我国税收立宪的建议

我国税收立宪的建议（共5篇）

篇1：我国税收立宪的建议

一、税收立宪的必要性

在现代国家，人民与国家的基本关系就是税收关系。税收牵涉到人民的基本财产权与自由权，不得不加以宪法约束。世界各国宪法均有关于税收立宪的条款，近代资产阶级的宪政实践则是直接从税收立宪开始的。我国自确立社会主义市场经济体制以来，税收在社会经济和人们日常生活中的作用越来越重要，税收与人民的基本财产权和自由权的关系也日益密切，国家与公民个人和企业之间的关系逐渐朝着税收关系的方向发展。

依法治国，建设社会主义法治国家作为我国现代化建设的目标之一已经写入宪法，而税收法治无疑是法治国家建设的重要一环。税收立宪不仅是税收法治的根本前提，而且是近代法治和宪政的开端与标志。世界各国无一不将税收立宪作为本国迈向法治国家和宪政国家的第一步重大举措。我国在法治国家和宪政国家建设取得一系列重大成果之后，更应该及时进行税收立宪，以进一步推动我国的法治国家和宪政国家建设。

二、我国现行宪法关于税收立宪规定的缺陷

目前我国宪法关于税收的条款只有一条，即第56条：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”。从税收立宪的起源及其本质来讲，税收立宪重在规范国家征税权、保护人民的基本财产权和自由权，而我国宪法的这一条规定显然是从维护国家权利、保证人民履行义务的角度出发的，很难说我国已经进行了税收立宪。

通过考察世界各国宪法可以发现，大多数规定税收法定原则的国家，同时也规定了类似我国宪法中的人民的纳税义务。因此不宜把规定人民基本纳税义务的条款解释为规定国家依法征税义务的条款。

我国的《立法法》虽然在某种程度上涉及到了税收法定原则，但这并非税收立宪，而且其并非是从国家与人民基本关系的角度来规定的，考察世界其他国家也并无这种税收立宪之先例，因此，《立法法》的规定无法代替税收立宪的作用。

我国宪法关于税收立宪的缺失导致了我国税法领域行政法规占主导，而法律占次要地位的局面，这一立法现状在世界各国都是罕见的。在我国加入WTO、融入世界经济一体化的时代潮流之时，大力加强税法领域的法治建设势在必行。

税收法定原则，是人民民主和法治原则在税法上的体现，对保障人权、维护国家利益和社会公益举足轻重。在我们这样一个人民民主专政的社会主义国家，在宪法中缺失这样一条重要的规范，不能不说是我国宪法的一个重大缺陷。纵观世界各国宪法，像我国宪法仅规定人民的纳税义务，却没有规定国家征税权行使的也不多见。因此，为提高我国宪法在世界上的形象，税收立宪也是势在必行。

三、税收立宪事项及形式的确定

税收立宪的第一步是确定哪些税收事项入宪。考察世界各国税收立宪的制度，税收法定原则是税收立宪的首选事项，是税收立宪的基本标志。税收法定原则的基本含义是：基本税收要素必须由法律予以确定。至于哪些要素属于税收基本要素，世界各国宪法规定不一，但税收种类和税率是大多数税收立宪国家所规定的税收基本要素。另外，关于税收的减免也是较多国家所规定的税收基本要素之一。如韩国宪法（1987年）第59条规定：“税收的种类和税率，由法律规定。”秘鲁共和国宪法（1979年）第139条规定：“税捐的设立、修改或取消，免税和其他税收方面好处的给予只能根据专门法律进行。”

税收立宪的第二个基本事项是税收公平原则。税收公平原则的基本含义是：税收必须根据每个人的税收负担能力由全体纳税人公平负担。如意大利宪法（1948年）第53条规定：“所有人均须根据其纳税能力，负担公共开支。”

税收立宪的第三个基本事项是征税权的划分，即中央政府和地方政府在征税方面权力的划分。几乎所有实行联邦制的国家宪法中均有关于联邦与地方税收权限划分的条款，如马来西亚、奥地利、俄罗斯、南斯拉夫、美国、加拿大等，其它实行地方自治的国家的宪法一般也有关于中央与自治地方税收权限划分的条款，如日本等。

税收立宪的第二步是确定立宪的方式，考察世界各国宪法，税收立宪的基本形式有两个：一是分散式，即分散在宪法的不同章节中予以规定；二是分散加集中式，即既在宪法的不同章节中予以规定，又由专门的财政章节予以规定。进行税收立宪的国家中，60%采用的是第二种方式，即在公民基本权利义务一章规定公民的纳税义务，然后用专门的财政章节来进行税收立宪。

根据我国宪法的实际情况，笔者建议，关于税收立宪的内容可以首先考虑税收法定原则和税收公平原则。税收法定原则是税收立宪的基本标志，没有这一条，不能算真正的税收立宪。公平是税收合理性的基础，世界各国税法无不强调公平原则。公平问题是近年来我国社会的一个热点问题，随着社会主义市场经济建设的不断推进，公平与效率二者的对比关系也将逐渐发生变化，在税收立宪中首先规定税收公平原则也具有示范作用。

关于税收立宪的形式，根据我国宪法目前的结构，一步实现以专门的财政章节形式进行税收立宪还很困难，而且专门的财政章节所实现的目标是财政立宪，而我国目前尚不具备财政立宪的现实可能性，因此，可以首先考虑采用分散立法的形式。在第二章“公民的基本权利和义务”中规定公民的纳税义务，具体表述可以不变，世界大多数国家关于公民纳税义务的规定与我国的基本相同。在第三章国家机构“的第一节”全国人民代表大会“中增加全国人大及其常委会制定税法的专属权力，实现税收法定原则和公平原则入宪。考虑全国人大和全国人大常委会在立法权划分上的现实情况，可以规定全国人大和全国人大常委会均有税收立法权，但基本的税收制度应由全国人大确定。在条件成熟时，应考虑设置专门的财政章节，最终实现财政立宪。

篇2：我国税收立宪的建议

「关键词」税收宪法;税收法定原则;税收立宪「正文」

税收是国家与人民分配关系的基本形式，关涉到国家与人民之最根本的财产利益与经济自由，不得不加以法律甚至是宪法的约束。税收法定原则是近代资产阶级革命的成果之一，更是当代民主与法治在税收领域的基本体现。它是税法领域最高的基本准则，是税法的“帝王条款”，是税收立宪的根本标志，受到世界各国的普遍关注。我国自清末法制改革以来，税收法定原则已经成为历次立宪所不可缺少的内容之一。社会主义制度的建立、“一大二公”的纯公有制的形成使得税收在国家中的地位逐渐下降，并被人们逐渐淡忘。随着我国改革开放及其社会主义市场经济体制的逐渐建立，税收在社会生活中的地位逐渐凸现出来，个人所得税和企业所得税制度的形成奠定了国家与公民和企业最基本的分配格局，税收逐渐成为关系到人民的基本财产权和基本自由权的重要事项，随着纳税人的税法意识和权利意识的不断增强，税收法定的呼声越来越高，我国的税收法定和税收立宪逐渐提上了议事日程。[1](P.2)

关于税收法定原则，学界已经有了较深入的研究，但往往停留在抽象理念的探讨和一般学理的论证上，很少有对世界各国税收法定原则的具体状况予以实证研究的成果，由此，这一原则的研究也就难以深入和具体化。本文尝试通过对世界各国税收宪法条款的实证考察来对税收法定原则予以具体化研究，并由此概括总结税收法定原则的地位与基本内容，以供学界进一步研究以及我国未来税收立宪制度设计之参考。

一、税收法定原则的基本含义及本文的研究方法

(一)税收法定原则的基本含义

税法基本原则，是指一国调整税收关系的基本规律的抽象与概括，是贯穿税收立法、执法、司法与法律监督的整个过程的具有普遍指导意义的基本准则。[2](P.244)

税收法定原则是税法基本原则之一，一般也称为税收法定主义，其基本含义是指税法主体的权利义务必须由法律予以规定，税收要素必须由法律予以明确规定，征纳主体的权利义务只以法律规定为依据，没有法律依据，任何主体不得征税或者减免税收。[3](P.30)税收法定原则一般包括税收要素法定、税收要素明确和征收程序合法等三个基本要求。在税法的基本原则中，税收法定原则是最重要的原则，被称为税法领域中的“帝王条款”，也是真正税收立宪最基本的标志。

(二)本文的研究方法与材料来源

由于税收法定原则是税收立宪最重要的内容之一，也是世界各国税收宪法(即各国宪法中有关税收的条款)中最重要的条款之一，因此，我们通过考察世界各国税收宪法条款，就可以大体了解世界各国对于税收法定原则的基本认识与基本定位。当然，税收法定原则并非只能规定在税收宪法之中，完全可以通过税收基本法的形式予以规定，但由于材料的局限，笔者目前尚难以搜集到大多数国家有关税收的基本法律，因此，只能局限在税收宪法的层次来研究世界各国的税收法定原则，待将来材料进一步完善之际，可以继续深入研究各国税收法定原则的全貌。

本文以姜士林等主编的《世界宪法全书》(青岛出版社版)作为基本材料来源，对其中所搜集的亚洲、欧洲、美洲和大洋洲的111个国家的宪法文本进行考察，将其中所有包含“税”的条款搜索出来，组成各国的税收宪法，然后在此基础之上，通过统计和比较的方法考察世界各国关于税收法定原则的基本制度。关于本文所使用的材料及其所得出的结论说明几点：(1)本文所使用宪法文本材料不包括非洲国家的宪法;(2)本文所考察的是各国宪法文本规定的税收法定原则，而不是各国实际税收实践中的税收法定原则;(3)本文所使用的材料一般截至191月。

二、世界各国税收法定原则的地位与位置

(一)税收法定原则在税收立宪中的地位

在本文所考察的111个国家的宪法中，包含有税收条款的有105个，占 94.6%。可见，税收的地位得到了世界绝大多数国家的重视，税收立宪是世界绝大多数国家的共同做法。在世界各国的税收宪法条款中，居第一位的是关于纳税义务的条款，几乎所有税收立宪国家均有关于公民纳税义务的规定。居第二位的是关于税收法定原则的条款，其中，包含明确的税收法定原则的有85个，占 81.0%。如果再加上其他暗含这一原则的国家或实际上贯彻这一原则的国家，那么所占比例就更高了。[1]

(二)税收法定原则在税收立宪中的位置

税收法定原则在税收立宪中的位置主要有以下几种方式：

(1)在公民的基本权利义务章节中和公民的纳税义务共同规定。这种方式把公民的纳税义务与税收法定原则结合起来，即公民仅仅负有法定的纳税义务，不负法律规定以外的纳税义务。如阿塞拜疆共和国宪法(1995年)第73条：“每个人都有责任如数并如期支付法律所要求的款项和国家要求的其他款项。如果没有任何法律原因，一个人不能被强迫超额支付税收和国家的其他款项。”

(2)在专门的财政章节中规定税收法定原则。如巴林国宪法(1973年)第三章第二节标题为“财政事务”，在本节的第一个条款，即第88条规定：“未经法律规定，不得开征任何新税、修改或取消旧税。除非法律有规定，任何人不得全部或部分免除纳税。除非法律有规定者外，不得要求任何人额外纳税、付费或强行摊派。法律规定征收捐税、费用及其他公共基金的规则以及税款、基金支出的程序。”

(3)在专门的税收章节中规定税收法定原则。在宪法中专门设置税收章节表明这一宪法对税收事项高度重视。在本文所考察的111个国家的宪法中，具有专门税收章节的国家只有厄瓜多尔一个。厄瓜多尔共和国宪法(1984年)第三章第四节的标题为“税收制度”。本节共有两个宪法条款，分别规定了税法原则和税收法定主义。其第52条规定：“税收制度以平等、按比例和普遍性为基本原则。税收除作为预算资金收入外，还作为普遍的经济政策手段。税收法鼓励投资、再投资和储蓄。税收要用于国家的分配，力求使收入和财富在全国人民中进行合理分配。”其第53条规定：“只有通过有法定资格的机构的立法法令，始能规定、修改或取消税收。不得发布有损于纳税人的有追溯效力的税收法。税率和特殊税收由法律制订的规定进行调整。”

(4)在议会或其他法定立法机关的职权中规定税收法定原则。这种方式是通过把税收事项规定为议会或其他法定立法机关的职权而间接确立税收法定原则。如危地马拉共和国政治宪法(1985年)第239条规定：“议会的专署职权是根据国家需要和税赋的公平、正当，规定普通税、特别税和捐赋，并确定征收的起点，特别是以下的`起点：1.产生税赋关系的事实;2.免税;3.税赋的共同主体和被动责任;4.税赋的起点和税赋种类;5.推论、扣除、减免和附加;6.税赋中的违章和惩罚。违反或者歪曲、调节税负起征点，等级上低于法律规定的，依照法律是无效的。”

三、世界各国税收法定原则的内容

(一)对“税收”的界定

明确税收法定原则首先要明确界定税收的含义，如果税收的含义不明确，那么，税收法定原则也就成了无的之矢，甚至有可能成为一个被搁置或架空的原则。由于宪法是一国的根本大法，所规定的也是一国最基本、最重要的事项，因此，在宪法中明确界定税收的含义几乎是不可能的。纵观本文所考察的111个国家的宪法文本，没有一个国家的宪法文本对税收的含义进行了严格界定。有些国家是通过效力层次仅次于宪法的税收基本法来对税收的含义予以界定，如德国的《税收通则法》第3条就对税收的含义予以了明确界定。

虽然宪法无法严格界定税收的含义，但宪法尽可能防止税收的含义泛化以及税收法定原则被搁置与架空。其方法主要有两个：

(1)通过排除的方法来限定税收的范围，即虽然没有明确说明税收是什么，但明确规定了哪些不属于税收。如约旦哈西姆王国宪法(1952年)第111条规定：“税捐不包括国库根据政府部门为公众提供服务而征收的各种费用，也不包括国有产业上缴国库的收益。”这里通过把行政规费和国有企业上缴利润排除在税收的范围之外，一方面表明这些财政收入不受税收法定原则的约束， [2]另一方面也在某种程度上从反面阐明了税收的一些基本特征，如具有对价性质的负担(如行政规费)不属于税收，依据所有权取得的收入(如国有企业上缴利润)不属于税收。

(2)通过把与税收相类似的财政收入均纳入法定原则之中来确保税收法定原则的实施。立法机关或行政机关搁置或架空税收法定原则的主要方法是通过征收费或其他财政收入的形式来规避税收法定原则，这些财政收入形式往往仅仅在名称上不同于税收，但实质就是一种税收，但由于其采用了不同于税收的名称，因此，就可以规避税收法定原则的约束。针对这种情况，有些国家的宪法在确定税收法定原则的同时，还相应确定了行政收费和其他财政收入形式法定的原则。这样，立法机关与行政机关就无法规避税收法定原则的适用了。如巴林国宪法(1973年)第 88条规定：“未经法律规定，不得开征任何新税、修改或取消旧税。除非法律有规定，任何人不得全部或部分免除纳税。除非法律有规定者外，不得要求任何人额外纳税、付费或强行摊派。法律规定征收捐税、费用及其他公共基金的规则以及税款、基金支出的程序。”具有类似条款的国家还包括科威特、斯里兰卡、土耳其、爱沙尼亚、斯洛伐克、斯洛文尼亚、巴布亚新几内亚河图瓦卢等。

(二)对“法”的界定

1.对法律形式的界定

法律有广义和狭义两种用法，在我国，广义的法律指各种具有法律效力的法律规范的总称，包括宪法、法律、行政法规、部门规章、地方性法规等，狭义的法律仅指由全国人大及其常委会通过的法律和具有法律效力的决议。理解税收法定原则必须对“法”予以明确界定，如果把这里的“法”理解为广义的法律，那么，这就无异于取消税收法定原则。税收法定原则中的“法”一般是指狭义的法律，即各国最高立法机关所通过的法律，不包括各国最高行政机关所颁布的行政法规。

各国税收宪法中所规定的税收法定原则一般也是指狭义的法律，但关于狭义法律的表述方式有所不同，归纳起来主要有以下几种方式：

(1)仅仅指明“法律”，但其法律的具体含义则必须根据宪法上下文以及联系宪法全文的表达方式来确定。如日本国宪法(1947年)第84条规定：“新课租税，或变更现行租税，必须有法律或法律规定的条件为依据。”这里的法律是狭义的还是广义的，仅仅从这一条文的文字表述中很难得出结论，必须从日本宪法的上下文和整体联系中才能得出结论。通过综合考察日本国宪法有关法律一词的用法及有关条款的规定，可以认为，这里的“法律”指的是由日本国会通过的狭义的法律。 [3]大多数规定税收法定原则的国家采用的是这种方式，这些国家包括阿塞拜疆、巴林、韩国、科威特、黎巴嫩、马来西亚、塞浦路斯、塔吉克斯坦、土库曼斯坦、新加坡、叙利亚、亚美尼亚、伊拉克、伊朗、印度、印度尼西亚、约旦、爱沙尼亚、保加利亚、丹麦、俄罗斯、法国、芬兰、立陶宛、罗马尼亚、摩尔多瓦、南斯拉夫、葡萄牙、斯洛伐克、斯洛文尼亚、乌克兰、西班牙、意大利、秘鲁、海地、尼加拉瓜、委内瑞拉、基里巴斯、瑙鲁和瓦努阿图等，共43个，占85个税收立宪国家的50.5%。

(2)通过明确指出立法的主体来界定税收法定原则中“法”的含义，明确了立法主体，显然也就明确了“法”的具体含义。在这一方式下具体又有两种稍有差别的方式，一种强调税收的开征和减免必须依据议会通过的法律，如瓦努阿图宪法(1979年)第23条：“任何税收、税收的变动或公共基金的开支，必须依照或符合议会通过的有关法律。”采用这一方式的国家还包括所罗门群岛、希腊、荷兰和巴基斯坦等。另一种强调税收的开征和减免必须在议会的授权和控制之下进行，如巴布亚新几内亚独立国宪法(1975年)第208条：“不管本宪法有何其他规定，国家政府的财政收入和开支，包括征税与借款，都必须接受议会的授权与控制，都必须由议会法令加以管理。”采用这一方式的国家还包括图瓦卢和孟加拉等。

(3)间接规定税收法定原则，即通过把开征税收和减免税等税收事项纳入议会或国会的职权范围内来达到税收法定之目的。如乌兹别克斯坦共和国宪法(1992年)第123条规定：“税收确定权属于乌兹别克斯坦共和国议会。”采用这种方式的国家还包括美国、西萨摩亚、危地马拉、萨尔瓦多、英国、摩纳哥、卢森堡、列支敦士登、爱尔兰、泰国和斯里兰卡等，共12个，占85个税收立宪国家的14.1%。

2.对法律“品质”的界定

税收法定原则中的“法”不仅应当

是由最高立法机关制定的狭义法律，而且应当是符合某种原则或要求的“良法”。换句话说，最高立法机关也不能任意制定税法，违背某些基本原则的税法是违宪的，是不具有法律效力的。如厄瓜多尔共和国宪法(1984年)第53条规定：“不得发布有损于纳税人的有追溯效力的税收法。”

要求税收法定原则中的“法”必须是良法，实际上是为了防止立法机关的专断与滥用职权、限制最高立法机关的立法权、强调宪法的最高权威、强调最高立法机关同样必须遵守宪法。宪法实现这一目的的方式是规定税收法律制度所应遵循的基本原则，也就是税法基本原则。

在税收立宪的105个国家中，明确规定了除税收法定原则以外的其他税法基本原则的国家有29个，占27.6%.在这些原则中，最重要的是税收公平原则，29个国家中全都有关于税收公平原则的规定。有些国家仅仅指明了税收公平原则，但没有指明税收公平的标准，如克罗地亚共和国宪法(1990年)第51条：“税收制度建立在公平和公正的基础上。” 有的则明确规定了公平的具体标准，即纳税能力标准或同等牺牲标准和累进制原则，如意大利共和国宪法(1948年)第53条：“所有人均须根据其纳税能力，负担公共开支。税收制度应按累进税率原则制订。” 玻利维亚共和国宪法(1967年)第27条：“税收和负担的设立、分配和取消具有普遍性，应按照纳税人作出同等牺牲的原则，酌情按比例制或累进制确定。”

除税收法定原则和税收公平原则之外，世界各国的税收宪法中规定的税法基本原则还包括税收效率原则、社会正义原则、财政需要原则、禁止溯及既往原则和最低生活费不课税原则等，这些原则一般都是附带在税收法定原则和税收公平原则之后的，或者说，凡是包含这些原则的宪法必定包含税收法定原则和税收公平原则。如科威特国宪法(1962年)第24条：“社会正义是税收和公共捐款的基础。”第48条：“依照法律纳税和交付公共捐款是一项义务，为使维持最低的生活水平，法律规定收入微少的人免除纳税义务。”

关于税法原则规定最全面的当数秘鲁共和国宪法(1979年)，其第77条规定：“所有人都有缴纳应缴税捐和平均承受法律为支持公共服务事业而规定的负担的义务。”第139条规定：“税捐的设立、修改或取消，免税和其他税收方面好处的给予只能根据专门法律进行。征收税捐须遵循合法、一致、公平、公开、强制、准确和经济的原则。在税收方面不设查抄税，也没有个人特权。”这两条宪法条文基本上概括了税法的所有基本原则，是世界各国宪法中有关税法基本原则立法的最完善的代表。

税收宪法中明确规定的税法基本原则是税收立法、执法、司法和法律监督都必须遵循的基本准则，因此，立法机关所通过的税收法律也必须遵循这些基本原则，否则这些税收法律就是违宪的法律，是无效的法律，在存在宪法诉讼或司法审查制度的国家，有关当事人就可以提起诉讼，请求法院或有权机关宣布这些税收法律无效。

3.对特殊法律形式的排除

有些国家的宪法还特别强调预算法不属于税收法定原则中“法”的范畴，即预算法不得规定有关税收的基本事项。如科威特国宪法(1962年)第143条规定：“预算法不得包括规定新税、增加现有税额、修改现行法律或者不颁布宪法规定应该颁布一项特别法律的任何条款。”做出这一规定，主要有三方面原因：一是由于预算大多由政府提出，议会所进行的审查往往是形式的，如果允许预算法规定税收事项就很容易将税收法定原则搁置和架空;二是由于预算法是对政府将来财政支出的预计与估测，如果预算法可以规定税收事项，政府财政支出就容易膨胀，税收法定就无法制约预算，反而被预算所制约;三是由于预算法大多是每年都要制定，如果预算法可以规定税收事项，那么，税收的固定性和稳定性就难以保证，税收法定也就成了形式上的原则。做类似规定的还有意大利共和国宪法(1948年)第81条：“批准预算的法律，不得规定新的税收和新的支出。”和西班牙宪法(1978年)第134条第7款：“预算法不得增创税赋。在某项实质性税法预有规定的情况下，预算法可修改税赋。”这里为应付实际情况作了变通规定，但即使是这样，其前提仍然是税法的预先授权，也就是保证预算受到税收法定原则的约束。

4.规定基本税收制度来约束法律

有些国家对具体税收制度的宗旨和原则也作了详细的规定，这也可以看作是对税收法定原则中的“法”的严格要求。如葡萄牙共和国宪法(1982年)第107条规定：“一、个人所得税旨在缩小不平等，应在考虑以家庭为单位的需要和收入的基础上，实行完全的累进税率。二、企业主要根据其实际收入纳税。三、遗产税和遗赠税实行累进税率，以利于公民间的平等。四、消费税旨在使消费结构适应经济发展和社会公平的变化着的需要，对奢侈消费应征收重税。”

5.对税法有效期的限定

有些国家甚至对“税法”的有效期也作了规定，可以看作是对税收法定原则中的“法”进一步予以限定的特殊形式。如比利时王国宪法(1831年)第111条规定：“国家税须每年投票通过。规定国家税的法律，如不展期，其有效期仅为一年。” 卢森堡大公国宪法(1956年)也有类似规定，其第100条规定：“有关征收国税问题，每年进行一次表决。为征税而制定的法律，有效期为一年，但经表决延长生效者除外。”

(三)对“定”的对象的界定

税收法定原则并不是指所有税收事项均应由法律予以规定，而只是强调最基本的税收事项应当由法律予以规定。什么是最基本的税收事项?各国税收宪法规定的法定事项是不同的，根据规定事项的详略，大体可以分为以下几种类型：

(1)将法定的事项笼统的规定为征收税款。如巴基斯坦伊斯兰共和国宪法(1973年)第77条：“非由议会法令规定或根据议会法令授权，不得为联邦用途而征收捐税。”采用这一方式的国家还包括马来西亚、孟加拉、塞浦路斯、塔吉克斯坦、新加坡、印度、印度尼西亚、爱沙尼亚、克罗地亚、立陶宛、罗马尼亚、摩尔多瓦、摩纳哥、斯洛伐克、斯洛文尼亚、英国、美国、萨尔瓦多、委内瑞拉、巴布亚新几内亚、瑙鲁、图瓦卢和西萨摩亚等24个，占85个税收立宪国家的28.2%。

(2)将法定的事项界定为税收的种类、税率、税收优惠等。如大韩民国宪法(1987年)第59条：“税收的种类和税率，由法律规定。” 采用这一方式的国家还包括保加利亚、法国、列支敦士登、葡萄牙、瑞典

、希腊和危地马拉等8个，占85个税收立宪国家的9.4%。

(3)将法定事项界定为开征新税、修改和取消旧税。如黎巴嫩共和国宪法(1947年)第81条：“为了公共福利，应规定捐税。征收捐税只能根据黎巴嫩全国各地都适用的统一法律，在黎巴嫩共和国境内进行。”第82条：“非根据法律，不得修改或取消任何税收。” 采用这一方式的国家还包括日本、斯里兰卡、叙利亚、伊拉克、伊朗、约旦、比利时、冰岛、丹麦、芬兰、卢森堡、秘鲁、厄瓜多尔、海地、基里巴斯、所罗门群岛和瓦努阿图等18个，占85个税收立宪国家的21.2%。

(4)将法定的事项界定为开征新税、修改和取消旧税、减免税和超额纳税。如科威特国宪法(1962年)第134条：“非由法律规定，一般不得征收新税，修改或废除旧税。非有法律规定，任何人不得全部免除或部分免除应缴的该项税款。除法律另有规定者外，不得要求任何人支付其他税款、费用或承受其他负担。”

(5)将法定事项界定为实体和程序两个部分。如巴林国宪法(1973年)第88条：“未经法律规定，不得开征任何新税、修改或取消旧税。除非法律有规定，任何人不得全部或部分免除纳税。除非法律有规定者外，不得要求任何人额外纳税、付费或强行摊派。法律规定征收捐税、费用及其他公共基金的规则以及税款、基金支出的程序。” 采用这一方式的国家还包括土库曼斯坦、亚美尼亚和乌克兰等。

(6)在将基本税收事项予以法定的同时，还授予行政机关一定限度的变更权。如土耳其共和国宪法(1982年)第73条：“税、捐、费及其他财政负担的课征、变更或废止均由法律规定。得授权内阁根据法律规定的上限和下限，变更有关税、捐、费和其他财政负担的减免率和例外照顾率。”

(7)在对基本税收事项予以法定的同时，还强调其他金钱给付性负担法定。如爱沙尼亚宪法第113条：“国税、义务性纳金、关税、强制保险的罚金和支付款项均由法律规定。”采用这一方式的国家还包括土耳其、斯里兰卡、塞浦路斯、巴林、立陶宛、卢森堡、斯洛伐克、斯洛文尼亚、英国和委内瑞拉等12个，占85个税收立宪国家的14.1%。

(四)对“定”的程度的界定

世界各国对于税收法定原则的表述使用了各种不同的方式，这种不同的方式在某种侧面上反映了其对于税收法定原则“定”的程度的界定。纵观世界各国税收宪法对税收法定原则的表述，可以归纳出以下几种不同的界定程度：

(1)强调基本税收事项必须由法律予以规定，即规定基本税收事项的载体必须是法律，而不能是其他的规范性法律文件。这是对税收法定原则最严格的限定。如巴林国宪法(1973年)第88条：“未经法律规定，不得开征任何新税、修改或取消旧税。除非法律有规定，任何人不得全部或部分免除纳税。除非法律有规定者外，不得要求任何人额外纳税、付费或强行摊派。法律规定征收捐税、费用及其他公共基金的规则以及税款、基金支出的程序。”采取这种严格税收法定主义的国家还包括韩国、吉尔吉斯、科威特、乌兹别克斯坦、伊朗、爱沙尼亚、保加利亚、比利时、拉脱维亚[4] 、立陶宛、罗马尼亚、摩尔多瓦、斯洛文尼亚、葡萄牙、瑞典、西班牙、希腊[5] 、秘鲁、海地、美国、尼加拉瓜、危地马拉、瑙鲁等24个国家，占85个规定税收法定原则国家的28.2%。

(2)强调基本税收事项必须由法律予以规定，但可以授权最高行政机关在法律规定的限度内进行有限的税收立法。这一对税收法定原则的限定显然比第一种稍微弱一些。如土耳其共和国宪法(1982年)第73条：“税、捐、费及其他财政负担的课征、变更或废止均由法律规定。得授权内阁根据法律规定的上限和下限，变更有关税、捐、费和其他财政负担的减免率和例外照顾率。”

(3)强调基本税收事项必须由法律予以规定或授权。这一限定方式又比第二种稍微弱一些，因为它没有限定授权的对象和具体条件。如巴基斯坦伊斯兰共和国宪法(1973年)第77条：“非由议会法令规定或根据议会法令授权，不得为联邦用途而征收捐税。” 采用这种方式的国家还包括马来西亚、孟加拉、塞浦路斯、斯里兰卡、新加坡、印度、法国、列支敦士登、摩纳哥、英国、厄瓜多尔、委内瑞拉、巴布亚新几内亚、基里巴斯、所罗门群岛、图瓦卢、西萨摩等18个国家，占85个规定税收法定原则国家的21.2%。

(4)强调基本税收事项必须依据法律或法律规定的条件。这实际上也是强调规定基本税收事项的两种方式：一是由法律予以规定，一是根据法律规定的条件由其他行政法规予以规定。如日本国宪法(1947年)第84条：“新课租税，或变更现行租税，必须有法律或法律规定的条件为依据。”

(5)强调基本税收事项必须“根据”或“依据”法律。“根据”法律可以做多种理解：可以理解为基本税收事项必须由法律予以规定，也可以理解为基本税收事项可以由法律授权行政法规予以规定。如黎巴嫩共和国宪法(1947年)第 82条：“非根据法律，不得修改或取消任何税收。”采用这一方式的国家还包括叙利亚、伊拉克、印度尼西亚、约旦、冰岛、丹麦、芬兰、荷兰、卢森堡、斯洛伐克、瓦努阿图等12个国家，占85个规定税收法定原则国家的14.1%。

四、我国的税收法定原则及其完善

(一)对我国宪法第56条的分析

我国宪法只有一条关于税收的条文，即第56条：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”从形式上来讲，我国也可以算作税收立宪的国家。但如果从税收立宪的最根本的标志――税收法定原则来看，我国尚不能算作真正的税收立宪国家。如果与税收立宪制度比较完善的国家相比，我国就只能算作非常落后的国家了。

关于我国是否已经确立了税收法定原则，学界有不同观点，有学者认为我国已经确立了税收法定原则，有学者认为我国尚未确立税收法定原则。[4](P.107)仅仅从第56条的文字表述来看，难以确定其是否表达了税收法定原则，必须纵观整个宪法条文的文字表述才能得出结论。判断我国是否确立税收法定原则的关键是56条中所使用的“法律”一词的含义，如果是指狭义的法律，即由全国人大及其常委会所制定的规范性法律文件，那么，就可以说我国确立了税收法定原则，如果是泛指一切具有法律效力的规范性文件，那么，就不能说我国已经确立了税收法定原则。

; 我国宪法在多处使用了“法律”一词，在有的地方比较明显的是指狭义的法律，不包括行政法规在内，如宪法第5条：“一切法律、行政法规和地方性法规都不得同宪法相抵触。”但有些地方所使用的法律则不宜作狭义的解释，如宪法第5 条还规定：“一切国家机关和武装力量、各政党和各社会团体、各企业事业组织都必须遵守宪法和法律。一切违反宪法和法律的行为，必须予以追究。”这样的例子在我国宪法中是不胜枚举的，因此，不能肯定第56条的法律就是指狭义的法律。

其次，我们再考察一下和第56条比较相似的同样是规定公民基本义务的第 53条和第55条。第53条规定：“中华人民共和国公民必须遵守宪法和法律，保守国家秘密，爱护公共财产，遵守劳动纪律，遵守公共秩序，尊重社会公德。” 这里的法律显然只能作广义解释。第55条规定：“依照法律服兵役和参加民兵组织是中华人民共和国公民的光荣义务。”这一条在条文表述方式上和第56条是十分相似的，因此，如果第56条的法律是指狭义的法律，那么这里的法律也应该是指狭义的法律。现行宪法是1982年12月4日通过的，我国第一部兵役法是 1984年5月31日通过的，如果按照狭义的解释，我国公民从1982年12月到1984年5月是没有服兵役义务的。考虑到这里的时间间隔比较短，可以大体认为我国公民服兵役的义务是有法律依据的，但我国至今尚没有一部有关民兵工作的法律，我国目前调整公民工作的最高法律文件是1990年12月24日国务院和中央军委令第71号发布的《民兵工作条例》，如果将宪法第55条的法律作狭义解释，我国公民就没有参加民兵组织的义务，因为没有相关的法律依据。可见这里的法律仍不能作狭义解释。

再从我国的税收立法的现实来看，我国目前所开征的20多个税种有法律依据的仅仅有三个[6] ，即使再加上税收征管法，我国税法领域也只有四部法律。现实告诉我们，我国没有实行税收法定原则，如果把宪法第56条作狭义解释，那么只能得出我国现实的税收立法绝大多数都是违宪的，而且也是违反《立法法》的。 [7]这种解释恐怕是不能令大多数学者和国家决策机构所接受的。

根据以上讨论，可以认为，我国宪法尚没有确立税收法定原则。承认这一点不是为了贬低我国的宪法，而是为了真正看清我国宪法所存在的不足与缺陷，并努力加以完善，从而推动我国社会主义法治建设不断前进。

(二)完善我国税收法定原则的设想

完善我国的税收法定原则是完善我国的税收立宪制度的核心与基础，鉴于我国目前是在宪法和立法法两个层次对有关税收的事项予以规范，因此，完善我国的税收法定原则也应该从这两个层次着手。

借鉴世界其他国家关于税收法定原则的立法经验，结合我国宪法结构的特点，本文认为，在我国近期的修宪中可以考虑在宪法的第56条增加一项关于税收法定原则的规定：“非根据法律的明确规定或授权，任何人不得被强迫缴纳任何税款。”立法法中也应当明确规定税收法定原则，但从我国目前的税收立法现状以及立法法的相关规定来看，立法法的规定还是可以接受的，关键是现实中如何真正落实的问题，我国目前的税收立法实践大部分是不符合立法法的相关规定的，比如税收行政法规没有明确的授权，更不用说符合立法法所规定的授权要求了。

在我国税收立法逐渐完善以后，我国宪法不仅要在公民的基本义务中规定税收法定原则，而且要在宪法中专门设置财政章节，进行财政立宪，并在其中明确规定税收法定原则，要强调开征新税、变更税率、减免税和取消税种都必须由法律明确予以规定，根据特殊实际的需要，全国人大及其常委会可以就个别税种或个别税收事项授权国务院在规定的条件和限度内通过行政法规的方式予以规范。在立法法中，更应当明确规定基本税收事项均应由法律明确规定，在极个别情况下可以授权国务院立法，但不允许空白授权立法，授权立法要符合一定的标准，而且全国人大常委会要对国务院的授权立法行为予以监督，在违反宪法、法律和授权决定的情况下可以撤销国务院的行政法规。有了这些相应的规定，我国的税收法定原则将达到非常完善的程度，这必将对我国纳税人权益的保障以及我国国家税收权益的保障起到极其重要的作用，同时也必将推动我国税收立法的不断完善，最终实现税收法治的目标。

「注释」

[1]美国社会学法学家庞德曾把法律划分为“书本上的法律”(law in book)和“行动中的法律”(law in action)，美国现实主义法学家卢埃林也曾把法律划分为“纸面规则”(paper rule)与“实在规则”(real rule)，其实质是强调现实中的法律不同于文本中的法律，同样，宪法也可以分为文本中的宪法和现实中的宪法，由于各种条件的限制，本文只能考察各国文本中的宪法，而无法考察各国现实中的宪法。宪法中明确规定税收法定原则并不表明其在实际中就一定贯彻税收法定原则，这是本文所有研究结论的基本论调。

[2]但并不表明它们不受法定原则的约束，如果宪法或其他的基本法确立了行政规费法定或国有企业上缴利润法定原则，那么，它们同样要受法定原则约束，这里只是强调它们不受税收法定原则约束。

[3]日本国宪法第41条规定：“国会是最高国家权力机关，是国家唯一立法机关。”在日本国宪法中，只有国会才有权制定法律，其它机关无权制定法律。日本学者一般也认为国会是唯一立法机关。[日]新井隆一。租税法之基础理论[M].林燧生译。台湾：财政部财税人员训练所，1984. 4. [4]拉脱维亚共和国宪法(1922年)第81条规定：“议会休会期间，内阁有权在紧急情况下公布有法律效力的规定。这些规定不得改变……;这些规定同样不得触及大赦、发行国家货币、国家税收……”这是通过否定的方式来确立法律对基本税收事项的确定权。

[5]希腊共和国宪法(1975年)第78条第4款规定：“有关征税对象、税率、减免税和给予补贴，均须立法权力机关规定，不得委托授权。”明确否定了基本税收事项授权立法的合法性，属于本类型中最严格的税收法定原则。

[6]即《农业税条例》、《个人所得税法》、《外商投资企业和外国企业所得税法》。

[7]《立法法》强调第8条的基本事项(包括税收)如果要由国务院通过行政法规予以规范，则必须有全国人大及其常委会的授权，如果说1984年国务院开展的税制改革还有全国人大常委会的授权的话，那么，1994年的税制改革以及随后的

大量立法均没有全国人大及其常委会的明确授权。

「参考资料」

[1] 翟继光。 税收立宪的主要研究课题与研究方法[A]. 刘剑文主编。 财税法论丛[C]. 北京：法律出版社，.

[2] 刘剑文。财政税收法[M].北京：法律出版社，.

[3] 张守文。税法原理[M].北京：北京大学出版社，2001. [4] 杨小强。税法总论[M].湖南：湖南人民出版社，.

篇3：我国税收立宪的建议

能源是人类生存和发展的重要基础,能源对经济和社会的发展起着必不可少的推动作用。随着经济的发展及人口的快速增长,常规能源的消耗幅度不断增加,致使常规能源资源储量日益减少。尤其是改革开放以来的很长一段时期内,我国经济发展遵循粗放型的经济发展模式,导致自然资源过度消耗和环境污染严重。

我国在“十二五”规划中提到要坚持节约优先、立足国内、多元发展、保护环境,加强国际互利合作,调整优化能源结构,构建安全、稳定、经济、清洁的现代能源产业体系。未来,我国将把发展新型能源、规范常规能源作为能源发展的导向,把尽快建立起完善的现代能源产业体系作为目标,大力促进我国能源的建设发展。在构建现代能源产业体系过程中,不但要依靠科技的发展,也需要政府政策研究干预和支持。税收作为政府干预经济的重要手段之一,与其他的经济行政手段相比对促进能源的发展有着更有效的促进作用。正确理解税收与能源发展的关系,运用与能源有关的税收制度有效促进能源发展的实现将是一项重要的课题。

二、我国促进节能减排的税收政策存在的问题

1、节能税收优惠政策存在的不足

从现行税收政策可以看出,我国目前为止在税收政策方面对节能需求没有明确的规定。税收政策更多地关注能源的利用,例如,我国现行的消费税的税目中涉及到能源利用的税目有成品油、摩托车、小汽车等。从2009 年1 月1 日起,对小汽车(乘用车和中轻型商务用车)按排量大小实行差别税率(税率从1%到40%)征收消费税。

在传统能源的可替代新能源的利用和开发方面没有相关的税收政策体系,新能源的政策支持仅在具体的能源产业体系发展过程中根据产业发展需要制定相关政策措施,造成了税收政策的相对滞后性,无法与新能源发展同步,无法充分有效地利用政策调控增加对新能源的需求。以我国目前新能源主要消费市场———发电消费市场为例,新能源发电的优惠政策培育落后于产业的发展,目前主要依靠财政补贴、直接投资等措施解决新能源发电的市场失灵问题,还没有相关的税收政策予以支持。

2、高能耗税收政策存在的缺陷

现行的税收政策未将一些高耗能高污染的消费品及消费行为纳入征税范围,并且我国目前主要仅针对生产环节征收消费税,对消费者的消费行为这一环节未充分考虑,导致企业不断增加高能耗产品的产量,满足消费者对该类产品的需求。同时,对汽油、柴油等化石燃料征收的消费税的定额税率较低,总体税负低于国际水平,造成能源利用的低效,不利于能源消费结构的调整和环境污染的控制。另外,我国的消费税收政策并没有依据资源耗费的程度不同和对环境污染程度的不同对产品规定不同的消费税税率,我国现行消费税除了个别税目外,对大多数的消费品只设置了单一的税率,而这种单一税率对经济和消费都起不到很好的调节效果。

3、节能税收奖惩结合有待完善

在我国目前的税收政策中,企业所得税中规定了在计算应纳税所得额时对企业用于相关节能技术的研究开发费用予以扣除、对企业使用相关的节能、环保设施采取税收鼓励的措施,但没有对造成污染、排放量比较大的企业制定相应的税收惩罚措施,纵容了一些污染企业的环境污染行为。为此,我国应对在国外实施效果较好的税收措施进行借鉴,利用所得税政策促进我国节能减排技术的研发,丰富我国企业所得税促进节能减排的方式。

4、缺乏促进以 “节能”为对象的专门税种

我国现阶段的各个绿色税种开征都有着不同的目的,它们的目标大多是以形成收入、调节利润、促进资源的合理配置为主,目前还没有特别为促进节能而设置的税种。目前在我国对高能耗进行抑制的主要方法是征费,其征收的范围较广,几乎覆盖了废气、废渣、废水、噪声、放射性等五大领域,各项排污费均由环境保护部门收取并用来作为治理环境污染的资金。全社会对排污费的使用缺乏必要的监督,排污费的征收不能及时入库并用于环境保护,各级环保部门截留、挤占或挪用排污费的现象严重。由于这些绿色费用征收过于分散,很难发挥统一的合力作用,使得我国在节能减排方面缺乏主体税种必要的调节作用,使得我国政府在促进节能减排时力不从心。

三、完善我国促进节能减排现行的税收政策建议

1、完善税收优惠制度

(1)完善流转税对节能的支持。首先,调整增值税税率。增值税的税率是税制要素中的重要部分,税率的大小直接影响纳税人税负的轻重。应该按照我国对新能源产品设备的界定,将这部分产品设备纳入税收优惠的范围,作为增值税税收优惠的重点支持对象,有效降低新能源或节能产品设备的税收负担。其次,严格规范支持方式。对直接从事新能源技术开发生产产品的企业以及生产最终节能产品的企业,可以在特定期限内实行增值税即征即退、先征后退的政策,同时规范退还的增值税需继续用于新能源及节能方面的生产。最后,废旧物资回收的企业实行先征后退的税收政策,对其进行定期的检查,规范管理并对核算健全的企业给予退税;对废旧物品进项计提的比例可适当地提高,鼓励企业提高对资源的综合利用;按照适用税率对生产企业所产生的废弃物进行征税。

(2)建立新能源税收的征收和优惠制度。就可再生能源利用的光伏企业而言,由于受欧盟国家对中国光伏产业的进口限制,我国有约47%的光伏产能需要国内消化,这对于国内的太阳能电力利用而言是挑战也是机遇,其可以利用这一产业的过剩鼓励居民个人购买太阳能发电设备,在满足自身家庭供电需求的情况下可以向国家电网出售剩余电能,促进我国从高能耗的电力供应转向可再生能源的电力供应。为此,在税收征收手续方面,居民向国家电网出售剩余电能,国家电网可参照农产品采购的增值税缴交方式,由国家电网开具收购的增值税发票,代收代缴增值税,解决居民个人无法向国家电网开具相关发票的情况。同时,对于居民个人向国家电网出售新能源电力可以在3—5 年的时间予以免税或减税,对于居民个人购买光伏设备也可予以免税或减税优惠,鼓励居民利用太阳能设备自行发电。

(3)完善企业所得税对节能的影响。除对新能源供给予以企业所得税优惠措施外,应对清洁、高效的常规能源参照企业所得税对新能源供给的部分优惠措施给予税收优惠,对专门从事节能产品设备生产的企业可以减半征收企业所得税;对企业购置的节能减排设备,实行投资抵税、再投资退税制度;对用以生产节水、节能等节约资源型产品的关键设备,政府鼓励发展的节约资源型重要产品生产企业的关键设备以及循环经济示范企业所使用的资源循环型的关键设备准予加速折旧,或缩短折旧年限。根据资源综合利用企业所生产产品中实际耗费的废旧资源的比例,实行部分先征后退或者全部返还的税收政策。

(4)调整消费税征税范围及税率。以高耗能高税率、低耗能低税率的基本原则为导向,扩大消费税的征税范围,并调整消费税税率,抑制常规能源的使用,从而间接鼓励新能源的推广。将目前尚未纳入征税范围的高耗能高污染的消费品及消费行为纳入消费税的征收范围。对高耗能高污染的消费品消费行为计征额度较高的消费税,提高税收成本,有利于纳税人在能源生产方面选择高效环保的产品,进一步抑制能源浪费,保护生态环境的健康发展。一是把危害生态环境、人类健康的消费品都纳入到消费税的征税范围中。在恰当的时候,可以根据煤炭的污染程度确定税额,逐步对煤炭征收消费税,而对清洁煤炭则免予征收消费税。这既可以缓解煤炭的消费压力,也可以刺激企业对节能型清洁煤的开发,有利于促进煤炭消费企业的节能减排,使煤炭的综合利用效率得到提高。二是对污染破坏生态环境及能耗高的消费品实行高税率。适当提高对人类健康有危害、对生态环境产生污染的鞭炮、烟花、炸药等消费品的税率。三是适当地对消费税的优惠政策进行调整。对能达到一定低能耗、低污染排放标准的越野车、小轿车和小客车等其他应税消费品给予减征消费税的税收优惠。对采用节能减排新技术的交通工具如混合动力型车辆、氢能动力车辆、风能动力及太阳能动力车辆等车辆可以适当降低税率。

2、开征节能新税种

(1)开征能源税。这是针对化石燃料中能量的含量征收的一种税,其纳税人主要是能源消费者与能源使用者,其目的就是通过征收能源税提高能源消费品的价格,促使企业和家庭减少使用能源产品,同时对新的清洁能源的研究和开发起到刺激作用。在制定能源税时,其征税对象应该根据不同能源产品的特点和能源税本身的功能,立足于我国的国情和能源税发展的方向来确定。如果只是像一般消费品那样对最终的消费环节征收相应的能源税,则控制不了能源再生产过程中的消费问题,难以起到应有的调节作用。能源税在我国最好采用从量计征的计税方法,并对一次性的能源制定相对较高的单位税额标准,例如原油和原煤;对二次能源则制定相对较低的单位税额标准,例如煤炭制品和石油。这样的能源税税制设计相对来说更为合理可行,可以缓解二次能源产品税负过重的问题。

(2)开征碳税。根据我国现阶段的经济社会的发展状况,我国现阶段应以在生产、经营等活动过程中因消耗化石燃料直接向自然环境排放的二氧化碳作为开征碳税的征税范围和对象,对在我国境内生产、经营过程中向自然环境中直接排放二氧化碳的单位和个人,以碳含量作为计税依据,采取从量定额征收的方法。考虑到纳税人的实际承受能力,碳税的税率在设计上不宜过高,应该从低税率起步,逐步过渡到高税率,碳税征收初期,应确定在10—20 元/ 吨较为合适。同时,为了鼓励二氧化碳减排技术的发展,防止碳税对特定行业产生不利影响,应对积极减排的能源密集型企业以及积极采用技术减排或回收二氧化碳达到一定标准的企业采取税收返回或者减免税的税收优惠。

目前,我国与能源有关的税收政策滞后于能源的发展,所以完善税收政策势在必行。同时,解决能源问题不仅要依靠税收政策,也需要财政政策和必要的行政手段支持。只有构建完善的现代能源产业体系,才能实现能源结构的彻底转变,达到经济结构的优化调整,确保实现节能减排的目标,推动经济社会又好又快发展。

摘要：本文主要研究税收政策与节能工作的内在联系,探索节能减排与政府税收政策的关系,在利用税收政策有效推进节能减排方面提出了一些观点和看法,并提出了政策措施建议。

篇4：完善我国地方税收体系的建议

【摘 要】本文提出了地方税收体系完善的方案，认为将增值税全部归为中央所有并完善转移支付制度、赋予地方发债权、建立完善单行税法、赋予地方政府税收立法权和税政管理权为合理的解决方案。

【关键词】地方税； “营改增”； 转移支付

一、将增值税全部归为中央所有并完善转移支付制度

我国增值税收入按照中央政府分享75%，地方政府分享25%的比例分成。在营改增背景下，怎么样充实地方财政收入，是否应该重新划分增值税在中央和地方的比例分成。有学者认为还是按75：25的比例分配，但是要加强中央政府对地方政府的转移支付力度或者加大中央政府的事权，有学者认为应该调整中央与地方增值税分享比例，保证地方财力。新的中央和地方分享比例可以是70∶30或60∶40。本文认为应该将增值税划归为中央独享，并完善转移支付制度。

1.取消增值税共享并将增值税全部归为中央所有

从国外的情况来看，各国通常会保证中央税收收入的主体地位，中央税收占总体收入比重大，以强化中央宏观调控能力。从税制模式上说，世界上多数发达国家和发展中国家都不设共享税。目前，世界上只有中国和德国设置共享税。

中国应该继续坚持税权相对集中的税收管理体制，强化中央政府的宏观调控能力，主要税种收入必须由中央政府所有，保持分税制财政管理体制的相对稳定。而且根据我国地方税税基不应具有流动性特点，提高增值税分给地方的比例不利于政府职能转变。如果提高地方政府的增值税分成比例，增值税的纳税人主要是企业，增值税对地方政府的激励作用将会进一步放大，地方政府为保持GDP 和税收收入增长地方政府将更加依赖于作为增值税重要税基的工业规模扩张，而不是为地方政府的辖区居民谋福利，从而不利于经济发展方式转变。

2.完善转移支付制度

“营改增”改革和地方税体系的不健全导致部分地方政府没有足够的财力承担相应的事权，这迫切要求我国加快完善我国转移支付制度的步伐。

由于我国的转移支付中超过一半为专项转移支付，不仅限制了地方政府的自主性，中央专项转移支付往往还要求地方政府配套相应的财政投入，这进一步加剧了地方政府财力的紧张。中央向地方政府的财政转移支付，没有形成规范的制度，支出不透明，监督力度差，并且导致地方政府进京跑部钱进，地方转移支付已经成为贪污财政收入的腐败温床。

今后，应该逐步减少专项转移支付，提高一般转移支付的比例，明确各自事务、一级税源一级政权、减少转移支付体制成本、提高及保持税收效率。并通过立法规范转移支付，健全监督机制。

在营改增和地方收入困难情况下，加大转移支付系数，并在其分配公式中更多地考虑人口规模、区域经济发展状况等因素。

二、赋予地方发债权

由于地方财权事权不匹配造成地方政府财政困难，引发了土地财政、非税收入增加、地方债务危机等问题。

我国目前处于经济高速发展和城镇化的不断推进阶段，并且基础设施建设可以拉动投资和经济发展，公共部门的建设和完善可以为广大人民提供便利的生活，是现代化的重要标志。并且公共设施的建设一般具有投资金额大、建设时间长、投资回报周期长等特点，这些特点决定了发行地方债或市政债是解决地方资金困难的最好方式。所以，对于地方政府资本性的支出应该赋予发债权。这不仅对缓解地方政府财政困难有帮助也是符合经济学的基本原理的。

三、建立完善单行税法

我们要在试点基础上，进一步扩大房产税的试点范围，争取在“营改增”改革结束后能够全面开征房产税，既能发挥其组织财政收入的作用，更有利于合理调节收入分配，促进社会公平。

将资源税计价方式从从量定额征税改为从价计征。可以实现弥补财政缺口的目标，地方财力与资源价值同比例增长，有助于增强西部地区财力，缩小西部地区与东部地区的财力差距。

征收环境保护税把环境污染和生态破坏的社会成本内化到企业生产成本和市场价格中去，用税收手段来促进环境保护，实现可持续发展。

择机开征遗产税和赠与税，调节社会成员的财富分配与占有，防止遗产的不合理转移，增加政府财政收入，积累社会公益事业资金。

四、赋予地方政府税收立法权和税政管理权

赋予地方政府税收立法权和管理权是大势所趋。地方政府可以根据本地发展程度和所需财力，在国家财政法规政策的大框架下，适当调整区域内的地方税体系，确保通过税收收入筹集到足够的财力。

我国可以在中央统一领导下，赋予地方政府税收的立法权和税政管理权，并对地方政府的税收行为进行监督，政府根据各地实际情况，决定一些地方性税种的开征和停征。在一定范围内对税率进行调整等，这样既可以保持地方政府的主动性和积极性，也在大局上调控税收发展。

完善地方税体系不仅需要税制改革，也需要调整政府级次、解决地方债问题、明确地方政府的事权、改善转移支付制度等等问题的解决。所以地方税体系是关乎很多方面的整体，要想建立成熟完善的地方税收体系需要改革的方面还很多，对于中央政府和地方政府的财政关系也需要重新考虑。关于地方税收体系还可以针对我国对地方财政实行的省直管县、乡财县管和乡镇综合改革，需要关注基层的财政收入，以及地方财政收入如何在各个基层的行政级次划分问题。

参考文献：

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[3]郭庆旺、吕冰洋.地方税系建设论纲：兼论零售税的开征[J].税务研究.2013.11.

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[5]吕冰洋.零售税的开征与分税制的改革[J].财贸经济.2013.10.

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篇5：我国税收筹划存在问题及建议

(一) 对税收筹划缺乏正确认识

由于我国对税收筹划相关研究起步较晚, 相关领域研究较少, 相关部门对其宣传力度不大等原因, 部分纳税人和税务机关人员对于税收筹划缺乏正确的认识, 使得纳税人往往不能正确合理地利用筹划来创造利益, 具体体现在以下几个方面:第一, 许多纳税人和企业法人没有对税收筹划形成足够的重视, 甚至认为偷税漏税行为也在税收筹划的范畴之内, 把偷税漏税这些违法行为与合理的税收筹划混为一谈;第二, 企业的税收筹划者仅认为少缴税就达到了筹划的目的, 其实并不然, 在少缴纳税款的同时也应当一并考虑是否符合企业价值最大化的目标, 是否符合成本效益原则, 不能为了贪图减税而使企业失去其他利益。第三, 许多企业内的相关决策人员和财务会计人员知识储备不够, 对有些优惠税收政策还不了解, 有些政策没有充分得到利用, 即使对税收进行了筹划, 但可能并不是最优方案或者并没有全面的对其他税种进行纳税筹划。

(二) 税务代理制度不健全

近年来, 随着我国经济体制改革的不断深入, 我国税务代理制度为税务代理规范化制度化发挥了重要的作用, 我国税务代理制度行业也蒸蒸日上。然而, 仍然存在税务代理制度仍然不够健全的情况亟待解决。首先, 税务代理人员缺乏独立性, 部分税务代理的工作人员是由过去税务机关分流过去的工作人员, 对工作流程不熟悉, 缺乏应有的职业水准和道德素养, 往往造成税务机关与代理机构两者关系不明, 职责不清的结果。其次, 税务代理机构运作状况不理想, 与西方国家相比, 我国相关法规级次不高, 约束力较弱, 许多中介收费未按照税法严格执行, 职业秩序混乱, 业务项目较为单一简单, 大多为代理收费事项, 而对税务筹划业务没有高度重视, 造成税务筹划业务供求均不足的现状。

(三) 我国税制不完善

十八大税制改革是深化财税体制的一次改革, 促进了税收的客观性和公正性, 然而仍旧存在一些税制问题阻碍着我国税收的健康正常发展。例如, 房产税征税范围不包括农村, 然而随着城市范围的逐渐增大, 农村经济水平的不断提高, 部分农村与城镇房屋建设相差并不大, 过窄的征税范围, 影响了公平性。除此以外, 房屋出租要同时征收房产税和营业税, 对同一纳税人的同一征税对象或税源进行两次或两次以上的征税行为的重复征税不能体现税收的合理负担原则, 不利于经济发展。另外, 我国环境保护税一直属于空缺状态, 这样不利于有效的控制企业对环境污染进行调控, 造成更多的企业在发展的同时却忽略了对环境的保护。

(四) 税法宣传教育滞后

我国税收相关部门从1994年起每年4月确定为税收宣传月, 利用电视、报刊等媒体进行宣传。然而我国税收宣传工作还存在着如下问题需要改善:第一, 宣传知识过于单一, 在目前的有关税收筹划的宣传中, 多为增值税和所得税的相关信息, 而涉及其他税种的内容并不多。同时, 税收宣传内容多为空泛的标语和口号, 对于相关政策和法规推广力度不够, 致使广大纳税人对税法的具体内容了解不够深入, 指导意义和实际效果并不理想。第二, 宣传方式陈旧, 过于形式化, 税收宣传月仅通过挂横幅, 发放传单等简单方式来“走过场”, 缺乏创新, 倚重形式而忽略了结果, 造成了吸引力和影响力的缺失, 活动成效也大打折扣。而所发表的稿件思维僵化, 缺乏新思想、新观点, 宣传稿件质量、创新性也不高。

(五) 征管水平不高

我国税收征管存在内部监督和人员构成等方面都存在一些亟待解决的现实问题, 具体体现在“人情税、关系税”现象较为普遍, 而利用手中职权为之谋取税收利益的行为, 批准法律条件不允许批准的文件, 擅自为他人办理减税免税, 对于应当处罚的违法行为视而不见, 这样违规的行为对税收环境造成较大负面影响。另外, 国税干部建设存在结构老龄化等问题, 年龄在45岁以上的偏多, 许多参加过职后学历教育, 但是效果并不明显, 工作时, 热情消退而且缺乏创新能力。同时, 在各个地方分局, 由于年轻的“新生代”补入数目不足, 缺乏竞争压力, 不重视学习新的法规政策, 大多安于现状而不愿意积极进取。

二、针对税收筹划问题的建议

(一) 加强税收筹划的宣传, 培养纳税人和税务人员正确观念

税收筹划宣传活动的目的在于培养纳税人拥有正确的税收筹划的思想, 使他们认识到税收筹划的最终目标是实现企业价值最大化。纳税人纳税意识的增强有助于他们在不违背税法的同时取得合法的税收利益。同时, 对于税收宣传也要培养税务人员正确的观念, 纠正税收筹划是偷税、漏税这样的错误思想, 使得税收筹划工作能够顺利进行。另外, 税务工作人员需要对税法宣传方式进行改进, 由过去的宣传单、横幅可以改进为专家座谈、税收知识竞赛等活动, 宣传的内容应尽量与实际挂钩、多一些创新、少一些乏味, 以方便纳税人更有兴趣且更深入的理解税收筹划的重要性。同时, 税务工作人员应当经常同企业相关人员相互沟通, 将法规及政策的变动几时传达给企业相关决策者或者财务人员。

(二) 加快税收法制的建设, 建立完备的税收法律体系。

相关法律法规的不断完善才能减少偷税、漏税等违规现象的发生, 更多人会由原来“钻空子”的想法转变为通过税收筹划来取得节税的经济利益。改革个人所得税, 采用综合与分类相结合的方式来征收, 在年终以家庭作为计税依据, 改变单一税制对家庭负担沉重的纳税人不公平征税的状况;对于改革资源税, 扩大征收的范围, 由原来的矿产资源增加到森林海洋资源, 对不可再生资源的利用应当课以重税;设置环境保护税, 通过征收环境保护税来对企业造成环境污染进行把控, 政府也可以利用该税种的收入来治理污染, 同时也符合节能减排, 发展低碳经济、建立友好经济型社会的目标;改革房产税, 对农村面积较大的住宅房纳入征收范围之内, 在城市, 普通住宅可以降低征收税率而高档住宅提高征收税率。

(三) 完善税务代理服务体制

完善税务代理服务体制首先要加强对税务代理的监督管理, 包括设立税务代理人管理考核制度以及完善纳税人服务体系, 有了严格的规章制度才能对税务代理机构工作人员的行为加以规范, 有了纳税人的服务体系才能对纳税方法、技术、信息等方面的服务有进一步的提供高, 也有助于制造良好的纳税人办税条件和环境。其次, 应当提高从业人员的自身素质, 提高其综合能力, 代理机构应当经常组织工作人员学习相关法律法规、加强培训实务操作、互相交流沟通工作经验, 使工作人员能够熟练的对不同业务进行处理, 减少由于知识储备不足或业务不够熟练造成的失误。最后, 拓展代理业务范围, 通过拓宽税务代理的业务范围以满足纳税人涉税业务的快速变化, 随着经济的发展, 未来税收筹划业务的需求和供给必将越来越多, 代理机构的业务不应仅局限于代理收费事项, 可以借鉴国外税务代理机构的成功经验, 不断总结工作经验, 以满足纳税人涉税业务的快速变化。

三、总结