审计失败本质分析论文

2022-07-03

摘要：当前社会是一个高度信息化的社会，尤其在经济高速发展的背景下，信息的重要程度可见一斑，因为决策与信息可以说是形影不离的。但是，任何情况下都会存在信息不对称，在这样一个环境里，会计审计工作就显得相当重要。文章通过对于紫鑫药业财务舞弊案例的回顾，对于该案例进行了分析，解析财务舞弊和审计失败的原因，进而提出相关措施和建议。以下是小编精心整理的《审计失败本质分析论文(精选3篇)》，仅供参考，希望能够帮助到大家。

审计失败本质分析论文篇1：

审计失败成因与对策分析

摘要：近年来，我国的审计行业蓬勃发展，与此同时伴随着的是审计失败的案例数明显上升，对企业开展的审计业务屡次出现审计失败的情况。而审计一旦失败，必然伴随着给社会带来巨大的经济损失。根据以上提到的情形，本文将对出现审计业务失败的种种原因加以剖析，并给出相应问题的解决方法与策略，希望能对我国审计行业的发展起到一点小小的作用。

关键词：审计失败；审计失败成因，审计失败对策

文献综述

1.审计失败的定义

什么是审计失败？每个人都有自己的看法，学术界内也依然存在分歧。查阅了相关国内外文献综述后，发现国内外学者对于审计失败的定义不尽相同。外国的专家学者将审计失败定义为注册会计师由于没有遵守公认的审计标准而形成或提出的错误的审计意见，而我国学术界的普遍观点是注册会计师由于没有遵守公认审计准则而形成或提出了错误的审计意见。目前主流认可的观点是：审计失败需要以注册会计师有没有遵守审计准则为判断前提，就是注册会计师对财务报表进行审计时，由于疏忽或者舞弊，没有严格执行审计程序，没有遵守审计职业道德操守，从而出具或发表了不恰当的审计意见报告书，并对自身、会计师事务所或者社会经济造成损害。

2.为什么会审计失败

事有因必有其果，审计失败必然存在其缘由。当下国内的文献主要将审计失败的原因分成三个大类：审计主体与审计客体以及行政监督机构。而国外文献大多是通过实证分析的方法，紧紧围绕着独立性这一角度，认定审计的本质上是第三方机构提供的有偿鉴证业务，属于服务行业的业务，主要工作目标是发现被审计单位财务报表中的错报来取得报酬，且会计师事务所的大小规模与其审计业务的收费高低存在着必然联系，且独立性的强弱也与其大小相关，因此其认为只要从事务所规模大小对独立性的重要影响出发，就能找到审计失败的缘由。

国内学术界一般通过研究分析审计的主客体以及行政监督机构层面来探討审计失败的原因的。但是目前仅有的研究还不够全面充分，仍然仅仅停留在文字表面的叙述阶段，并没有对审计失败进行详细分析论证和探讨。还没有研究到实证分析的层次，已有的研究成果太少，缺少有真正价值的成果。这也是由于审计业务的保密性导致的，会计师事务所的审计底稿为保护被审计单位合法权益而不能公开，使得我们能够拿到手的研究数据过于稀少，只能停留在表层进行简单的研究，很难进行全面深入的调查分析。

审计人员按照准则对被审计单位的调查和监督，是未发现财务报表存在重大错报和舞弊的潜在风险，也未提出系统、科学的评价方法来提高被审计单位的管理水平相应的时间，导致审计业务发生纠纷，进而引发审计失败的风险。改革开放以来，我国审计业日益发展繁荣。虽然与年初相比有了很大的提高，但审计失败仍然是不可避免的。每次审计失败都会给企业、公众乃至社会带来一定的经济损失。

一、审计失败的成因

为什么会审计失败？是什么导致了审计失败？审计人员之所以会在做审计职业判断时犯错，从而得出错误的审计结论。其中一些是由于审计人员没有严格按照审计准则来完成审计业务造成的。审计的职业判断难免会出现失误，职业判断准不准取决与审计人员自身的素养以及经验是否充足。但即使经验再充足的注册会计师也不敢保证自己不犯错，审计环境的不确定性和复杂性是影响审计成功或失败的直接因素，市场行情对注册会计师和审计机构的审计工作有重大负面影响，很多公司为了最大限度地提高经济效益而进行复杂的业务活动。被审计单位在平日的生产经营活动中，必须及时发现某些自身财务数据的特征，从而可以及时消除失误。而失败的概念与审计风险的概念不同。在充分遵守审计准则和坚守职业道德的情况下，注册会计师尽到了自己义务，充分适当的执行了审计程序，但仍未发现财务报表重大错报，这就是审计风险如何区分审计失败和审计风险呢，要看审计人员是否按照审计准则工作。审计失败并不意味着企业的管理失败，而是可能导致审计错误。在审计过程中，有无遵守审计准则、严格执行审计道德要求，方能具体定性对被审计单位的审计工作是否为审计失败。还存在另一种可能导致审计失败的情况，那就是财务报表本身正确无误，并无重大错报风险，但是因为注册会计师或审计机构的差错，从而导致审计结果失实，出具的错误的审计意见报告。

二、影响审计成功或失败的因素

审计人员自身的专业胜任能力是审计成功或失败的极为重要的因素。被审计单位的日常生产经营活动中出现的财务数据错误或管理决策中的战略性错误，如果审计人员没有按照审计道德操守和审计准则的要求及时报告其错误，同时如果审计人员不具备所需的专业胜任能力，或没有做实质性的控制测试，则审计不符合现实，结果与实际就会有出入，则可能导致审计失败。被审计单位管理不善，经营情况较差，自身财务报表错漏百出都会影响审计人员的职业判断，这一方面对审计员的影响直接决定了他们在执行审计标准方面遇到的困难。由于上述原因，我们可以按照审计主体和审计客体两个方面来具体分类可以影响审计失败的因素。

1.审计主体原因

在履行职责完成审计任务时，审计人员必须熟悉企业的财务管理和管理模式。金融活动是企业现金流动业务的最为具体的体现。如果审计人员不熟悉被审计单位或企业的经济活动很容易忽视基本问题，从而不能准确的抓住审计的关键性内容。所以如果审计人员不熟悉公司的财务管理和日常生产经营活动业务，就会很难发现潜藏的问题。企业无非是在生产和经营过程中造假或进行违规暗箱操作来意图提供虚假的财务信息从而进行舞弊，因此，为了满足审计对象的日常需要，必须在对被审计单位进行审计前，首先了解被审计单位的业务和活动，以确保审计的完整性和数据收集的准确性。在执行审计工作中，审计工作人员没有严格按照相应审计程序的准则要求来执行审计任务，影响最终审计报告的真实性可靠性，则构成审计人员过失。审计人员不够专业，不严格遵守审计标准，对被审计单位的内部控制制度和审计风险评估是不准确的，例如，如果没有按照适当的审计程序收集和收集审计数据，如果没有严格执行审查制度，审计报告就会被失去可靠性，审计工作业务会失败。在对被审计单位执行审计任务的过程中，不能过度依赖企业内部审计制度取得的审计成果。企业内部审计的结构受到企业管理的限制，会计信息可能被歪曲，因此大多数内部审计结论只是作为一种信息提供，内部审计制度本身设计和执行就可能是失败的。传统的审计方法是抽样统计。由于风险和局限性，最终审计结果可能在很大程度上受到统计样本数据的重大差异和不平衡或样本的特殊复杂性的影响，从而导致样本数据的不平衡。综合以上多方面种种因素都会影响审计报告的真实性与可靠性，因此得出错误的审计结论，致使审计失败发生。

2.审计客体原因

如果扩大审计的项目范围，审计风险和失败风险将在一定程度上增加。随着市场经济的发展，被审计单位将逐步扩大业务范围。目前是互联网经济高速发展的阶段，知识密集型企业的发展扩大了企业活动的范围，这就相应增加了审计人员的工作量，同时也增加了对公司进行审计的难度与审计失败的风险。在许多类别的审计工作中，诸如人力资源审计和企业联合审计中，审计工作的范围都不同程度上有所增加，被审计单位提交的财务报表中存在错报或欺诈的风险也在增加。近年来，中国证券监管委员会发表的处罚公告显示，审计失败的主要原因是中国很多企业会利用财务欺诈或舞弊实现其最终目标，即实现上市并在上市后完成发行股票。政府过度干预市场经济，条条框框的约束过多也是公司进行舞弊的重要因素，如严格的证券市场准入授权制度，也助长了财务会计报表中的欺诈现象。根据相关的调查表明，公司财务报表不准确的主要原因是政府的要求以及企业财务业绩指标的重要性。换句话说，财务报表不准确导致审计失败的主要原因不仅在于会计师事务所和审计人员，更多是因为由于政府或企业领导层的需求。

三、如何应对审计失败风险

无论是政府审计还是注册会计师审计，近年来审计失败的案例逐步增多，这已经阻碍了我国审计行业的健康和可持续发展。因此必须强化监督机构的地位，逐步规范法律法规和条例，加强对审计人员的监督和指导，制定适当的法律和条例，规范和管制审计人员的行为。减少审计失败案例的次数和降低审计失败的频率对成功完成公司审计业务至关重要，方能促进审计业务發展稳定和行业的可持续发展。

1.注册会计师应考虑到被审计企业所处的行业，以及其行业发展的特点，采取相应的审计措施来确保审计工作的顺利进行。注册会计师也应选择信誉良好的合作伙伴来降低审计失败的风险。如果注册会计师在其日常业务中发现被审计企业生产活动中存在违规现象，则应及时加以预防和处理。加强对公司财务报表的审计，并通过严格的审计程序减少公司业务中可能出现错报的风险。为了避免审计出现失败，注册会计师应更严格要求自身并提高其审计工作的质量。

2.适当改善审计人员的福利，审计行业人均收入一般较低，基层审计员的收入更低，收入与审计工作人员的工作量不相称，导致审计行业的人员流动性很大，许多审计人员将在四、五年内离开审计工作岗位，并将转到有关企业内部审计部门或财务部门。相比会计师事务所和公司内部审计机构，企业内部的会计部门的收入通常比会计师事务所的收入好，且工作量也没有那么大，不需要大量加班来完成任务。因此在招聘专业审计人员时，会计师事务所应尽可能改善员工待遇和建立可见的晋升机制。由于以上种种因素，当下有必要提升审计行业审计人员的薪酬待遇，改善福利水平，建立长远的薪酬增长鼓励机制，有利于激发审计人员的工作积极性，大幅提高出具审计报告的质量，降低审计失败的可能性，让每一个审计人都能后顾无忧的专心投入本职工作中来。

3.通过前面的分析可以看出，在这种情况下，注册会计师专业能力的缺乏也是导致大量审计失败的原因。因此会计师事务所就应当肩负起培训审计人员专业知识与实践能力的责任。要与时俱进，要随着审计准则的变化与审计技术的更新换代，对缺乏经验的审计新人与经验充分的注册会计师都要进行培训，各有侧重点的提高整体的审计专业胜任能力。亦应当提醒审计人员在审计工作中时刻保持应有的职业怀疑，不放过每一个存在的疑点，用专业的眼光去审查可能存在舞弊错报的相关审计证据。因此注册会计师应当在审计开始时保持高度的职业怀疑态度，通过对历年行业数据和企业财务报表数据的分析，结合考虑企业内部控制制度设计与执行的充分可靠性，做出对被审计单位是否存在舞弊导致的重大错报风险的专业判断。

总结

鉴于上述情况，对审计失败原因的分析表明，我国目前的审计工作存在许多缺陷和问题。我们须具体情况具体分析，制定相应的解决方法，只有这样才能确保审计行业的健康发展。注册会计师提供的最终审计报告，其中的财务数据对企业管理经营决策至关重要。因此，审计结果的准确性能直接影响对企业的财务经营状况的判断，也能促进企业生产经营活动的健康发展，推动国家经济的高速增长。

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作者：庄杰

审计失败本质分析论文篇2：

审计失败的问题研究及对策

关键词：审计失败；财务舞弊；注册会计师

一、案例背景

紫鑫药业财务舞弊事件在2011年被披露，并引起了社会公共的关注。具有“银广夏第二”之称的紫鑫药业股份有限公司是一家高科技股份制企业，涵盖了生产、销售及研发为一体的企业。紫鑫药业的主要经营范围是中成药、化学药剂及药材原料的加工及销售。紫鑫药业在2007年于深圳证券交易所的中小板块正式上市，之后发展业绩一直处于低潮。为了转变自身的业绩状况，紫鑫药业在2010年引入了人参业务，并以惊人的人参销售业绩获得了众多证券投资商们的关注。这给紫鑫药业赚取了高达1.73亿元的净利润，同比增长达184%，营业收入高达6.4亿元，同比增长达151%。然而，如此惊人的业绩凸显，必然也引起了众多媒体的关注。遗憾的是，2011年紫鑫药业利用空壳公司进行虚构销售的自欺欺人的人参交易戏码最终被媒体曝光。

2010年，毫州千草药业饮品厂、四川平大生物制品有限责任公司、通化文博人参贸易有限公司、通化立发人参贸易有限公司及吉林正德药业有限公司是紫鑫药业销售收入的前五大客户，这五大公司为紫鑫药业的销售收入共占总销售收入36%，总计2.3 亿元。据媒体报道，紫鑫药业的董事长郭春生其实是前三大客服的实际控股人，然而这些交易所涉及的关联方并没有在年终报表中得到有效披露。此外，关于延边劲辉人参贸易有限公司、延边嘉益人参贸易有限公司，延边欣鑫人参贸易有限公司及延边耀宇人参贸易有限公司作为紫鑫药业人参货源的四大供貨商与其关系甚密，与这四大客户的贸易交易额达2亿元。紫鑫药业虚增收入的实际操作过程是通过对上游关联方预先支付款项，之后再将资金移转给下游关联方，从而实现一条完整的公司内部交易渠道。

二、案例分析

（一）财务舞弊分析

1. 虚增收入和降低成本

根据媒体报道，可知紫鑫药业的账目款项及存货情况存在严重的不匹配，净利润不断增长的背后隐藏着重大的暗箱交易，现金净流入的表象的实质确是净流出的状况。

单纯从紫鑫药业的净利润收入状况，可以看出其发展形式非常好。由表1可知，紫鑫药业在2009年净利润达到6，108.42万元，2010年净利润高达17，316.56万元，2011年的净利润可达21，728.26万元，仅2012年上半年净利润就达到5，615.88万元。由表1还可以看出，紫鑫药业在2009年的现金流量净额为1280.71万元，2010年现金流量净额为-21，541.82万元，2011年竟达到-55，872.12万元，在2012年上半年其现金流量金额-9，887.25万元。由上可知，在紫鑫药业利润持续增长的真是背后确是现金大量的净流出。

然而，紫鑫药业的存货项目和应收账目款项的数额却极其高。2009年与2010年期间紫鑫药业的应收账款分别为13，443.25万元与14，823.35万元，而在2011年期间及2012年上半年其应收账款数额竟分别高达58，578.22万元和56，029.83万元；而与之对应的存货数额分别为3，048.61万元、17，304.10万元、85，094.26万元和88，031.14万元。

综上所述，可以看出紫鑫药业在2009～2012年上半年期间的净利润为正，而起经营活动的现金流量金额却为负，由此可知，紫鑫药业的存货项目数额与其应收账款金额大量增加导致出现这种情况，可推断出其可能存在低估销售成本及高估赊销收入的情况。

2. 纳税额与利润的非对应

根据表1显示，紫鑫药业在2009～2011年期间其利润总额分别为0.699895亿元、1.746826亿元和2.327833亿元，与之所对应的各年所得税费分别为890.53万元、151.71万元和1，550.01万元，分别占利润总额的比率为12.72%、0.87%和6.66%。而作为紫鑫药业的同行康美药业的同期所得税费占其利润总额的比率分别13.83%、14.13%和14.84%，与之产生明显差别。

根据紫鑫药业的年终报表披露，公司曾因获得技术改造国产设备投资项目，进而享受了一定的企业所得税优惠政策。

虽然如此，自2010年紫鑫药业开始参与人参产业营销后，其所得税的费用占利润总额的比率仍比同行的康美药业低很多，且与往年相比，2010年有着明显的“跳水”。一般来说，这种较大变化情况是不会发生。要知道康美药业同样也享受着国家政策的扶持，其数据就显得比较平稳。

目前，尽管利润普遍较低是制造业的普遍现象，其所得税费用占利润总额的比率也较为偏低，但利用企业间的关联交易来转移自身的利润现象仍存在于部分企业当中。这些公司通过关联企业相互开票虚增收入、转移利润并且减少纳税。

（二）财务舞弊原因

1. 外部原因分析

通过分析紫鑫药业的财务舞弊事件，可以看出会计审计人员及审计机构责任缺失的审计制度漏洞存在于当前的证券市场上。针对紫鑫药业的审计负责人员来说，在对其进行审计监察过程并未保持审计人员必备的职业怀疑态度，并且存在严重的不当行为和失误，这对整个审计程序的正常进行造成一定的阻碍。除此之外，审计机构对紫鑫药业的风险评估过程及业务活动的执行也存在重大失误，在审计证据不充分的情况，对紫鑫药业的年终报表做出了无保留的审计意见，而真实情况却并未对其预付款项、关联方交易活动等项目进行严格调查。中准会计事务所对紫鑫药业的审计案例一种典型的审计失败例子，不仅违背审计职业应用的职业道德操守，也违反了中国注册会计师审计准则标准。在蓝田、银广夏等财务舞弊案之后，紫鑫药业的财务舞弊再一次揭露了证券市场的监管失效，股市存在的制度漏洞亟待改善，证券市场的制度建设任重道远。如果监管机构对于上市公司的财务舞弊所造成的恶劣影响还不加以重视、加大对其的处罚力度，那么上市公司将会肆无忌惮，财务舞弊事件也势必层出不穷、愈演愈烈。

2. 内部原因分析

（1）股权结构对公司治理结构具有重要影响。由于紫鑫药业的股权结构非常不合理，从而导致其对公司的治理结构出现很大问题。据悉，自然人股东仲维光和敦化市康平投资有限公司是紫鑫药业的前两大股东。而紫鑫药业的董事长郭春生与敦化市康平有限公司的三大股东有着密切的亲属关系。这就导致了敦化市康平投资有限公司的实际控股人就是郭春生本人，除此之外郭春生与自然人股东仲维光也具有特殊关系，因此，本质上郭春光就是整个紫鑫药业的“绝对控制者”，这就导致了紫鑫药业的股权结构不再是多股相互制约的关系，而是“一股独大”的股东结构，这种股东结构必然会给公司的财务舞弊制造了机会。

（2）内部控制人明显。公司的良好管理机制发展靠的是股东之间的相互制约，若公司受内部管理层的控制，那么公司股东的权利无疑会被取代。紫鑫药业的董事长郭春生就是取代了公司所有权利，他不仅将公司的执行权、控制权及监督权都集中自己身上，还掌握成为整个公司的控制者。这就促进公司高层管理者的舞弊活动，不仅不能避免高层管理者进行舞弊行为，还为其提供舞弊活动的大好机会，甚至让自买自卖的财务舞弊手段大道其行，出现令人惊讶的“通化系”和“延边系”。

（3）公司的内部监事会及审计部门虚有其名。公司的审计部门与监事会于公司独立董事一样重要，不仅对公司的财务管理及其他相关管理活动有重要监督作用，还能够对公司内部的财务舞弊进行监督。这两者对公司的各项经济活动了解程度更加娴熟，也更能及早发现财务状况的变动，而对于紫鑫药业来讲，这个监督管理部门完全没能履行其职能，不仅没能及时避免财务舞弊的发生，还成为紫鑫药业财务舞弊者的协助者。

（三）审计失败分析

1. 注册会计师的职业素养

在审计过程中，注册会计师应该保有基本的职业原则和道德素养，者不仅关乎着公共的利益，也关乎被审计者的利益。然而，注册会计师在严格遵循审计职业道德的情况下，也受到个人交际关系、利益及外部压力的多因素影响。本起事件中对紫鑫药业年报进行审计的注册会计师本身就有不良记录。并且该负责人早在2006年期间审计*ST吉药（000545.SZ）进行审计过程中就有审计舞弊行为在案，该注册会计师在审计期间违规买入吉药股票并成为国内首例注册会计师股票违规交易案件。而在紫鑫药业的审计处理过程中，据媒体报道称紫鑫药业的高层管理人员与该审计人员关系密切。由此可知，已有职业违规背景的注册会计师怎能继续担任审计活动，如何能保证其能够严格遵循审计职业道德准则并维护审计活动的独立性呢？

2. 分析性程序失效

在整个审计过程中，注册会计师应将整个分析程序贯穿于其中，这不仅能够为审计工作中的异常事项及交易的察觉提供帮助，而且能够协助注册会计师识别偏离预期或异常的关联方关系，还能帮助其找出导致重大错报风险的舞弊活动。根据2008～2010年紫鑫药业的财务收支情况可知，紫鑫药业的营业收入在2010年大幅提升，与人参相关的营业销售额高达3.6亿元，如此巨额的销售收入应该引起注册会计师的重大关注。除此之外，紫鑫药业在2010年的应收账款并未相应随之增加，但其销售人参获取的现金流动却增加甚快，这些不合常理的营业变动情况应增加注册会计师们的警惕，严密审核紫鑫药业所进行的销售业务是否属实。一个较为明显的疑点是，作为紫鑫药业的首位客户四川平大有限公司在2010年的12月的账面总资产仅为9716万元，当年营业收入3011万元，净收入仅为279.6万元，而其凭借其公司的具体经济实力现款购入7000万元的人参，这种经营交易活动显然非常可疑。在2010年紫鑫药业的付款与采购环节也明显值得怀疑，主要是其存货并没有随着采购人参所支付的现金流动大幅增加，而预付账款却出现明显增加，种种现象应该引起注册会计师们的重点审查。而且，与紫鑫药业进行业务往来的“延边嘉益”、“延边耀宇”、“延边欣鑫”和“延边劲辉”四家上游公司均与其具有关联关系，这可从公司提前预付上游四家公司共2亿元的采购款项看出纰漏。由此可知，对紫鑫药业的审计调查过程中并未保持应有的职业怀疑精神，并且严重缺乏分析程序的应用，不仅没能识别紫鑫药业所隐瞒的关联方交易资料，还对此提出了错误的审计意见。

（四）对策研究

1. 完善相关法律

利用法律手段是预防审计失败的最有效工具之一，这也为保证投资者根本利益的有效武器。法律的作用的有效发挥依赖于司法解释的可操作性及原则性。规范注册会计师审计行业的秩序准则，不仅维护了法律的尊严，还能够对不法分子的嚣张行径进行有效预防和打击。

我国《注册会计师法》的最大弊端就是通过行政手段对审计过程进行管理，而对于注册会计师的职业责任并没有给出明确的说法。我国现行的针对注册会计师作假行为的惩罚主要是吊销其职业资格。我国审计失败案例中的所涉及注册会计师作假较为简单，由于作假成本远远低于作假收益，因此就导致注册会计师为了避免审计冲突进而做出妥协。审计人员的作假成本主要是由于处罚轻及被发现概率低导致。因此，借助严厉的法律惩罚及法律承担责任是保证审计人员进行诚信审计的有力保证。还要借助市场经济中的民事赔偿手段来解决，这样才能保证审计市场的良性循环。发达国家非常注重市场信用，并有完善的信用制度，对弄虚作假者的处罚力度很大。

2. 完善监管体系并加大违规惩处力度

首先，构建完善的审计法规环境，逐渐完善相关的审计法律法规，努力要做到有法可依、执法必严。这就要求我国要加快对《注册会计师法》的修订，紧跟时代审计市场经济环境变化，逐渐转向投资者利益保护的相关证券法律法规的完善，增设“投资者保护”强化对违规审计的民事赔偿责任专章，加大处罚力度和处罚额度，从而积极阻止事务所漠视并触犯投资者利益的违规行为。其次是加强合伙制度产生的连带责任，避免违规事务所转移阵地造成的处罚落空，发生违规审计的事务所，不仅要对事务所、直接责任人、会计师按相关法律法规进行处理，而且还应对该事务所中的所有从业人员在其诚信档案中记上“违信”一笔，从而加强了从业人员的相互约束，从业人员将大胆揭发同事的违规审计行为并极力阻止以保护事务所及个体的职业声誉，这将从另一侧面完善了举报制度，防患未然，提高整个行业的守法经营意识。

3. 推进企业内部控制建设

当前，我国大多数民营企业的股权结构存在一股独大的恶性股权结构，企业的大股东很容易借助对公司内部的控制权进行财务舞弊等行为。因此，2011年内部控制审计制度在国内上市公司内部进行强制执行，这就为提高上市公司的财务管理状况及内部控制规范和完善提供了有效帮助。该项制度的强制推行无疑加强上市公司内部控制的建设力度及重视程度。如果年终报表及内部控制审计能够形成一种整合审计制度，这不仅有利于被审计单位所涉及的财务舞弊等行为，还能整合会计事务所的审计资源，从而更大程度上加快其审计质量的提高。

三、结语

财务舞弊、审计失败是市场经济发展到一定阶段的产物，是公司治理、法律制度以及社会文化道德等对管理者和审计人员进行行为约束的一系列制度和规范在一定程度上失效的外在表现形式，它在一定程度上反映了一个国家的经济、政治、法律和文化的发展程度。应该说，无论是公司治理，还是法律机制，它们都属于制度的范畴，制度能改变人以及社会的一些行为，但永远没法左右所有的行为。制度的这种局限性，可部分由文化、道德等一些非正式制度因素来弥补。因此，仅对公司治理、法律机制和会计审计进行改革，仍不足以防范会计舞弊和审计失败，还应当深刻反省扭曲的文化氛围和沦丧的职业道德，并加以矫正、修补，多管齐下，综合治理，才能从根本上治愈会计舞弊和审计失败这一市场经济的顽疾。

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[6]罗荣祥.论我国上市公司内部控制评价的具体实施[J].江苏科技信息（学术研究），2012（10）.

（作者单位：上海工程技术大学）

作者：薛麒译　顾妍琼　任恒娜

审计失败本质分析论文篇3：

非审计服务对审计质量的影响探究

摘要：近些年来，国内外证券市场接连爆发了一些重大的审计失败案件，如安然事件等，从这些案件的背后人们注意到会计师事务所未对非审计服务很好的界定管理和控制情况下，审计师难以保持超然独立态度甚至与被审计单位审计合谋从而导致审计失败。文章通过对非审计服务对审计质量影响的理论分析以及对国内外实证研究方法总结，归纳国内外对审计质量的衡量标准以及实证研究中关于审计质量与非审计服务的替代指标的选择，探究非审计服务对审计质量影响。

关键词：非审计服务独立性审计费用审计任期

随着市场经济的不断发展，资本市场的不断壮大，决策对会计信息的依赖也越来越重，审计对于审计委托人也不再是其唯一的需求了。然而非审计服务对审计质量的影响颇具争议，引起了学术界和监管部门的广泛讨论。

面对全球范围内掀起的禁止会计师事务所向被审计客户提供非审计服务的浪潮，研究非审计服务有没有损害审计质量，非审计服务在我国如何发展，是盲目照搬，还是借鉴国外的经验与教训，理性分析我国审计市场的现实状况，寻求适合本国国情的发展途径具有重要的现实意义。文章以国内最大本土所中瑞岳华2009年度证券市场沪深两市A股上市客户为研究对象，提取审计任期、审计费用、总资产几个因子进行实证分析，以期为我国非审计服务的发展研究提供一些经验数据。

一、理论分析

瓦茨和齐默尔曼认为，审计质量是专业能力和独立性的联合概率，其可以增大审计师发现并消除错弊的概率，从而提高财务报告的可信性。由此可见，学者对审计质量的界定都统一为专业胜任能力和独立性的结合。

1.非审计服务对审计技术性——专业胜任能力的影响。审计服务与非审计服务从技术因素的角度看有一个非常重要的共同点，即都要求审计师对客户有深入的了解。在审计服务中，深入了解客户信息，对于审计证据的收集、分析和综合判断以致最终形成审计意见都是至关重要的。两种服务共享资源，可使事务所降低成本，提高效率，因效率提高所节省的资源可投入审计过程，这就使事务所有可能在不增加审计收费的情况下增加审计过程的资源投入，资源的增加有利于审计质量的提高，非审计服务可以使注册会计师在双方利益冲突和协调中处于更为有利的地位。会计师事务所为客户提供的非日常性服务越多，客户对注册会计师的依赖性就越强，注册会计师在双方的利益冲突和协调中就能掌握更多的主动权。

2.非审计服务对审计独立性的影响。独立性是审计服务的本质要求，也是影响审计质量的决定性因素。对非审计服务是否影响审计独立性的争论始终存在着两种观点。第一种观点认为非审计服务会损害审计独立性，同时提供两种服务就可以为事务所带来超额利润或日经济租金，这种超额利润有可能使审计师丧失独立的立场，审计收费使客户和审计师之间建立经济关系，非审计服务收费将会使事务所与客户的经济关系更为紧密，甚至形成对客户的经济依赖，从而影响审计质量。第二种观点则恰恰相反，提供非审计服务，能帮助注册会计师对客户的经营运作和交易情况进行更深了解，能使会计师事务所拥有更坚实和更广阔的财务基础，能够加强注册会计师独立判断的能力，从而提高审计质量。

3.综合影响分析。结合非审计服务与审计质量的特点进行分析可以看出，非审计服务对审计质量既有正面影响，又有负面影响。关键在于哪一个因素的影响更大。

从理论上讲，非审计服务对审计质量的影响是综合性的。综合来看，非审计服务对审计质量的影响是一个倒U型的曲线（图1），随着非审计服务的增多审计质量先增后减，即在非审计服务发展初期，知识溢动带来的专业胜任能力的增长是大于独立性下降的影响的，此时审计质量提高，当非审计服务发展到一定阶段，正面效应与负面效应持平，此时审计质量达到最高点(Q)，而之后随着非审计服务的增加，审计质量随之递减，此时非审计服务对审计技术特征的正面影响小于对审计独立性特征的负面影响。

一般认为，审计任期越长，会计师事务所为被审计单位提供非审计服务的可能性越高，对被审计单位的环境及相关情况更加了解，专业胜任能力则越强。然而同一个会计师事务所，对于同类审计业务其收费标准应是可比的，一般认为，企业总资产水平越高，需要更多以及更高水平的审计师。因此审计任期可作为专业胜任能力的体现，而用企业总资产与其年报审计费用作比得到每资产审计费用，表示会计师事务所整体审计收费水平，其高低变化可反映审计成本与审计效率高低情况。

本文以中瑞岳华事务所客户为例，收集其56个上市公司客户2009年年报中审计费用、审计任期以及总资产数据进行分析。将审计费用与总资产作比，得出每资产平均审计费用并与审计任期进行回归分析，得到如图2所示规律：

从图表显示可以看出，通过回归分析趋势预测，绘制总资产审计费用比以审计任期变化的线性趋势线，得到其线性公式为y=-1.9E-6x+0.0003，斜率为负数表明通过随着审计任期的增长，每资产审计费用大致呈下降趋势，即随着会计师事务所为客户提供审计服务时间的增长会越来越了解被审计单位环境及情况，从而降低了审计成本，审计服务费用。这也间接证明了非审计服务提供的增长带来的知识溢动效应使专业胜任能力提高从而带来的审计质量的提高。而对于独立性角度，非审计服务的提供会涉及到履行审计客户的管理职能，而注册会计师会尽量避免发表对自己或自己所属会计师事务所的工作不利的审计意见，在球员兼裁判的情况下很难保持其独立超然的态度，非审计服务与审计质量中独立性特征存在反向的关系，即随着非审计服务的增多，注册会计师会更趋于保护自身利益而难以保持独立态度甚至趋于审计合谋。

综上，通过回归拟合方程一定程度上印证了理论分析证明非审计服务带来的专业胜任能力的增加对审计成本的降低以及审计效率的提高有很大促进作用，同时说明我国非审计服务在对审计质量的影响中，专业胜任能力的提高起到主导作用，非审计服务的影响发展处于（A阶段）倒U曲线的上升阶段。

二、非审计服务与审计质量相关性实证研究替代指标选择及结果

在非审计服务对审计质量影响实证分析中一般从费用的角度定义非审计服务。从理论上看，审计与非审计收费都可能引起注册会计师对审计客户的经济依赖，也可以表示注册会计师的专业技能水平。因此，一般首先以非审计费用的金额为自变量检验经济依赖性对审计质量的潜在影响。此外，为了避免金额绝对值造成的影响，要进一步将单个审计客户取得的非审计服务收入占其对该客户总收入的比重作为自变量。

而对于审计质量这一因变量，审计质量的高低只能基于审计报告质量高低的假设，因此只能采用替代指标间接评价审计质量。目前在对审计质量进行实证研究时使用最多的替代變量有审计意见类型、事务所规模、审计费用和盈余管理程度等。

1.用审计意见类型代表审计质量。如果审计师在审计报告中发表了非标准无保留意见，那么，可以大体认为审计师审计的过程是独立于被审计客户的，一旦被审计客户出具了非标准保留意见的审计报告，该客户将受到很多负面影响，因此他们就会以解除委托关系为要挟给事务所施加压力，事务所很可能在利益的驱动下，出具不实的审计报告，因而发表非标准无保留意见被认为是高质量的审计。然而在中国审计市场存在“审计意见变通行为”，因此用审计意见类型代表审计质量还存在一些问题。

2.用事务所声誉来代表审计质量。在非审计服务与审计质量相关性实证研究中，许多学者也支持用事务所声誉来做为审计质量的替代变量，研究显示高声誉会计师事务所更趋于提供高质量的审计服务，然而也存在一些争议，科龙事件的发生表明不能排除高声誉事务所与客户审计合谋的现象，这一事件的发生也引发国内学者对我国会计师事务所声誉形成机制有效性的深刻讨论。

3.用被审计单位的盈余管理代表审计质量。通过对国内外文献的整理归集发现，在对非审计服务与审计质量相关性研究中，大多数学者普遍采用盈余管理这一标准来衡量审计质量，并以可操纵应计利润作为代理变量运用模型来分析非审计服务与审计质量的相关性。

通过从不同角度对盈余管理与审计质量的关系进行了实证研究得到，审计质量越高，被审计单位的盈余管理行为越容易被审计师发现，被审计单位的盈余管理空间也就越小，盈余管理程度越低。高质量的审计服务能抑制管理当局操纵盈余的能力，是较佳的审计质量或审计独立性的代理变量。

4.用审计费用代表审计质量。对于审计质量与审计费用的关系，理论界有许多不同的观点。费用是一个综合指标，既可以体现会计师事务所提供非审计服务的数量，又能体现其提供非审计服务的质量。但由于中国审计市场的特殊性，存在代理问题，审计服务的购买者与审计服务购买的执行者对审计质量需求往往不一致，很有可能导致审计服务购买的执行者用高额审计费用购买审计意见。

本文通过收集目前国内最大本土事务所—中瑞岳华会计师事务所客户2009年年报信息，以其年度总资产和审计任期作为自变量，运用多元回归方法分析其与审计费用的相关性。

回归结果显示总资产（x1）P值为4.70326788035013E-18<0.05，说明总资产与审计费用存在相关性，审计任期(x2)P值为0.0887452520488828，相关性较小；通过拟合得到的二元回归函数为y=5.8579E-09*x1-6.4525*x2+59.7957，审计费用与客户总资产是正向关系，而与审计任期存在反向关系但相关性不大。这一回归结果也从反面证明了至少在中瑞岳华事务所中代理问题还是比较小的，被收买的可能性小，因此可以用审计费用来代表审计质量进行一定实证研究。

三、结论

在理论的角度上，通过总结国内外学者的研究结果分析了非审计服务对审计质量两方面的影响，并结合运用回归分析方法对审计质量两方面影响因子进行研究论证了非审计服务与审计质量技术性与独立性的相关关系。非审计服务的增多会在知识溢动效应的影响下使审计师更加了解被审计单位，降低审计成本，审计质量相应提高，同时非审计服务的增多也会使被审计单位更多的依赖会计师，事务所更是与被审计单位有更强的经济利益，从而使独立性降低甚至出现审计合谋等舞弊现象。

通过总资产费用比与审计任期的回归拟合方程，一定程度上印证了关于理论层面的分析证明非审计服务带来的专业胜任能力的增加，对审计成本的降低以及审计效率的提高有很大促进作用，同时说明我国非审计服务在对审计质量的影响中，专业胜任能力的提高起到主导作用，非审计服务的影响发展处于（A阶段）倒U曲线的上升阶段。

通过总结国内外学者关于非审计服务对审计质量影响的实证研究，归纳在实证研究中关于非审计服务与审计质量的替代变量的选择，选取国内最大本土所-中瑞岳华2009年上市公司年报数据为样本，通过多元回归分析得到高额购买审计意见的几率小，审计费用可以作为审计质量的替代指标展开实证研究。

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