《企业会计准则第14号——收入》的学习体会

2022-09-10

1 新准则修订完善的重要意义

(1) 增强企业的合同意识、规范合同管理。企业之间交易的主要依据是合同, 交易各方通过合同的签订, 约定各自应该享有的权利和应尽的义务。因此, 新准则规定以客户之间签订的合同作为依据来确认收入, 大大增强企业的合同意识, 有利于企业规范合同管理, 规范经济行为, 为我国市场经济体制的进一步完善与发展提供保障。

(2) 提升了企业收入信息的质量和透明度。新准则采用以控制权的转移代替风险报酬的转移, 并以此作为收入判断确认的标准;同时, 要求企业在资产负债表以及附注中, 充分披露与收入有关的详细信息。从而提高收入信息的质量和透明度, 有利于企业、投资人、监管机构等财务报表信息使用者, 进行相关企业收入信息的对比分析, 提高监管机构的经济管理水平和企业的经营决策的能力。

(3) 促进企业业务部门与财务部门的通力协作。新准则强调了企业在确认计量收入时, 应当反映其向客户转让商品的方式以及企业因交付该商品而预期有权获得的金额。但是, 企业在确认收入时, 需要依据大量的历史数据等信息资料, 进行合理的判断和估计。因此, 为确保企业收入信息的质量, 企业要做好收集和整理相关业务信息的工作, 就需要有关业务部门与财务部门的协作与配合, 就相关交易的支付条款、定价安排等进行充分沟通和融合。因此, 新准则的实施, 有利于全面提升企业的管理水平。

(4) 有利于我国的收入准则与国际会计准则理事会2014年新发布的收入准则接轨。国际会计准则第四条规定的核心原则是:“主体确认收入的方式应当反映其向客户转让商品和服务的模式, 确认金额应当反映主体预计因为交付该商品和服务而有权获得的金额”。为此, 国际会计准则第五条设定了收入确认计量的五个步骤:“识别与客户订立的合同、识别合同中单独的履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊至单独的履约义务、履行每一项履约义务时确认收入”。我国新准则的修订, 使得收入的确认依据、计量标准、合同成本确认等规定都与国际会计准无限接轨。

2 新准则修订的主要内容

(1) 将现行收入和建造合同两项准则合二为一。现行收入准则和建造合同准则都涉及合同事宜, 但对一些细节规定不明确, 模糊不清, 可能导致相同或相近的交易, 不同的企业或不同的人员判断不同, 从而采用不同的收入确认方法, 影响企业的财务状况和经营成果。新准则采用统一的收入确认标准, 规范了企业合同收入的确认问题, 并对其关键问题:即“在一段时间内”还是“在某一时点”确认收入, 进行了比较详细的规定, 新准则第十一条明确规定, “满足下列条件之一的, 属于在某一时段内履行履约义务;否则, 属于在某一时点履行履约义务:首先客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益;其中客户能够控制企业履约过程中在建的商品;其次企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途, 且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项”。这一规定, 避免了建造合同与商品收入划分与确认模糊混淆的问题, 有助于更好地解决收入确认的口径和时点问题。

(2) 以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认的判断标准。现行收入准则强调在将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方时确认收入, 往往由于职业判断的差异星, 影响收入确认的质量。新准则更强调企业在履行合同中的履约义务, 在第五条明确规定, “当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时, 企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入:一是合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务;二是, 该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务;三是该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款;四是该合同具有商业实质, 即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额;五是企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回”。以控制权是否转移作为标准来判断, 比以风险报酬是否转移来判断更加直观, 更具备可操作性。

(3) 对包含两项或多项履约义务合同的会计处理进行了明确的规定。现行收入准则对包含两项或多项履约义务的合同, 没有明确详细的规定, 不能很好满足企业实际的工作需要。新准则第二十条对包含两项或多项履约义务合同的会计处理进行了明确规定, “合同中包含两项或多项履约义务的, 企业应当在合同开始日, 按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例, 将交易价格分摊至各单项履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格”。这一规定明确了企业涉及两项或多项履约义务合同时, 如何确定各个单项履约义务的收入计量问题。

(4) 对于某些特定交易事项的收入确认和计量给出了明确规定。新准则在第三十二条至第四十条中, 对于“附有销售退回条款的销售、对于附有质量保证条款的销售、判断从事交易时的身份是主要责任人还是代理人、对于附有客户额外购买选择权的销售、向客户授予知识产权许可的、向客户授予知识产权许可的、对于售后回购交易、企业向客户预收销售商品款项的、企业在合同开始 (或接近合同开始) 日向客户收取的无须退回的初始费的 (如俱乐部的入会费等) ”等各种特定交易的收入确认和计量都做出了明确规定。这些规定将有助于更好地指导企业对特定交易收入确认计量的实务操作。

(5) 对于收入列报做出了更明确的规定。新准则第四十一条规定, “企业应当根据本企业履行履约义务与客户付款之间的关系在资产负债表中列示合同资产或合同负债”;第四十二条规定, “企业应当在附注中披露与收入有关的信息”。新准则规定增加了与合同相关的下列列报信息:“与本期确认收入相关的信息、与应收款项、合同资产和合同负债的账面价值相关的信息、与履约义务相关的信息、与分摊至剩余履约义务的交易价格相关的信息”以及“与合同成本有关的资产相关的信息”的列报信息等。充分说明新准则更加关注企业收入信息的列报问题, 有利于进一步规范企业收入信息的披露行为。

3 如何做好新准则的衔接工作

(1) 加大宣传和学习培训力度。任何一项新的会计准则、制度出台, 都需要有关部门及会计人员有一个重新认识与学习的过程。因此, 各级财政部门和企业应采用多种渠道和形式, 做好新准则的报道与宣传工作。同时, 企业要加大培训力度, 聘请理论界和实务界的有关专家学者, 对新准则进行详细解读和分析, 了解新准则的核心内容, 通过案例分析, 对比前后准则的主要变化差异和特点, 让会计人员尽快掌握新准则的有关规定和要求, 提高实际操作能力, 确保新旧准则平稳实施。

(2) 做好新旧准则的平稳过渡工作。新准则第四十三条规定“首次执行本准则的企业, 应当根据首次执行本准则的累积影响数, 调整首次执行本准则当年年初留存收益及财务报表其他相关项目金额, 对可比期间信息不予调整。企业可以仅对在首次执行日尚未完成的合同的累积影响数进行调整。”第四十四条规定, “对于最早可比期间期初之前或首次执行本准则当年年初之前发生的合同变更, 企业可予以简化处理, 即无须按照本准则第八条规定进行追溯调整, 而是根据合同变更的最终安排, 识别已履行的和尚未履行的履约义务、确定交易价格以及在已履行的和尚未履行的履约义务之间分摊交易价格。”因此, 不同企业要根据新准则执行时限的不同规定, 确定首次执行时间, 确认执行日有无未完成合同调整的累积影响数, 确认有无合同变更以及是否履行合同义务等事项, 从而完成新旧准则有关收入确认计量的平稳对接工作。

(3) 学习新准则要明确重点, 掌握难点。要学好用好新准则, 必须准确把握新准则的重点、难点在哪儿, 才能拿准新准则的“七寸”, 尽快掌握并加以运用。通过对新准则的学习, 笔者认为新准的重点包括:第一收入的确认;第二收入的计量;第三合同成本;第四特定交易事项的处理;第五列报;第六新旧准则衔接规定。新准则的难点主要包括:其一企业应具备什么条件才能确认收入的问题;其二合同变更收入的确认问题;其三确定各单项履约义务是在某一时段内履行, 还是在某一时点履行, 进而确认收入的问题;其四合同中包含两项或多项履约义务的, 应该如何确认计量的问题;其五企业向客户承诺的商品满足哪些条件应当作为可明确区分商品或不可区分商品的问题;其六合同变更之后, 发生可变对价后续变动的, 应该如何进行会计处理的问题;其七企业发生的合同支出应该计入合同成本还是计入当期损益的界定问题;其八各种特定交易的收入确认计量问题;其九收入需要列报哪些具体信息的问题。

(4) 加强财务与业务部门之间的沟通配合。新准则强调了企业确认收入的方式应当反映其向客户转让商品的方式, 相关交易的商业模式、支付条款、定价安排等都需要大量的历史数据资料支持, 也就需要相关部门的密切配合。因此, 企业必须加强业务部门与财务部门的沟通协作, 发挥团队协作创新精神, 实现内部资源共享, 确保收入确认计量工作及时高质量地完成, 为实现企业的经营任务和战略目标提供真实可比的收入信息, 促进企业经营管理水平整体提升。

摘要：财政部于2017年7月5日修订发布《企业会计准则第14号——收入》 (以下简称新准则) , 使收入确认的模式和理念发生了巨大改变, 新准则将对各行各业产生重大而深远的影响。新准则2018年1月1日起将施行。在此, 本文结合自己的学习收获, 交流自己的一些体会。

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