购的不抵扣进项，没有视同销售)

依据《增值税暂行条例》第十条(一)规定：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务，不允许扣除;不允许扣除的还有这些与生产没有直接关系的“货物的运输费用”。内部食堂属于福利部门，其采购的物品不论是存货还是固定资产，其进项税金都不允许抵扣，要计入福利费中。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

(一)将货物交付其他单位或者个人代销;

(二)销售代销货物;

(三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外;

(四)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目;

(五)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费;

(六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户;

(七)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者;

(八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

食堂涉及营业税的原则:自家吃没事，对外卖缴营业税

篇7：对预提费用企业所得税税前扣除的思考

一、政策变化相关背景

2008年1月1日起《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令[2007]第63号）、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令[2007]第512号，以下简称为“《实施条例》”，下文中将这两部税法统称为“新税法”）开始施行。新税法的施行结束了我国多年来企业所得税税制“双轨制”的局面，使得内外有别的企业所得税税制得到了有效地统一，新税法的实施必将对我国的经济社会产生重大影响。其中很受关注之一的是关于业务招待费税前扣除的问题，本文仅就此点展开探讨。根据新修订的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

相应的旧规定如下：对于内资企业，《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第四十三条规定：纳税人发生的与其经营业务直接相关的业务招待费，在下列规定比例范围内，可据实扣除：全年销售(营业)收入净额在1500万元及其以下的，不超过销售(营业)收入净额的5‰；全年销售(营业)收入净额超过1500万元的，不超过该部分的3‰。

二、业务招待费税法相关细则①

（一）业务招待费的列支范围

在业务招待费的范围上，不论是财务会计制度是新旧税法都未给予准确的界定。在税务执法实践中，招待费具体范围如下：1.因企业生产经营需要而宴请或工作餐的开支；2.因企业生产经营需要赠送纪念品的开支；3.因企业生产经营需要而发生的旅游景点参观费和交通费及其他费用的开支；4.因企业生产经营需要而发生的业务关系人员的差旅费开支。

(二)业务招待费税务处理的扣除基数

《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》(国税发〔2006〕56号)进一步明确，自2006年7月1日起，《企业所得税纳税申报表(试行)》规定广告费、业务招待费、业务宣传费等扣除的计算基数均为申报表主表销售(营业)收入。销售(营业)收入按照会计制度核算的主营业务收入、其他业务收入，以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入三部分组成。

主营业务收入是扣除其他折扣以及销售退回后的净额，纳税人经营业务中发生的现金折扣计入财务费用，其他折扣及销售退回，一律以净额反映在主营业务收入中。

其他收入包括按照会计制度核算的营业外收入，以及在资本公积金中反映的债务重组收益、接受捐赠资产、资产评估增值及根据税收规定应在当期确认的其他收入。对经税务机关查增的收入，根据规定，销售(营业)收入是纳税人的申报数，而不是税务机关检查后的确定数，税务机关查增的收入应在纳税调整增加额中填列，不能作为计算招待费的基数。

视同销售是指会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售、确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。主要包含：1.自产、委托加工产品用于在建工程、管理部门、非生产机构、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面的材料和自产、委托加工产品的价值金额。2.处置非货币性资产收入，指将非货币性资产用于投资、分配、捐赠、抵偿债务等方面，按照税收规定应视同销售确认收入的金额。

(三)业务招待费税务处理的扣除比例

新《企业所得税法实施条例》对业务招待费扣除比例改变了以前分内、外资企业的不同标准。上述条例第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

三、税前扣除政策的差异分析②

根据以上材料，我们可以看到新旧企业所得税法中业务招待费税前扣除政策的差异主要体现在适用对象、扣除比例和计提基数这三个方面。(一)适用对象的变化

在新税法施行前，内、外资企业分别适用不同的业务招待费税前扣除政策。内资企业适用84号文的规定，而外资企业则适用85号文的规定。新税法施行后，内、外资企业将执行统一的税前扣除政策，即《实施条例》所规定的税前扣除政策。

（二）扣除比例的变化

在新税法施行前，内资企业执行的是84号文第四十三条规定的扣除比例，而外资企业执行的是85号文第二十二条规定的扣除比例，新税法则取消了内、外有别的业务招待费税前扣除比例。新税法施行后，内、外资企业将统一执行《实施条例》第四十三条规定的扣除比例，即按照企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出发生额的60%计算扣除，但最高扣除限额不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

（三）计提基数的变化

新税法施行后，内、外资企业将执行统一的计提基数，即以与生产经营活动有关的业务招待费支出的发生额的一定比例计提扣除，但又规定了以当年销售（营业）收入的5‰作为最高扣除限额。由此可见，新的业务招待费税前扣除政策取消了过去单纯以销售（营业）收入净额或业务收入总额为计提基数的方法，使业务招待费的税前扣除更加合理，同时也表明了新税法不再鼓励企业多发生业务招待费用，对业务招待费实行统一的税前扣除政策也将对统一企业间税负有着重要的意义。

另外，新的业务招待费税前扣除政策还取消了原来计算业务招待费的超额累计法（亦称为超额累退计算），简化了计算方法，并对税前扣除实行双重限额标准，既规定了企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除计算扣除，又规定了最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰，这是同旧的税前扣除政策相区别的一个显著的形式特征。

四、企业对业务招待费的筹划空间分析

广东省注册会计师协会李柏生先生③进行了更进一步分析：假设企业2008年销售(营业)收入为X，2008年业务招待费为Y，则2008年允许税前扣除的业务招待费=Y×60%≤X ×5‰，只有在Y×60%=X×5‰的情况下，即Y=X×8.3‰，业务招待费在销售(营业)收入的8.3‰这个临界点时，企业才可能充分利用好上述政策。有了这个数据，企业在预算业务招待费时可以先估算当期的销售(营业)收入，然后按8.3‰这个比例就可以大致测算出合适的业务招待费预算值了。

再加上在实际工作中，业务招待费与业务宣传费存在着可以相互替代的项目内容。虽然税法未对业务招待费的范围作更多的解释，但在执行中，税务机关通常将业务招待费的支付范围界定为招待客户的餐饮、住宿费以及香烟、茶叶、礼品、正常的娱乐活动、安排客户旅游等发生的费用支出。上述支出并非一概而论，一般来讲，外购礼品用于赠送的，应作为业务招待费，如果礼品是纳税人自行生产或经过委托加工，对企业的形象、产品有标记及宣传作用的，也可作为业务宣传费。相反，企业因产品交易会、展览会等发生的餐饮、住宿费等也可以列为业务招待费支出。

最后他得出这为纳税人对业务招待费的筹划提供了“活动”空间。如在“管理费用”科目下设置“业务招待费”和“业务宣传费”明细科目，用于核算平时发生的业务招待费和业务宣传费，以防年终申报或在税务机关检查时对近似项目产生不必要的争议。应及时将公司“业务招待费”和“业务宣传费”明细科目核算的费用数额与已实现的销售(营业)收入净额(总额)比较，发现其中某一项费用“超支”时，及时用两者“近似”项目进行调整。

那么，政策变化一年多以来，企业针对这一变化作出了什么样的调整呢？是不是充分利用了李柏生先生提出的这个筹划空间呢？为了验证这一点，我们需要更多的数据支持。初步探讨中，笔者查阅了众多上市公司2007与2008年的报表，得到如下数据。

五、企业的实际业务招待费对比

企业|项目 2007年营业收入 2007年业务招

待费

比例 2008年营业收

入

2008年业务招待费

比例

浦发银行 兴业银行 北京城建 国药股份 南方建材 中国铝业 金枫酒业 同仁堂

25,876,434,270

22,055,410,766

1,579,592,047

3,421,635,329

1,042,923,462

43,722,943,000

5,698,809,853

2,704,008,034 0.02384

0.03153

616,815,000 34,560,566,789 1,089,662,000

0.01068

0.00819

235,462,000 29,714,980,693 243,478,000

0.00345

0.00245

5,442,710 2,439,933,545 5,967,506

0.00285

0.00236

9,764,067 4,232,011,383 9,975,324

0.00488

0.00425

5,086,668 1,618,303,696 6,875,374

0.00184

0.00208

80,358,000 43,559,150,000 90,750,000

0.00236

0.00167

13,462,425 4,651,231,871 7,775,065

0.00092

0.00095

2,494,516 2,939,049,511 2,799,090 分析

（一）业务招待费比例下降的趋势：8个选取的企业中，只有3个招待费的比例是上升的，并且其中只有浦发银行一个比例上升幅度较大，其余两个只是略微上升。另外5个比例下降的企业中，北京城建、金枫酒业的下降都很明显。我们可以看到，随着新税法不再鼓励企业多发生业务招待费用的政策施行，企业的招待费用是有比较即时的相应变化的。

分析

（二）8.3‰的最佳临界点基本没有体现：8个选取的企业中，只有兴业银行一个业务招待费在销售(营业)收入的8.3‰左右。但是这个结果必须说，跟样本选取不无关系。8个企业中原本就只有2个企业的业务招待费在8‰以上，自然很难体现最佳临界点的实际使用。

六、初步探讨结果

从初步简单数据中看，我们可以比较肯定的是，随着新税法不再鼓励企业多发生业务招待费用的政策施行，企业的招待费用是有比较即时的相应变化的。但是由于样本数量不够多，并且都仍只限于上市公司的资料，所以还不能有特别明显的定论，尤其是8.3‰的最佳临界点的使用有待论证。

【主要参考资料】：

1、国务院.《中华人民共和国企业所得税实施条例》[S].2007(12).2、（沛县地税局http://