会计财务分析论文

近日小编精心整理了《会计财务分析论文(精选3篇)》，供大家参考借鉴，希望可以帮助到有需要的朋友。摘要：2017年财政部发布了新政府会计制度，要求在行政事业单位会计核算中，财务会计与预算会计平行运行，然两者核算基础的不同造成了会计处理差异。

第一篇：会计财务分析论文

财务会计与税务会计差异分析

摘 要 随着2007年新《企业会计准则》的实施和2008年新《企业所得税法》的实施，税务会计与财务会计的关系问题更是成为人们研究的焦点。财务会计与税务会计在会计目标、确认与计量上具有一些差异，而这些差异又具体的体现在会计的要素上，比如资产、收入、负债、成本费用等的确认与计量上。本文拟通过以点带面的研究，来探讨财务会计与税务会计的区别与差异，并在借鉴国际经验的基础上，对如何协调财务会计与税务会计提出自己的建议和对策。

关键词 财务会计 税务会计 差异 资产类

一、财务会计与税务会计确认、计量差异的理论根源

(一)会计目标不同

1.财务会计目标

财务会计目标是财务会计理论研究的逻辑起点，对财务会计系统整体的构建和企业会计准则的制定都具有十分重要的影响。长期以来人们关于财务目标一直有两个观点，一是受托责任观，二是决策有用观。2006年2月15日我国发布的《企业会计准则》基本准则中明确提出财务会计目是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”可见我国目前的财务会计目标是，强调决策有用性，兼顾受托责任。

2.税务会计目标

税务会计从财务会计中分离不但是商品经济发展的必然结果，也是经济管理体制、征纳双方的经济利益和法律制度等因素综合作用的结果。针对税务会计的目标，盖地教授认为，为实现企业的最终财务利益，税务会计目标应该具体划分为基本目标和具体目标。基本目标是遵守或不违反税法，即达到税收遵从，从而降低遵从成本;具体目标是向税务会计信息使用者提供有助于其进行税务决策、实现最大涉税利益的会计信息。概括来讲税务会计有两个目的：遵守税法和尽量合理避税。”

3.两者比较

克拉尼斯基定律可以用来解释财务会计与税务会计目标的差异。该定律是美国税制中一条著名的定律，它的基本内容是：如果纳税人的财务会计方法致使收益立即得到确认，而费用永远得不到确认，税务部门可能会因所得税目的允许采用这种会计方法;如果纳税人的财务会计方法致使收益永远得不到确认，而费用立即得到确认，纳税部门可能会因所得税目的不允许采用这种会计方法 。克拉尼斯基定律只所以用来解释财务会计与税务会计目标的差异，是因为财务会计制度为之服务的对象(投资者、债权人)和税法的服务对象(政府税收征管部门)两者之间存在利益冲突和由此导致的行为差异。

(二)确认、计量原则不同

1.财务会计确认、计量原则

新企业会计准则虽然没有明确提出确认、计量原则，但是关于确认、计量原则却处处散见于准则中。比如第一章总则规定，企业应当以权责发生制为基础进行确认、计量和报告，把权责发生制原则作为了一项会计核算基础;“会计计量”一章中规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，明确指出了历史成本的基本计量属性地位。此外，新会计准则还引入了公允价值等计量模式。

2.税务会计确认、计量原则

税务会计是以国家现行税收法规为准绳，运用会计学的理论和方法，连续、系统、全面地对税款的形成、调整计算和缴纳，即企业涉税事项进行确认、计量、记录和报告的一门专业会计。税务会计确认、计量以税法为准绳，因此，税务会计确认、计量原则都隐含在税法中。结合财务会计确认、计量原则，并通过对税法的抽象概括可以归纳出税务会计确认、计量原则。

3.两者比较

结合企业新会计准则和税务会计相关规定我们制作关于财务会计与税务会计确认、计量原则对比表，从表中可以看出以下两点：第一，有些原则名称相同，如“相关性原则”、“历史成本原则”等。虽然两者名称相同，但是由于目标的差异，导致其内涵亦存在差异;第二，有些原则是特有的，如“谨慎性原则”是财务会计特有的，“法定性原则”是税务会计特有的(具体见下表)。

二、财务会计与税务会计差异表现-以资产交易事项为例

(一)计税基础差异比较

税务会计中涉及到的税种比较多，为了方便将财务会计与税务会计的差异进行比较，本文以所得税相关规定来展开本文的研究。原因是所得税是税务会计中比较复杂而且非常重要的税种，采用新会计准则关于所得税的相关规定进行与税务会计所得税相关规定进行比较具有典型性和代表性。

我国新《企业会计准则第18号——所得税》中规定：“企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。”并对什么是资产、负债计税基础的定义给予明确：“资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额。”而《企业所得税法实施条例》也在税务处理中也提到了计税基础的概念：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。”

新会计准则对资产与负债的计税基础给予了明确的定义，但是税法却没有明确给出，只提到了资产以历史成本作为计税基础，对负债计税基础没有涉及。在会计准则中有关资产计税基础是指某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。因此在资产存续期间，资产取得成本如果扣除按照税法规定的金额的余额会随着资产的折旧不断的增加而有所减少，显然这里资产的计税基础是会计上的概念，是由于计算性暂时性差异带来的结果。

(二)资产减值差异比较

资产是企业过去的交易或事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。能为企业带来经济利益，是资产的主要特征，如果带不来经济利益，那么就不能确认为资产了。我国企业所得税法规定：企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。即税法不允许税前扣除资产减值准备。这样造成的结果就是资产的后续计量时账面价值与计税基础的差异。

(三)折旧摊销差异比较

第一关于折旧范围差异的比较：新会计准则对固定资产的折旧范围作出了原则性的规定：企业应当对所有的固定资产计提折旧。但是已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。企业所得税法详细列举了不得提取折旧的固定资产：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;以经营租赁方式租入的固定资产;以融资租赁方式租入的固定资产。第二关于摊销范围差异的比较：新会计准则规定应当根据无形资产的使用寿命情况，将无形资产划分为使用寿命确定的無形资产和使用寿命不确定的无形资产。在后续计量中，对于使用寿命确定的无形资产进行摊销，对于使用寿命不确定的无形资产不摊销，但持有期间每年应计提资产减值准备。而税法中并不对无形资产使用寿命的性质加以区分，统一采用直线法进行摊销。计提的无形资产减值准备不允许税前列支。

(四)公允价值差异比较

新会计准则对资产的计量除了强调历史成本的计量属性外，还引入了公允价值等计量属性。但是税法基本上没有引入公允价值计量属性，并且对公允价值计量带来的损益变动也不认可。比如交易性的金融资产和可出售的金融资产，在会计上交易性金融资产取得时的交易费用计入当期损益，而税法规定应计入资产成本，对于持有期间的公允价值变动，会计上要求计入当期损益并调整其账面价值，而税法规定不确认持有期的公允价值变动。对于可供出售金融资产也是如此。

三、财务会计与税务会计差异的协调

(一)完善会税制度

首先要完善会计制度体系，主要作好以下三个方面的工作：第一要加快完善我国的财务会计概念框架。财务会计概念框架可以保证会计准则体系的完整性和缜密性;能减少准则制定过程中由于个人偏好或不同学派之间的争论，从而保证会计准则的科学性。其次，加快构建我国税务会计理论体系，加快促进税务会计在我国的实施步伐。财务会计是建立在会计制度的基础之上，而所得税会计是建立在所得税法和财务会计的基础之上。第三完善税制：目前我国的所得税法还存在着不足之处：所得税法没有建立起一套独立的税前扣除标准和收入、费用的确认标准，基本上还是以会计制度为依据确认;对税前扣除项目列支标准规定过严，如企业广告性支出的限额，对折旧方法和折旧年限的严格规定等，使得为取得应税收入而发生的许多费用不能在税前足额列支，不符合市场经济的要求也不利于企业的发展;税收优惠政策的实施主观性、随意性大，缺乏税法的统一性和严肃性。

(二)设立协调机构

我国会计准则与税收法规的制订分别属于财政部和国家税务总局，由于两个政府部门的具体目标不同，各自制订的政策法规难免出现冲突，但两个部门的根本目标是一致的，这就决定了企业会计准则与税收法规之间的一些暂时性差异可以通过两者的沟通来协调。在制度层面加强两个部门的沟通和配合，可以设立由两个机构代表组成的机构，不论在法规出台前还是执行过程中都加强联系，有助于会计准则与税收法规的协调，同时也是加强反避税立法建设，完善会计准则与税收法规的重要途径。

(三)增加涉税信息披露

目前，从财务报表而言，会计信息对税收的支持仅体现在在会计利润的基础上进行纳税调整确定应纳税所得额。税务人员对纳税申报表中涉及纳税调整事项的核查需要从大量会计资料中找出该业务发生时的原始凭证，既费时又费力。

税法严格地限制成本费用的可扣除性和扣除额度，从而形成了大量的税基保全差异。税基保全差异不可以简单地消除，对于税基保全差异，应该对不合理的加以改善，对于应该承认其存在的可以通过建立税务会计进行协调。比如固定资产折旧、无形资产摊销等方面的所得税差异是税基保全差异，这一部分差异形成的主要是时间性差异，由于这种差异一方面对企业税负的影响不大，另一方面税法还能对企业折旧及摊销起到一定的规范作用，所以这一差异的存在具有合理性，可以作适应的调整，其差异造成的纳税调整问题可以通过建立税务会计进行协调。

参考文献：

[1]王倩.我国会计制度与税法的差异及协调.北京:中央财经大学.2009:25-29.

[2林枫.会计制度与税法的差异研究.廈门:厦门大学.2009:14-18.

[3]黄国成,王志成.新企业所得税与新企业会计准则:差异•协调•纳税筹划.上海:立信会计出版社.2008:201-208.

注：本文中所涉及到的图表、注解、公式等内容请以PDF格式阅读原文

作者：李奔

第二篇：新政府会计制度下财务会计与预算会计差异分析

摘 要：2017年财政部发布了新政府会计制度，要求在行政事业单位会计核算中，财务会计与预算会计平行运行，然两者核算基础的不同造成了会计处理差异。以高等学校为例，按照新政府会计制度进行会计核算时，对财务会计与预算会计差异进行深入研究，将会计处理差异按照对长期的收入和费用总额的影响情况不同，分为暂时性差异和永久性差异，并对两类差异细化分类、举例分析，从一个侧面诠释了新政府会计制度。

关键词：财务会计 预算会计 暂时性差异 永久性差异 高等学校

一、财务会计与预算会计差异的产生原因

2014年《国务院关于批转财政部权责发生政府综合财务报告制度改革方案的通知》中提出了“政府财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”要求。2015年财政部发布了《政府会计准则——基本准则》，2017年财政部发布了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，都将权责发生制引入了政府会计核算之中，确立了“双功能”“双基础”“双报告”的政府会计核算体系。其中“双基础”核算就是财务会计与预算会计差异形成的根本原因。

“双基础”核算的含义是：在高校会计核算中，财务会计采用权责发生制进行核算，预算会计核算采用收付实现制进行核算。权责发生制是以权利和责任的发生来决定收入和费用的归属期，即一笔收入或费用发生，无论是否收到或支出款项，都应当确认为当期的收入或费用;而收付实现制是以款项的实际收付为标准来确定收入和费用，即当期收到或支出了款项，不論其是否属于本期，都应确认为本期的收入或支出。由于这两种核算基础的不同处理方式，使得财务会计中的“本期盈余”与预算会计中的“预算结余”存在了差异。

二、高校财务会计与预算会计差异的种类及处理方式

财务会计与预算会计的差异多数可以在以后的会计处理中转回，除了接受捐赠的某些非货币性资产外，长远来看对收益是无影响的。实务中对收益无影响的差异一般可分为两种情况：

一是收入或费用的延迟确认。具体是指由于收入与预算收入、费用与预算支出之间确认的时间不一致而产生的差异，该差异在以后的会计处理中可以转回抵消，这种情况不仅对最终的收益没有影响，对长期的收入和费用总额也无影响，本文将之称为暂时性差异，也可叫时间性差异。

二是收入或费用在以后的会计处理中相抵。即前期确认了收入(预算收入)或费用(预算支出)，在之后的处理中再确认费用(预算支出)或收入(预算收入)与之前相抵，这种情况虽然对最终的收益没有影响，但长期来看会增大收入和费用总额，本文将之称为永久性差异。此外，对总收益有影响的差异也包含在永久性差异中。

(一)暂时性差异

1.收支确认时点不同产生的暂时性差异。这类差异的产生是由于收入或费用发生时，资金没有在当期入账或支出，使得财务会计与预算会计在账务处理中产生了差异，涉及到的业务主要为应收预收类、应付预付类、其他应收类和其他应付类以及提取预提费用和基金(见表1)。

例1：某高校A老师预与甲公司进行一项科研合作，甲公司提供科研经费30万元给A老师用于研究，甲公司支付款项时需以该高校开出的发票为依据，该高校目前为小规模纳税人，适用的增值税税率为3%，当财务处开具发票时，财务会计处理：

借：应收账款——甲公司 300000.00

贷：事业收入 291262.14

应交增值税 8737.86

预算会计不做处理

实际收到款项时，财务会计处理：

借：银行存款 300000.00

贷：应收账款——甲公司 300000.00

预算会计处理：

借：资金结存 300000.00

贷：事业预算收入 300000.00

缴纳增值税时，财务会计处理：

借：应交增值税 8737.86

贷：银行存款 8737.86

预算会计处理：

借：事业支出 8737.86

贷：资金结存 8737.86

开具发票时，财务会计与预算会计收益有291262.14元的差异，另财务会计增加负债8737.86元。收到款项后，预算会计增加30万元收入，与财务会计收益差为8737.86元。上缴增值税后，预算会计增加支出8737.86元，与财务会计收益无差。

例2：某高校有一路段年久失修，经招标乙公司为该高校提高维修服务，工程完工验收后按合同先支付70%，待审计结束后再支付剩余款项。

合同约定价款40万元，支付70%时，财务会计处理：

借：预付账款——乙公司 280000.00

贷：银行存款 280000.00

预算会计处理：

借：事业支出 280000.00

贷：资金结存 280000.00

该工程审计后价款为398000元，支付剩余款项时，财务会计处理：

借：单位管理费用——后勤保障费用 398000.00

贷：预付账款——乙公司 280000.00

银行存款 118000.00

预算会计处理：

借：事业支出 118000.00

贷：资金结存 118000.00

第一次付款时，财务会计的费用与预算会计的支出产生了28万元的差异，如果该工程跨年完成审计结算，则第一年期末财务会计中的“本期盈余”比预算会计中的“预算结余”多了28万元。

工程结算完成后，虽然结算当年财务会计与预算会计收益相差28万元，但就两年结合起来看，该工程对财务会计与预算会计影响无差异。

例3：某高校B老师预出版一套图书，需提前支付出版费用7万元，因此向财务处借款，待出版完成后以发票报销冲抵。

借款时，财务会计处理：

借：其他应收款——B老师 70000.00

贷：银行存款 70000.00

预算会计处理：

借：事业支出 70000.00

贷：资金结存 70000.00

出版完成取得发票报销时，财务会计处理：

借：业务活动费用等 70000.00

贷：其他应收款——B老师 70000.00

预算会计不做处理。

本例中，借款发生时，预算会计即列支出，与财务会计产生7万元差异。图书出版完成后，B老师凭发票报销冲借款，财务会计列支7万元费用，与预算会计的差异冲抵完成。

例4：丙公司为某高校承担了一项教学楼下水管道改造工程，工程完工审计后价款为58000元，结算后留10%工程款作为质保金，待一年后无质量问题时支付。

完工结算时，财务会计处理：

借：单位管理费用——后勤保障费用 58000.00

贷：其他应付款——扣留质保金——丙公司 5800.00

银行存款 52200.00

预算会计处理：

借：事业支出 52200.00

贷：资金结存 52200.00

一年后支付质保金时，财务会计处理：

借：其他应付款——扣留质保金——丙公司 5800.00

贷：银行存款 5800.00

预算会计处理：

借：事业支出 5800.00

贷：资金结存 5800.00

本例中，工程最终结算时，财务会计全额做费用，扣留的质保金增加负债，而预算会计按实际支付金额做支出，两者产生5800元差异。质保期满支付质保金后，财务会计减少负债，预算会计做支出，两者差异抵消。

例5：某高校提取2019年学生奖助基金1200萬元，提取时财务会计处理：

借：业务活动费用 12000000.00

贷：专用基金——学生奖助基金 12000000.00

预算会计不做处理。

2020年4月，发放学生勤工助学工资25万元，发放时财务会计处理：

借：专业基金——学生奖助基金 250000.00

贷：银行存款 250000.00

预算会计处理：

借：事业支出 250000.00

贷：资金结存 250000.00

提取专用基金时，财务会计确认费用，预算会计不做处理，两者产生1200万元的差异。使用专用基金时，财务会计减少资产和净资产，预算会计确认支出，两者差异减少25万元。直到提取的专用基金使用完后，财务会计与预算会计之间的差异才会消失。

2.收支类型不同产生的暂时性差异。这类差异的产生是由于当资金流出时，预算会计做支出，而财务会计则形成资产，涉及到的业务主要为库存物品、固定资产及无形资产的购置、对外投资和待摊费用的提取，这类差异随着库存物品的领用、固定资产计提折旧和报废、无形资产摊销、投资收回以及待摊费用的摊销等业务而转回抵消(见表2)。

例6：某高校购入4台管式反应器，安装完成后共计花费22万元，购入时财务会计处理：

借：固定资产——专用设备 220000.00

贷：银行存款 220000.00

预算会计处理：

借：事业支出 220000.00

贷：资金结存 220000.00

计提累计折旧时，财务会计处理：

借：业务活动费用 11000.00

贷：固定资产累计折旧 11000.00

预算会计不做处理。

若干年后，这批管式反应器已无法满足科研需求，经有关部门批准予以处置，此时已提取累计折旧198000元，财务会计处理：

借：资产处置费用 22000.00

固定资产累计折旧 198000.00

贷：固定资产——专用设备 220000.00

购置固定资产时，财务会计增加固定资产，预算会计直接做支出，两者产生差异22万元。这22万元差异随着固定资产累计折旧的提取逐渐减少，直至该固定资产处置后差异冲抵完成。

3.不形成货币资金的暂时性差异。收支确认时点不同和收支类型不同的暂时性差异都与资金有关，此外，如库存物品的领用、固定资产计提折旧和报废、无形资产摊销以及待摊费用的摊销等业务虽不形成货币资金的增减变动，但影响财务会计的盈余增减变动，也会造成财务会计与预算会计之间有差异(见表3)。

例7：某高校C老师申请到一项20万元的科研项目，需提科研管理费1万元，提取科研管理费时，财务会计处理：

借：业务活动费用 10000.00

贷：预提费用——管理费 10000.00

预算会计不做处理。

年终，科研处邀请几位专家对科研项目进行评阅，需发放劳务费用共计3500元(未到劳务扣税标准)，发放时财务会计处理：

借：预提费用——管理费 3500.00

贷：银行存款 3500.00

預算会计处理：

借：事业支出 3500.00

贷：资金结存 3500.00

高校中科研管理费提取是作为预提费用核算的，提取时财务会计做费用，预算会计不做处理，因此产生1万元的差异，这项差异会随着预提费用的使用逐渐减少直至为零。

(二)永久性差异

1.对总收益无影响的永久性差异。这类差异会增加一段时期内财务会计或预算会计一方的收入和支出(费用)，但对这段时期的总收益没有影响，业务常见有增值税的提取和缴纳、单位借款和接受非货币资产捐赠中计提折旧的固定资产捐赠和计提摊销的无形资产捐赠(见表4)。

如例1中，上缴完增值税后，虽然财务会计与预算会计收益相等，但预算会计的收入和支出分别比财务会计的收入和费用多了8737.86元。

2.对总收益有影响的永久性差异。除了计提折旧的固定资产和计提摊销的无形资产之外的其他非货币资产捐赠会计处理中，财务会计做捐赠收入，预算会计不做处理，因为不提折旧或摊销，这个差异不会在以后的会计处理中转回，会永久存在。此外，盘盈或盘亏非货币资产和计提的坏账准备产生的差异也是永久存在，不会转回的(见表5)。

例8：某高校50周年校庆，该校2010届毕业生向母校捐赠了10万元的图书，捐赠时财务会计处理：

借：固定资产——图书 100000.00

贷：捐赠收入 100000.00

预算会计不做处理。

按照政府会计准则，图书不用计提折旧，这项差异在以后的会计处理中也不会转回。

三、结论

新政府会计制度的“双功能”“双基础”“双报告”功能可以更加准确地反映核算单位的财务状况和运行成本，然而“双基础”核算方式造成了财务会计与预算会计在实务核算中的差异，对这些差异进行分析，不仅可以更好地理解新政府会计制度对“政府财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的要求，还可以校验会计处理实务是否正确，保障了会计信息的完整性和准确性，对建立健全政府会计核算体系具有重要意义。

参考文献：

[1] 财政部.政府会计准则——基本准则[A].财政部令第78号，2015.

[2] 财政部.政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表[A].财会[2017]第25号，2017.

[3] 贺勇，李艳丽，赵旭.“双基础”核算下损益差异研究[J].会计之友，2018(03)：16-19.

[4] 廖洪斌，李定清.政府会计本年盈余与预算结余差异调节表编制[J].财会月刊，2019(07)：75-81.

[5] 马永义.政府会计制度中“平行记账”的原理与实务探析[J].会计之友，2018(03)：11-15.

(作者单位：聊城大学 山东聊城 252000)

[作者简介：于斌(1984—)，女，山东聊城人，聊城大学，会计师，研究方向：行政事业单位会计;李珣(1981—)，女，山东聊城人，聊城大学，高级会计师，研究方向：政府会计。]

(责编：若佳)

作者：于斌 李珣

第三篇：新政府会计制度下预算会计与财务会计平衡问题分析

[摘 要]在社会经济、行政事务规范化发展的背景下，为进一步对政府、事业单位主体的会计核算工作作出规范和约束，2019年开始施行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》的政府会计制度，保证权责发生制政府资产管理、综合财务报告改革的顺利推进。文章从财务会计、预算会计适度分离的角度着手，探讨新政府会计制度中，会计科目使用、报表编制、核算管理衔接存在的问题，并提出预算会计、财务会计的衔接与融合发展的策略，以提高新会计制度核算的客观准确性。

[关键词]新政府会计制度;预算会计;财务会计;平衡问题

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.21.025

1 前言

面对我国复杂的市场经济环境，政府及事业单位在公共财政收支方面，往往会与社会企业产生密切联系，也就存在着大量的会计实务预算、财务核算问题。这一情况下，根据新政府会计制度双基础、双分录、双报告的要求，将财务会计、预算会计适度分离，明确财务会计以权责发生制为基础、预算会计以收付实现制为基础，对政府会计涉及的全部资金或实物收入、支出进行核算。因而，依照《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》与《事业单位会计制度》文件的内容，做好政府预算会计、财务会计之间的相互衔接与平衡，可以准确反映政府及事业单位的财务状况、资金运转状况。

2 新政府会计制度概述及其实施的重要意义

“新政府会计制度”是自2019年1月1日起，在各级政府与行政部门中所要施行的财政预算制度，主要包括《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》《事业单位会计制度》等文件内容。如事业单位要按照各部门综合预算管理的需要，对存在的现金、实物收支业务，作出财务会计、预算会计的核算。因此，在这一新政府会计制度施行后，对政府会计核算具有以下几方面的重要意义：

(1)政府原有的会计核算模式得以重构。《政府会计制度》提出将财务会计、预算会计的核算系统适度分离，但也要对多种要素的财务预算互相衔接，这使得政府会计核算模式按照“双基础、双分录、双报告”的方案进行重构。其中“双基础”指的是财务会计采取权责发生制、预算会计采取收付实现制，对不同类项目费用进行更精细的核算。之后双分录是选取对某一政府事业单位的资产、净资产、收入、负债、支出等要素进行财务会计核算，同时围绕预算收入、支出、结余等要素进行预算会计核算。最后，双报告是在完成财务、预算会计核算后，生成相应的财务报告、决算报告，包括对纳入财务预算管理的现金、实物收支，作出“平行记账”的会计核算，分析财务会计报表、预算会计报表之间的关联关系。

(2)现行各事业单位的会计制度变得统一。新施行的《政府会计制度》，是对原有《事业单位会计制度》《行政单位会计制度》内容的总结与整合，且可以用于学校、医院、基层医疗卫生机构、科学事业单位等的会计核算中，不再对行政单位、事业单位作出区分，在核算内容方面也保留了大部分的核算事項、通用业务。

(3)对财务会计、预算会计功能的改进与强化。新的《政府会计制度》对财务会计核算，主要引入权责发生制，根据本期会计期间发生的所有费用支出、资金收入，无论是否在本期已完成实际支付或资金收益，都作为本期的支出(或收入)进行会计统计，从而强化财务会计、预算会计的服务功能。一般在不同单位部门的财务预算会计核算中，涉及应付款项、应收款项、增加费用和收入等多方面内容，可以将固定资产、流动资金、基础服务设施纳入到财务会计、预算会计的核算之中。

3 财务会计与预算会计在会计核算中的侧重点

3.1 财务会计核算的侧重点

财务会计是对政府或事业单位的财务业绩、实际资金应用情况，作出全面化、系统化的监督与核算。因而财务会计核算更加侧重，对不同单位主体的财务状况、实际资金收支作出核算，可以一定程度上反映出政府事业单位的工作情况。如政府财务会计资产的核算，按照资产=净资产+负债的饼状结构，划分不同核算要素的构成比例，反映出政府或事业单位会计核算的要求。

3.2 预算会计核算的侧重点

预算会计则是按照法律规定的预算程序批准，针对某一部门主体开展的资金规划，对预算资金数额、资金活动流向等进行统筹规划。如现有的新政府会计制度的出台，规定政府或事业单位预算收入，需要依照《政府收支分类科目》的文件，进行政府收支分类体系的会计核算。因此，预算会计核算有着专用性、支出性、外部性的特征，且在不同事业单位中有着从上向下的树状结构，容易受到国家政策、财政制度的影响，而发生预算科目、项目的变化。

4 财务会计与预算会计之间存在的关联关系

财务会计、预算会计都属于政府会计核算的主要内容，而且两者在核算要素界定、核算方式上，存在着明显的互补关系。根据以上分析可以得出，预算会计为树状结构、财务会计为饼状结构，通常两者也被形容为叶子的脉络、叶子，也就是说财务会计通常针对政府实际的资金收支情况，对内部占有不同比例的要素进行核算，而预算会计则是从政府、事业单位的整体资金收支方面着手，建立起从上向下的、分层级的网状结合，来清晰地反映资金来源收入、预算支出的状况。

首先，从财务会计、预算会计的结构关系来看，预算会计在会计核算中占据主导性地位，而财务会计则负责对内部的多种要素作出全方位的管理。其中预算会计在政府或事业单位的会计管理中，起到内部资金、资产的综合性规划与控制作用。而财务会计作为事业单位主体行政工作执行的重要依据，其在内部会计核算管理中发挥着巨大的作用。由于不同事业单位机构与其他社会企业、公共机构有着密切的往来，因此在日常业务开展过程中，有着多种多样的资金来源、项目或服务方向，如对外投资、产业经营、社会服务提供等活动，都需要财务会计核算功能的支持。

其次，预算会计、财务会计存在着相互衔接的关系。一方面，财务会计为预算会计的控制与管理，提供充足的实际参考数据信息，包括财务资金收支、财务盈亏、产业决策状况等的信息;另一方面，预算会计也针对财务会计的准确核算、规制问题，作出合理的规划与控制。如围绕事业单位资产、净资产、收入、负债、支出等要素，开展财务会计核算活动的过程中，主要按照预算管理改革的绩效要求， 对原有的内部财务结余管理，转向财务盈余管理，然后按照资金收入、支出、结余(盈余)等的经济活动部分，进行事业单位下期的预算会计核算，以尽可能保证财政资金、非财政资金的合理利用。

5 预算会计和财务会计的平衡问题

5.1 事业单位收入核算的预算会计、财务会计差异

不同行政事业单位在银行存贷款、流动现金、财政直接支付款项，以及零余额用款账务的处理过程中，通常财务会计、预算会计会分别编制会计分录。但对于政府预拨款项、预收款项等的会计核算，财务会计依照权责发生制的标准规定，不会将当期收到款项纳入核算资金，而是在后续实际业务、交易活动发生后，才将当期收入归到确认收入。而从预算会计的核算来看，只要其收到相应的支付款项、形成资金流，那么就会根据收付实现制的规定，将该收入归纳为确认收入，这样带来了预算会计、财务会计核算的差异问题。如某一事业单位在收到政府财政部门的拨款后，财务会计会将该资金贷记为“预收账款”、借记为“零余额用款”;预算会计将其贷记为“拨款预算收入”、借记为“资金结存”，并确认收入。

5.2 事业单位支出核算的预算会计、财务会计差异

当前事业单位对内部资金支出的财务预算，一般情况下按照预付账款、实际资金流出等类型，选择合适的会计核算方式进行账务处理。但预付账款支付相比于现结现付而言，财务会计、预算会计对其核算的统计方式存在差异。其中财务会计根据权责发生制的标准规定，不会在预付账款支付时，就将该笔费用纳入核算资金，而是在账款确认过程中，再对该笔支出确认为账款支出费用。而预算会计则是依据收付实现制的标准内容规定，在预付账款支付过程中，就将该笔支出确认为核算支出。如事业单位在对建设企业预付相应的工程款项时，财务会计将该该笔支出贷记为“零余额用款、银行存款”、借记为“预付账款”;预算会计将其贷记为“资金结存”、借记为“事业支出”，并确认支出。因而，财务会计在预付账款核算中没有形成费用，预算会计则形成相应的预算支出，这使得两者的支出会计核算产生差异。

6 实施策略

6.1 预算会计、财务会计核算的适度分离

预算会计、财务会计核算中资金处理的适度分离，是由事业单位的会计人员为主体，按照财务会计权责发生制、预算会计收付实现制的理念，开展资产、净资产、收入、负债、支出等的独立核算工作，生成相应的财务报告、预决算报告。

根据《事业单位财务规则》制度的明确要求，预算会计是对收入分类、支出功能分类、支出经济分类等，设置更加明细的科目，并对预算资金结余作出结转。而财务会计管理涉及经济收支核算、资产负债核算，以及各种无形资产、投资项目的评价与核算，有着结构性、灵活性与收支性的特征。如对于某单位基础设施硬件的购置、存库，通常依照《政府会计准则第5号——公共基础设施》的规定，进行初始入账成本、库存存量、项目投资、建设成本的会计核算。在不确定是否要更换现有存量基础设施的情况下，要先评估该项目需要的预付资金、现付资金，再分别进行财务会计、预算会计的核算，并分析最终的财务报告、预决算报告，来反映会计核算结构的客觀性。

6.2 预算会计、财务会计核算的相互衔接

预算会计、财务会计核算的融合发展，是指事业单位公共产品或服务的提供，要依托现有预算会计的主导，对事业单位的银行存贷款、流动现金、零余额用款、财政直接支付款项等，作出全方位的财务会计核算，并将累计盈余的可支配资金，用作下期的期初余额。这一过程中预算会计采取收付实现制，对预算收入、预算支出、预算结余进行核算与控制。

而财务会计核算则根据预算会计的数据结果，为单位内部资产、净资产、收入、负债、支出等财务会计核算提供支持。如在以国家或地方政府预算拨款为基础的情况下，事业单位开展相应的行政业务、管理工作，其中涉及财政资金、项目内容使用的情况，则需要利用预算会计、财务会计核算方式，对存在的固定资产、流动资金进行控制管理，包括预算资金专用、合理支出、目标流向的会计核算与监督，以及逐步将资金结余核算向盈余核算的方向转变，从而实现事业单位会计“双功能”的衔接与统一。

6.3 增强预算会计、财务会计制度的可操作性

为确保新的《政府会计制度》的有效实施，要依照预算会计、财务会计核算的科目顺序，对事业单位各种公共业务中涉及的预付账目、资金流动状况进行核算，既要反映预算执行情况，也要反映资金收入、资产负债情况。如某一事业单位采取授权支付的方式，购置相应固定资产的过程中，预算会计将其贷记为“资金结存”、借记为“公共事业支出”科目，财务会计将其贷记为“零余额用款、银行存款”、借记为“固定资产”科目。如后续产生固定资产的折旧，财务会计也要将其贷记为“累计折旧”科目，以此保证事业单位的各类资金来源都被涵盖到财务会计、预算会计的核算之中。

7 结论

新的《政府会计制度》准则指出，学校、医院、基层医疗卫生机构、工会等组织的会计制度，应参照《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，进行新制度的制定和执行。因此，在政府或事业单位，与其他社会企业存在紧密资金、业务合作的环境下，适度进行预算会计、财务会计核算的分离，并做好预算会计、财务会计核算工作的相互衔接，对内部收入/支出会计核算的数据报告，作出综合性的统计分析，可以有效解决“双基础”制度带来的核算差异、平衡问题。

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[作者简介]汪敏(1973—)，女，汉族，安徽桐城人，毕业于江西财经大学，水利部南水北调规划设计管理局财务负责人，研究方向：财务会计理论与方法。

作者：汪敏