新个人所得税法解析

新个人所得税法解析（共8篇）

篇1：新个人所得税法解析

新准则与新所得税法下福利费核算解析

一、福利费会计核算范围与方式的变化

2007年以来，财政部先后下发了《关于实施修订后的（企业财务通则）有关问题的通知》（财企

[2007]48号）、《关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知》（财企[2008]34号），对职工福利费的会计处理进行了调整，要求2007年起企业不再按照工资总额以及职工福利费，2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。原应付福利费按照职工工资总额的14%计提，使用时从应付福利费中列支，未使用的部分形成对职工的负债，余额以后使用。新的规定不再计提使用，而是实际使用发生时列支，直接在应付职工薪酬中核算。原制度强调预提扣除，新制度则强调实际使用。

（一）货币性职工福利费会计核算 对于货币性福利，如企业发放给职工的医药费补贴、交通补贴等，根据历史经验数据和当期福利计划，预计当期应计入职工薪酬的福利费金额；资产负债表日，对实际发生的福利费金额和预计金额进行调整。按所属的部门，借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——应付福利费”科目。发放时，借记“应付职工薪酬——应付福利费”，贷记“现金”等科目。

（二）非货币性职工福利费会计核算 企业向职工提供的非货币性职工福利费，分三种情况进行处理：一是以自产产品或外购商品发放给职工作为福利，笔者认为应分两步处理。企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的，首先按照该产品的公允价值和相关税费，计入成本费用中的职工福利金额；其次按照公允价值销售产品处理，确认相关收入、成本、税费。以外购商品作为非货币性福利提供给职工的，按照该商品的公允价值和相关税费计人成本费用。

二是将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用或租赁住房等资产供职工无偿使用。企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将住房每期应计提的折旧计人相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计人相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的，直接计入当期损益，并确认应付职工薪酬。

三是向职工提供企业支付了补贴的商品或服务。企业有时以低于企业取得资产或服务成本的价格向职工提供资产或服务，如以低于成本的价格向职工出售住房、以低于企业支付的价格向职工提供医疗保健服务等。企业在出售住房等资产时，应当将出售价款与成本的差额（即相当于企业补贴的金额）分别情况处理：

（1）如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限，企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理，并在合同或协议规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。

（2）如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务的年限，企业应当将该项差额直接计人出售住房当期损益，因为在这种情况下，该项差额相当于是对职工过去提供服务成本的一种补偿，不以职工的未来服务为前提。

企业应当注意将以补贴后价格向职工的提供商品或服务的非货币性福利，与企业直接向职工提供购房补贴、购车补贴等区分开来，后者属于货币性补贴，与其他货币性薪酬如工资一样，应当在职工提供服务的会计期间，按照企业各期预计补贴金额，确认企业应承担的薪酬义务，并根据受益对象计人相关资产的成本或当期损益。

需要特别注意的是，所有发放给职工的非货币性福利，在进行账务处理时，应当先通过“应付职工薪酬—非货币性福利”科目归集当期应计入成本费用的非货币性福利金额，再通过“应付职工薪酬——非货币性福利”科目转入成本费用科目。

（三）执行不同会计制度下职工保险费在福利费中的核算，又分为两种不同情况：

一是执行企业会计制度的企业，基本医疗保险、补充医疗保险和补充养老保险三险从职工福利费列支。根据《劳动法》以及国家有关规定，为职工缴纳的基本医疗保险费，从应付福利费中列支；由职工缴纳的社会保险费从职工个人的应发工资中扣缴。有条件的企业为职工建立补充养老保险，辽宁等完善城镇社会保障体系试点地区的企业，提取额在工资总额4%以内的部分，作为劳动保险费列入成本费用，企业缴费总额超出规定比例的部分，不得由企业负担，企业应当从职工个人工资中扣缴。个人缴费全部由个人负担，企业不得提供任何形式的资助；非试点地区的企业，从应付福利费中列支，但不得因此导致应付福利费发生赤字。参加基本医疗保险的企业，为职工建立补充医疗保险，所需费用在工资总额4%以内的部分，从应付福利费中列支，应付福利费不足部分作为劳动保险费直接列入成本（费用）。

二是执行新会计准则的企业，基本医疗保险、补充医疗保险直接在成本费用中列支，只有补充养老保险在职工福利费中列支。已参加基本养老保险的，具有持续盈利能力和支付能力的，可以为职工建立补充养老保险。补充养老保险属于企业职工福利范畴，由企业缴费和个人缴费共同组成。补充养老保险缴费总额在工资总额4%以内的部分，从成本（费用）中列支。企业缴费总额超出规定比例的部分，不得由企业负担，企业应当从职工个人工资中扣缴。个人缴费全部由个人负担，企业不得提供任何形式的资助。

二、职工福利费的税务处理

《企业所得税法实施条例》第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资、薪金总额14%的部分，准予扣除。从新《企业所得税法》与《企业所得税法实施条例》相关规定可知，对工资薪金、福利费均采取了据实列支的做法。在新的税法和会计制度下福利费都规定据实扣除，二者保持了一致。

（一）扣除范围与核算问题主要包括以下几点：

一是尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

二是为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

三是按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。笔者认为职工回家探亲途中发生的车费、住宿费、餐费等，如果企业采取按相应发票报销的方式发放的，可以

作为职工福利费列支；但如果是以现金形式发放的，应按工资、薪金支出来处理；对于企业年底请员工抽奖活动发生的费用支出，属于人人有份的福利性开支，可以在“职工福利费”列支。

四是企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的，税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的，税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。

（二）职工福利费计算基数的确定 职工福利费的计算基数为工资、薪金总额，税前允许扣除的最高限额为工资、薪金总额的14%。税法上工资、薪金总额与会计上的有所不同，主要是不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。

企业发生的合理的工资薪金支出，必须同时满足以下条件才准予税前扣除，才能作为福利费税前扣除的基数。（1）工资、薪金已实际发放；（2）企业制定了较为规范的员工工资薪金制度，企业所制定的工资薪金制度符合行业及地区水平；（3）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；（4）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；（5）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。对于国有性质的企业，税务上对工资、薪金总额作了特别规定，除以上条件外，规定不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资、薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。对于工资、薪金总额中不合理部分，不得作为计算职工福利费税前扣除限额的依据。

（三）职工福利费计税基数确定 税法上职工福利费计税基数与会计账务中职工福利费的发生额大多数情况下并不一致，新《企业所得税法》实施后，年初职工福利费有余额的情况下，税前扣除的职工福利费并不等于当年实际发生的职工福利费，当年实际发生的职工福利费要先冲减“职工福利费余额”。在新税法执行前，税收的福利费计税基数是“计算扣除”，一般税局在执行时要求已作会计处理的情况下扣除，包括预提应付职工福利费计入企业成本费用部分，可以暂不实际使用，但职工福利费必须在规定的开支范围内使用。

在确定职工福利费计税基数时，主要步骤如下：第一步，确定按原税法累计计提的工资总额14%减去实际使用的福利费累计数；第二步，确定会计上职工福利费余额即账上的余额；第三步，确定福利费当年发生额；第四步，确定余额使用是否改变了用途，因为企业以前累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额；最后确定职工福利费计税基数。对于超过计税基数的部分，在进行企业所得税纳税处理时调增应纳税所得额。

笔者认为在年初有余额的情况下，应分为两种情况处理：（1）年初余额均为原税法规定的计提数。此时应先使用余额，当年实际发生额大于原余额并且差额小于工资薪金总额14%时，差额部分直接在成本费用中列支，对于超过计税基数的部分，在进行企业所得税纳税处理时调增应纳税所得额。（2）年初余额除原税法规定的计提数外，还有已做纳税调增的部分。此时也应先使用余额，当年实际发生额大于原余额并且差额小于工资薪金总额14%时，差额部分直接在成本费用中列支，对于超过计税基数的部分，在进行企业所得税纳税处理时调增应纳税所得额，同时对原已做纳税调增的部分使用时，不再作调增处理或作为纳税调增的减项处理。在实务中要特别注意的是非货币性福利，容易被忽视。例如通信企业免费给职工使用电话，属于非货币性福利，以及企业为接送职工发生的租车费、汽油费、人工费用等都应属于非货币性福利。

三、职工福利费会计与税务处理的差异

职工福利费在税务上要求实际发生，并且不能超过工资薪金总额的14%，按照会计准则规定计入成本费用的金额超过规定标准的部分，应进行纳税调整。超过规定标准的部分，职工福利费发生当期和以后期间也不允许在税前扣除，作为永久性差异进行处理，只做纳税调整，不做会计处理。笔者认为在实践中要需特别注意两点：

（一）会计和税务上的工资薪金范围不同 会计上的职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员，如董事会成员、监事会成员等；税务上只包括订立劳动合同的人员。所以在会计核算时工资薪金应分为雇员和非雇员来核算，以便于税务和会计上的工资薪金总额差异、福利费总额差异的确定。

（二）非货币性福利容易被忽视 在税务上确定福利费总额时，一定要包括职工福利费和非货币性职工福利费两部分，因为在会计处理上，职工福利费和非货币性福利是分开核算的。

篇2：新个人所得税法解析

2008年1月1日起实施新的.《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定：企业发生的公益性捐款支出，不超过利润总额12%的部分，准予和除。（旧法中规定在年应纳税所额的3%内的部分 准予扣除）所谓“公益性捐赠”是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府部门，用于《中华人民共和国事业捐赠法》规定的事业的捐赠。

新发与旧法规定的内自资企业所得税相比，有两个明显的变化；一是扣除比例的变化，从3%提高12%。二是扣除依据（即计算基数）的变化将“应纳税所得额”改为“年利润总额”年利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算年计润。

某企业在“爱心一日”活动中通过慈善总会向公益事业捐赠10万元，企业当年利润190万元，企业纳税计算如下

1、计算法定捐款扣除额：190*12%=22.8（万元）

2、10万元包括在22.8万元以内所有直接扣除；

190-10=180（万元）

3、计算应纳税款：180*25%=45（万元）

某企业在“爱心一日”活动中通过慈善总会向公益事业捐赠30万元，企业当年利润190万元，企业纳税计算如下

1、计算法定捐款扣除额：190*12%=22.8（万元）

2、10万元包括在22.8万元以内所有直接扣除；

190-22.8=167.2（万元）

3、计算应纳税款：167.2*25%=41.8（万元）

个人所得税扣除规定

《中华人民共和国个人所得税法》第六条第二款规定：个人将其所得对教育事业和其他公益事业捐赠的部分，按国务院规定从纳税所得扣除。捐赠额为超过纳税义务申请人纳税所得额30%的部分，可以从其纳税所得额中扣除。

计算方法

允许扣除的捐赠额=应纳税所得额的30%

应纳个人所得税额=（应纳税所得额的-允许扣除的捐赠额）*适用税率-速算扣除数

王某2008年五月份工资、新近应纳税收入5000元，税法规定的费用扣除标准为2000元 当向慈善机构捐赠100元，其应纳税的个人所得税计算如下：

1应纳税所得额=5000-2000=3000元

2允许扣除的捐赠=3000*30%=900元

篇3：新个人所得税法解析

2007年以来, 财政部先后下发了《关于实施修订后的〈企业财务通则〉有关问题的通知》 (财企[2007]48号) 、《关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知》 (财企[2008]34号) , 对职工福利费的会计处理进行了调整, 要求2007年起企业不再按照工资总额14%计提职工福利费, 2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。原应付福利费按照职工工资总额的14%计提, 使用时从应付福利费中列支, 未使用的部分形成对职工的负债, 余额以后使用。新的规定不再计提使用, 而是实际使用发生时列支, 直接在应付职工薪酬中核算。原制度强调预提扣除, 新制度则强调实际使用。

(一) 货币性职工福利费会计核算

对于货币性福利, 如企业发放给职工的医药费补贴、交通补贴等, 根据历史经验数据和当期福利计划, 预计当期应计入职工薪酬的福利费金额;资产负债表日, 对实际发生的福利费金额和预计金额进行调整。按所属的部门, 借记“生产成本”、“管理费用”、“销售费用”等科目, 贷记“应付职工薪酬——应付福利费”科目。发放时, 借记“应付职工薪酬——应付福利费”, 贷记“现金”等科目。

(二) 非货币性职工福利费会计核算

企业向职工提供的非货币性职工福利费, 分三种情况进行处理:

一是以自产产品或外购商品发放给职工作为福利, 笔者认为应分两步处理。企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的, 首先按照该产品的公允价值和相关税费, 计入成本费用中的职工福利金额;其次按照公允价值销售产品处理, 确认相关收入、成本、税费。以外购商品作为非货币性福利提供给职工的, 按照该商品的公允价值和相关税费计入成本费用。

二是将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用或租赁住房等资产供职工无偿使用。企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的, 应当根据受益对象, 将住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益, 同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的, 应当根据受益对象, 将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益, 并确认应付职工薪酬。难以认定受益对象的, 直接计入当期损益, 并确认应付职工薪酬。

三是向职工提供企业支付了补贴的商品或服务。企业有时以低于企业取得资产或服务成本的价格向职工提供资产或服务, 如以低于成本的价格向职工出售住房、以低于企业支付的价格向职工提供医疗保健服务等。企业在出售住房等资产时, 应当将出售价款与成本的差额 (即相当于企业补贴的金额) 分别情况处理:

(1) 如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限, 企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理, 并在合同或协议规定的服务年限内平均摊销, 根据受益对象分别计入相关资产成本或当期损益。

(2) 如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必须服务的年限, 企业应当将该项差额直接计入出售住房当期损益, 因为在这种情况下, 该项差额相当于是对职工过去提供服务成本的一种补偿, 不以职工的未来服务为前提。

企业应当注意将以补贴后价格向职工的提供商品或服务的非货币性福利, 与企业直接向职工提供购房补贴、购车补贴等区分开来, 后者属于货币性补贴, 与其他货币性薪酬如工资一样, 应当在职工提供服务的会计期间, 按照企业各期预计补贴金额, 确认企业应承担的薪酬义务, 并根据受益对象计入相关资产的成本或当期损益。

需要特别注意的是, 所有发放给职工的非货币性福利, 在进行账务处理时, 应当先通过“应付职工薪酬——非货币性福利”科目归集当期应计入成本费用的非货币性福利金额, 再通过“应付职工薪酬——非货币性福利”科目转入成本费用科目。

(三) 执行不同会计制度下职工保险费在福利费中的核算又分为两种不同情况:

一是执行企业会计制度的企业, 基本医疗保险、补充医疗保险和补充养老保险三险从职工福利费列支。根据《劳动法》以及国家有关规定, 为职工缴纳的基本医疗保险费, 从应付福利费中列支;由职工缴纳的社会保险费从职工个人的应发工资中扣缴。有条件的企业为职工建立补充养老保险, 辽宁等完善城镇社会保障体系试点地区的企业, 提取额在工资总额4%以内的部分, 作为劳动保险费列入成本费用, 企业缴费总额超出规定比例的部分, 不得由企业负担, 企业应当从职工个人工资中扣缴。个人缴费全部由个人负担, 企业不得提供任何形式的资助;非试点地区的企业, 从应付福利费中列支, 但不得因此导致应付福利费发生赤字。参加基本医疗保险的企业, 为职工建立补充医疗保险, 所需费用在工资总额4%以内的部分, 从应付福利费中列支, 应付福利费不足部分作为劳动保险费直接列入成本 (费用) 。

二是执行新会计准则的企业, 基本医疗保险、补充医疗保险直接在成本费用中列支, 只有补充养老保险在职工福利费中列支。已参加基本养老保险的, 具有持续盈利能力和支付能力的, 可以为职工建立补充养老保险。补充养老保险属于企业职工福利范畴, 由企业缴费和个人缴费共同组成。补充养老保险缴费总额在工资总额4%以内的部分, 从成本 (费用) 中列支。企业缴费总额超出规定比例的部分, 不得由企业负担, 企业应当从职工个人工资中扣缴。个人缴费全部由个人负担, 企业不得提供任何形式的资助。

二、职工福利费的税务处理

《企业所得税法实施条例》第四十条规定, 企业发生的职工福利费支出, 不超过工资、薪金总额14%的部分, 准予扣除。从新《企业所得税法》与《企业所得税法实施条例》相关规定可知, 对工资薪金、福利费均采取了据实列支的做法。在新的税法和会计制度下福利费都规定据实扣除, 二者保持了一致。

(一) 扣除范围与核算问题主要包括以下几点:

一是尚未实行分离办社会职能的企业, 其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用, 包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

二是为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利, 包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

三是按照其他规定发生的其他职工福利费, 包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。笔者认为职工回家探亲途中发生的车费、住宿费、餐费等, 如果企业采取按相应发票报销的方式发放的, 可以作为职工福利费列支;但如果是以现金形式发放的, 应按工资、薪金支出来处理;对于企业年底请员工抽奖活动发生的费用支出, 属于人人有份的福利性开支, 可以在“职工福利费”列支。

四是企业发生的职工福利费, 应该单独设置账册, 进行准确核算。没有单独设置账册准确核算的, 税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍未改正的, 税务机关可对企业发生的职工福利费进行合理的核定。

(二) 职工福利费计算基数的确定

职工福利费的计算基数为工资、薪金总额, 税前允许扣除的最高限额为工资、薪金总额的14%。税法上工资、薪金总额与会计上的有所不同, 主要是不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。

企业发生的合理的工资薪金支出, 必须同时满足以下条件才准予税前扣除, 才能作为福利费税前扣除的基数。 (1) 工资、薪金已实际发放; (2) 企业制定了较为规范的员工工资薪金制度, 企业所制定的工资薪金制度符合行业及地区水平; (3) 企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的, 工资薪金的调整是有序进行的; (4) 企业对实际发放的工资薪金, 已依法履行了代扣代缴个人所得税义务; (5) 有关工资薪金的安排, 不以减少或逃避税款为目的。对于国有性质的企业, 税务上对工资、薪金总额作了特别规定, 除以上条件外, 规定不得超过政府有关部门给予的限定数额;超过部分, 不得计入企业工资、薪金总额, 也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。对于工资、薪金总额中不合理部分, 不得作为计算职工福利费税前扣除限额的依据。

(三) 职工福利费计税基数确定

税法上职工福利费计税基数与会计账务中职工福利费的发生额大多数情况下并不一致, 新《企业所得税法》实施后, 年初职工福利费有余额的情况下, 税前扣除的职工福利费并不等于当年实际发生的职工福利费, 当年实际发生的职工福利费要先冲减“职工福利费余额”。在新税法执行前, 税收的福利费计税基数是“计算扣除”, 一般税局在执行时要求已作会计处理的情况下扣除, 包括预提应付职工福利费计入企业成本费用部分, 可以暂不实际使用, 但职工福利费必须在规定的开支范围内使用。

在确定职工福利费计税基数时, 主要步骤如下:第一步, 确定按原税法累计计提的工资总额14%减去实际使用的福利费累计数;第二步, 确定会计上职工福利费余额即账上的余额;第三步, 确定福利费当年发生额;第四步, 确定余额使用是否改变了用途, 因为企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除, 属于职工权益, 如果改变用途的, 应调整增加应纳税所得额;最后确定职工福利费计税基数。对于超过计税基数的部分, 在进行企业所得税纳税处理时调增应纳税所得额。

笔者认为在年初有余额的情况下, 应分为两种情况处理: (1) 年初余额均为原税法规定的计提数。此时应先使用余额, 当年实际发生额大于原余额并且差额小于工资薪金总额14%时, 差额部分直接在成本费用中列支, 对于超过计税基数的部分, 在进行企业所得税纳税处理时调增应纳税所得额。 (2) 年初余额除原税法规定的计提数外, 还有已做纳税调增的部分。此时也应先使用余额, 当年实际发生额大于原余额并且差额小于工资薪金总额14%时, 差额部分直接在成本费用中列支, 对于超过计税基数的部分, 在进行企业所得税纳税处理时调增应纳税所得额, 同时对原已做纳税调增的部分使用时, 不再作调增处理或作为纳税调增的减项处理。在实务中要特别注意的是非货币性福利, 容易被忽视。例如通信企业免费给职工使用电话, 属于非货币性福利, 以及企业为接送职工发生的租车费、汽油费、人工费用等都应属于非货币性福利。

三、职工福利费会计与税务处理的差异

职工福利费在税务上要求实际发生, 并且不能超过工资薪金总额的14%, 按照会计准则规定计入成本费用的金额超过规定标准的部分, 应进行纳税调整。超过规定标准的部分, 职工福利费发生当期和以后期间也不允许在税前扣除, 作为永久性差异进行处理, 只做纳税调整, 不做会计处理。笔者认为在实践中要需特别注意两点:

(一) 会计和税务上的工资薪金范围不同

会计上的职工, 是指与企业订立劳动合同的所有人员, 含全职、兼职和临时职工, 也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员, 如董事会成员、监事会成员等;税务上只包括订立劳动合同的人员。所以在会计核算时工资薪金应分为雇员和非雇员来核算, 以便于税务和会计上的工资薪金总额差异、福利费总额差异的确定。

(二) 非货币性福利容易被忽视

在税务上确定福利费总额时, 一定要包括职工福利费和非货币性职工福利费两部分, 因为在会计处理上, 职工福利费和非货币性福利是分开核算的。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则讲解2006》, 人民出版社2007年版。

[2]财政部:《关于实施修订后的〈企业财务通则〉有关问题的通知》, 财企[2007]48号。

[3]财政部:《关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知》, 财企[2008]34号。

篇4：新准则中所得税问题的解析

[关键词] 所得税会计 计税基础 暂时性差异 资产负债表

2006年2月l5日，财政部发布了包括1项基木准则和38项具体准则在内的企业会计准则体系，标志着我国与国际惯例趋同的企业会计准则体系正式建立。新会计准则将于2007年1月1日起首先在上市公司中执行。新会计准则体系将成为促进当代中国企业真正发展的又一个推动性制度。而其中的所得税相关准则有了原则性的变化，成为新准则中被关注的亮点之一。

一、我国所得税会计改革过程

我国在2006年新会计准则体系颁布之前没有专门的所得税会计准则，有关所得税的会计处理主要依据1994年发布的《企业所得税会计处理的暂行规定》和2000年发布的《企业会计制度》第107条，允许企业根据具体情况选用应付税款法、递延法和损益表债务法。为了填补这一重要会计准则的空白，我国于2005年发布了所得税会计准则征求意见稿，此征求意见稿借鉴最新的国际惯例，把收益表债务法改为资产负债表债务法，并取消了目前绝大多数企业都在采用的应付税款法，尽管该征求意见稿一经发出便在其适用性上受到了质疑，会计理论和实务界的许多人士认为中国尚不具备实行资产负债表债务法的条件，并建议保留应付税款法，但2006年2月15日最终出台的新会计准则《企业会计准则第18号——所得税》仍然坚持了征求意见稿的方法，这份准则一方面做到了与国际会计准则充分协调，必将对完善我国会计规范体系起到相当重要的作用。

二、新准则与旧制度的比较与应用分析

1.核算方法不同。所得税核算方法在原规定下，由应付税款法和纳税影响会计法两种；纳税影响会计法又可分为递延法和债务法两种；递延法下还可分为收益表债务法（原规定下的债务法）和资产负债表债务法。按照新准则规定，所得税核算方法由原会计制度的应付税款法和纳税影响会计法下的递延法、收益表债务法，改为纳税影响会计法下的资产负债表债务法。也就是说，所得税会计核算由原来以损益表为中心转向了以资产负债表为中心，从而使新会计准则中计税差异、会计处理方法等发生了很大的变化。

2.引入计税基础的的概念。资产负债表债务法以“资产/负债”观为收益确定理论，计税差异部分源于会计准则和税法确认的资产负债的金额不一致。因此新会计准则引入了资产的计税基础和负债的计税基础概念。

3.差异的分类不同。在原规定下，从利润表的角度考察税前会计与应纳税所得额之间的差异，所得税核算注重的对象是永久性差异和时间性差异；新会计准则引入了暂时性差异的概念，未单独定义永久性差异。暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，资产或负债的账面价值依据会计准则确认，其计税基础依据税法确认。暂时性差异强调差异的内容，反映的是某个时间点上的差异。暂时性差异包括包括旧制度中所称的时间性差异和永久性差异中的能转回的差异，其范围比时间性差异广。

4.弥补亏损的会计处理不同。我国现行税法允许企业亏损向后递延弥补五年，旧制度关于所得税处理规定中对可结转后期的尚可抵扣的亏损，在亏损弥补当期不确认所得税利润。新准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来应税利润为限，确认递延所得税资产。一般称之为当期确认法，即后转抵减所得税的利益在亏损当年确认。使用该方法，企业应当对五年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回做出判断，如果不能，企业不应确认。

三、如何确定资产、负债的计税基础

1.资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即未来不需要缴税的资产。如果这些经济利益不需纳税，那么该资产的计税基础即为其账面价值。

例如：康盛公司2006年末存货账面余额4500万元，已提存货跌价准备500万元，则存货账面价值为4000万元；存货在出售时可以按其购入成本（账面余额）抵税4500万元，所以，存货的计税基础为4500万元。

因此，资产的计税基础就是将来收回资产时可以抵税的金额。

2.负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。即未来不可以扣税的负债金额。

例如:康盛公司2006年末预计负债账面价值为400万元（预提产品保修费用），假设产品保修费用在实际支付时抵扣，该预计负债计税基础为0万元，即负债的计税基础=负债账面价值-其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额=500-500=0。因此，负债的计税基础就是将来支付时不能抵扣的金额。

四、新准则中关于暂时性差异的规定

暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，资产或负债的账面价值依据会计准则确认，其计税基础依据税法确认。暂时性差异强调差异的内容，反映的是某个时间点上的差异。

暂时性差异包括旧制度中所称的时间性差异和永久性差异中的能转回的差异，其范围比时间性差异广。也就是说，时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异不一定是时间性差异。比如企业改制发生的资产评估增值，会计上调整相关账户，增值部分以后可以计提折旧，但是税法不允许该部分折旧在税前列支。这是暂时性差异但不是时间性差异，原因在于资产增值收益计入资产负债表的权益类，而不是计入损益表。

期末，如果资产的账面价值比其计税基础高，产生应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债；如果资产的账面价值比其计税基础低，产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产。期末，如果负债的账面价值比其计税基础低，产生应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债；如果负债的账面价值比其计税基础高，产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产。

五、资产负债表债务法

资产负债表债务法以“资产/负债”观为收益确定理论，即基于资产和负债的变动来计量收益，当资产的价值增加或是负债的价值减少时会产生收益。在资产负债表日，首先确定资产或负债的计税基础，其次要逐项确认资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，并将这些差异的未来纳税影响分为应纳税或可抵扣暂时性差异，确认为所得税负债或资产。

所得税费用的计算首先确认资产负债表日的递延所得税资产、负债，然后倒扎计算得出，若非直接在权益中确认的交易或事项产生的纳税影响，其计算公式为：当期所得税费用＝当期应缴纳的所得税+（期末递延所得税负债－期初递延所得税负债）－（期末递延所得税资产－期初递延所得税资产）。

在资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。

六、执行新所得税准则面临的问题

新所得税准则采用资产负债表债务法，体现了我国会计信息使用者对所得税会计信息更高层次的要求。但管理部门应当注意这样一个问题:目前我国大多数上市公司采用的还是应付税款法，一部分上市公司采用递延法，采用利润表债务法的上市公司极少，更不用说资产负债表债务法;从应付税款法或递延法一步过渡到资产负债表债务法，对于上市公司的财务人员来说，似乎跨度过大，时间过紧，实际执行时可能会产生较大的困难。由于从2007年1月1日起，新所得税准则就要开始在上市公司中执行，而许多上市公司的财务人员对新所得税准则特别是资产负债表债务法还知之甚少，建议有关部门应尽快制定出台相应的实施细则，并对上市公司的财务人员进行专门的培训。

参考文献:

[1]刘佐:《中国税制概览》,经济科学出版社[M].2006

[2]许善达盖地:《所得税会计》大连出版社[M].2005

[3]王兰:债务法下所得税会计研究[J].财会通讯2006(07)

[4]杜兴强:高级财务会计[M].厦门大学出版社.2004

[5]财政部，《企业会计准则第18号—所得税》，2006年2月15日

篇5：解析个人与团队

——构建有效团队与个人的努力 一个人开始步入社会化阶段，就不断地与周围的群体互动磨合。在群体中，个人满足了交流，支持，认同的需要，从而更好的与周围群体共融。而群体也会因为每个独特的个体存在，萌生更多的新颖的想法容纳不同的批评，使得群体朝向积极地方向发展。

当一群年龄相当，有着共同的奋斗目标或者在某段特定的时期内有相同的发展期望的人群聚集在一起时，一个团队就产生了。这个团队之所以形成并且被成员认可，是因为团队能够起到资源共享，发挥优势避免劣势，能在省时高效的并且有着某种权力约束的行动力中，发挥其最大的能量。

在我自己学习经历的过程中，接触到团队最多的，也要算是在大学里。应各种课程需要，学生被安排分为若干小组。课堂中有什么任务要完成基本都是在组内进行。这时的小组也可以看作是一个特定时期的团队。起初，每个团队成员对于其他的成员了解并不多，对于团内的陌生和对于团队如何出色的完成任务抱有不同的期望，当这两种不同的感觉交织在一起时，团队就承载了它一开始承担的责任。即，他对组员产生了牵引力，会带动组员朝向完成迈进。而在小组建立初期的这段时间，成员会在其中更多的暴露自己的观点和意见。或许会在团队中各自坚持自己的看法，甚至会与他人产生争执。但是大多时候小组效率并不会因为某些争执而产生负面影响，甚至能在很多时候后推动小组发展。采纳行之有效的建议，启用能力相当的人才，小组成员会主动地根据自己特长承担责任。小组会在这种持续的正面的推动力的作用下逐渐达到最高的行动水平。即开启小组第二阶段。在这一阶段中，小组成员彼此熟悉，较第一阶段建立了彼此信任的，互相支持的关系，并且小组成员会因为团队的凝聚力而产生对于团队的依赖和归属。这期间，是小组发挥作用的最佳时期。伴随这一时期产生了最适合小组的领导者，小组核心成员，小组的一般成员。领导者在小组中扮演了统治和指挥家的角色，将小组成员团结在一起。积极地核心成员则在行动中表现的比一般成员主动，在小组的决策中他们更加勇于发表意见，陈述自己的观点并且会尝试说服他人支持自己。而一般的小组成员则在行动中较为被动，大多时候他们是听命于指挥者和响应同伴的号召。一段时间后，这种小组高效、和谐的局面会受到众多不利因素的制约。组员之间彼此产生排斥和厌烦的心态，领导者一贯的命令式姿态，核心成员过于自我认同而不能接受他人的意见，或者开始对领导者的权威性产生怀疑。一般成员长期接受最终产生的逃避责任和在同伴中生成次小组以求得支持。如此的弊端因素的产生，1

小组效力开始走下坡路线。这是我从小组的经验中获得的一些认知，我相信这其中的某些规律其实是同任何时期产生的性质不同的小组有着相似性的。

创业团队中，同样需要每个人承担不同的分工。个人在自己擅长做的方面发挥优势，各司其职，在避免自己能力短板的同时使得团队最大可能的吸收了来自各方面的精华。就如同我如上阐述的一些看法，团队不会一直保持同一个阶段或者一直处于最高的行动力的水平上。它始终会收到来自各方面的压力。

现实生活中团队因为某些问题在建立初期没有达成一致，导致后来影响到彼此间合作的例子很多。被大家所熟知的俞敏洪和他的团队克服了团队建立初期的种种障碍，在大家终于坐享努力成果的时候，利益重新的分配成为最棘手的问题。像是许多创业团队在创业进行到一半的时候，突然地因为团队体制制定的问题亦或是大多数团队面临利益的划分问题，使得团队走到面临解体的尴尬境地。但这些问题又都是不可避免的，人为不可阻止的。怎样让团队不受到某些来自个人情绪方面的，队员之间因种种矛盾纠纷所带来的影响，让团队的行动效率始终处于第二阶段最高水平，延缓第三阶段的到来。这些问题在团队建立初期，一些规则计划就得有组员共同提出并且参与制定。尽可能的使得大多数人的决策权了得到展现，利益得到保护，同时也使得团队在做出改变时尽可能小的受到伤害。

在团队合作的过程中，个人与团队应当保持着一种平衡的状态。团队的方向也是个人在创业阶段的应当努力达到的方向。

团队中首先应当避免个人英雄主义。在许多团队集体里，不同的人对某问题的看法都是各执一词，喜欢搞“个人英雄主义”，往往用一个人的思维观点和价值来衡量和显示团队的荣耀与力量，这其实是一种错误的看法与决定。不得不承认的是，队员无论在能力还是在个性中都是存在差异的，但并不能为此就单纯的认为个人的就是最适合团队的。充分尊重和考虑组员的意见是必要的，个人能力无论再强还是无法和一个整体的团队媲美。

其次，团队中个人掌握的资源应当处于透明和流动的状态。这里包括团队的财力、人力资源。当然，并不是说让那些最适合掌管财力和人力的人交出他们手中的权利而勉强让一些不够能力的人来胜任。透明是说团队成员足够清楚资金的动向，知道我们这个团队外可以利用的人脉资源在哪里。对于团队来说，人员的流动也是十分必要的。也许在组团队分担责任的时候，每个人并没有在团队中找到最适合自己的位置。或者做理财的在市场拓展上有独到的天赋，亦或者品牌推广的能力其实是可以统揽团队整体的人。个人在团队中应该时刻清楚自己的位置并且做出适合的转变和调试。

有时也可以根据团队性质的不同做出适合团体需求的转变。不一定要照搬照抄，把本来

篇6：杀手里昂电影个人解析

主题音乐第一次出现在女主角马蒂达被父亲打，然后里昂拿出一条手绢给马蒂达擦血。这时候以小提琴演奏的背景音乐缓缓地随着情节放了出来。此时的背景音乐带有一点尖锐，压抑的气氛，悲伤和孤独的感情。首先，我觉得，是对女主角马蒂达没有得到父亲的父爱，反而遭到父亲的毒打的一种悲伤情绪的表达。其次，是马蒂达内心的孤独的情感的表现。接着，里昂的出现，对马蒂达产生怜悯之心，同时也是“同是天涯沦落人”的感叹。最后，主题音乐高低起伏，为即将到来的马蒂达全家被灭门，渲染出一种危机气氛。

背景音乐第二次出现在里昂和马蒂达回来旅馆时，马蒂达对里昂说：“我觉得我爱上你了，里昂逃避走出房门，深深地靠在墙上，颇有感触。依旧是用小提琴来出来的音乐，但是，在这一段里，主要表现的依旧是一种悲伤的情感，一种欲起欲落的关乎里昂与马蒂达之间的产生亲情的内心矛盾。首先是马蒂达，经过了全家灭门，自己的亲弟弟被杀，成为一个孤儿的悲惨经历。但是，幸运的马蒂达被里昂救了出来，里昂没有抛弃她，反而让马蒂达居住在他家保护她。这一切偶然的偶然，让两个似乎没有关系的人的命运紧紧地联系到了一起。同时，马蒂达因为受到里昂的关心和爱护，感受到了他人对自己的关爱，产生了一种又像亲情又像爱情的感觉。忧郁舒缓的小提琴声把这种感受表现的淋漓尽致。再看里昂，从事着一项冷血的杀手工作，从来没有感受到什么是真正的情感。他内心很渴望着情感的感受，但是他心理又有阴影关于情感的体会。马蒂达表达了对他的爱，一方面他似乎有点喜悦，另一方面，内心有很悲观哀伤。主题音乐表现了他内心的感受，一种在悲伤中挣扎着的感受。

篇7：所得税会计核算解析

所得税会计核算解析

作者：胡淑红

来源：《财会通讯》2010年第07期

所得税会计是会计与税收规定之间的差异在所得税会计核算中的具体体现。所得税准则采用资产负债表债务法核算所得税。它通过纳税影响会计核算，借以确定每一会计期间利润表中的所得税费用。企业进行所得税核算时一般应遵循五个程序步骤。

一、确定资产及负债的账面价值

按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。该程序中的账面价值是指按照企业会计准则规定确定的有关资产、负债在企业的资产负债表中应列示的金额。

二、确定资产及负债项目的计税基础

按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应税所得时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额～一即未来不需要缴税的资产价值(未来可税前列支的金额)。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应税所得时按照税法规定可予抵扣的金额，用公式表达为：负债的计税基础=成本一以前期间已税前列支的金额，即未来不可以扣税的负债价值。通常资产、负债初始计量时账面价值与计税基础相同，即账面价值=计税基础。两者之间的差异多是反映在后续计量中。常见的资产、负债的账面价值与计税基础的差异见表1：

三、确认递延所得税

比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定资产负债日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额相比，确定当期应进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作为递延所得税。

通过程序一、二的进行，除递延所得税资产、递延所得税负债以外的各项资产、负债的账面价值和计税基础得到确定，由于资产、负债的账面价值和计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况，形成暂时性差异。根据暂时性差异对未来期间应税金额影响的不同，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。资产、负债的账面价值、计税基础、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异之间的关系以及递延所得税资产(负债)的确认如图1所示：

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递延所得税资产和递延所得税负债的确认原则是尽可能谨慎确认递延所得税资产，尽可能确认递延所得税负债，在不满足确认条件时可不确认相应的递延所得税资产和负债。对于已确认的递延所得税资产或负债，其计量依据为：

“递延所得税资产”的余额=该时点可抵扣暂时性差异×当时的税率；当期末余额大于期初余额时，为新增的递延所得税资产，当期末余额小于期初余额时，为转回的递延所得税资产。“递延所得税负债”的余额=该时点应纳税暂时性差异×当时的税率。当期末余额大于期初余额时，为新增递延所得税负债，当期末余额小于期初余额时，为转回的递延所得税负债。递延所得税资产、递延所得税负债对所得税费用的影响以及和暂时性差异的对应关系如图2如示：

企业当期发生的交易或事项，按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应税所得税额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税。当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。企业在确定应交所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的规定进行调整，计算出当期应纳税所得额，再结合适用的所得税税率计算确定当期应交所得税。一般性况下，应纳税所得额应在会计利润的基础上，充分考虑会计与税情之间的差异。新准则采用资产负债表债务法，引入计税基础概念，注重暂时性差异。以会计利润为基础，通过永久陡差异和暂时性差异调整，推导计算出应纳税所得额(暂时性差异的调整参见上图的对应关系)，如表所示：

五、确定利润表中的所得税费用

篇8：新个人所得税法解析

—、对非正常损失资产进项税转出的理解

《增值税暂行条例》第十条规定:下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:(一)用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;(二)非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;(四)国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;(五)本条第(一)项至第(四)项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。可见于资产损失相关的主要是第(二)和(三)项内容。

《增值税暂行条例实施细则》第二十四条进一步解释,条例第十条所称非正常损失,是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。其主要变化一是增加了非正常损失的“相关的应税劳务”不得抵扣的规定,是指与购进货物相关的应税劳务,如运输费、加工修理等。二是剔除自然灾害损失。原细则规定非正常损失的进项税额不得抵扣,包括自然灾害损失。三是原细则规定的“其他非正常损失”,因不够明确,不利操作,为减少争议,考虑保护纳税人的权益,予以删除。

因此,企业仅发生非正常损失资产(存货、固定资产等)时,其抵扣过的进项税额应予以转出,与资产损失一起在计算应纳税所得额时扣除。其他正常损失无需转出。

第一,从重复征税角度考虑,如果一项资产发生损失,有存在变现价值和无变现价值两种可能。如有变价收入,根据财税[2008]170号文、财税[2009]9号文,需要按适用税率或简易办法征收增值税。此时,如果对该项资产已抵扣过的进项税额作转出规定,就相当于对同一征税对象,在购进时和处置时都征收了增值税,必然造成部分价值重复征税。如无变价收入,说明该项资产无使用价值或已经不存在了,若该项资产确实用于增值税应税项目,还须要进项税转出,对企业来说也是不公平的。因此,从一般原理来讲,一项资产发生损失,是不应该再作进项税转出处理的。例如,只是由于市场发生变化,价格降低,价值量减少,则不属于《增值税暂行条例》及实施细则中规定的非正常损失,不作进项税额转出处理。

第二,但如果不规定特殊需要损失进项税转出情况,其结果将不仅不利于企业自身对资产的严格管理,而且也可能让国家承担企业因自身管理不善导致的损失。因此,仍需规定非正常损失已经抵扣的进项税应予转出。同时,为防止将正常损失误判为非正常损失,减少纳税争议,仅将非资产损失限定在因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。除此之外的均为正常损失,其抵扣过的进项税无需转出。

第三,如何来理解管理不善,就成为焦点问题。由于税法对管理不善的判断标准未予明确,在日常税务征管中,税务部门常常以企业实际执行的标准来判断存货损失的正常与否,实际给予企业解释管理不善上的自主权。管理不善通常属于主观原因,企业通过改进经营管理可以避免其发生,仍发生该类损失,应企业自己承担责任,但如果是不可抗力造成的损失,如自然灾害损失,纳税人已经尽到保护的义务,国家则不应再加重其税收负担。另外市场环境的突然变化,如国际金融危机爆发,大量产品滞销导致产品过期而导致的损失,也是非管理不善引起的,应属于正常损失。

例1:某书店报废图书一批,原因基本为盘亏、毁损(被读者撕毁造成缺页)、长期积压的教辅材料(因教材改版等原因),该损失是否属于非正常损失?

解析:图书报废损失,其原因基本可分为盘亏、毁损(因缺页而无法变卖)、长期积压(内容陈旧、过时,不符合消费者的需要)、教辅改版(因其教材改版)等。盘亏、毁损显然属于因人为管理责任,该类资产损失,其发生过的进项税额应予以转出,对其进行适当的“惩罚”,激励其改进管理,减少此类损失的发生。长期积压、教辅改版可以理解为政策因素造成损失,是企业无法控制的,属于正常损失,无需做进项税转出,另外其还存在一定的变价收入(废品销售),还须要征收销售时的增值税额。因此,不作进项税转出,也符合不重复征税的原理。

二、存货非正常损失进项税如何转出

根据财税[2009]57号文件规定:企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额,可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。该规定的原因,显然是指增值税条例中非正常损失需要进项税额转出的情况。在计算存货损失进项税转出额时,我们应注意两点:

一、企业处置报损存货时,取得变价收入仍需计征增值税,因此,存货如有残值,损失金额应扣除残值后确认,避免残值部分重复征税。

二、由于增加了非正常损失的“相关的应税劳务”不得抵扣的规定,报损存货也应考虑相关劳务的进项税转出问题,如与报损存货相关的运输费,购入时已经抵扣的情形。在实务中,在存货报损时,要区分其中的运输费以及相应抵扣的进项税可能非常困难,因此,企业发生存货非正常损失时一般不考虑该事项,可能会存在一定的税务风险。

例2:某书店报废图书一批,其中盘亏图书价值100万、毁损(被读者撕毁造成缺页)价值200万、长期积压无法销售的教辅材料(因教材改版等原因)150万,企业将以上物品按废品出售,取得变价收入38万(不含税),其中毁损部分23万,教辅材料15万。假设该批报损存货进项税率均为13%,报损金额如何认定?

解析:同例一分析,盘亏毁损属于非正常损失,应作进项税转出,而教辅材料(因教材改版等原因),属于政策客观因素引起,应属于正常损失,不作进项税转出。因此,非正常损失部分进项税转出=100×13%+(200-23)×13%=17+23.01=40.01 (万元),报损金额=100+(200-23)+(150-15)+40.01=452.01 (万元)。

账务处理如下:

(1)存货发生损失时

(2)取得变价收入,计提增值税销项

(3)结转损失

三固定资产非正常损失进项税额如何转出

增值税转型后,纳税人购进自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇以外的固定资产,除专门用于免征增值税项目、集体福利或者个人消费外,购进时的进项税额允许抵扣。

《增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)第五条规定:纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条(一)至(三)项所列情形的,应在当月按下列公式计算不得抵扣的进项税额:不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率,所称固定资产净值,是指纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值。可见外购的固定资产已抵扣进项税额后,当发生非正常损失等情况时,应转出进项税额。

那么因发生非正常损失而转出的固定资产进项税额,是否可以与固定资产损失一起在计算应纳税所得额时扣除,财税[2009]57号文和国税发[2009]88号文对此并未明确。笔者认为,如果是固定资产发生非正常损失,其性质是和存货发生非正常损失的性质应该是一致的,所得税的处理原则也应一致,应当允许其在所得税税前扣除。

例3:A公司为一般纳税人,2009年1月1日购进一台设备,原值100万元,进项税17万元,已经抵扣,公司会计估计使用年限为10年,保留残值为0。2012年1月因管理不善毁损报废,假设2012年1月,累计已计提折旧30万元,已计提减值准备5万元,在清理过程中,以银行存款支付清理费用2万元,残料变价收入为10万元(含税)。

解析:不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率=(100-30)×17%=11.9 (万元)

账务处理如下:

(1)转入固定资产清理

(2)发生清理费用

(3)收到残料变价收入

(4)结转固定资产净损益

准予在应纳税所得额前扣除的金额=“固定资产清理”58.45万元+“进项税额转出”11.9万元+“固定资产减值准备5万元”=75.35万元。这里要注意,一般情况下,企业所计提的固定资产减值准备在计提的年度即作为纳税调整增加项,所以在处置时需要做纳税调减项处理。当然税前扣除金额要报主管税务机关审批确认。