商品购销业务中三方结算的涉税分析

三方结算在简化企业间债权债务关系、扩大企业业务规模、提高经济效益、加快经济运行速度等方面具有重要作用, 因此在现实经济活动中得以广泛运用。同时, 三方结算又被不法分子所利用, 通过“票货分离”等方式偷税漏税, 造成国家税收的大量流失。本文以常见的商品购销业务为例, 结合增值税相关法规, 对三方结算进行分析, 以确保企业在合法的前提下充分发挥三方结算的作用。

1 三方结算概述

结算是指企事业单位之间因商品交易、劳务供应或资金调拨等原因发生的收付业务的清算。其中商品购销结算又分为资金收付结算、商品收付结算、业务单据收付结算等。

商品购销结算从主体上可以分成两方结算和三方结算。通常的结算属于两方结算, 一方是商品的提供者, 也是结算单据的出具者和款项的收取者;另一方是商品的接受者, 也是结算单据的接受者和款项的支付者。这种结算的特点是与业务相关的物流、资金流、票据流均在两个结算主体中单向传递, 主体间的权利义务比较直接、简单、清晰。

在现实商品购销业务中, 往往会出现物流、资金流、票据流非单向传递的情况, 即商品的提供者与结算单据的开具者或款项的收取者不一致, 或者商品的接受者与结算单据的接受者或款项的支付者不一致, 从而形成三方结算 (包括三方以上的多方结算) 。这种结算的特点是与交易相关的物流、资金流、票据流在多个结算主体中进行, 主体间的权利义务比较复杂。

2 三方结算与涉税风险

尽管三方结算为企业开展业务带来了便利, 但是很多三方结算方式并不符合税务法规, 特别是增值税法规的要求。一些企业不是丧失了抵扣进项税金的机会, 就是因为涉嫌虚开或者接受虚开增值税专用发票而遭到调查和处罚。以下是两个简化的案例。

案例一:甲公司向乙供应商购买钢材, 乙供应商开具增值税专用发票, 甲公司按照供应商的书面委托向丙方付款, 并根据增值税专用发票申报抵扣进项税金。主管税务机关根据《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》 (国税发[1995]192号) , 认为甲公司向乙供应商购买材料而向丙方付款, 收款方与开具抵扣凭证的销售单位不一致, 不允许甲公司申报抵扣进项税额, 造成甲公司的税收损失。

案例二:A商贸企业以B公司的名义向C供应商购买货物, C提供增值税专用发票后, 由B抵扣进项税金并支付货款给C。C按照合同约定将货物发往A, A负责销售上述货物并将销售货款扣除5%后支付到B公司法定代表人的个人账户。经他人举报, 主管税务机关对A和B依法进行追缴税款等行政处理, 并移送司法机关追究刑事责任。

案例二所描述的是典型的以“票货分离”方式进行的偷税行为。所谓“票货分离”, 是票贩子 (大部分为从事批发业务的商贸企业, 其下游客户多为不需要专用发票的小规模企业和个体户) 以需要增值税专用发票的企业 (即虚开增值税专用发票的受票方) 的名义购货, 由受票企业按照票面金额全部向销货方付款, 受票企业取得专用发票抵扣, 票贩子取得货物进行销售。票贩子将受票企业支付的全额货款扣除开票费后的余款付给受票企业或受票企业指定企业。“票货分离”目前已成为税务机关查处增值税偷税行为的重点查处线索。

案例一中的甲公司在三方结算中因为对税收法规不熟悉而遭受损失, 案例二中A商贸企业和B公司则利用三方结算进行违法犯罪活动而遭到处罚。可见企业在运用三方结算时必须注意相关税收法规的要求, 不要因不知法而致损, 也不因故意违法而获罪。

3 与三方结算相关的税收法规要求

收款方与开具抵扣凭证的销售单位一致是三方结算合法性的形式标准, 真实的交易行为则是三方结算合法性的实质标准。为了堵塞利用三方结算方式偷税漏税, 我国出台了一系列与三方结算有关的法规来进行规范, 主要表现在以下几个方面。

3.1 规范发票开具行为

《中华人民共和国发票管理办法实施细则》规定虚构经营业务活动, 虚开发票属于未按规定开具发票的行为。《中华人民共和国发票管理办法》明确了处罚措施:未按规定开具发票和未按规定取得发票的, 由税务机关责令限期改正, 没收非法所得。可以并处一万元以下的罚款。

按照《增值税专用发票使用规定》, 一般纳税人有虚开增值税专用发票、向税务机关以外的单位和个人买取专用发票、借用他人专用发票、专用发票开具时项目不齐全或与实际交易不相符等情形时, 不得领购开具专用发票, 如已领购专用发票, 主管税务机关应暂扣其结存的专用发票和IC卡。

3.2 限制进项税额的抵扣

根据国税发[1995]192号第一条第三款的规定, 纳税人购进货物或应税劳务, 支付运输费用, 所支付款项的单位, 必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致, 才能够申报抵扣进项税额, 否则不予抵扣。在实际操作过程中, 不仅要求收款方与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致, 而且付款方也必须与抵扣凭证所列示的购货单位、提供劳务的单位一致。

3.3 明确虚开增值税专用发票的形式

根据《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》的规定, 虚开增值税专用发票是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开增值税专用发票行为之一的。最高人民法院进一步规定虚开增值税专用发票的行为包括以下三种情况:一是没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票;二是有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票;三是进行了实际经营活动, 但让他人为自己代开增值税专用发票。很多企业因为对上述条款不熟悉而引起税收方面的纠纷, 需要重点注意。

3.4 明确纳税人取得虚开的增值税专用发票处理方式

根据国家税务总局《关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》的规定, 受票方利用他人虚开的专用发票, 向税务机关申报抵扣税款进行偷税的, 应当依照规定追缴税款, 处以偷税数额五倍以下的罚款。在货物交易中, 购货方从销售方取得的第三方开具的专用发票, 或者从销货地以外的地区取得专用发票, 向税务机关申报抵扣税款或者申请出口退税的, 应当按偷税、骗取出口退税处理, 依照规定追缴税款, 处以偷税、骗税数额五倍以下的罚款。纳税人以上述方式取得专用发票未申报抵扣税款, 或者未申请出口退税的, 应当按所取得专用发票的份数, 分别处以一万元以下的罚款;但知道或者应当知道取得的是虚开的专用发票, 或者让他人为自己提供虚开的专用发票的, 应当从重处罚。利用虚开的专用发票进行偷税、骗税, 构成犯罪的, 税务机关依法进行追缴税款等行政处理, 并移送司法机关追究刑事责任。刑法对虚开增值税专用发票也做出了最高处无期徒刑或者死刑的严厉处罚。

4 合理利用三方结算进行交易

三方结算要求企业要理解法规的要求, 不要怀着侥幸的心理利用三方结算进行违法活动。同时, 在正常经营业务中, 重点要合理保证三方结算交易的真实性, 以避免掉入税收违法陷阱而遭受损失。

4.1 企业要理解法规的要求

目前还有一些企业认为销货方发货后开票并收回款项、购货方付款后收到货物和发票就完整地履行了税收上的责任, 至于发票开给谁或者收到谁开具的发票则不予关注。说明企业对于法规的理解方面还存在误区, 需要进一步加强对税法的理解。

4.2 避免侥幸心理

许多利用三方结算进行偷税漏税行为的企业存在侥幸心理。有的企业认为三方结算在经营中广泛运用, 利用三方结算进行偷税漏税隐蔽性强, 不易被税务机关察觉。有的企业接受虚开增值税专用发票时, 试图以善意取得虚开发票进行自我认定与开脱, 认为被查出时最多补缴已经抵扣的进项税款, 说不定能够重新从销售方取得合法、有效专用发票再行抵扣, 结果往往因不能证实交易的真实性而受到处罚。

4.3 重点保证三方结算交易的真实性

三方结算是否合法关键的标准是交易是真实的, 所以企业在利用三方结算方式进行交易时必须重点保证交易的真实性。

在发票开具环节。作为销售方来讲, 开具专用发票时要检查货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符, 购货方与合同相符。作为购货方要检查接受的专用发票是销货方所在省、自治区、直辖市和计划单列市的专用发票, 发票上注明的货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符, 销售方名称、印章与合同相符。

在货物运输环节。销售方要确认发运单据注明的收货方与专用发票上注明的购货方一致, 如果不一致, 则要检查合同上有无注明指定发送地址, 以避免涉嫌虚开增值税专用发票以及未按合同约定送达货物而引起法律纠纷。

在资金收付环节, 销售方要注意资金支付方是否与合同及专用发票注明的购货方一致, 不一致则需对方出具该项资金用于支付本合同项货款的声明。当购买人发生更名等行为时, 除取得购买人的声明外最好取得工商行政管理等外部单位的文件。对于购买方要考虑资金是否从本企业账户支付, 在购买方为集团公司或数家公司由同一人控制时尤其要注意。在互存债权债务的前提下, 要注意签订三方协议, 由第三方与销售方或购买方声明两者之间存在真实的债权债务关系。

以上是对三方结算的一些粗浅分析希望能对企业在进行商品购销业务时避免涉税风险提供一些帮助, 从而使三方结算真正成为服务于经济建设的重要的、普遍的结算方式。

摘要：三方结算是现实经济活动中得以广泛运用的结算方式, 同时也被不法分子用来掩盖税收违法行为。为了维护增值税抵扣链条的完整性与合法性, 国家出台了一系列与三方结算相关的税收法规。本文以商品购销业务为例并结合增值税相关法规, 对三方结算进行涉税分析, 以帮助企业正确认识和运用三方结算, 避免走入税收误区而承担经济损失。

关键词：商品购销,结算,增值税