税收理论问题论文

2022-04-17

摘要:从制度经济学的视角审视最优税收监管问题,就是要实现税收监管的利润最大化,因此必须尽可能降低税收成本。以交易费用理论为分析范式,税收征管的交易费用包括由有限理性和资产专用性产生的内部成本和由机会主义产生的外部成本。内部成本可以通过“俱乐部规范”以剥夺其享受税收补贴等优惠政策的“驱逐”策略进行内部治理。以下是小编精心整理的《税收理论问题论文(精选3篇)》,仅供参考,大家一起来看看吧。

税收理论问题论文 篇1:

关于国际税收竞争问题的理论分析框架

摘要:随着经济全球化与区域经济一体化的不断发展,国家(地区)间对于税基的竞争日益激烈,税收竞争导致参与竞争的主体税率降低、公共品支出减少。但是,公共经济学对于税收竞争的负效应提出了挑战,同时福利经济学、信息经济学、新经济地理学等学科也对此问题进行了详细的阐述。税收竞争理论源于由财政分权制度引发的政府间竞争流动资本的效率问题,在回顾标准税收竞争理论的基础上,本文分析了国际税收竞争的效应问题和税收竞争与税收协调关系。

关键词:经济全球化;税收竞争;税收协调

一、问题的提出

目前,世界各国的财政分权化越来越明显,地方政府本身的激励机制和收入与支出挂钩的预算管理模式导致政府间竞争不断激化(Mckinnon,1997),由此引致的国家间的税收竞争不可避免。对于税收竞争问题的研究起源于Tiebout(1956)的“以脚投票”分析,后来Zodrow和Mieszkowski(1986) 首次将税收竞争理论模型化,上述两篇文献是研究税收竞争问题的理论起源。早期税收竞争理论认为辖区间竞争流动性资本导致税率过低、政府支出减少,后期文献多集中于扩展标准税收竞争模型假设条件以及提出新的分析方法。与早期税收竞争理论相比,部分文献认为税收竞争的福利效应是不明确的,有些文献研究结果甚至表明随着税收竞争的不断加深,税收竞争主体的税收收入可能会增加。

(一)Tiebou模型

Tiebout模型实际上是在分析公共品提供存在“市场解”(“market type”solution)问题。与中央政府相比,地方政府预算支出的多样性能够保证“消费-投票者”(consumer-voter)拥有足够多的公共品选择权,他们可以根据自己的偏好选择提供最佳税收、公共品组合的地区居住。此时公共产品的提供是有效率的,因为中央政府无法在不使任何家庭福利恶化的情况下重新配置家庭的居住地,实现了帕累托最优。提供公共品的资金来源于人头税(head taxes),税收的大小与“消费-投票者”所选择的社区所提供的公共品的成本相适应。因此,税收竞争是有效率的,提供公共品的边际成本等于其边际收益。但是,Tiebout模型是一种极端的假设情况,该模型需要极为严苛的假设条件①,与现实差距较大;同时,Tiebout模型以及早期税收竞争理论没有考虑到区域外部性问题(interregional externalities)(Wilson,1999)。

(二)标准税收竞争模型②

传统税收竞争理论就税收竞争的有效性,以及是否应该进行税收协调存在着显著的分歧。传统税收竞争的基本思想是各辖区通过降低税率吸引流动性生产要素的流入,实现税收收入最大化。标准税收竞争模型的基本结论是税收竞争导致资本流动,从而使均衡时的资本税率低于最优资本税率,公共品供给数量低于最优公共品供给数量。虽然该模型已经放宽了Tiebout模型的假设条件,但该模型的假设在很大程度上仍然较为理想化,与现实不符。然而该模型对现实的高度抽象揭示了税收竞争对于社会资源的配置方式,为随后的研究提供了理论分析框架。

标准税收竞争模型的基本假设条件尤其重要,此后多数文献的研究重点在于扩展其假设条件,从而得出不同的结论。标准税收竞争模型的假设可以概括为资本要素完全自由流动,参与税收竞争的主体是同质的,均包括政府、企业和代表性居民(representative citizens)三个部门,生产公共品和私人品两种产品;在完全竞争市场的条件下,各税收竞争主体是既定税后报酬的接受者,规模报酬不变。模型分析过程如下:

假设生产过程中需要投入两种生产要素:流动要素资本和非流动要素劳动力。

其中K、L代表资本和劳动力的数量③。

根据假设条件,代表性居民的收入取决于投资收益和工资,一次博弈中其预算约束函数和效用函数分别为:

其中K为代表性居民的投资收益,ρ为资本的税后报酬;G为公共品,C为私人品。政府的财政收入取决于税收收入,而税收收入主要来源于各竞争主体辖区内资本税,政府预算约束为:

模型假设政府是善意的(benevolent),即以代表性居民的效用最大化为目标,其他国家的税收政策是既定的。在资本不流动的条件下,资本税相当于一次性总赋税(a lump sum tax)。增加一单位公共品支出相当于减少一单位私人品支出,政府将增加税率以提高公共品支出,直到公共品支出的边际效用等于私人品支出的边际效用。因此,

在资本完全流动的条件下,代表性厂商权衡各辖区间资本税后报酬率,进而导致流动性资本流入资本税后报酬率高的辖区,均衡时:

根据假设条件,各税收竞争主体是既定税后报酬的接受者。为了避免税率的增加导致资本要素的流出,应相应地增加资本报酬率,直到资本边际报酬率的增加等于税率的增加时再次实现均衡。因此,

显然,在资本自由流动的条件下,税收竞争导致资本流出产生两种效应:一是生产减少效应,即资本要素的流出使得生产过程中固定要素投入随之减少,从而导致生产的减少;二是税基侵蚀效应,即资本要素的流出导致资本税基的减少,从而导致政府财政收入的减少。由于上述两种效应的存在,使得一单位私人品支出的减少不足以弥补一单位公共品支出,也就是说公共资金边际成本④(the marginal cost of public funds)大于1。

UG(G,C)UC(G,C)=11-ε=KK+tfKK=MCPF>1(9)

其中 ε<1⑤,MCPF是政府公共资金边际成本。由上述两种效应可知政府支出的边际效用大于消费私人品的边际效用,从而导致了效率的扭曲。

模型假设某一辖区单独行动时,其他国家的税收政策保持不变。然而在现实经济环境中,即使在政策反应上存在着时滞,各税收竞争主体依然会根据其他主体的竞争程度,制定相应的税收政策。因此,各税收竞争主体参与税收竞争的结果导致税率向底部竞争(race to the bottom)。根据标准税收竞争模型的假设条件,底部竞争是一种持续的状态,各税收竞争主体相继降低税率,导致资本要素在各辖区重新分配,低税率导致政府税收收入减低、公共品支出减少。

综上,根据传统税收竞争理论,进行税收协调是非常有必要的。税收协调可以提供帕累托改进,帕累托最优资本税率为私人品支出的边际效用等于公共品支出的边际效用时的税率。如果各税收竞争主体达成某种协议提高等量资本税率,均衡时资本要素的分配格局并未发生变化,而资本税率的提高增加了政府的财政收入和公共品支出。

二、国际税收竞争的效应分析

随着经济全球化与区域经济一体化的不断发展,国际税收竞争表现为国家税收主权之间的矛盾,同时也成为影响主权国家制定战略发展目标、对外贸易政策等的重要因素。学者们对于国际税收竞争是否导致税率的降低,是否减少公共产品的提供等问题并无统一的结论。不同学派、不同理论分析得出不同的结论,进行适当的梳理以及归纳总结有助于客观认识国际税收竞争,并结合现实经济运行状态适时制定相关税收政策。

(一)国际税收竞争对税率的影响

1.国际税收竞争导致竞争主体税率降低。以Zodrow和Mieszkowski为代表的学派认为税收竞争导致参与竞争主体税率降低,公共品支出减少。他们认为在假设同质辖区数量足够多的前提下,每个辖区均为既定税后报酬的接受者,资本具有完全弹性,资本税率较小程度的提高也会导致部分资本要素的外流,从而导致各辖区均采取减少资本税率的政策,并将税负部分转移至流动性相对较差的生产要素身上。该分析结论同样适用于各辖区吸引流动性厂商。传统税收竞争理论认为在约束条件相同的情况下,厂商将转移到税率最低的地区进行生产,因而吸引资本或者流动性生产要素的竞争导致税率的降低。

Janeba(1998)以战略性贸易理论为基础,建立两国模型分析出口补贴导致税收竞争的有效性。模型分析结果表明两国政府均采取补贴的政策来竞争市场份额,当企业的转移成本为零时,企业可以在两国之间自由流动。此时政府意识到补贴不仅仅影响出口,同时也影响企业的区位选择。在均衡时,政府对于流动性企业的竞争导致辖区内部税率为零,同时零税率也导致对于商品的消费仅在两国之间进行,此时税收竞争增加了两国消费者的福利。

2.国际税收竞争导致竞争主体税率提高。从参与税收竞争主体的地位来看,各辖区间并不是完全均质的,某些国家在资本存量上具有先天的优势,如良好的基础设施等。正是由于生产活动存在着“聚集租金”(agglomeration rent),产业聚集地区税率提高也不会导致资本的流失,税收呈现向顶部竞争(race to the top)的趋势(Baldwin 和Krugman,2004)。

Ludema和Wooton(2000)认为广义层面上的规模经济和贸易成本导致空间上的聚集,使得经济格局变为核心工业区域和边缘农业区域,以增加劳动力流动和减少贸易成本为表现形式的区域经济一体化降低了税收竞争程度,导致较高的均衡税率。Andersson和Forslid(2003)运用新经济地理模型,分析税收和公共品对流动性生产要素区位选择的影响。分散均衡时边际税率对流动性要素和非流动性要素具有显著影响,辖区间税率的变动导致流动要素在各区域间进行再次分配。显然,如果各区域间进行税收协调提高资本税率,均衡时辖区内居民的福利均有所提高。在聚集均衡时,聚集因素的存在使得辖区不会降低流动性要素的税率,税收竞争的程度降低。

Baldwin 和Krugman(2004)首次提出聚集租金(agglomeration rent)的概念,他们认为正是由于聚集租金的存在,使得税收竞争不仅不会出现“向底部竞争”的现象,反而会出现“向顶部竞争”现象。随着经济全球化程度的不断加深,聚集租金呈现先增加后减少的趋势,即经济全球化程度与聚集租金之间呈倒U型关系。Krugman通过检验欧盟国家平均公司税率的差异程度,证实了理论分析的结论。例如在理论上假设德国、荷比卢经济联盟、法国和意大利为中心国家,希腊、葡萄牙、西班牙和爱尔兰为外围国家,1965至2000年间虽然中心国家和外围国家的平均公司税率的差距在不断缩小,但是并未出现传统税收竞争理论所提出的“向底部竞争”的现象。

(二)国际税收竞争影响辖区内公共品提供

传统税收竞争理论认为税收竞争导致参与竞争主体税率降低,公共品支出减少,但是Gordon和Wilson(2001)认为税收竞争并不必然导致公共品支出的减少,他们认为传统税收竞争理论在分析税收竞争问题时没有考虑到政府公共支出效应。如果居民能在不同辖区间流动,政府除了减少税收吸引居民流入外,还可以增加公共开支吸引居民的流入。在政府官员连任的目标条件下,政府自觉地减少寻租行为,并扩大公共开支以争取到更多的选民,这就在客观上增加了公共支出的居民效用。Andersson和Forslid(2003)认为在由税收收入提供公共品的条件下,公共品支出的规模效应在一定程度上能够吸引流动性生产要素的流入。从福利经济学的角度分析,税收竞争程度的降低并不一定意味着辖区内居民福利的提高,关键因素在于政府公共部门对于财政资金的使用效率。政府效率越高,即使在税收收入较少的情况下,政府部门也能够提供较多的公共品,从而提高辖区内居民的福利水平。

(三)国际税收竞争影响政府部门的行为

对于税收竞争有效性以及是否有必要进行税收协调一直存在着争议,普遍认为税收竞争有效性的显著分歧在于假设政府的目标是满足辖区内居民利益最大化,还是满足其自身利益最大化,即政府是善意(benevolent)政府,还是利维坦(Leviathan)政府。公共经济学关于税收竞争的相关文献普遍认为税收竞争减少了政府官员的寻租行为,使其能够更有效地使用公共资金,但是对于税收竞争是否提高了辖区内公共品支出水平,是否增加了辖区内居民的福利并没有统一的结论,福利效应多取决于两种力量⑥的对比关系。Edwards和keen(1996)认为这两种力量分别是政府再次当选的可能性,以及其自身奢侈消费。Edwards和keen在标准税收竞争模型的基础上扩展了政府政策目标,假设政府同时追求辖区内居民利益及其自身利益最大化。

从福利经济学的角度来看,在缺乏税收竞争的情况下,政府为最大化其自身利益必然导致课征较高的税收,而对称性的税收竞争为税率提供一个向下的推力,即所谓的向底部竞争。在均衡时,对称性的税收竞争在未改变资本分配状态的前提下增加了代表性居民的福利。模型假设利维坦政府追求再次连任,以及满足其自身的奢侈消费(wasteful consumption),而政府自身的奢侈消费可以看做是财政支出的一部分,但是这部分财政支出并未增加代表性居民的福利。根据假设条件,增加公共品支出可以认为增加了代表性居民的福利,从而增加了代表性居民再次选举该政府的可能性。因此,在利维坦模型中,税收竞争对于代表性居民的福利效应是不确定的,代表性居民在利维坦政府中是否能够增加其自身的福利,取决于政府增加再次当选的可能性,以及其自身奢侈消费两个目标之间的博弈。所以,税收竞争并不必然导致税收向底部竞争。Persson和Tabellini(1992) 认为这两种力量分别是税收竞争的经济效应以及政治效应。具体来说,经济全球化导致资本要素流动性的增加,以及税收竞争的出现对整个经济体产生了两种效应:一种是经济效应(economic effect),另外一种是政治效应(political effect)。经济效应即传统税收竞争理论的税收竞争外部性,政治效应是指在中间选民定理的作用下,选民们通常会选择能够满足其公共品支出偏好水平的政府执政,从而在一定程度上保证了公共品的支出水平。税收竞争的政治效应抵消了部分经济效应,税收竞争促进了政府效率的提高。

(四)国际税收竞争导致税负分布不均衡

1.辖区规模影响各辖区在税收竞争中税率的大小,小规模辖区偏好低税率、大规模辖区偏好高税率。Bucobetsky(1991)扩展了标准税收竞争模型的基本假设,认为各辖区是非均质的,辖区规模存在差异性,这种差异性表现为辖区内人口数量的不同,并在此基础上得出结论:与大规模辖区相比,小规模辖区是既定税后利润的接受者,为最大化税收收入,小规模辖区倾向于征收较低的税率,从而使小规模辖区内居民福利有所提高;如果大规模辖区与小规模辖区的差异性足够大,那么大规模辖区与小规模辖区进行税收协调在一定程度上能够提高两辖区内居民的福利水平。

2.存在多重税收工具的情况下,资本要素流动性高于劳动力要素流动性,税负转移到劳动力要素上,引发税负不公 。如果把资本要素的流动性与资本税收弹性结合起来分析,资本要素流动性的增加可以看做是资本税收弹性的增加,税收竞争所引发的税率的降低将导致资本要素的流出,从而减少对资本要素的税收,增加对劳动力要素的税收。根据Razin和Sadka(1991)的分析结果,在一个开放小国中,即使存在劳动力税收弹性,税收负担仍然需要由劳动力生产要素承担。对于自由流动的生产要素而言,劳动力税收弹性是有限的,而资本要素的税收弹性是无限的。因此,小国作为既定税收报酬的接受者,当辖区税率发生变动时,资本要素的流出导致税收负担转移至劳动力要素上。Brueckner(2000)假设劳动力税收具有完全弹性,居民不仅可以自由选择投资地点,也可以选择居住地及通勤地,居民以实现其自身利益最大化为预算约束;在劳动力税收具有完全弹性的条件下,税收竞争模型的结论依然是低效率的。但是,在劳动力自由流动的前提下,与以人头税为基础的有效率的公共品供给相比,以资本税为基础的低效率的公共品供给更能够满足人们的偏好,他们会选择居住在资本税率相对较低,但是资本劳动率相对较高的地区。

三、国际税收竞争与国际税收协调

根据税收竞争理论,国家间税收竞争与税收协调间并无直接联系。很多实证分析表明税收竞争并未导致税率的降低。因此,进行统一的协调既不实际也不必要。Rasmussen(1999)对不同条件下的税收协调进行了较为详细的描述,认为对于对称性税收竞争来说,税收协调和限制资本流动在某种程度上是可以相互替代的;对于非对称税收竞争⑦的协调来说,税收协调与限制资本流动对于削弱税收竞争提高福利效应的作用是不同的,限制资本流动会使小规模辖区福利受损,两者之间不存在简单的替代关系。由于税收协调涉及到让渡部分税收管辖权,目前各辖区间税收协调多集中于避免双重征税以及减少逃避税,解决上述问题最直接的方式就是建立税收分享机制,以税收协定为主要表现形式的税收协调仅处于辖区间税收协调的最初阶段,随着税收竞争的不断加剧,税收协调也出现了新的表现形式。

(一)建立税收信息分享机制

建立税收分享机制是有效地进行税收协调的重要方式之一,其目的在于减少信息不对称条件下税收竞争导致辖区内居民甚至是跨国公司福利效应的损失;同时,如何防止逃避税也成为建立税收分享机制的现实基础。Eggert和Kolmar(2003)分析了税收竞争条件下税收信息分享问题,他们认为国家间信息交换的动机和程度与国家规模的大小有关。与大国相比,小国福利因为进行税收信息交换而受到损失,小国一般不愿意加入税收信息交换体系。产生上述原因与税收竞争主体参与博弈的次数有关,一次静态博弈的结果显示不存在纳什均衡,各税收竞争主体不会进行税收信息交换;多次动态博弈结果显示各税收竞争主体倾向于进行税收信息交换(Bacchetta和Espinosa,2000)。各主权国家间的税收信息分享多以OECD的税收信息交换协议(TIEAS)为载体,以TIEA为框架的各主权国家间的税收信息交换协议,有效减少了恶性税收竞争带来的负效应,为减少逃避税提供了法律基础。

(二)以区域性组织为依托实现税收协调

区域性组织内部实行低税率、甚至零税率是主权国家进行税收协调的典型代表,wildasin(2002)阐述了各辖区税收协调的三种方式:一是区域组织内部各成员国(分税制中各级地方政府)自主协调;二是以税收协定为依托的税收协调(coordination by explicit agreement);三是以税收约定为依托的税收协调(coordination by implicit agreement)。三者比较而言,区域组织内部各成员国(分税制中各级地方政府)自主协调涉及税收主权(管辖权)调整进程缓慢;税收协定具有法律约束力,以税收协定为依托的税收协调是目前税收协调的主要方式;由于区域外部性的存在,以税收约定为依托的税收协调效果较差,以税收约定为依托的税收协调在一定程度上刺激了税收竞争。所以,各主权国家多采取调整税率等相关税收政策,在一定程度上可能导致税收“向底部竞争”。以调整税收政策为代表的税收协调涉及各主权国家税收制度的改革,而税收制度的改革是各主权国家经济体制改革的组成部分。

(三)双边或多边税收协定

目前,税收协定是解决逃避税现象、界定相关税源范围,以及进行税收信息分享的重要税收协调方式。国际上最具有影响力的两个税收协定范本是《OECD协定范本》和《UN协定范本》,很多双边或多边税收协定在一定程度上受到上述两个核心范本的影响和制约。对于双边或多边税收协定的有效性分析,多集中于双边或多边税收协定与FDI之间的关系。一般认为税收协定的多目的性导致税收协定与FDI之间并无直接联系,但税收协定是否促进FDI流入并无直接定论。然而双边或多边税收协定对于税收协调的重要作用,在于税收协定以法律的形式对税收协调的范围和方式等进行必要的约束,以避免重复征税以及实现各辖区税收信息的分享。另外,税收协调逐步深化的过程也是各区域福利改进的过程,无论处于税收协调的哪个阶段,都应综合考虑影响税收竞争有效性的因素,最终达到帕累托最优状态。

注释:

① Tiebout的假设条件包括:(1)消费-投票者具有完全的流动性,能够根据自己的偏好选择既定的税收、公共品组合;(2)消费-投票者对于各地区间税收、公共品组合的差异充分了解。(3)可供消费-投票者选择的地区足够多;(4)无就业机会的限制,消费-投票者以股利收益作为收入来源;(5)社区间(Community)公共服务不存在外部经济与外部不经济;(6)每个社区存在最优的规模,该规模由城市管理者根据该社区原有居民的偏好来设定的;同时,构成最优规模社区的要素是固定的,以此保证社区规模不可能无限制的扩展;(7)尚未达到最优规模的社区试图吸引更多的居民、降低平均成本,超过最优规模的社区的做法与此相反,而达到最优规模的社区力图保持社区内居民的数量不变。

② Zodrow,G.R. and Mieszkowski,P., 1986, pp.356-370.

③ 模型假设各函数变量均为人均意义上变量。

④ 公共资金边际成本是衡量税收效率的重要指标,指单位税收成本加上征收单位税收造成的额外的福利成本。

⑤ 根据拉弗曲线的图像,为保证相关参数的变动在拉弗曲线顶点的左侧, ε<1。

⑥ 两种力量在不用文献中所指内容不同,两种力量的对比关系最终反映的是税收竞争有效性并无一致结论。

⑦ 这里的非对称性指的是辖区规模非对称。

参考文献:

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作者:赵雪 罗增庆

税收理论问题论文 篇2:

交易费用理论下的我国最优税收监管问题研究

摘要:从制度经济学的视角审视最优税收监管问题,就是要实现税收监管的利润最大化,因此必须尽可能降低税收成本。以交易费用理论为分析范式,税收征管的交易费用包括由有限理性和资产专用性产生的内部成本和由机会主义产生的外部成本。内部成本可以通过“俱乐部规范”以剥夺其享受税收补贴等优惠政策的“驱逐”策略进行内部治理。从威廉姆森的垂直一体化理论来看,合并国税和地税部门或者取消地税部门的垂直一体化的措施可以将由于国税与地税划分而产生的交易费用转为内部控制成本,从而可以在内部治理中得到化解,使得税收的效率必然提升。对于外部成本的治理需要通过第三方的强制实施或国家的法制系统来治理。这就需要在税收立法中通过税务行政处罚和刑罚处罚来实现税收征管的监督和审查,以强制性的方式避免或消除機会主义行为。

关键词:税收监管;最优;交易费用理论

一、 文献综述

西方发达国家通常有着相对成熟和高效的税收监管体系。税收监督机构的专业化和职责分工的明晰化、税收监督主体的多元化、税务监督手段的信息化、税收监督程序的规范化、税收监督审计的专业化、税收监督执法的严格化和税收执法监督的制度化充分体现出其成熟性和高效性。而在我国现行的税收监管体系中,多重主体对监管客体独立实施监管,监管结构平板化,职能交叉引发职责不清;信息不能有效共享导致重复监管和监管真空并存;对监督主体的监管缺位埋下了有法不依和执法不严的隐患。

由于我国在税收监管方面存在一系列亟待解决的问题,如果得不到及时的处理和改进,很有可能阻碍政府职能的充分发挥和威胁经济社会的长久稳定健康发展。所以,必须采取有效的措施加强和改进税收监管。在税收监管措施的规范性研究方面,程新、王丽(2000)认为税收监督需要引入人大审计机构强化对政府的监督;强化财政监管职能和强化对社会审计机构的管理,充分发挥“经济警察”的作用。于关悦(2003)针对现行税收监管模式存在的主要问题,提出了以下几点建议:(1)建立部门责任制度。(2)建立微机联网制度。(3)建立稽查情况及文件资料相互移送制度。周炤(2005)在评估我国税收风险的基础上,指出了税收宪政的重要意义,并提出了通过税收宪政保护纳税人的合法权益和限制公权力,从而提升国家的税收汲取能力的观点。雷炳毅(2009)认为要降低税收风险,加强税收监管关键环节是:(1)明确税收风险识别的具体对象。(2)有效收集税源风险信息。(3)建立相对固定与灵活的税收风险识别分析指标体系。洪连埔(2010)借助风险管理的理论框架,构建了以风险识别、评估、控制和管理效果评价为框架的基本的税收风险管理机制,以期提高国家(政府)、税务机关以及税收执法人员防范、抵御、应对、化解税收风险的能力,以加强税收监管。

在税收监管措施的实证性研究方面,李建琼(2004)借鉴COSO模型搭建了税收风险评估模型,在定义税收风险的内生因素、外生因素、风险修正因素和制约因素的基础上提出了企业防治税收风险和政府加强税收监管的有效路径。杨伊、邓兵(2008)根据税收征管过程中的信息不对称现象,对税收征管博弈模型进行了多重博弈的扩展分析,并在此基础上提出了一些解决纳税者偷漏税问题的对策建议,可以从加大检查和惩罚力度、建立纳税信用等级制度和加强内部监督管理等方面提升监管效率。吴武清、陈敏等(2009)则首次应用双重委托—代理模型对税收监管问题进行了经济分析,认为税收的监管成本应该越小越好,应采用完全不合作策略。郑新举(2012)运用CTAIS征管系统,就如何深化中央税收监管,从监察的内容、重点、方法等方面提出了具体的工作思路,并就监察工作如何促进税收制度的完善提出了建议。

二、 交易费用的理论逻辑

1. 交易费用理论的基本假设前提。交易费用理论是由科斯首先提出。科斯在其1937年《企业的性质》中指出企业存在的边界就是由于交易费用的存在。阿罗(1969)指出:“市场失灵并不是绝对的,最好能考虑一个更广泛的范畴——交易成本的范畴,交易成本通常妨碍——在特殊情况下则阻止了市场的形成”。交易费用理论经过威廉姆森的发展得到了极大的完善,威廉姆森认为交易费用主要包括事前的和事后的费用,持同样观点的还有巴泽尔以及马修斯等。

根据威廉姆森的研究,交易费用存在主要取决于三个影响因素:有限理性主义、机会主义和资产专用性。有限理性指的是交易参与人因为受到自己个人的情绪、偏好等限制,在追求自身效用最大化的时候所产生的约束性的条件。由于有限理性的存在,交易者不能完全掌握契约的真实性和完整性,同样也不能预测契约执行过程中所发生的变化,因此,有限理性的存在会使得交易费用必然发生,这种影响贯穿整个交易契约的始终,因此所产生的交易费用既包括事前的谈判、签订等费用,也包括事后的执行费用。

机会主义是指交易参与者双方都存在为自己牟利的投机行为,无论是合作还是竞争关系,机会主义的存在都增加了契约执行的难度。特别地,机会主义行为更多地表现在契约签订以后。一般而言,在签订契约之前,交易双方都会隐藏个人的真实信息,进而争取契约的达成,而一旦完成契约签订后,投机行为就会不断显现。为了防止交易双方对契约的破坏,必须要成立一个监察审计部门,这个交易费用是非常昂贵的。

资产专用性是指用于特定环境下的某些资产很难再用作其他方面,否则资产的价值可能会贬值甚至可能成为无用资产,这是与沉没成本直接相关的资产。在不同市场结构类型下,不同的行业对投入的要素有具体的要求,要素的交易费用与行业的垄断程度、保护程度甚至壁垒的厚度直接相关。

2. 税收监管的交易费用理论逻辑。税收实际上是一项契约,由于实际征税过程中有限理性和机会主义的存在,为了保证征收工作的有效运行会产生大量交易费用,因此,应当尽可能通过多重治理方式避免或减少交易费用的产生。从征税程序来研究最优税收立法,实际上就是要分析交易费用对最优征税的影响。这里所涉及的交易费用主要包括两个方面,第一是征税程序的成本,第二是征税过程中的附加成本。

征税过程中涉及的成本分为显性成本与隐性成本。显性成本本来是一个生产者选择理论的核心概念,主要是指企业在生产要素市场上购买或者租用要素的能够在会计账簿上反映出来的成本。但是显性成本的外延是很宽阔的,把显性成本引用到税收的征收程序来看,应该包括以下两部分内容:一部分是税收执法人员作为税收征管投入的要素的报酬支付,即税务工作者的工资,这一部分构成税收执法显性成本的主要组成部分。另一部分是税收执法程序所投入的固定成本,包括像税务机构的建筑、固定设备等固定资产的投入,这部分成本与税务工作者的工资构成税收执法过程中的主要显性成本。隐性成本同样是生产者选择理论的概念,主要是指厂商使用自我拥有的、自我雇佣的资源的机会成本。引用到税收征管程序中来看,征税的隐性成本主要包括:税务工作者放弃从事其他工作的最高收入和资产专用性的机会成本。在我国,税务工作者属于公务员编制系统内部人员,其专业知识以及才能并不一定是税务的层次,因此这些从事税务工作者的人员可以参加其他工作,一般将从事当前工作而放弃从事其他工作所获得的最高收入称为税务工作者的机会成本,当然,这种机会成本很难去进行具体的衡量,因为其机会成本是不确定性的。资产专用性的机会成本主要是指税务固定资产的机会成本。

在税收的具体征收过程中,除正常的显性成本和隐性成本外,还有一些可能带来灰色收入的成本,即征税的附加成本。征税过程中的附加成本主要包括两个,第一是征税者的索贿;第二是纳税者的行贿。一般来说税务工作人员享受公务员待遇制度,而公务员的基本工资收入实际上是比较合理的,但是公务员的职权可能会引发权力寻租行为,尤其是许多执法人员为了一己之利,私自帮助纳税人寻找法律漏洞进行逃税漏税等,从其中拿回扣,这是典型的索贿行为,也是最常见的,即税务执法人员与纳税人形成非法合作。另外一种关于征税者的索贿则是强制性的索贿行为,也就是通过权力的威吓来迫使纳税人被动行贿。比如以纳税不合格等理由警告或者威胁纳税主体停滞经济活动,针对企业而言,就是如果纳税不合格,企业可能面临倒闭的风险等。征税者的索贿和纳税者的行贿是同一事物的两个方面,但是两者发生的原因有可能存在差异。从纳税者角度来看,他们的行贿可能是被动的,但是更多的是主动行贿。主动行贿属于一种利益寻租,纳税者的寻租行为致使自身利益得到了改善,但是却使得整个社会外部成本不断增加,社会总体利益下降,效率受损。

三、 最优税收监管的交易费用治理模式

为了确保税收立法最优,从程序法上实现税收的公平和效率,必须要对征税程序中的交易费用有针对性地提出治理模式。由于税收监管实际上是对税收作为契约的执行过程进行监督和审查的过程。税收监督和税收审查从本质上来说是契约的治理过程。根据新制度经济学关于交易费用理论的三个假设前提在实际契约签订过程中的作用,可以将契约的内在信息进行有效反馈并折射出隐含的签约过程。

根据有限理性、机会主义和资产专用性在一项契约的参与中所起作用的不同对隐含的签约过程的影响,当契约签订主要是受机会主义和资产专用性的影响时,很显然这项契约的参与者是有预谋的或者说有计划的;如果机会主义在一项契约的签订过程中无关紧要,契约签订主要受有限理性和资产专用性影响时,则表示该契约的参与人是一个言而有信的;如果资产专用性在某项交易中不重要,起作用的是有限理性和机会主义时,则表示该项交易是充满着竞争的。另外,如果一项交易中,有限理性、机会主义和资产专用性都很重要,则该项契约需要治理,也就是说这个交易会产生大量的交易费用或成本。

从税收的征管过程来看,一方面,征管者的有限理性使其无法有效甄别纳税人的信息;另一方面,征管者的机会主义倾向又使其具有与纳税者结成同盟损害国家税收利益的可能性。同时,税收的监管具有资产的专用性,意即表明税收的监管不是一个竞争的市场。因此,从交易费用角度出发,税收的征管是需要治理的,才能实现最优。

税收的征收实际上是一种典型的委托—代理模型,税收征管过程中的监管就是对国家作为委托人将征税的权力委托给国税局与地税局这种契约进行治理的过程,它需要有特殊的治理机制。日本著名经济学家青木昌彦在《比较制度分析》一书中提出了不同的契约的治理机制及其实施条件。根据交易双方的关系温和程度,治理机制分为个人信任一直到国家法制系统,显然这是从弱到强的信号表示。契约的实施者也是从内部协调实施到外部强制性实施,而预期行动决策规则也是从对欺骗行为的报复到对欺骗行为的依法惩罚。税收征管过程中的监管不仅仅需要税收管理体制内部治理,还必须要借助于外部司法体系的强制干预。

对于那些由国税和地税部门的内部治理而引发的交易费用,主要是指由于有限理性和资产专用性而产生的成本,应该采取“俱乐部规范”治理模式,这是一种典型有效惩罚机制。作为税收征管的代理人,国税和地税部门就相当于是国家税务系统的“会员”,由于都是属于系统内的成员,因此可以看成它们的行为活动是内生性的。作为委托人的国家显然知道国税和地税部门的策略集是有差异的,能够最大程度地使得自己的目标函数得以实现就要靠激励机制。“俱乐部规范”治理的预期行动决策规则是将不诚实的交易者从“俱乐部”中驱逐,当然在现实的税收征管中,不可能说随意取消某个征税部门。内部治理的“驱逐”策略集中体现在税收政策的优惠,包括补贴、返还、减免等,即一但委托人发现代理人存在舞弊或者投机主义行为,就会剥夺其享受税收补贴等优惠政策,但是从现实应用来看,内部治理只能够有效降低税收系统内部的交易费用。从威廉姆森的垂直一体化理论和杨小凯的迂回生产理论来看,如果取消地税局,而将税收事务完全托付给国税部门去管理,那么由国税与地税划分而产生的交易费用将会转为内部控制成本,这可以有效促进税收效率的提高。

对于由机会主义产生的交易费用,主要是指由于征收管理过程中产生的附加成本或外部成本。对于外部成本的治理需要通过第三方的强制实施或国家的法制系统来治理。这就需要在税收立法中通过税收的行政处罚和刑罚处罚来实现税收征管的监督和审查,以强制性的方式避免或消除机会主义行为。这就要求第三方或国家法制系统中带有公正性、规范性和强制性的部门以惩罚的形式实现有效的监督和审查。如果第三方能做到公正和规范,则可以有效降低外部成本。稅收的行政处罚和刑罚处罚构成了税收监管立法的重要内容,这同样是要建立是“税收法定主义”和“税收基本法”的基础上,并从公平和效率的视角实现税收监管的最优化。

四、 结论及政策建议

交易费用的存在是税收征管中真实存在的问题,也是征管程序中最难控制的问题,它不仅仅会直接影响税收立法的效率性,同时还会间接影响税收立法的公平性。税收征管的交易费用包括由有限理性和资产专用性产生的内部成本和由机会主义产生的外部成本。

内部成本可以通过“俱乐部规范”以剥夺其享受税收补贴等优惠政策的“驱逐”策略进行内部治理。从内部治理结构来看,税收本来就属于财政的范畴,而这主要是由财政部门直接负责,如果将其再次分配给国家税务总局,然后再进行地方税务局的分摊等,使得程序太过繁杂,治理成本非常高昂。从威廉姆森的垂直一体化理论来看,合并国税和地税部门或者取消地税部门的垂直一体化的措施可以将由于国税与地税划分而产生的交易费用转为内部控制成本,从而可以在内部治理中得到化解,使得税收的效率必然提升。可以将国家税务总局改为国家税务局,从属于国家财政部。财政部下达的各种关于税收的财政政策由国家税务局统一执行,然后统一传输到地方的财政局下属的相关税务机构,从而以减少交易费用的路径提升税收的效率。

外部成本主要表现是在征管过程中可能存在利益勾结和联盟等,对于外部成本的治理需要通过第三方的强制实施或国家的法制系统来治理。这就需要在税收立法中通过税务行政处罚和刑罚处罚来实现税收征管的监督和审查,以强制性的方式避免或消除机会主义行为。而法制系统强有力的约束性要能够实现有赖于“法定主义”和“税收基本法”的实现,因此加快“税收法定主义”和“税收基本法”的建设仍然是我国最优税收立法的基础。

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基金项目:江苏高教优势学科建设工程(PAPD)(项目号:苏政办发[2011]137号);江苏省法学会课题“新制度经济学视角下我国最优税收立法问题研究”(项目号:SFH2013D17);江苏高校品牌专业建设工程资助项目 英文标志简称:TAPP;侦查学科研创新团队(2015SJYTS01-01)研究成果。

作者简介:张磊(1977-),女,汉族,江苏省泰州市人,江苏警官学院侦查系教授,厦门大学财政學博士,研究方向为财政法律与制度。

收稿日期:2016-08-08。

作者:张磊

税收理论问题论文 篇3:

中国特色社会主义税收理论的雏形

摘 要:新中国建立后,特别是在1949-1956年的过渡时期,陈云在财经工作实践中逐步形成了一套别具特色的税收理论,这一理论成为中国特色社会主义税收理论的雏形。这一理论独具特色,具有鲜明的时代特征,主要表现为:以财政平衡为核心,以博弈权衡为精髓,以实事求是为灵魂,以服务民生为关键。探索过渡时期陈云税收理论的时代特征,对于认真总结新中国成立以来中国共产党税收思想史,以及持续推进中国特色社会主义税收事业发展具有重大价值。

关键词:过渡时期;陈云;税收理论;时代特征;中国特色社会主义

马克思恩格斯指出,在资本主义社会和社会主义社会之间,“有一个从前者变为后者的革命转变时期。同这个时期相适应的也有一个政治上的过渡时期”[1](p.314)。在这个过渡时期,“无产阶级将利用自己的政治统治,一步一步地夺取资产阶级的全部资本,把一切生产工具集中在国家即组织成为统治阶级的无产阶级手里,并且尽可能快地增加生产力的总量”[2](p.293)。中国共产党将马克思主义基本原理与国情相结合,指出“从中华人民共和国成立,到社会主义改造基本完成,这是一个过渡时期”[3](p.704),这一时期“是属于社会主义体系的和逐步过渡到社会主义社会去的过渡性质的社会”[4](p.697)。这一过渡时期,“在暂时说来确是一种痛苦,一种困难,但这是走向新生,走向重建,走向繁荣过程中的痛苦和困难”[5](p.102)。正是在这种充满变动的过渡时期,陈云逐步形成了具有鲜明时代特征的税收理论,这一理论也逐步成为中国特色社会主义社会主义税收理论的雏形。

一、财政平衡:过渡时期陈云税收理论的核心

陈云把马克思的财政理论与中国社会主义经济建设的具体实践相结合,创造性地提出了财政平衡观:计划中的平衡是一种紧张的平衡。样样宽裕的平衡是不会有的,齐头并进是进不快的,但紧张决不能搞到平衡破裂的程度[5](pp.241-242)。实际上,财政平衡观渗透于陈云财政经济思想的方方面面,是过渡时期陈云税收理论的核心和第一理论支撑。

财政平衡的关键,在于节约支出,整顿收入[5](p.173)。在关于抗美援朝初期的财政问题上,陈云说,为了争取财政平衡,我们想出节流开源这一增加税收的有效途径。节流便是节约、节支,在短缺经济时代有效供给不足时,强调节流的意义是非同寻常的。然而,财政的基础是经济,经济情况不好,财政情况是不会好的。同时,经济的发展需要有财力的支持,没有足够的财政收入,经济建设是不稳固的,更无法实现财政平衡。陈云非常重视财政收入的获得,尤其是税收。那么怎样才能增加税收呢?问题在于力争多收少付,眼光要放在发展经济上。节流很重要,开源更重要。所谓开源,就是发展经济,即增产增收这一条是根本大计。从财政本身来说,税收是开源的主渠道。但是,税收之源在于生产,在于恢复与发展经济,只有经济得到了恢复与发展,税收才能增加,没有生产的发展,税收便是无源之水、无本之木。发展经济,增加相应物资的生产供应,才能保证财政收入的真实性。从政策层面上讲,税收的增长与正确的税收政策不无关系,但根本在于国民经济的持续发展。同时,只有在发展生产的基础上,才能逐步提高人民的生活水平。因此陈云指出,增加生产是一条根本的措施,经济的基础性作用一定要反复强调,这是经济规律的必然要求。

不过,经济规律的奏效也需要客观条件的具备与许可,在财力有限的前提下,“为了避免浪费,力求国家财力的合理使用”,“为了节约资金,反对浪费,必须加强财政监督”[5](p.632)。同时陈云也指出,尽管我们的财政收支是紧张的,不过我们减支、增收,不应该超过可能限度,但在财力的使用上决难平均分配而忽视重点。经济建设必须分清主次、有计划按比例前进,财力的分配使用也必须根据经济的发展做相应调整。有计划按比例地稳步前进,才能达到财政平衡。只有实现财政平衡,税收收入才能稳步增加,税收支出才能有的放矢,最终实现经济按比例稳步前进。陈云曾反复强调对支出采用“削萝卜”的办法,对收入采用“挤牛奶”的办法,以力求财政收支平衡。这种平衡是一种积极的平衡,是一种建立在经济发展、生产进步基础上的平衡,他多次严厉地批评那种只顾财政、不顾政策,只顾多收、不顾少支的单纯财政观点。总之,在那个特定的时代,陈云始终强调:“财政上有赤字,怎么办呢?首先要抓增产节约。”[5](p.202)这一问一答折射出陈云税收理论的核心——财政平衡的深刻意蕴。通过增产节约、增收节支实现财政收支平衡,再通过财政平衡思想指导税收工作,即努力实现税收收入和支出的平衡,是陈云税收理论的显著特色。

二、博弈权衡:过渡时期陈云税收理论的精髓

所谓决策,就是从各种可能的方案中找到一个既能达到预定目标、合乎预期的价值准则,又有可行性的优选方案。从这个意义上说,决策之“决”就是从多种选择中取优。对于重大决策的实施,尽可能充分地考虑可能出现的问题,进行多种方案的排列组合,进而比较权衡并选择最优,以取得领导上的主动权,做到有备无患,这是毛泽东和他的战友们决策时的一个显著特点。陈云十分重视选择、研究选择并正确地把握选择机制。山重水复时他常说,两利相权取其重,两害相权取其轻。这个“权”就是权衡、就是博弈①。经过博弈权衡,大多问题都会迎刃而解,情势自然会柳暗花明。

博弈实质上是由动态的竞争到相对静态的合作的一个变动过程。陈云虽未曾明确提出“博弈论”,但他在解决财税问题的思想方法上处处闪耀着博弈理论的光芒。如,解决财政赤字问题,有增加税收和发行票子两条可供选择的道路,通过比较权衡,他认为,“只有一条路可走,即增加税收”,因为“这是最好的办法,不但解决了财政需要,而且在与农民的合理负担上需要这样做,同时税收可以经常回笼货币”[6](p.40)。后来,在给中共中央的报告中谈到税收与货币发行的关系时,他又谈到这个问题:“现在财政的中心问题是,多收税少发钞票,还是少收税多发钞票?两者比较,多收一点税比多发钞票,为害较小。反之,物价波动大,资金都囤积在物资上,或放在家中不用,劳动者也跟着没活干,势必使生产受到影响。有人说‘温和的’物价上涨可以刺激生产,这种说法不妥当。”[7](pp.29-30)在税收的使用上,要量力而行,要充分考虑现实可能性,必须是有多少钱办多少事,没有钱可以不办,可以缓办。在税收取得上,一切应收的税款、公债必须先收起,只有收了不够用时,才增发新钞[6](p.105)。因为增发新钞会加剧物价波动,而物价波动会引起税收减少。陈云在处理财税矛盾时,反对抓住一面而不注意另一面的片面做法,认为“必须做出几个比较方案,择优选用”[8](p.280)。这种方案多元及比较择优的思想体现了现代决策科学的基本思想,陈云在处理财税矛盾时自觉地运用了选择论(见表1)[9](p.222)。

表1中,共有AB、AB′、A′B、A′B′四种组合。AB的最终结果便是重蹈解放前国民党恶性通货膨胀的覆辙,A′B′不能解决任何问题,因而皆不可取。A′B虽然可以暂时减轻人民税收负担,但从长远来看,必然引起物价剧烈波动,最终损害人民利益。只有AB′虽然一定程度上加重人民的税负,但长远来看,能有效解决问题,最终稳定市场,推进生产,发展经济,改善民生。因此,AB′的组合是最明智的选择,即最优方案。

随形势变化分清主次和轻重缓急至关重要。经济建设要做到有计划、按比例发展,必须树立全局观念,全局观念也是一种博弈思维。因为博弈各方的关系不仅体现一种利益上的竞争,更体现出各方的合作关系。陈云总是从国民经济的全局出发来考虑问题,他认为办事要有重点,要分轻重缓急。在财政上,经常存在着要多和要少、要早和要迟的矛盾,这是正常的现象,但最后的决定,要求局部必须服从全体。在税收一定的前提下,税收安排一定要分清主次,好钢用在刀刃上。如,在抗美援朝战争中,陈云根据形势的发展变化提出战争第一的观点,即在预算上要尽可能满足战争的需要。他尖锐地指出:“浪费也不单指铺张滥用的那种浪费,而特别是指办事用钱不分轻重缓急,不分全体局部的那种浪费。即是说,不是把经费最适当地使用在一些最重要的事情上,而是不适当地使用在一些不重要的事情上。”[5](p.74)为了引起全党财税干部的重视,他说:“有前必有后,有重必有轻,有得必有失,是一场尖锐的思想斗争,是全局观点和局部观点的斗争,是共产主义精神和本位主义的斗争。”[10](p.244)又如,前面已经提到,统购统销是新中国民主主义社会时期的一种特殊农税形式。1953年在酝酿具体选择何种政策解决财经困境时,陈云比较了八种方案②,反复权衡利弊:“现在只有两种选择,一个是实行征购,一个是不实行征购。如果不实行,粮食会出乱子,市场会混乱;如果实行,农村里会出小乱子,甚至出大乱子。我们共产党在长期的革命斗争中,跟农民结成了紧密的关系,如果我们大家下决心,努一把力,把工作搞好,也许农村的乱子会出得小一点。而且,这是一个长远的大计,只要我们的农业生产没有很大提高,这一条路总是要走的。”[5](p.211)经过充分比较、权衡利弊得失,以及对粮食供求的各种矛盾关系进行了认真分析之后,陈云最终下定决心对粮食进行统购统销。可见,陈云的这些思想与西方博弈论有异曲同工之处,然而陈云税收理论中的博弈理论更具独到之点,具有朴素的中国特色,是其税收理论的精髓所在。

三、实事求是:过渡时期陈云税收理论的灵魂

无论在顺境还是逆境中,陈云始终以马克思主义的理论勇气和政治勇气,实践着实事求是的思想原则,这是他一生中最突出的品质。他是我们党的高层领导中坚持这一思想原则最彻底、最坚决、最优秀的人之一。他说,讲实事求是,先要把“实事”搞清楚,这个问题不搞清楚,什么事情也搞不好。越坚持实事求是,人们越是能够实事求是,思想和行动越是合乎实际情况和客观规律。按照实际情况决定工作方针,这是一切共产党员所必须牢牢记住的最基本的工作方法。在坚持实事求是方面,陈云堪称典范,他的税收理论自始至终处于实事求是思想灵魂的统领之下。

陈云主持全国财税工作,一向重视从中国实际情况出发来处理中国经济发展中遇到的各种问题。他对税收工作采取实事求是的态度,错就是错,对就是对,毫不含糊。比如“五反”之后的退赃补税过程中,在算资本家的“五毒”账时,陈云指出,我们必须实事求是地把它核减下来,核减到恰当的程度[11](p.159)。那么,陈云如何做到实事求是的呢?分析客观形势是第一步,要根据当地的实际情况将政策具体化。其次,要搞调查研究,决定问题之前,要下去跑跑,搞一两个、两三个典型调查,仔细分析。这充分体现了陈云在税收实践中一切从实际出发,按客观经济规律办事的求实与求是精神。

当然,要做到实事求是,不仅要瞄准客观性的标杆,还要把握全面性的要求。正如列宁所说:“要真正地认识事物,就必须把握住、研究清楚它的一切方面、一切联系和‘中介’。我们永远也不会完全做到这一点,但是,全面性这一要求可以使我们防止犯错误和防止僵化。”[12](p.419)陈云税收理论中所体现的实事求是精神,既包括客观性的要求,同时也蕴含着全面性的思考,他说:“从实际出发的关键是,从片面的实际出发,还是从全面的实际出发?重要的是要把实际看全面,把情况弄清楚。”[8](p.46)比如,徐永祚③针对当时税收制度和政策不尽完善、合理问题提出“重重迫苛细扰”④的六字尖刻批评,对此陈云实事求是地进行研究,同时要求有关部门好好地注意检查,并在一次会上幽默地说,现在有人称“万岁”是“一万种税”[13](p.125)。陈云的实事求是精神和幽默风格可见一斑。

陈云税收理论中的实事求是并不是“照葫芦画瓢”,不是刻板地反映税收事业的表面现象,而是真正地体现新民主主义社会的性质与要求,是时代的产物,更是助推时代进步的动力。毛泽东曾一再讲过,陈云同志所管的财经工作不是教条主义的,是按照中国情况办事的,有创造性的[14](p.248)。陈云税收理论中的实事求是精神,深刻地折射出其理论的真理光芒,极富创造性,真正具有中国特色。晚年陈云在回忆实事求是的思想方法时说:“我曾仔细研究过毛主席起草的文件、电报。当我全部读了毛主席起草的文件、电报之后,感到里面贯穿着一个基本指导思想,就是实事求是。那么,怎样才能做到实事求是?当时我的体会就是十五个字:不唯上、不唯书、只唯实,交换、比较、反复。”[8](p.371)在过渡时期税收理论的构建过程中,陈云反复提及这些思想,并将其作为重要的思想方法,这种唯物论与辩证法高度统一的思想方法,是陈云税收理论大放异彩的真谛所在。

四、服务民生:过渡时期陈云税收理论的归宿

“无产阶级的运动是绝大多数人的、为绝大多数人谋利益的独立的运动。”[15](p.283)全心全意为人民服务,践行以民为本的税收观是陈云税收理论的落脚点和最终归宿。税收的基本问题是税收由谁掌握、为谁服务、如何服务的问题。我国宪法规定中华人民共和国的一切权力属于人民,税收理论也应以此为依据,确认人民是国家税收的主人,政府是人民的公仆,受人民委托行使公共职能这一类基本事实。

陈云正是上述原则的身体力行者,他一直主张减轻农民负担,增加农民收入,提高农民生活。他说,人民群众是否支持共产党就是“要看共产党对他们到底关心不关心,有没有办法解决生活的问题。这是政治问题”[8](pp.209-210)。正因为如此,新中国成立后陈云极为关注农民生活。他在七届三中全会上提出要调整农业税负担的建议,并指出要按照毛泽东的指示,夏征减少,秋征也要减少。后来又提出,要鼓励农民的生产积极性,适当减轻农业税。他主张采取稳定农民负担、控制赋税限度、严格控制农业税以外的其他负担,以及农村交易税规定恰当的起征点等措施,彰显了经济民主的思想,这充分体现出了“以人为本”的发展理念。在陈云轻税理念的指导下,“一五”时期我国农业税负担逐步减轻,税负保持相对稳定(见表2)。

“不解决实际问题谈为人民服务,则是空话一句”[5](p.128),这是陈云“民生”思想实践品格的最好诠释。以农民为本,就要在经济上充分关心他们的物质利益,切实减轻农民的负担。在提出一系列休养民力设想的基础上,陈云主持通过的《关于1951年农林生产的决定》规定:要贯彻合理负担的农业税收政策,对善于经营、勤劳耕作和改良技术而超过常年产量者,其超过部分不增加公粮负担[17]。这些规定极大地调动了土改后农民的生产积极性。在纪念周恩来诞辰81周年时,财政部在《红旗》杂志撰文,回忆当时周恩来严厉批评某些人试图增加农业税的想法:“我活着的时候,你们不能增加农业税负担,将来我死了以后,你们也不能随便打农民的主意。”作为总理的周恩来如此严肃地对待农民的负担问题,这进一步印证了陈云稳定农民税负思想的重要性。把民生问题与政治相联系,从政治高度来认识和解决民生问题,是陈云“民生”思想的重要内容与特点。这些思想反映了陈云农业税理论的世界观基础和方法论原则的有机统一,对当前正确处理“三农”问题具有极其重要的现实指导意义。

陈云不仅以身作则,更是将为人民服务作为对税务干部教育的主要内容。在建国初期召开的海关工作座谈会上他提出,我们的目标是要把海关变成为人民服务的、有利于国计民生的机构。他说,要处处为群众着想,考虑人民的承受能力,手不要太狠,过去在税收工作中,对税率的大小是否超过人民的负担能力,也就是轻重是否适度,没有过细考虑[5](p.95)。调整负担问题的实质,是在保证国家财政收入的前提下,适当地减轻民负。税收工作要对人民采取高度负责的态度,在税收的使用上,不能乱花,钱是老百姓的,我们不能拿老百姓的钱开玩笑[5](p.132)。这与温家宝在2009年《政府工作报告》中指出的,“我们的每一分钱都来自人民,必须对人民负责”,反映了共同的思想。由此可见,陈云的民生思想对于落实“以人为本”的科学发展观同样具有现实启迪。

陈云时刻不忘人民利益,时刻不忘发展经济的根本目的,时刻不忘税收的最终用途。他说,我们共产党必须天天关心人民群众的切身利益,我们不应该只知道向群众要东西,更应该时刻注意为群众谋福利。要注意群众的切身问题,帮助他们解决困难。那么如何才能帮助群众解决困难进而为群众谋福利呢?发展经济是关键。进行经济建设和其他各方面的建设作为改善民生的基础,是真正的“大仁政”。实际上,经济建设和减轻民负是服务民生的两个方面,二者间不存在绝对矛盾,而是相辅相成、辩证统一的,问题在于如何有效协调两者关系。解决这一问题的过程,便是“博弈权衡”;解决这一问题的标杆,便是“财政平衡”。历史无法割断,正是在反复的博弈权衡中,陈云日后正式提出了“统筹兼顾”、“综合平衡”的观点,再次彰显了陈云的税收理论是前后相继和动态发展的活的理论。

新中国即将迎来六十华诞。六十年来,无论是生产力,还是生产关系;无论是科学技术,还是管理方式;无论是世界经济格局,还是各国发展状况,都发生了翻天覆地的变化。由于客观条件的变化,对于过渡时期陈云税收理论中的某些观点和提法,我们不能机械地生搬硬套,然而,我们必须充分认识到,陈云的税收理论不是学者书斋式苦研而来的清谈,而是丰富的财税实践经验和高超的政治智慧熔铸的结晶。这一理论,为新中国税收事业的创立奠定了基础,为探索中国特色社会主义税收理论开辟了道路。这是因为,这一理论具有充满生命力的时代特征,这是过渡时期陈云税收理论时代价值的最集中体现。

注释:

①博弈论又被称为对策论(Games Theory),是研究具有斗争或竞争性质现象的理论和方法,它既是现代数学的一个分支,也是运筹学的一个重要学科。传统意义上,博弈论是研究棋手们出棋着数中理性化、逻辑化的部分,并将其系统化为一门科学,即研究个体如何在错综复杂的相互影响中得出最合理的策略。博弈论衍生于古老的游戏或曰博弈,如象棋、扑克等,数学家们将具体的问题抽象化,通过建立完备的逻辑框架、体系,研究其规律及变化,这一过程便是博弈论的运用。

②又征又配,只配不征,只征不配,原封不动,“临渴掘井”,动员认购,合同预购,各行其是。

③又名玉书,浙江海宁金石墩(今属祝场乡)人,工商界人士,著名会计师。曾应邀赴北京参加新中国开国大典,后担任华东军政委员会监察委员,并当选上海市第一、二届人民代表大会代表。

④分别指:负担重、税项重复、征收过于急迫、计税太严苛、征税对象太琐细、征税时对经营者的利益考虑不周而影响经营。转引自《陈云经济思想发展史》,第125页,原文将“迫”误作“追”。

参考文献:

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[14]本书编写组.陈云与新中国经济建设[M].北京:中央文献出版社,1991.

[15]马克思恩格斯选集(第1卷)[M].北京:人民出版社,1995.

[16]左春台,宋新中.中国社会主义财政简史[M].北京:中国财政经济出版社,1998年.

[17]中共中央东北局例会记录,1949年4月22日.[责任编辑:岳 林]

作者:刘 伟