浅析预收账款纳税义务的履行和会计核算

2022-09-10

1 引言

实务中支付预付款的一方会要求收款方开具发票, 有一种观点认为, 一旦开具了发票, 收款方就应当确认营业收入、付款方就应当确认分包成本。笔者认为这个观点有误, 不能因为开具发票就改变“资产”或“负债”的性质, 该观点混淆了增值税与企业所得税纳税义务时点, 没有遵循会计核算的基本原则, 没有执行企业会计准则14号收入准则。下文将通过案例的形式进行分析。

2 案例介绍及问题的提出

某公司所属A项目部和全资子公司B公司, 在2017年7月下旬签订了《某技术服务预付款框架协议》。A项目部根据议约定, 在2017年8月初支付了B公司预付款, 2017年8月B公司开具了等额发票 (已及时申报和完税) 交A项目部。经核实, 分包业务未实质开展, 双方无工程结算。

2017年7月B公司认为收到的如上预付款既然开了增值税发票就应当确认营业收入, 而A项目部认为B公司未实质开展相关工作且无结算依据, 支付的如上预付款应当仍然核算为“预付账款”, 即预付款仍然是A项目部的债权类资产。

那么B公司开具发票后是否应当立即全额确认营业收入?A项目部收到发票时是否应当即时全额确认分包成本?

3 税务相关问题的分析和判断

3.1 对于B公司收取预付款, 增值税纳税义务时间的判定

《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定, 销售货物或者应税劳务, 为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的, 为开具发票的当天。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条解释, 条例第十九条第一款第一项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天, 如为销售应税劳务, 纳税义务时间为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。

根据如上条款, B公司的应税项目属于应税劳务, 已收款且已开具发票, 故应当在收到该预付款后及时履行纳税义务, 及时申报和完税。

3.2 对于A项目部支付预付款, 是否应当索取发票的判定

《中华人民共和国发票管理办法》第十九条规定, 单位和个人提供服务, 对外发生经营业务收取款项, 收款方应当向付款方开具发票;特殊情况下, 由付款方向收款方开具发票。第二十条所有单位和从事生产、经营活动的个人在接受服务支付款项, 应当向收款方取得发票。

《中华人民共和国发票管理办法实施细则》第二十六条, 填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。

根据如上规定, 并结合“B公司未实质开展相关工作, A项目部无结算”的实际情况, B公司不用开具发票, A项目部不应当索取发票。

3.3 企业所得税和增值税纳税义务是否有必然联系

《国税函[2008]875号关于确认企业所得税收入若干问题的通知》规定, 企业在各个纳税期末, 提供劳务交易的结果能够可靠估计的, 应采用完工进度 (完工百分比) 法确认提供劳务收入。

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十八条解释:条例第十九条销售应税劳务, 为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。

根据如上条文, 可以判定开具增值税发票和确认营业收入没有必然联系。

4 预付账款和预收账款的会计核算

《企业会计准则14号——收入》规定, 销售商品收入同时满足下列条件的, 才能予以确认: (1) 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方; (2) 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有对已售出的商品实施有效控制; (3) 收入的金额能够可靠地计量; (4) 相关的经济利益很可能流入企业; (5) 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

A项目部收到B公司开具了等额预付款发票时, B公司分包业务未实质开展, 双方无工程结算, 不符合会计核算客观性原则、实质重于形式原则, 故A项目部不能确认分包成本。

B公司收到预付款时虽然开具了等额的增值税普通发票, 但不能同时满足《企业会计准则14号——收入》要求的5个条件, 故不能确认营业收入。