如何计算应纳税额

第一篇：如何计算应纳税额

如何计算生产企业免抵退税额

一、免抵退税的计税依据

以出口企业开具的出口发票上的离岸价格为准，以其他加工条件成交的，应扣除按会计制度允许冲减出口销售收入的运费、保险费、佣金等。若出口发票不能如实反映离岸价，企业应以实际离岸价申报免抵退税，否则税务机关有权按照《中华人民共和国税收征收管理法》和《中华人民共和国增值税暂行条例》予以核定。

二、举例说明

(一)某生产企业2008年6月一般贸易出口货物折合人民币100万元，内销60万元，当期进项税额为16万元，适用征税率17%，退税率13%，如何计算应纳税款、应退税额和免抵税额?

第一步：计算“免抵退税不得免征和抵扣税额”。免抵退税不得免征和抵扣税额=外销收入×(征税率-退税率)=100×(17%-13%)=4万元。

第二步：计算“当期应纳税额”。当期应纳税额=内销收入×征税率-(当期进项税额-免抵退税不得免征和抵扣税额)=60×17%-(16-4)=-1.8万元。

第三步：计算“免抵退税额”。免抵退税额=外销收入×退税率=100×13%=13万元。

第四步：取当期“留抵税额”与“免抵退税额”较小者作当期应退税额，则免抵税额=免抵退税额-应退税额。

由于留抵税额1.8万元<免抵退税额13万元，因此当期应退税额=1.8万元，免抵税额=免抵退税额-应退税额=13-1.8=11.2万元。

因此，该生产企业2008年6月应交增值税0元，应退增值税1.8万元，免抵税额11.2万元。

(二)某生产企业2008年7月以进料加工出口货物折合人民币100万元，内销60万元，当期进项税额为16万元，当期免税进口料件到岸价折合人民币20万元，适用征税率17%，退税率13%，如何计算应纳税款、应退税款和免抵税额?

第一步：计算“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”。免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进料件价格×(征税率-退税率)=20×(17%-13%)=0.8万元。

第二步：计算“免抵退税不得免征和抵扣税额”。免抵退税不得免征和抵扣税额=外销收入×(征税率-退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=100×(17%-13%)-0.8=3.2万元。

第三步：计算“当期应纳税额”。当期应纳税额=内销收入×征税率-(当期进项税额-免抵退税不得免征和抵扣税额)=60×17%-(16-3.2)=-2.6万元。

第四步：计算“免抵退税额抵减额”。免抵退税额抵减额=免税购进料件价格×退税率=20×13%=2.6万元。

第五步：计算“免抵退税额”。免抵退税额=外销收入×退税率-免抵退税额抵减额=100×13%-2.6=10.4万元。

第六步：取当期“留抵税额”与“免抵退税额”较小者作当期应退税额，则免抵税额=免抵退税额-应退税额。

由于留抵税额2.6万元<免抵退税额10.4万元，因此当期应退税额=2.6万元，免抵税额=免抵退税额-应退税额=10.4-2.6=7.8万元。

小结：进料加工复出口，由于有免税购进原材料，因此必须在计算“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”(免税购进料件价格×征退税率差)，作为“免抵退税不得免征和抵扣税额”的减项;计算“免抵退税额抵减额”(免税购进料件价格×退税率)，作为“免抵退税额”的减项。

出口税收业务热点问题答疑

一、什么情况下出口企业必须进行出口单证备案?备案的单证有哪些?

答：1.为规范外贸出口经营秩序，加强出口货物退(免)税管理，防范骗取出口退税违法活动，国家税务总局在2006年1月1日起对出口企业出口货物退(免)税有关单证实行备案管理制度，要求出口企业最迟应在申报出口货物退(免)税后15天内，将有关出口货物单证在企业财务部门备案，以备税务机关核查。备案单证由出口企业存放和保管，不得擅自损毁，保存期5年。其中外商投资企业采购国产设备，中标机电产品、出口加工区水电退税暂不用备案。

如果出口企业无法提供与文件要求一致的单证，可提供相似的单证进行备案，但在首次备案前应向主管税务机关提出书面理由和有关单证的样式。

2.备案的单证必须包括：

(1)外贸企业购货合同、生产企业收购非自产货物出口的购货合同，包括一笔购销合同下签定的补充合同等;

(2)出口货物明细单;

(3)出口货物装货单;

(4)出口货物运输单据(包括：海运提单、航空运单、铁路运单、货物承运收据、邮政收据等承运人出具的货物收据)。

二、国家外汇管理局推行了“出口收汇核销网上报审系统”，广州的出口企业外汇核销已经实行网上核销，申报出口退税时是否要提供纸质收汇核销单?

答：为促进贸易便利化，优化出口退税服务，广州市国家税务局在2006年6月率先在全国开展申报出口货物退(免)税时免予提供纸质出口收汇核销单的试点工作，因此出口企业申报出口退税时不需要提供纸质收汇核销单。税务机关审核退(免)税时，可暂时免予审核出口收汇核销电子数据，在出口企业在货物报关出口之日(出口货物报关单<出口退税专用>上注明的出口日期为准)起210天内根据外汇管理部门提供的出口收汇核销电子数据进行核实出口企业的收汇情况。

三、某一般纳税人的外贸企业，由于未在规定期限内申报退(免)税要视同内销处理，取得的进项发票可否抵扣?

答：外贸企业出口货物，凡未在规定期限内申报退(免)税的，自规定期限截止之日的次日起30天内，由外贸企业根据应征税货物相应的未办理过退税或抵扣的进项增值税专用发票情况，填具进项发票明细表(包括进项增值税专用发票代码、号码、开具日期、金额、税额等)，向主管退税的税务机关申请开具《外贸企业出口视同内销征税货物进项税额抵扣证明》(以下简称“《证明》”)。

主管退税的税务机关接到外贸企业申请后，应根据外贸企业出口的视同内销征税货物的情况，对外贸企业填开的进项发票明细表列明的情况进行审核，开具《证明》。

外贸企业取得《证明》后，应将《证明》允许抵扣的进项税额填写在《增值税纳税申报表》附表二第11栏“税额”中，并在取得《证明》的下一个征收期申报纳税时，向主管征税的税务机关申请抵扣相应的进项税额。超过申报时限的，不予抵扣。

第二篇：企业所得税应纳税额的计算方法

第一节 企业所得税的纳税人和征税对象

一、企业所得税的纳税人

按照规定，企业所得税以取得应税所得、实行独立经济核算的企业或者组织，为纳税义务人(以下简称纳税人)，具体包括国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业和有生产、经营所得和其他所得的其他组织。其中“独立核算的企业或者组织”，是指同时具备如下条件的企业或组织：在银行开设结算账户;独立建立账簿，编制财务会计报表;独立计算盈亏等。

二、企业所得税的征税对象

按照规定，企业所得税的征税对象是企业的生产、经营所得和其他所得。

这里所说的“生产、经营所得”，是指从事制造业、采掘业、交通运输业、建筑安装业、农业、林业、畜牧业、水利业、商品流通业、金融业、保险业、邮电通信业、服务业，以及经国务院财政、税务部门确认的其他营利事业取得的所得。工业企业从事制造业、采掘业以及其他经营活动的所得，自然应缴纳企业所得税。

这里所说的“其他所得”，是指股息、利息、租金、转让各类资产、特许权使用费以及营业外收益等所得。

另外，企业按照章程规定解散或者破产，以及因其他原因宣布终止，其清算结束后的清算所得，也属于企业所得税的征税对象。

按照规定，企业的生产、经营所得和其他所得，包括来源于中国境内、境外的所得。

第二节

企业所得税应纳税额的计算方法

一、企业所得税的税率

1、法定基本税率为33%。

2、两档照顾性税率：纳税人年应纳税所得额在3万元以下(含3万元)的，减按18%税率征税;年应纳税所得额在3万元至10万元(含10万元)之间的，可减按27%税率征税;年应纳税所得额超过10万元的一律按33%税率征税。注意：金融保险企业(除农村信用社外)不执行两档照顾性税率。

3、如企业当年需弥补以前亏损，则按弥补亏损后的的应纳税所得额确认所得税适用税率。

二、企业所得税的计税依据

按照规定，企业所得税的计税依据是企业的应纳税所得额。

企业的应纳税所得额为企业每一纳税的总收入减准予扣除项目金额后的余额。其中所称的“纳税”为自公历1月1日起至12月31月止。 企业在一个纳税的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税的实际经营期不足12个月，应当以其实际经营期为一个纳税。

企业清算时，应当以清算期间作为一个纳税。

纳税人应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额=收入总额-准予扣除项目金额。 纳税人应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。

三、收入总额的确定

企业的收入总额包括：

1.生产、经营收入。纳税人从事主营业务活动而取得的收入，包括商品(产品)销售收入、劳务服务收入、营运收入、工程价款结算收入、工业性作业收入以及其他业务收入。

2.财产转让收入。是指纳税人有偿转让其各类财产所取得的收入，包括转让固定资产、无形资产、有价证券、股权以及其他财产而取得的收入。

3.利息收入。是指纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠款而付给的利息以及其他利息收入。

4.租赁收入。是指纳税人出租固定资产、包装物以及其他财产而取得的租金收入。 5.特许权使用费收入。是指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入。

6.股息收入。是指纳税人对外资入股分得的股息、红利收入。

7.其他收入。是指除上述各项收入之外的一切收入，包括固定资产盘盈收入，罚款收入，因债权人缘故确实无法支付的应付款项，物资及现金的溢余收入，教育附加费返还款，包装物押金收放，接受的捐赠收入等。

在具体的会计核算中，工业企业的收入通过各种有关的账户，如“产品销售收入”、“其他业务收入”、“固定资产清理”、“财务费用”、“营业外收入”、“投资收益”、“补贴收入”等，进行具体的反映。在具体进行企业所得税应纳税所得额计算时，应根据有关账户分析确定其收入总额。

企业下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：

1.以分期收款方式销售产品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的实现;

2.建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现;

3.为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过一年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。

纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的产品的，均应作为收入处理;纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应作为收入处理。按照规定，纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照当时的市场价格计算或估定。

按照《所得税暂行条例实施细则》的规定，纳税人购买国债(指财政部发行的国库券、公债，不包括国家计委发行的国家重点建设债券和中国人民银行批准发行的金融债券)的利息收入，不计入应纳税所得额。

按照国税发[2003]45号文件规定，企业接受的现金捐赠和非现金资产捐赠原则上都应作为收入计征所得税。 按照财税字[1997]077号文件规定，纳税人按照国务院的统一规定进行清产核资时发生的固定资产评估增值，不计入应纳税所得额。纳税人以非现金的实物资产和无形资产进行对外投资而发生的资产评估增值，不计入应纳税所得额;但在中途或到期转让，收回该项资产时，应将转让或收回该项资产所取得的收入与该实物资产和无形资产投出时原账面价值的差额计入应纳税所得额。纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得额。但国有资产产权转让所得净收益按国家有关规定全额上交财政的，不计入应纳税所得额。

另外，企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整帐户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。

此外，按照规定，根据《国家赔偿法》的规定，因国家机关及其工作人员违法行使职权，侵犯企业合法权益，造成损害的，对受害人依法取得的赔偿金不征收所得税。

四、扣除项目的确定 (一)税前扣除的基本原则

企业在计算准予扣除项目金额时，应当遵循以下基本原则： 1.真实、合法

企业申报的扣除要真实、合法。真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据;合法是指符合国家税收规定，其他法规规定与税收法规规定为准。真实。合法是企业的有关费用支出可以在税前扣除的主要条件，也是企业计算企业所得税税前扣除项目应遵循的基本原则。企业在计算企业所得税税前扣除项目时，除税法规定的加计费用扣除外，任何费用支出都必须是实际已经发生的，能够提供证明其确属已经实际发生的适当凭据，否则就可能被认定为偷税行为。

2.权责发生制、配比、相关性和确定性原则

(1)权责发生制原则。即企业应当在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。 (2)配比原则。即发生的费用在费用应配比或应分配的当期申报扣除。它包含两层含义：一是因果配比，即应当将收入和相应的费用相配比;二是时间配比，将一定时期的收入与同期的费用相配比。企业某一纳税应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。

(3)相关性原则。即企业可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。 (4)确定性原则。即企业可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。如果可扣除的费用的支出额无法确定，则不允许按估计的支出额进行扣除。

(5)合理性原则。即企业可扣除的费用的汁算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。

3.区分经营性支出和资本性支出

经营性支出是指支出的效益仅限于当期的那部分支出，而资本性支出是指支出的效益涉及多个会计期间的支出。具体来说，凡是为取得本期收益而发生的支出为经营性支出，凡是为取得以后若干个会计期间的收益而发生的支出则为资本性支出。按照规定，经营性支出在当期直接扣除，而资本性支出则不得在当期直接扣除，必须按税收法规的规定分期折旧、摊销或计入有关投资的成本。

4.历史成本原则

所谓历史成本原则是指对于财产物资按取得时实际支付(已付或应付)的货币总额进行计价，当物价发生变动时不调整财产物资的账面价值。按照《扣除办法》的规定，企业的存货、固定资产、无形资产和投资等各项资产成本的确定应遵循历史成本原则。企业发生合并、分立和资本结构调整等改组活动，有关资产隐含的增值或损失在税收上己确认实现的，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。也就是说，在企业发生合并、分立和资本结构调整等改组活动时，经过资产评估后，发生的资产评估增值计入应纳税所得额后，发生的资产评估损失按照税法规定经税务机关批准在税前列支后，可按评估后的资产价值确定资产的成本并计提折旧或进行摊销。

(二)税前扣除的基本项目

按照条例、细则和《企业所得税税前扣除办法》(国税发[2000]84号，以下简称《扣除办法》)的规定，企业在计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指企业每一纳税发生的与取得收入有关的所有必要的和正常的成本、费用、税金和损失。

成本、费用的内容

作为税前扣除项目的成本、费用和一般会计意义上的成本、费用有所不同。

按照《扣除办法》的规定，成本，是指企业销售产品(商品、材料、下脚料、废料、废旧物资等)、提供劳务、转让固定资产、无形资产(包括技术转让)等的成本。很显然，这里的成本，既包括企业当期的产品销售成本(即企业已销售产品的成本)，又包括了其他业务成本(即企业提供劳务、销售材料、转让无形资产等的成本)，还包括了固定资产转让成本(如固定资产的净值、清理费用等)。在具体的会计核算中，这些成本通过“产品销售成本”、“其他业务支出”、“固定资产清理”等账户进行反映。

按照《扣除办法》的规定，企业应当将经营活动中发生的成本合理地划分为直接成本和间接成本。直接成本是可直接计入有关对象成本或劳务的经营成本的直接材料、直接人工等，间接成本是指多个部门为同一成本对象提供服务的共同成本，或者同一种投入可以制造、提供两种或两种以上的产品或劳务的联合成本。直接成本可根据有关的会计凭证、记录直接计入有关成本计算对象或劳务的经营成本中。间接成本必须根据与成本计算对象之间的因果关系、成本计算对象的产量等，以合理的方法分配计入有关成本计算对象之中。企业的成本计算方法、间接成本的分配方法必须经主管税务机关批准，一经确定，不得随意改变，如确需改变的，应在下一纳税开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权进行调整。

按照《扣除办法》的规定，费用，是指企业每一纳税所发生的可扣除的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。其中：

销售费用是指应由企业负担的为销售商品而发生的费用，包括广告费、运输费、装卸费、包装费、展览费、保险费、销售佣金(能直接认定的进口商品佣金调整进口商品进价成本)、代销手续费、经营性租赁费以及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。这与现行工业企业财务制度的规定基本一致。企业在计算应纳税所得额可以通过“产品销售费用”帐户资料来确定当期准予扣除的销售费用。

管理费用是指企业的行政管理部门为管理组织经营活动而发生的各项支援性服务而发生的费用，包括应由企业统一负担的总部(公司)经费、研究开发费(技术开发费)、社会保障性缴款、劳动保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、股东大会或董事会费、开办费摊销、无形资产摊销(含土地使用费、土地损失补偿费)、矿产资源补偿费、坏账损失、印花税等税金、消防费、排污费、绿化费、外事费和法律、财务、资料处理及会计事务方面的成本(咨询费、诉讼费、聘请中介机构费、商标注册费等)以及向总机构(指同一法人的总公司性质的总机构)支付的与本身营利活动有关的合理的管理费等。除经国家税务总局或其授权的税务机关批准外，企业不得列支向其关联企业支付的管理费。其中所说的总部经费又称公司经费，是指总部行政管理人员的工资薪金、福利费、差旅费、办公费、折旧费、物料消耗费、低值易耗品推销等。这与现行工业企业财务制度的规定也基本一致。企业在计算应纳税所得额时可以通过“管理费用”账户资料来具体确定当期准予扣除的管理费用。

财务费用是指企业筹集经营性资金而发生的费用，包括利息净支出、汇兑净损失、金融机构手续费似及其他非资本化支出。这与现行工业企业财务制度的规定也基本一致。企业在计算应纳税所得额时可以通过“财务费用”账户资料来具体确定当期准予扣除的财务费用。

(三)有关扣除项目具体扣除范围和标准。

1、工资薪金支出

按照《条例》、《实施细则》和《扣除办法》的规定，工资薪金支出是指企业每一纳税支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及与任职或者受雇有关的其他支出。按照规定，地区补贴、物价补贴和误餐补贴均应作为工资薪金支出，但是企业发生的下列支出不得作为工资薪金支出：

1.雇员向企业投资而分配的股息性所得;

2.根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款;

3.从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出(包括职工生活困难补助、探亲路费等);

4.雇员调动工作的差旅费和安家费; 5.雇员离退休、退职待遇的各项支出; 6.独生子女补贴;

7.企业负担的住房公积金;

8.国家税务总局认定的其他不属于工资薪金支出的项目。

在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工和临时工，但是下列情况除外：

1.应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员;

2.已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工; 3.已出售的住房或租金计入住房周转金的出租房的管理制服务人员。 对于工资薪金支出，企业应当按照下列方法在税前扣除： 1.经有关部门批准实行工资总额与经济效益挂钩办法的企业，其工资薪金支出总额增长幅度低于经济效益的增长幅度，职工平均工资增长幅度低于劳动生产率增长幅度以内的，在计算应纳税所得额时准予扣除。企业在工效挂钩范围内，未实际发放而建立的工资储备基金，在提取不得扣除，在实际发放，经主管税务机关审核，可以据实扣除;挪作他用的，不得扣除。

2.未实行上述办法的企业，实行计税工资办法，其发放工资在计税工资标准以内的，按实扣除，超过标准的部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。这里所称计税工资，是指计算应纳税所得额时，允许扣除的工资标准，包括企业以各种形式支付给职工的基本工资、浮动工资，各类补贴、津贴、奖金等。计税工资的月扣除最高限额目前为800元/人，具体扣除标准由省、自治区、直辖市人民政府根据当地不同行业情况，在上述限额内确定，并报财政部备案。个别经济发达地区确需高于限额的，应在不高于20%的幅度内报财政部审定。财政部根据国家统计局公布的物价指数，对计税工资限额作适当调整，各地可据此相应调整计税工资标准。

按照财税字[1999]258号文件规定，实行计税工资的企业，在列支工资时，下列人员不得列入计税工资人员基数：

(1)与企业解除劳动关系的原企业职工;

(2)虽未与企业解除劳动关系，但企业不支付其基本工资、生活费的人员; (3)由职工福利费、劳动保险费等列支工资的职工。

3.为加强技术创新，发展高科技，实现产业化，国税发[2000]024号文件规定，软件开发企业和软件开发生产企业可以按实际发放的工资总额在计算应纳税所得额时予以扣除。这里所说的软件开发企业必须同时具备下列条件：

(1)省级科学技术部门审核批准的文件、证明;

(2)自行研制开发为满足一定的用户需要而制作用于销售的软件，软件产品的形式是记载有计算机程序及其有关文档的存储介质(包括软盘、硬盘和光盘等);

(3)以软件产品的开发生产为主营业务，符合企业所得税纳税人条件; (4)年销售自产软件收入占企业年总收入的比例达到35%以上; (5)年软件技术转让收入占企业年总收入的比例达到50%以上(须经技术市场合同登记);

(6)年用于软件技术的研究开发经费占企业年总收入的比例达到5%以上。

2、资产折旧与摊销和存货的计价

按照《条例》、《实施细则》和《扣除办法》的规定，企业在经营活动中使用的固定资产的折旧、无形资产和递延资产的摊销可以在税前扣除。

2.1.固定资产的计价与折旧

企业的固定资产，是指使用期限超过一年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用期限超过两年的，也应当作为固定资产。

固定资产的计价，具体按下列原则处理：

(1)建设单位交来完工的固定资产，根据建设单位交付使用的财产清册中所确定的价值计价。

(2)自制、自建的固定资产，在竣工使用时按实际发生的成本计价。

(3)购入的固定资产，按购入价加上发生的包装费、运杂费、安装费以及缴纳的税金后的价值计价。从国外引进设备按设备买价加上进口环节的税金、国内运杂费、安装费后的价值计价。

(4)以融资租赁方式租入的固定资产，按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。投入使用后发生的利息支出和汇兑损益计入财务费用。

(5)纳税人接受赠予的固定资产，按发票所列金额加上由企业负担的运输费、保险费、安装调试费等确定;无所附发票的，按同类设备的市价确定。

(6)盘盈的固定资产，按同类固定资产的重置完全价值入账。 (7)作为投资的固定资产，应当按该资产折旧程度，以合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。

(8)在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。

固定资产的价值确定后，除下列特殊情况外，一般不得调整： (1)国家统一规定的清产核资; (2)将固定资产的一部分拆除;

(3)固定资产发生永久性损害，经主管税务机关审核，可调整至该固定资产可收回金额，并确认损失;

(4)根据实际价值调整原暂估价值或发现原计价有错误。

固定资产的折旧，按下列规定提取： (1)下列固定资产应当提取折旧： ①房屋、建筑物;

②在用的机器设备、运输车辆、器具、工具; ③季节性停用和大修理停用的机器设备; ④以经营租赁方式租出的固定资产; ⑤以融资租赁方式租入的固定资产;

⑥财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产。 (2)下列固定资产，不得提取折旧： ①土地;

②房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定资产; ③以经营租赁方式租入的固定资产; ④已提足折旧继续使用的固定资产; ⑤按照规定提取维简费的固定资产;

⑥已在成本中一次性列支而形成的固定资产; ⑦矿产、关停企业的固定资产;

⑧财政部规定的其他不应当计提折旧的固定资产。 除另有规定者外，下列资产不得计提折旧：

①已出售给职工个人的住房和出租给职工个人且租金收入未计入收入总额而纳入住房周转金的住房;

②提前报废的固定资产。

按照规定，固定资产折旧的依据是：

① 企业的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计提折旧;停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计提折旧;

② 固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除。残值比例在原价的5%以内，由企业自行确定。由于情况特殊，需调整残值比例的，应报主管税务机关备案。按照国税发[2003]70号文件规定，取消企业调整固定资产残值比例备案权后，为防止企业随意降低残值比例,提高固定资产折旧额，企业计算可扣除的固定资产折旧额时，在内、外资企业所得税“两法”合并前，固定资产残值比例统一确定为5%。

固定资产的折旧年限的规定:

除另有规定者外，固定资产计提折旧的最低年限如下： ① 房屋、建筑物为20年;

② 火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年;

③ 电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具、家具等为5年。

对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或者受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，确需缩短折旧年限的，由企业提出申请，经当地主管税务机关审核后，逐级报国家税务总局批准。

固定资产的折旧方法: 按照规定，企业可扣除的固定资产折旧的计算，采用直线折旧法。对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或者受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，确需采用加速折旧方法的，也应由企业提出申请，经当地主管税务机关审核后，逐级报国家税务总局批准。

2.2.无形资产的计价和摊销

无形资产是指纳税人长期使用但是没有实物形态的资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。

无形资产的计价:

无形资产按照取得时的实际成本计价，应区别确定: (1)投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产，按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价。

(2)购入的无形资产，按照实际支付的价款计价，包括买价和购买过程中发生的相关费用。

(3)自行开发并且依法申请取得的无形资产，按照开发过程中实际支出计价。 (4)接受捐赠的无形资产，按照发票账单所列金额或者同类无形资产市价计价。 除企业合并外，商誉不得作价入账。

非专利技术和专利的计价应当经法定评估机构评估确认。

企业购买计算机硬件所附带的软件，未单独计价的，应并入计算机硬件作为固定资产管理;单独计价的软件，应作为无形资产管理。

无形资产的摊销: 无形资产的摊销应当采取直线法计算。 受让或投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的，按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销;法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书的受益年限摊销;法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。

企业为取得土地使用权支付给国家或其他纳税人的土地出让价款应作为无形资产管理，并在不短于合同规定的使用期限内平均摊销。

除另有规定者外，自创或外购的商誉不得摊销费用。 企业自行开发研制无形资产，应对研究开发费用进行准确归集，凡是已经作为研究开发费直接扣除的，该项无形资产使用时不得再分期摊销。

纳税人单独购入的计算机软件作为无形资产管理，按法律规定的有效期限或合同规定的受益年限进行摊销，没有规定有效期限或受益年限的，在五年内平均摊销。

按照财税字[2000]25号文件规定，企事业单位购进软件，凡购置成本达到固定资产标准或构成无形资产，可以按照固定资产或无形资产进行核算。内资企业经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为两年。

2.3递延资产及其摊销

递延资产是指不能全部计入当年损益，应当在以后内分期摊销的各项费用，包括开办费、租入固定资产的改良支出等。

开办费：

企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除。这里所说的筹建期，是指从企业被批准筹建之日起起至开始生产、经营(包括试生产、试营业)之日的期间。开办费是指企业在筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇总损益和利息等支出。

而会计制度规定开办费在企业开始生产经营的当月一次计入当月的损益。 固定资产的改良支出

按照规定，企业的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。企业固定资产的改良支出，如固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值;如固定资产已经提足折旧，可作为递延资产，在不短于5年的期间内平均摊销。符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：

(1) 发生的修理支出达到固定资产原值20%以上的;

(2) 经过修理后的有关资产的经济使用寿命延长2年以上; (3) 经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。 大连市政策规定：根据大国税发[2000]242号文件规定

符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：

(1) 固定资产原值超过500万元(含500万元)，年修理支出达到原值20%以上; (2) 固定资产原值在500万元以内，年修理支出达到100(含100万元)万元以上; (3) 经过修理后的有关资产的经济使用寿命延长2年以上; (4) 经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。

2.4投资成本的扣除

企业对外投资的成本不得折旧或者摊销，也不得作为投资当期费用直接扣除，但可以在转让、处置有关投资资产时，从取得的财产转让收入中减除，据以计算财产转让所得或损失。

2.5存货的计价

按照规定，企业的材料、产成品、半成品等存货的计算，应当以取得时的实际成本计价。企业外购存货的实际成本包括购货价格、购货费用和税金。计入存货的成本是指购买、自制或委托加工发生的消费税、关税、资源税和不能从销项税额中抵扣的增值税进项税额。企业自制存货的成本包括制造费用等间接费用。企业各项存货的发出或领用的成本计价方法，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法等方法。如果企业正在使用的存货实物流程与后进先出法一致，也可以采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。企业采用计划成本法确定存货成本或销售成本的，必须在年终申报纳税时及时结转成本差异。

按照规定，企业的存货计价方法一经确定，不得随意改变，确实需要改变计价的，应当在下一纳税开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。

3、借款费用

借款费用是指企业为经营活动的需要承担的、与借入资金相关的利息费用，包括： l.长期、短期借款的利息;

2.与债券相关的折价与溢价的摊销;

3.安排借款时发生的辅助费用的摊销(包括债券发行手续费、印制费等);

4.与借入资金有关，作为利息费用调整额的外币借款产生的差额(指汇率差，在会计上表现为汇兑损益)。

按照规定，企业在生产、经营期间发生的经营性借款(流动资金贷款)费用，凡是符合规定条件的，可以直接扣除。具体来讲，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除;向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构可类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。

这里所说的金融机构，是指各类银行、保险企业及经中国人民银行批准从事金融业务的非银行金融机构，包括国家专业银行、区域性银行、股份制银行、外资银行、中外合资银行及其他综合性银行;全国性保险企业、区域性保险企业、股份制保险企业、中外合资保险企业及其他专业性保险企业;城市、农村信用合作社、各类财务公司以及其他从事信托投资、租赁等业务的专业性和综合性的非银行金融机构。

这里所说的非金融机构，是指除上述所说的银行、保险企业和非银行金融机构以外的所有企业、事业单位以及社会团体等。

企业向银行之外的保险公司和非银行金融机构借款，其利息支出的扣除，必须限定于中国人民银行所规定的浮动利率之内，超过浮动利率的部分在计算应纳税所得额时，不允许税前扣除。

企业之间相互拆借的利息支出，也允许扣除。其利息支出的扣除标准为：按不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。

企业经批准集资的利息支出，凡不高于同期同类商业银行贷款利率的部分，允许在计税时予以扣除;其超过部分，不准予税前扣除。

企业从关联方取得的借款金额超过注册资本50%的，其超过部分的利息支出，不得在税前扣除。对于集团公司母公司从金融机构统一取得的贷款，再转贷给子公司使用的，如能证明有关资金确系从金融机构取得的贷款，可不作为关联方贷款对待。

企业购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本;有关资产交付使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。企业借款未指明用途的，其借款费用应按经营性活动和资本性支出占用资金的比例，合理计算应计入资产成本的借款费用和可直接扣除的借款费用。 在一般情况下，除非企业借款时明确指明是用于开发无形资产，否则不将借款费用分配计入无形资产成本。如果企业开发无形资产的费用按规定作为技术开发费用进行归集，那么企业为开发无形资产而发生的借款费用应直接作为技术开发费计入当期管理费用，在税前予以扣除，不计入无形资产成本。

企业在筹建期间发生的长期借款的利息费用，除购置固定资产、对外投资而发生的长期借款费用按规定计入固定资产成本或投资成本外，应当作为开办费，计入递延资产。

4、租金支出

租赁是指企业通过向资产所有者定期支付一定量的固定费用，从而长期(一般指一个纳税以上)获得某项资产的使用权的行为。按照性质不同，租赁可以分为经营性租赁和融资性租赁。

按照规定，对于企业以经营租赁方式从出租方取得固定资产，其符合独立企业之间交易原则的租金可根据受益时间，均匀扣除。对于经营租赁租入固定资产的修理费，应由企业负担的，可在实际发生时予以扣除;对于经营租赁租入固定资产的改良支出，如前所述，应当计入递延资产，在不短于5年的期限内均匀摊销。这与现行财务制度规定有所不同。按照现行财务制度规定，对于以经营租赁方式租入固定资产的改良支出，应在租赁有效期内分期摊销。

按照规定，融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。符合下列条件之一的租赁为融资租赁：

1.在租赁期满时，租赁资产的所有权转让给承租方; 2.承租方有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值;

3.租赁期为资产使用年限的大部分(75%或以上);

4.租赁期内租赁最低付款额大于或基本等于租赁开始日租赁资产的原帐面价值。

企业以融资租赁方式从出租方取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用。承租方支付的手续费以及安装交付使用后支付的利息等可在支付时直接扣除。

5、广告费、业务宣传费

广告费用是企业为销售产品或者提供劳务而进行的宣传推广费用。按照《扣除办法》的规定，企业广告费用可以分为两个部分，一部分是企业正规的广告费支出，另一部分是业务宣传费。

按照规定，企业申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件： 1. 广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的; 2. 已实际支付费用，并已取得相应发票; 3. 通过一定的媒体传播。

按照《扣除办法》的规定，企业每一纳税发生的广告费支出不超过销售(营业)收入2%的，可据实扣除;超过部分可无限期向以后纳税结转。 比如，某企业当年实现销售(营业)收入3 000万元，当年发生广告费收入120万元，则按规定当年允许在税前扣除的广告费为60万元，其余60万元可以结转到下;假如下企业实现销售(营业)收入4 000万元，发生广告费70万元，根据当实现销售(营业)收入按2%的比例计算的准予扣除的广告费为80万元，则年末应将未扣除的广告费50万(60+70-80)继续结转下年，依此类推，直到扣除完为止。

按照规定，业因行业特点、企业创办初期等特殊原因，其广告费支出超过上述比例，确实需要提高广告费扣除比例的，凡属于国家鼓励发展的行业的企业，报经国家税务总局批准后，可在一定年限内放宽广告费支出的扣除比例。

根据国家税务总局国税发[2001]89号文件规定，从2001年1月1日起，制药、食品(包括保健品、饮料)、日化、家电、通信、软件开发、集成电路等行业的企业，每一纳税可在销售(营业)收入8%的比例内据实扣除广告支出，超过比例部分的广告支出可无限期向以后纳税结转。从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新技术创新投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。上述高新技术企业、风险投资企业以及需要提升地位的新生成长型企业，经报国家税务总局审核批准，企业在拓展市场特殊时期的广告支出可据实扣除或适当提高扣除比例。

业务宣传费是指企业发生的不符合上述广告费支出条件的、未通过媒体传播的广告性质的宣传推广费用，包括广告性质的礼品支出等。按照规定，企业每一纳税发生的业务宣传费，在不超过销售(营业)收入5‰范围内可据实扣除。超过部分不得结转下年。

为合理引导酒类消费，解决粮食白酒生产耗费大量粮食的问题，税法规定粮食白酒广告费(包括业务宣传费)不得在税前扣除。酒类生产企业直接为销售粮食类(包括薯类)白酒而发生的广告费支出和业务宣传费不得扣除;如果企业同时生产其他类型的酒，且以整体名义所作的广告宣传支出，应当按照粮食白酒销售收入占全部销售收入的比例分配计算不得扣除的粮食白酒广告宣传支出。对于主要经营酒类产品销售的商品流通企业，其为粮食类(含薯类)白酒所做的广告宣传费用一律不得扣除;如果上述企业以整体名义所发生的广告宣传费用，应根据粮食白酒所占销售收入的比例合理分配计算不得扣除的粮食白酒广告宣传费用。综合性商场，或酒类产品占所经营商品比重较小的商品流通企业，除非专门为粮食类白酒进行广告宣传，否则不再分配计算不得扣除的粮食类白酒广告宣传费用。

按照国家税务总局国税发[2001]89号文件规定，根据国家有关法律、法规或行业管理规定不得进行广告宣传的企业或产品，企业以公益宣传或公益广告的形式发生的费用，应视为业务宣传费，按规定的比例据实扣除。

按照规定，纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。对于赞助支出，不得在税前扣除。

6、业务招待费

按照规定，企业每一纳税发生的与生产、经营直接有关的业务招待费，在下列规定比例范围内，可以据实扣除：全年销售(营业)收入净额在1500万元及其以下的，不超过全年销售(营业)收入的5‰;全年销售(营业)收入在1500万元以上的，不超过该部分销售(营业)收入的3‰ 。

这与现行企业财务制度的规定有所不同。现行财务制度规定，全年销售净额在1500万元(不含1500万元)以下的，不超过全年销售净额的5‰;超过1500万元(含1500万元)不足5000万元的，不超过该部分的3‰;超过5000万元(含5000万元)不足1亿元的，不超过该部分的2‰;超过l亿元(含1亿元)的，不超过该部分的l‰。显然，现行税法规定的扣除比例比财务制度规定的扣除比例有所提高。企业在计算缴纳企业所得税时应按税法规定进行调整。

企业申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明真实性的足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除。

7、坏账损失

坏账损失是指企业由于发生坏账而产生的损失，而坏账则是指企业由于各种原因所造成的无法收回的应收账款。在会计上，对于坏账损失有两种核算方法，一种是直接转销法，即在发生时将其作为损失计入管理费用并同时冲减应收账款的方法;另一种是备抵法，即建立坏账准备金，事先按期估计可能发生的坏账损失计入管理费用，实际发生坏账时再冲销坏账准备金的方法。

按照《扣除办法》的规定，企业符合下列条件之一的应收账款，应作为坏账处理：

1.债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款; 2.债务人残废或依法被宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款;

3.债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产(包括保险赔款)确实无法清偿的应收账款;

4.债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款; 5.逾期3年以上仍未收回的应收账款; 6.经国家税务总局批准核销的应收账款。

关联企业之间的往来账款不得确认为坏账。但如果关联企业之间的应收账款，经法院判决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的负债部分，经税务机关审核后，允许债权方企业作为坏账损失在税前扣除。

这与现行财务会计制度的规定有所不同。《企业财务通则》规定，坏账损失是指因债务人破产或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后仍然不能收回的应收账款，或者因债务人未履行偿债义务超过3年仍然不能收回的应收账款。显然，《扣除办法》在《企业财务通则》规定的基础上扩大了确实坏账损失的范围，只要符合其中之一项，即可确定为坏账损失。但是《企业财务通则》并没有规定关联企业之间的往来账款不能确认为坏账，而《扣除办法》则明确规定了这一点。

按照《实施细则》和《扣除办法》的规定，在计算应纳税所得额时，对于企业发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经税务机关批准，也可以按照规定提取坏账准备金。这与现行会计制度的规定有所不同。现行财务会计制度规定，企业可以采用直接转销法，也可以采用备抵法。这就要求采用备抵法的企业应当事先经主管税务机关批准。 按照规定，提取坏账准备金的企业发生的坏账损失，应冲减坏账准备金;实际发生的坏账损失超过已提取的坏账准备的部分可以在发生当期据实扣除;已核销的坏账收回时，应相应增加当期的应纳税所得额。这和现行财务会计制度的规定是一致的。

按照规定，经批准提取坏账准备金的企业，除另有规定者外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰〔深圳规定为3%〕。计提坏账准备金的年末应收账款是企业因销售产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的运杂费。企业发生的非购销活动的应收债权以及关联方之间的任何往来账款，不得计提坏账准备金。这与现行财务会计制度的规定也有所不同：一是企业发生的非购销活动的应收债权不得计提应收账款。三是关联企业之间发生的购销业务往来账款不得提取坏账准备。

8、公益性、救济性捐赠

按照《企业所得税暂行条例》、《企业所得税实施细则》的规定，纳税人用于公益、救济性的捐赠，在应纳税所得额3%的部分，准予扣除。这里所说的公益性、救济性捐赠，是指通过中国境内的非营利性社会团体(包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、中国老年基金会、老区促进会以及其他经民政部门批准成立的公益组织)或国家机关向教育民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠，不包括直接向受益人的捐赠。按照国税发[1994]229号文件规定，公益性、救济性捐赠的具体扣除限额计算程序为：

(1)调整所得额，即将企业已在营业外支出列支的捐赠额剔除，计入企业的所得额;

(2)将调整后的所得额乘以3%，计算出法定公益性、救济性捐赠扣除额; (3)企业当期发生的公益性、救济性捐赠超过所得额的3%的，将调整后的所得额减去法定的公益性、救济性捐赠扣除额，其差额即为应纳税所得额。若企业当期发生的公益性、救济性捐赠不足所得额的3%的，应据实扣除。

[例]某企业2000年实现利润200万元，当年发生公益性、救济性捐赠30万元，企业当年公益性、救济性捐赠的扣除限额为：

200+30=230万元 230×3%=6.9万元

则企业当年只能扣除6.9万元的公益性、救济性捐赠，企业当年的应纳税所得额为223.1万元(230-6.9)。

大连市政策规定：纳税人通过非营利性的社会团体和国家机关等中间机构进行的公益救济性捐赠，可以全额税前扣除。

9、总机构管理费

按照《实施细则》、国税发[1996]177号和国税发[1999]136号文件有关规定，纳税人按照规定支付给总机构的与本企业生产经营有关的管理费用，应当提供总机构出具的有税务部门审定的管理费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，经过主管税务机关审核后可以扣除。按照规定，凡是具备企业法人资格和综合管理职能，并且为其下属分支机构和企业提供管理服务又无固定经营收入来源的经营管理与控制中心机构(以下简称总机构)，可以按照税法的规定，向下属分支机构和企业提取(分摊)总机构管理费。具有多级管理机构的企业，可以分层次计提总机构管理费。不同时具备以上条件的不得提取总机构管理费。这里所说的总机构管理费。这里所说的总机构具体包括：

(1)具备法人资格并办理税务登记的总机构;

(2)总机构对所属企业和分支机构的人事、财务、资金、计划、投资、经营决策实行统一管理;

(3)总机构无固定性或经营性收入，或者虽有固定性或经营性收入但不足管理费支出的;

(4)提取总机构管理费的，包括总分机构和母子公司体制的总机构(母公司)。对母子公司体制的，管理费提取原则仅限于全资子公司。

总机构管理费的核定，一般以上年实际发生的管理费合理支出数额为基数，并考虑当年费用增减因素合理确定。增减因素主要是物价水平、工资水平、职能变化和人员变动等。通常情况下，应维持上年水平或略有减少。特殊情况下，增幅不得超过销售收入总额或利润总额的增长幅度，两者比较，取低者。总机构管理费提取采取比例和定额控制，提取比例不得超过总收入的2%。凡是税法规定有扣除标准的，按规定的标准核定，对一些特殊项目，按下列原则进行核定：

(1)房屋租赁费。商业房屋租赁费应按合同数额核定，租赁自有产权房屋的按剔除投资收益后的差额核定。

(2)业务招待费。按管理费用总额和规定的比例核定。

(3)社会性支出。一般不得在总机构管理费中支出。由于历史原因而支出的学校经费应剔除相关的教育经费。

(4)会议费。一般不得超过上年开支水平，特殊情况下需增长的，应严格控制增长额。

总机构向下属分支机构和企业分摊管理费可以从以下三种方法中选择一种： (1)按销售收入的一定比例;

(2)按确定的合理数额分摊到各企业;

(3)其他形式，如按资本金的数额的一定比例提取等。

提取方式一经选择后不应变动。如果企业申请改变原有的提取方式，则必须提供详细的说明报告，送交主管税务机关审查，经同意方可变更。

总机构管理费原则上由总机构向所在地主管税务机关提出申请，逐级审核上报，也可以直接向审批机关申请。按照规定，总机构和分摊管理费的多数企业不在同一地区，且管理费的总额达到或超过1000万元的，由国家税务总局审批;总机构和分摊管理费的多数企业在同一地区，且管理费的总额低于1000万元的，由总机构所在地省级税务机关审批。总机构应于每年7月至11月底完成申报。在提交申请报告时，须附有税务登记证(复印件)、上的纳税申报表、上会计报表和管理费用收支决算说明(表)、本上半年会计报表和管理费用支出情况说明(表)、下半年预计管理费用支出情况说明(表)和本计划提取管理费的明细表(包括摊提企业的名称和具体数额)及其费用增减说明等资料。不能完整提供上述资料的，税务机关不予受理。

总机构管理费年终有结余的，应按规定缴纳企业所得税，税后余额全部转为下一使用，并相应核减下一数额。 下属企业和分支机构超过税务机关审批标准上交的管理费，应进行纳税调整，不得在税前扣除，低于标准上交的管理费，按当年实际上交数额据实扣除，其差额不得在以后补扣。

10、技术开发费

按照财税字[1996]041号、国税发[1999]49号、国税发[2003] 号等文件规定，企业实际发生的技术开发费用，允许在缴纳企业所得税前扣除。具体包括：

(1)企业的技术开发费(指企业在一个纳税生产经营中发生的用于研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括新产品设计费、工艺流程制定费、设备调整费、原材料和半成品的试验费、技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究机构人员的工资、研究设备的折旧、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费以及委托其他单位进行科研试制的费用)，按照实际发生数，允许在税前扣除。

(2)工业企业的技术开发费，比上年实际发生额增长10%以上(含10%)，其当年实际发生的费用除按规定据实列支外，年终经由主管税务机关审核批准后，可再按实际发生额的50%直接抵扣应纳税所得额;增长未达到10%以上的不得抵扣。如果企业当年的技术开发费比上年增长达10%以上，其实际发生额的50%大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分予以抵扣，超过部分当年和以后均不再抵扣。亏损企业发生的技术开发费可以据实扣除，但不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。

[例]某企业2000年研究开发新产品、新技术、新工艺发生各项费用80万元，2001年实际发生120万元，2001年比2000年增长50%，则在计算应纳税所得额时，除了按实际发生额即120万元列支外，经主管税务机关批准，还可在年终按实际发生额的50%即60万元直接抵扣应纳税所得额。比如，2001年企业实现利润500万元(假定企业当年没有其他纳税调整项目)，则企业年应纳税所得额为440万元(500-60);若企业2001年实现利润为50万元，则只能抵扣50万元，则企业当年应纳税所得额为0。

(3)企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，可一次或分次摊入管理费用，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再计提折旧。

按照规定，企业研究机构人员的工资，计入管理费用，在年终计算应纳税所得额时按计税工资予以纳税调整。

按照规定，企业发生的技术开发费，凡是由国家财政和上级主管部门拨付的部分，不得在税前扣除，也不得计入技术开发费实际增长幅度的基数和加计扣除应纳税所得额。

按照规定，纳税人进行技术开发必须先立项，编制技术项目开发计划和技术开发费预算;立项后，应及时向所在地主管税务机关提出享受再按技术开发费实际发生额的50%抵扣应纳税所得额的申请，并附送立项书、开发计划、技术开发费预算、上技术开发费决算表、委托开发合同书等资料，如为联合开发还需提供联合开发协议书，如是企业自身确立的技术开发项目还应出具上级单位技术部门的确认证明，由所在地主管税务机关审核后层报省级税务机关，省级税务机关审核后下达审核确认书;终了后一个月内，纳税人要根据税务机关审核确认的技术开发计划，当年和上年实际发生的技术开发费及增长比例，按技术开发费实际发生额的50%抵扣应纳税所得额等情况，报所在地主管税务机关审查核准后执行。纳税人未取得省级税务机关审核确认书，终了后未在规定期限内报所在地主管税务机关的，其发生的技术开发费，不实行增长达一定比例抵扣应纳税所得额的办法，但可以据实扣除，纳税人不能提供有关资料的，税务机关不予受理。按照规定，企业技术开发项目在第三季度前立项的，应于10月底前向主管税务机关提出申请;如在第三季度后立项的，应于次年6月底前向主管税务机关提出申请。

企业对技术开发项目应当按立项项目单独记账，单独核算，单独管理。终了后30日内，企业要根据经税务机关下达的《技术开发项目立项税前扣除确认书》确认抵扣应纳税所得额，并上报技术开发费抵扣应纳税所得额审核表。企业某一纳税没有发生技术开发费的，其下一的技术开发费可以据实扣除，但不能实行加计扣除的办法。企业以前发生亏损的，技术开发费抵扣时按弥补以前亏损后的应纳税所得额进行计算。分期完成的技术开发项目，企业应按每个纳税实际发生的技术开发费向当地税务机关申请加计扣除。

(4)工业类企业集团(以下称企业集团)根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大、由集团公司统一组织开发的项目，需要向所属企业集中提取技术开发费的，经国家税务总局或省级税务机关审核批准，可以集中提取技术开发费。

集团公司向所属企业提取技术开发费，须在每一纳税7月1日前向国家税务总局或省级税务机关申请;超过期限的，不予受理。集团公司提出申请，需附报以下资料：

a. 纳税技术开发项目立项书; b. 纳税技术开发预算表; c. 上技术开发费决算表;

d. 上集团公司所得税决算报表; e. 上纳税集团公司所得税申报表; f. 税务机关要求提供的其他资料。

集团公司所属企业按照国家税务总局或省级税务机关批准的办法上交的技术开发费，出具批准文件和缴款证明，允许税前扣除，但不作为计算增长比例的数额。所属企业在上交技术开发费外仍自主进行技术开发的，仍可实行加计扣除办法，但其上交的技术开发费不得实行加计扣除办法。所属企业实行加计扣除办法的，办理时由成员企业向所在地税务机关提出申请。集团公司当年向所属企业提取的技术开发费，年终如有所余，原则上应当计入集团公司的应纳税所得额，缴纳企业所得税;经国家税务总局或省级税务机关批准结转下年使用的，应相应扣减下一技术开发费提取数额;以后不再提取的，其结余应计入集团公司的应纳税所得额缴纳企业所得税。

11、对科研机构、高等院校研究开发经费的资助

按照财税字[1999]273号文件和国税发[2000]024号文件规定，为鼓励社会力量资助科研机构、高等院校的研究开发活动，企业通过中国境内非营利的社会团体、国家机关对非关联的科研机构和高等院校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费的资助，在缴纳企业所得税时，经主管税务机关审核确定，其资助支出可以全额在当年应纳税所得额中扣除，但当应纳税所得额不足抵扣的不得结转抵扣。这里所说的非关联的科研机构和高等院校，是指不是资助企业所属或投资的，并且其科研成果不是唯一提供给资助企业的科研机构和高等院校。企业向所属科研机构和高等院校提供研究开发经费资助支出不实行抵扣应纳税所得额办法。纳税人直接向科研机构和高等院校的资助也不允许在税前扣除。

企业、事业单位和社会团体向科研机构和高等院校资助研究开发经费申请在税前抵扣应当提供以下资料：

(1)中国境内非营利的社会团体、国家机关出具的收到资助资金和用途的书面证明;

(2)科研机构和高等院校研究开发新产品、新技术、新工艺的项目计划; (3)科研机构和高等院校开具的资金收款证明; (4)税务机关要求提供的其他相关资料。

纳税人不能提供以上资料的，税务机关不予受理。

12、其他扣除项目

12.1 保险和其他基本保障缴款

按照《实施细则》和《扣除办法》规定，企业为职工按规定向税务机关、劳动社会保障部门或其指定机构缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费，按经省级税务机关确认的标准交纳的残疾人就业保障金，按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险，可以税前扣除。而企业为其投资者或者雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险，以及在基本保障以外为雇员投保的补充保险，不得税前扣除。

按照国税发[2003]45号文件规定，企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以税前扣除。

另外，按照《实施细则》和国税发[1994]229号文件规定，企业参加财产保险和运输保险，按规定缴纳的保险费用，经主管税务机关审查核实，可以税前扣除。但保险公司给予的无赔偿优待，应作为当年的应纳税所得额。

12.2 税金

按照《扣除办法》的规定，企业缴纳的消费税、营业税、资源税、关税和城市维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等也可以税前扣除。

12.3.差旅费、会议费和董事会费

按照《扣除办法》的规定，企业发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费，主管税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则不得在税前扣除。差旅费的证明材料应包括：出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等;会议费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目录、费用标准、支付凭证等。

12.4.佣金 佣金是指企业在推销产品或劳务过程中向提供中介服务的中介机构和代理人支付的合法报酬。按照《扣除办法》的规定，企业发生的佣金符合下列条件的，可计入销售费用：

(1)有合法真实凭证;

(2)支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的企业或个人(支付对象不含本企业雇员);

(3)支付给个人的佣金 除另有规定者外，不得超过服务金额的5%。

按照规定，企业在推销产品或劳务过程中支付的回扣(向非法中间介绍人支付的费用，包括支付给国家公务人员的居间介绍费用)不得在税前扣除。

需要注意区分佣金、回扣、工资薪金支出和个人劳务报酬。非法中间人的介绍费是回扣;支付给本企业职工报酬，除因投资关系分配股息等《扣除办法》第18条规定的项目外，均属于工资薪金支出，即使是企业的营销人员与销售业务量直接挂钩的提成(可以扣除必要的实际发生的差旅费或业务招待费等)也是工资薪金支出，或属于工资薪金性质的奖金;提供个人劳务服务的往往是一些自由职业者或专业人士，劳务报酬往往是一次性的，没有必然的周期性。

12.5 劳动保护支出

按照《扣除办法》规定，企业实际发生的合理的劳动保护支出，可以扣除，劳动保护支出是指企业确因工作需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等发生的支出。在这方面具体的扣除标准出省级税务机关根据本地区的具体情况制定。企业发放的非因工作需要和国家规定以外的带有普遍福利性质的支出，除从职工福利费用中支出的以外，一律视为工资薪金支出。

按照国税函发[1996]673号文件规定，企业职工冬季取暖补贴和职工防暑降温费，据实在税前扣除。为防止企业随意加大扣除费用，省级税务机关可根据当地实际情况 确定上述费用的税前扣除的最高限额，并报国家税务总局备案。企业发生上述费用可在限额内据实扣除。

12.6 损失

按照《实施细则》和《扣除办法》的规定，企业发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损、报废净损失，以及遭受自然灾害等人类无法抗拒因素造成的非常损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，由纳税人提供有关清查资料，经主管税务机关审核后可以扣除。

《扣除办法》第55条规定：纳税人出售职工住房发生的财产损失不得扣除。是基于政策出台当时的政策背景：企业出售职工住房的收入计入住房公积金，因而出售职工住房发生的损失也不得扣除。而住房制度改革政策实施后，该条规定也就相应废止，其售房损失税前扣除的具体规定为：企业凡实际售价低于国家核定的房改价格所形成的财产转让损失不得在所得税前扣除。

按照《实施细则》的规定，企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。 按照国税发[1997]190号文件规定，纳税人发生财产损失，应及时向所在地主管税务机关报送税前扣除书面申请，注明财产损失的类型、程度、数量、金额、税前扣除理由和扣除的期限，并填报相关确认审批表(表式由各省级税务机关自行制定)。申请日期，一般不得超过终了后45日。纳税人确因特殊情况，不能及时申报的，经主管税务机关批准可延期申报，但最迟不得超过终了后的3个月。超过规定期限的，税务机关不予受理。纳税人在报送财产损失税前扣除申请的同时，必须附有关部门、机构鉴定确认的财产损失证明资料以及税务机关需要的其他资料。

纳税人不能提供相关详细资料的，主管税务机关可不予受理。

12.7.违约金、罚款和诉讼费

按照《扣除办法》的规定，企业按照经济合同规定支付的违约金(包括银行罚息)、罚款和诉讼费可以扣除。

12.8.其他支出 具体包括：

(1)按照《企业所得税暂行条例》的规定，纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教育经费，分别按照计税工资总额的2%、14%和1.5%计算扣除。

按照国税函[2000]678号文件规定: “建立工会组织的企业、事业单位、社会团体、按每月全部职工工资总额的百分之二向工会拨交的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。凡不能出具《工会经费拨缴款专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。即：工会经费税前扣除必须具备两个基本条件：第一，企业必须建立工会组织;第二，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。在此基础上可按企业财务工资总额的2%全额承认扣除。

(2)按照《实施细则》的规定，纳税人在生产经营期间发生的外国货币存、借和以外币结算的往来款项增减变动时，由于汇率变动而与记账本位币折合发生的汇兑损益，计入当期损益或者在当期扣除。

(3)按照财税字[1995]081号文件规定，企业加入工商业联合会交纳的会费可以扣除。

(4)按照国税发[1997]191号文件规定，企业按省及省级以上民政、物价、财政部门批准的标准，向依法成立的协会、学会等社团组织交纳的会费，经主管税务机关审核后允许扣除。

(5)按照财税字[1995]081号文件规定，私营企业按照工商行政管理部门统一规定上缴的工商管理费，允许扣除。

(6)按照国税发[2000]39号文件规定，企业按国家统一规定交纳的住房公积金，按省级人民政府批准发放的住房补贴、住房提租补贴和住房困难补贴，可在税前据实扣除，暂不计入工资薪金支出;企业超过规定标准交纳或发放的住房公积金和各种名目的住房补贴，一律作为工资薪金支出，超过计税工资标准的那部分，不得在税前扣除。

(7)按照财税字[1997]022号文件规定，企业收取和交纳的各种价内外基金(资金、附加、收费)，属于国务院或财政部批准收取，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税，并允许在计算交纳所得税时做税前扣除;企业收取和交纳的各项收费，属于国务院或财政部会同有关部门批准以及省级人民政府批准，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税，并允许在计算交纳所得税时做税前扣除;其他各种价内外基金 (资金、附加)和收费不得在税前扣除。

(8)按照财税字[1997]022号文件规定，企业根据劳动部关于《违反和解除劳动合同的经济补偿办法》规定支付给职工的经济补偿金，可在税前扣除。

13、不得扣除的项目

按照《条例》规定，在计算应纳税所得额时，下列项目不得扣除：

(1)资本性支出。这里所说的资本性支出，是指纳税人购置、建造固定资产，对外投资的支出;

(2)无形资产转让、开发支出。这里所说的无形资产转让、开发支出，是指不得直接扣除的纳税人购置无形资产以及自行开发无形资产的支出。无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣除;

(3)违法经营的罚款和被没收财物的损失。这里所说的违法经营的罚款和被没收财物的损失，是指纳税人生产、经营违犯国家法律、法规和规章;被有关部门处以罚款以及被没收财物的损失;

(4)各项税收的滞纳金、罚金和罚款。这里所说的各项税款的滞纳金、罚金和罚款，是指纳税人违犯税收法规，被税务部门处以的滞纳金和罚金，以及除上述违法经营罚款之外的各种罚款;

(5)自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分。这里所说的自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分，是指纳税人参加财产保险后，因遭受自然灾害或意外事故而由保险公司给予的赔偿;

(6)超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性的捐赠。这里所说的超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性的捐赠，是指超出应纳税所得额3%(金融、保险企业为1.5%)之外的捐赠。;

(7)各种赞助支出。是指各种非广告性质哟赞助支出;

(8)与取得收入无关的其他各项支出。这里所说的与取得收入无关的其他各项支出，是指除上述各项支出之外的，与本企业取得收入无关的各项支出。

纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款和费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。

按照《扣除办法》的规定，企业在计算应纳税所得额时，除了上述不得扣除的项目外，下列支出也不得扣除：

(1)贿赂等非法支出;

(2)因违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金和滞纳金;

(3)存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备金(包括风险投资准备金)以及除国家税收法规规定可以提取的准备金之外的任何形式准备金;

(4)税收法规有具体扣除范围和标准(比例或金额)，实际发生的费用超过或高于法定范围和标准的部分。

五、确定应纳税额的特殊规定

(一)关联企业间业务往来的规定

所谓关联企业，是指直接或间接地被同一利益集团所拥有或控制的有关企业，如总公司与分公司之间、分公司与分公司之间、母公司与子公司或孙公司之间、同一母公司的不同子公司或孙公司之间、以及总公司与分公司的子公司之间，等等。由于这些在利益上具有关联的企业之间，有可能在发生产品、劳务、资金借贷以及无形资产转让等业务时，通过制定某种高于或者低于正常交易价格的内部转让价格，将利润从高税率的企业转移到低税率或者免税企业，从而达到逃避或者减轻纳税义务的目的，因此税法对于关联企业之间业务往来的计价作出了规定。

按照税法规定，当一个企业与其他企业之间具有下列关系之一者，应当被认定为关联企业或者有关联关系的企业：

(1)在资金、经营、购销等方面，存在直接或间接的拥有或控制关系; (2)直接或间接地同为第三者所拥有或者控制; (3)其他在利益上有相关联的关系。

其中所称控制，包括管理控制和股权控制。

按照规定，企业与关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。由于不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用而减少应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。这里所说的独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间，按照公平的成交价格和常规所进行的业务往来。

按照规定，对于关联企业之间不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用的，税务机关应当按照关联企业间不同的业务往来情况采用不同的调整方法。

1. 购销业务的调整

按照规定，企业与关联企业之间的购销业务往来，不按照独立企业之间的业务往来定价的，税务机关可依照下列顺序和方法进行调整：

(1)可比非受控价格法。即按照独立企业之间进行相同购销业务的价格进行调整。

[例1]甲公司向母公司乙公司出售产品一批，单价为每件70元，而它向其他非关联企业的销价为每件100元，则税务机关按照每件100元的价格对甲公司向乙公司出售产品的业务进行调整。

(2)转售价格法。即按照关联企业再销售给非关联的第三方的价格应该取得的利润水平进行调整。税务机关可按照转售价格减去合理的销售毛利来调整企业的销售价格。

[承例1]假定乙公司以每件120元价格将该批预制构件出售给非关联的公司。而乙公司合理的销售毛利率为20%。则乙公司的正常进货价格应该为：120×(1-20%)=96元。税务机关根据此价格对甲公司向乙公司出售产品的业务进行调整。

(3)成本加价法。即按照企业产品的成本加上合理的费用和利润进行调整。 [承例1]假定甲公司生产该批产品的成本为60元，应负担的费用为每件10元，正常的成本利润率为40%，则该批产品的合理的销售价格应该为：60+10+60×40%=94元。税务机关根据此价格对甲公司向乙公司出售产品的业务进行调整。

(4)其他方法。如果难以采用上述方法中的任何一种方法进行调整，税务机关可以根据需要，采用其他适当方法进行调整。

2.利息的调整

企业与关联企业之间融通资金所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低于这类业务的正常利率的，税务机关可以参照正常利率进行调整。 3.劳务费用的调整

企业与关联企业提供劳务，不按独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用的，税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整。没有类似劳务活动正常收费标准的，可按提供劳务成本加正常利润进行调整。

4.企业转让费用调整

企业与关联企业之间转让财产、提供财产使用权等业务往来，不按独立企业之间业务往来作价或者收取、支付劳务费用的，税务机关可以参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。

5.管理费调整

按照规定，企业不得列支其关联企业支付的管理费。因为关联企业间的关系属于独立法人与独立法人的关系，其相互之间的商业和财务关系应按独立企业之间的业务往来处理，不应因资本或管理上存在控制与被控制关系而产生行政管理行为。

(二)投资收益的税务处理

企业对外投资包括债权性投资和权益性投资，与所得税直接有关的是企业的投资收益。

在日常的会计核算中，企业的投资收益，不管是债权性投资收益还是权益性投资收益，全部计入“投资收益”账户进行核算。

而税法上将企业的投资收益分为持有收益和处置收益。持有收益包括企业持有债券应计的利息收益和持有权益性投资所取得的股息性所得，如股息、红利、联营利润等;处置收益是企业处置其持有的投资所取得的收益。

1.债权性投资收益的处理

对债券投资收益，按照税法规定，企业持有国债的利息收入不纳入应纳税所得额，也就是免征企业所得税;而持有其他债券的利息收入应当征收企业所得税。企业处置债券(包括国债)取得的处置收益应当征收企业所得税。

按照规定，企业持有债权投资，必须按照权责发生制原则确定应计利息收入，加上当期的折价摊销数(或减去当期的溢价摊销数)，长期债权投资还应当减去相关费用摊销数后的余额，作为当期持有债权投资的投资收益。

2.股权性投资收益的处理 按照税法规定，股权性投资的投资收益包括股权性投资所得和股权性投资转让所得。

(1)股权性投资所得

所谓股权性投资所得，即股息性所得，是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得的股息性质的投资收益。

1)补税。由于股权性投资所得是从被投资企业的税后利润中分配取得的所得，已经征收过企业所得税，原则上不应再征收企业所得税。但是按照现行有关规定，对被投资企业适用的所得税税率低于投资方企业所得税税率的，应补征生产率差额部分的税款。《企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发[2000]118号文件)进一步规定，凡投资方企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规定的定期减税、免税政策优惠外，其取得的投资所得应当按规定还原为税前收益，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。 具体在计税时，应当根据被投资企业和投资方企业适用的所得税税率分别不同情况进行处理：

若投资方企业所得税税率高于被投资企业所得税税率，投资方企业取得的投资所得应按规定补缴所得税，补缴所得税的计算公式为：

来源于被投资企业的应纳税所得额=投资方取得的投资所得÷(1-被投资企业所得税税率) 应纳所得税额=来源于被投资企业的应纳税所得额×投资方适用税率

税收扣除额=来源于被投资企业的应纳税所得额×被投资企业所得税税率 应补缴所得税额=应纳所得税额-税收扣除额

若投资方企业所得税税率等于被投资企业所得税税率，或者被投资企业由于按照税法规定享受定期减税、免税政策优惠因而其适用的所得税税率低于投资方企业所得税税率的，投资方企业取得的投资所得不再补缴所得税。

2)股权性投资所得包括被投资企业从税后利润中分配的全部货币性资产和非货币性资产。货币性资产是指企业持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收账款、应收票据和债券等，非货币性资产是指企业持有的除货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资等。被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用，也应当视作股权性投资所得。

被投资企业向投资企业分配非货币性资产，在所得税处理上，应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。

3)除另有规定者外，不论企业账务中对投资采取何种方法核算，当被投资企业会计账务上实际做利润分配时(包括以盈余公积和未分配利润转增资本)时，投资方企业应确认投资所得的实现。也就是说，不管投资方企业在会计上采用成本法还是权益法进行股权投资的核算，也不管实际收到与否，都应当在被投资企业进行利润分配时确认投资所得的实现，并将投资所得并入当期的应纳税所得额，依法计算缴纳企业所得税。对于投资所得在被投资方已纳企业所得税税款，在不超过按投资方企业适用的税率计算的抵免限额内，从企业应纳税所得额中据实抵免;超过抵免限额的部分，可由企业结转以后纳税抵免。股息所得已纳企业所得税的抵免限额，按不同项目分别计算。

但是被投资企业发生的损失只能由本企业在计算缴纳企业所得税前弥补，投资方企业不得在计算本企业所得时进行税前弥补。

[例2]东华公司拥有北洋公司60%的股份。2001年2月北洋公司提供会计报表，表明公司2000年实现净利润1500万元，2001年3月公司决定将其中的1000万元用于向股东分配股息，4月实际向东华公司支付股息600万元。由于东华公司对北洋公司拥有控制权，所以在会计核算时对该项投资采用权益法进行核算，2001年2月收到北洋公司会计报表时确认投资收益900万元(1500×60%)，4月份企业实际收到北洋公司的股息600万元。在计税时，按照税法规定，应当按被投资企业实际发生的利润分配额确认投资所得，所以东华公司在计税时实际应确认的投资所得为600万元，而不是900万元。

东华公司适用的所得税税率为33%，若北洋公司由于设在经济特区，适用所得税税率为15%，则：

来源于北洋公司的应纳税所得额=6 000 000÷(1-15%)=7 058 823.53元 应纳所得税额=7 058 823.53×33%=2 329 411.76元 税收扣除额=7 058 823.53×15%=1 058 823.53元

应补缴所得税额=2 329 411.76-1 058 823.53=1 270 588.23元

若北洋公司的所得税税率也为33%，或者由于享受税法规定的定期免税优惠政策，适用所得税税率为0，则按规定不必补缴企业所得税。 若北洋公司2000年发生经营亏损1500万元，则东华公司在收到北洋公司的决算报表时，应当确认投资损失900万元。但在计税时，该900万元投资损失不得在税前扣除。

[例3]中华公司拥有新中公司52%的股份。2000年，新中公司获利600万元，决定将其中的500万元用于向投资者分配股利。按照投资协议，新中公司可以其生产的产品按每件100元的价格向中华公司支付股利。该产品单位成本为每件80元。2001年3月中华公司收到新中公司发来的产品50 000件。 对于这些产品，新中公司首先应当确认产品销售收入，可以按每件l00元的转让价格确认产品销售收入5 000 000元，如果100元的转让价格远低于正常销售价格，可在计算纳税时进行纳税调整，否则税务机关将按上述关联企业的规定进行调整。其销售收入与成本的差额l 000 000元(50 000×20)应当作为收益，按照规定纳入应纳税所得额计算缴纳企业所得税;其次作为对中华公司的利润分配处理。而中华公司在收到该批产品时，一方面作为库存材料增加，另一方面作为股权投资所得，根据本企业和新中公司所适用的所得税税率，确定是否应补缴企业所得税。若需要补缴所得税，其补缴方法同上。 (2)股权性投资转让所得或损失

所谓股权性投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资取得的收入减去股权投资成本后的余额。按照规定，被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资成本的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资收回，应冲减投资成本;超过投资成本的部分，也视为投资方企业的投资转让所得。

按照规定，对于投资方取得的股权投资转让所得，应并入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。

按照规定，企业因收回、转让或清算股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可以无限期地向以后纳税结转扣除。 [例4]北方公司1999年购入某企业股票200 000股，实际支付全部价款为2 400 000元。2001年12月，企业因需要将200 000股股票全部出售。

若取得收入为3 000 000元，则取得的股票转让收入3 000 000元与投资成本2 400 000元之间的差额600 000元即为股权投资转让所得，应当将其纳入北方公司2001年的应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。 若企业转让股票取得收入为2 000 000元，则两者的差额400 000元(2 400 000-2 000 000)作为股权投资损失，可以在税前扣除。但如果除此之外，企业全年股权投资收益和股权投资转让所得只有300 000元，则超额部分l00 000(400 000-300 000)不得在2001年税前扣除，但可以结转到以后予以扣除。

[例5]中华公司1991年投资440万元与另外两家企业共同出资举办中南公司，中华公司占有22%的股份。2001年11月，中南公司因某种原因宣布解散，经过清算，中南公司有未分配利润180万元，盈余公积620万元，资本公积360万元，股本2200万元。12月，中南公司向中华公司支付现金739.2万元。 按照规定，被投资企业对投资方的分配支付额，如果超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资收回，应冲减投资成本;超过投资成本的部分，也视为投资方企业的投资转让所得。对于中南公司向中华公司支付的739.2万元，其中，未超过累计未分配利润和累计盈余公积金的部分即176万元[(180+620)×22]，由于本身是税后利润，所以应当作为股权投资所得(股息性所得);超过未分配利润和盈余公积金而低于投资方的投资成本的部分，即其中的440万元应当作为资本收回，而其余的123.2万元，则作为股权投资转让所得，并入中华公司2001年的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

(三)企业以非货币性资产投资的收益或损失的税务处理 按照现行财务制度规定，企业以非货币性资产，如存货、无形资产、固定资产等，进行对外投资，当评估确认或者合同、协议确定的价格和原账面净值发生差异时，其收益或者损失应当计入资本公积，不计入利润总额。而按照国税发[2000]118号文件规定，企业以经营活动的部分非货币性资产进行对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项业务进行所得税处理，并按规定确认资产转让所得或损失。按照规定，对于投资方取得的上述资产转让所得，应并入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。上述资产转让所得如果数额较大，在一个纳税确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税内平均摊转到各的应纳税所得额中。

[例6]兴业公司2000年以其拥有的房屋二幢进行对外投资。这两幢房屋账面原值为1200万元，已提折旧570万元，账面净值为630万元。投资协议确定，这两幢房屋作价1000万元出资。兴业公司所得税税率为33%。

在具体进行会计核算时，资产转让所得370万元(即协议确定价格1000万元与账面净值630万元的差额)计入资本公积金。

按照国税发[2000]118号文件规定，首先应当将此项业务分解为按公允价值销售该项固定资产和投资两项业务，并确认资产转让所得或损失。从按公允价值销售固定资产业务看，销售价格为l000万元，账面净值为630万元，则资产转让所得为370万元(即协议确定价格1000万元与账面净值630万元的差额)。按照现行财务制度规定，此项资产转让所得应当计入资本公积金。其次，从投资业务看，企业按协议价格进行对外投资，投资额为1000万元。

在具体计算应纳企业所得税时，上述370万元资产转让所得有两种处理方法： 一种是作为纳税调整增加额直接计入当期的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。这就意味着，在其他条件不变的情况下，企业当期的应纳税所得额增加370万元，当期应纳税额增加122.1万元。 另一种方法是，如果采用前一种方法使当期应纳税所得额从而使应纳税额增加较多，而企业确有困难的，经税务机关批准，可以作为递延所得，在本期及随后不超过5个纳税内平均摊转到各的应纳税所得额中。假定税务机关批准此项资产转让所得在5年内摊销，则在2001年计税时可摊销74万元(370÷5)，当期的应纳税所得额增加74万元，相应地当期应纳税额增加24.42万元(74×33%)。

(四)企业整体资产转让的税务处理 企业整体资产转让是指，一家企业(以下简称转让企业)不需要解散而将其经营活动的全部(包括所有资产和负债)或其独立核算的分支机构转让给另一家企业 (以下简称接受企业)，以换取代表接受企业资本的股权(包括股份或股票等)，包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。

1.按照国税发[2000]118号文件规定，企业整体资产转让原则上应当在交易发生时，将此项业务分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项业务，并按规定确认资产转让所得或损失。

2.按照国税发[2000]118号文件规定，如果企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产(以下简称非股权支付额)不高于所支付的股权的票面价值(或股本的账面价值)20%的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。按照国税发[2003]45号文件规定，取得补价或非股权支付额的企业，应将所转让资产资产中包含的与补价或非股权支付额相应的增值，确认为当期应纳税所得。转让企业和接受企业不在同一省(自治区、直辖市)的，须报经国家税务总局审核确认。转让企业取得接受企业的股权的成本，应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。接受企业接受转让企业的资产的成本，可以按评估确认的价值调整。

[例7]兴华工厂2001年11月将其拥有的一个分厂以400万元的价格整体转让给东北公司。该分厂在转让时拥有各种资产600万元，负债280万元，净资产为320万元。

假如在转让合同规定，东北公司将支付现金200万元，其余200万元换取东北公司的股票200万股(每股面值一元)。由于非股权支付额(指现金200万元)为股权的票面价值(股票票面价值200万元)的100%，在这种情况下，按照规定，兴华工厂应当在交易发生时，将此项业务分解为按公允价值销售资产和进行投资两项业务进行所得税处理，并按规定应当确认资产转让所得。首先，兴华工厂按照公允价值400万元销售分厂的净资产320万元，取得资产转让所得为80万元(400-320);其次，兴华工厂按照取得的股票面值200万元进行对外投资。该80万元资产转让所得应当计入当期的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。 假如在转让合同规定，东北公司将支付现金60万元，其余340万元换取东北公司的股票340万股(每股面值一元)。由于非股权支付额(指现金60万元)为股权的票面价值(股票票面价值340万元)的17.65%(60÷340×l00)，在这种情况下，经税务机关审核确认，兴华工厂可以暂不计算资产转让所得，但应将所转让资产资产中包含的与补价或非股权支付额相应的增值14.11万元(80×60÷340)，确认为当期应纳税所得。兴华工厂对取得的340万股股票的成本，应以原持有资产的账面价值为基础确认，即按照净资产320万元减去收到的60万元现金后的余额260万元确认;而东北公司则可按资产的评估确认价值400万元确定所接受资产的成本。

(五)企业整体资产置换的所得税处理 企业整体资产置换是指，一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方都不解散。 1.按照国税发[2000]118号文件规定，企业整体资产置换原则上应当在交易发生时，将此项业务分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理，并按规定确认资产转让所得或损失。

2.按照国税发[2000]118号文件规定，如果企业整体资产置换交易中，作为资产置换交易补价(双方全部资产公允价值的差额)的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25%的，经税务机关审核确认，资产置换双方均不确认资产转让的所得或损失。按照国税发[2003]45号文件规定，取得补价或非股权支付额的企业，应将所置换资产资产中包含的与补价或非股权支付额相应的增值，确认为当期应纳税所得。不在同一省(自治区、直辖市)的企业之间进行的整体资产置换，须报经国家税务总局审核确认。整体资产置换交易的双方换入资产的成本，应以换出资产的原账面净值为基础确定。具体方法是按换入各项资产的公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例，对换出资产的原账面净值总额进行分配，据以确定各项换入资产的成本。企业整体资产置换交易中支付补价的一方，应以换出资产原账面净值与支付的补价之和为基础，确定换入资产的成本。企业整体资产置换交易中收到补价的一方，应以换出资产原账面净值扣除补价，作为换入资产的成本确定的基础。

[例8]兴华工厂2001年9月将其拥有的一个外地分厂与东北公司所拥有的一个当地的专卖店进行整体资产置换。兴华工厂的分厂的账面净资产为420万元，东北公司所属专卖店账面净资产为370万元。

假如经评估确认，分厂总价值为560万元，专卖店总价值为360万元。转让合同规定，东北公司将补付现金200万元。由于资产置换交易补价(指现金200万元)占总资产公允价值(560万元)的38%(200÷560)，高于25%。在这种情况下，按照规定，兴华工厂和东北公司均应在交易发生时，将此项业务分解为按公允价值销售拥有的资产和按公允价值购买对方的资产两项业务，并按规定应当确认资产转让所得或损失。首先，兴华工厂按照公允价值560万元销售分厂的账面净值为420万元的资产，应确认资产转让所得l40万元(560-420);同时，按公允价值360万元购入专卖店的资产。而东北公司以公允价值360万元销售专卖店账面净值为370万元的资产，应确认资产转让损失10万元(370-360)，同时以公允价值560万元购入分厂的资产。兴华工厂和东北公司应分别将资产转让所得140万元和资产转让损失10万元计入当期的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

假如经评估确认，分厂总价值为500万元，专卖店总价值为400万元。在转让合同规定，东北公司将支付现金100万元。由于资产置换交易补价(指现金100万元)占总资产公允价值(500万元)的20%，低于25%。在这种情况下，经税务机关审核确认，兴华工厂和东北公司均不确认资产转让的所得或损失，但应将所置换资产资产中包含的与补价或非股权支付额相应的增值16万元[(400+100-420)×100÷500]，确认为当期应纳税所得。东北公司换出资产原账面净值为370万元，支付的补价100万元，换入资产的成本为470万元。兴华工厂换出资产原账面净值420万元，收到补价100万元，则换入资产的成本为320万元。

(六)企业合并的所得税处理

企业合并是指两个或两个以上的企业，依照法律或者合同规定合并为一个企业的行为。按照《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》(国税发[2000]119号文件规定，企业合并包括被合并企业(指一家或多家不需要经过法律清算程序而解散的企业)将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业(以下简称合并企业)，为其股东换取合并企业的股权或其他财产，实现两个或两个以上企业的依法合并。

企业合并通常有两种形式，一种是吸收合并，另一种是新设合并。

吸收合并，又称兼并，是指两个以上的企业发生合并时，其中的一个企业吸收了其他企业而存续，而其他被吸收的企业则解散。具体收购方式包括现金收购、股权(股份或股票)收购、股权(股份或股票)收购、普通股交换、现金与股份混合收购等等。

新设合并是指两个或两个以上企业并为一个新的企业，原有各企业解散。新设合并一般通过目标企业的股东相互交换普通股实现股权联合的方式实现合并。 按照国税发[2000]119号文件规定，企业合并应按下列方法进行所得税处理： 1.企业合并，在通常情况下，被合并企业应按公允价值转让、处置全部资产，并按规定计算资产转让所得或损失，依法缴纳企业所得税。被合并企业以前发生的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业取得合并企业的股权视为清算分配。合并企业与被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发生价格之间的差额，应作为股票转让所得或损失。 2.合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产(以下简称非股权支付额)，不高于所支付的股权票面价值(或支付的股本的账面价值)20%的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：

(1)被合并企业不确认全部资产转让的所得或损失，不计算缴纳企业所得税。按照国税发[2003]45号文件规定，被合并企业或其股东应将收购价款中相应的增值，确认为当期应纳税所得。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体用下列公式计算：

某一纳税可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税未弥补亏损前的所得额×(被合并企业净资产公允价值÷合并后企业全部净资产公允价值) (2)被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权(以下简称旧股)交换合并企业的股权(以下简称新股)，不视为出售旧股、购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得，依法缴纳企业所得税。

(3)合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。

3.关联企业之间通过交换普通股实现企业合并的，必须符合独立企业之间公平交易的原则，否则，对企业应纳税所得额造成影响的，税务机关有权进行调整。 4.如果被合并企业的资产与负债基本相等，即净资产几乎为零，合并企业以承担被合并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。合并企业接受被合并企业全部资产的成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。被合并企业的股东视为无偿放弃所持有的旧股。 [例9]华业工业公司2001年10月收购正信工厂。正信工厂由平原公司、高能公司和赵某合资建立，收购时，资产总额为660万元(为减去有关折旧、摊销后的净额)，负债总额为380万元，净资产为280万元。经评估，正信工厂资产的价值为730万元，负债为380万元，净资产为350万元。正信工厂2000年发生亏损60万元。

(1)假如华业公司以现金350万元收购正信工厂，则正信工厂应当按规定确认资产转让所得，并依法缴纳企业所得税。其转让所得为： 资产转让所得=350-280=70万元

而华业公司对于接受的正信工厂的资产，应当按经评估确认的价值即730万元确定成本。

(2)假如经过协商，华业工业公司向正信工厂的股东赵某支付现金49万元，向平原公司、高能公司支付华业工业公司的股票301万股，每股面值为1元。 由于非股权支付额 (即支付的现金)49万元仅占所支付的股权面值301万元的16.3%，不超过20%，按规定，经税务机关审核，可选择下列方法进行所得税处理：

第一种方法：正信工厂不确认全部资产的转让所得，不计算缴纳企业所得税，其2000年未弥补亏损由合并后的华业工业公司用其应纳税所得弥补。假定，合并后华业工业公司的全部净资产为1400万元，2001年华业工业公司实现应纳税所得额750万元(未弥补亏损前所得)。则华业工业公司2001年可弥补合并前正信工厂亏损的所得额为：

可弥补亏损的所得额=750×350÷1400=187.5万元

则合并前正信工厂2000年发生的亏损额可全部由合并后的华业工业公司用2001年应纳税所得额弥补。 第二种方法：正信工厂的原股东平原公司和高能公司，以其持有的正信工厂的旧股交换华业工业公司的新股，不视为出售旧股、购买新股处理。其换得的新股成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。假定正信工厂建立时，注册资本为200万元，其中，平原公司投资100万元，高能公司投资72万元，赵某投资28万元。则合并后，平原公司新股计价仍为100万元，高能公司新股计价仍为72万元，并不计算资产转让所得，若以后平原公司和高能公司将新股转让，再计算资产转让所得并依法缴纳企业所得税。但未交换新股的赵某取得的全部现金支付额49万元，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得21万元(49-28)，依法缴纳所得税。 第三种方法：华业工业公司接受正信工厂资产的计税成本，以正信工厂原账面净值为基础确定，即取得的资产的成本仍为660万元。

(七)企业分立的所得税处理

企业分立是指一个企业依照法律或者合同规定分为两个或两个以上的企业的行为。按照国税发[2000]119号文件规定，企业分立包括被分立企业将其部分或全部营业分离转让给两个或两个以上现存或新设企业(以下简称分立企业)，为其股东换取分立企业的股权或其他财产。

企业分立通常有两种形式，一种是存续分立，另一种是新设分立。

存续分立，也称派生分立，是指原企业仍然存续，而将部分营业分出，设立一个或数个新的企业。

新设分立，是指原有企业解散，分立出的各方分别设立为新的企业。 按照国税发[2000]119号文件规定，企业分立应按下列方法进行所得税处理： 1. 企业分立，在通常情况下，被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，并按规定计算被分立资产的财产转让所得或损失，依法缴纳企业所得税。分立企业接受被分立企业的资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。

2. 分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业股权以外的非股权支付额，不高于所支付的股权票面价值(或支付的股本的账面价值)20%的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方可选择按下列规定进行分立业务的所得税处理。

(1)被分立企业不确认分离资产的转让所得或损失，不计算缴纳企业所得税。按照国税发[2003]45号文件规定，被分立企业或其股东应将交换价款中相应的增值，确认为当期应纳税所得。

(2)被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继。被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额，可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补。

(3)分立企业接受被分立企业全部资产和负债的成本，须以被分立企业原账面净值为基础确定，不得按评估确认的价值进行调整。

3. 被分立企业的股东取得分立企业的股权 (以下简称新股)，如需要部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权 (以下简称旧股)，新股的成本，应以放弃的旧股的成本为基础确定。如不需放弃，则其取得的新股的成本可以从以下两种方法中选择：直接将新股总投资成本确定为零;或者，以被分立企业分离出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调整减低原持有的旧股的成本，再将调整减低的投资成本平均分配到新股上。

[例10]宏平工业公司为国有企业，2001年9月将原有的一个分厂分立为独立企业――宏利公司。分立前公司资产总额为4000万元，负债总额为3200万元，净资产为800万元。2000年公司发生经营亏损600万元。分立后，原总公司拥有资产2400万元，负债1920万元，净资产480万元。宏利公司从宏平工业公司取得资产的价值为1600万元，负债为1280万元，净资产为320万元，成为宏平工业公司的全资子公司。经评估，宏利公司资产价值为2580万元(主要是土地使用权增值)，负债仍为1280万元，净资产为1300万元。

由于宏利公司并没有向宏平工业公司支付现金，因此按规定，经税务机关审核，可选择下列方法进行所得税处理：

第一种方法：宏平工业公司不确认资产的转让所得，不计算缴纳企业所得税。 第二种方法：宏平工业公司2000年末弥补亏损额600万元，其中的240万元(600×1600÷4000)由宏利公司继续弥补。 第三种方法：宏利公司接受宏平工业公司全部资产和负债的成本，须以宏平工业公司原账面净值为基础确定，不得按评估确认的价值进行调整。 假定经过协商并报经税务机关审核，宏平工业公司和宏利公司决定采用第二种方法，则应由宏利公司用其以后应纳税所得弥补240万元宏平工业公司2000年发生的经营亏损。而其资产和负债的成本则按评估确认的价值确认的价值确定，即为2 580万元和1 280万元，净资产为1 300万元。

六、企业所得税应纳税额的计算方法 在具体计算纳税额时，应当分如下四个步骤： (一)计算纳税调整前所得

将企业当期实现的各项收入减去当期的销售成本和期间费用，即为当期的纳税调整前所得，用公式表示为：

纳税调整前所得=收入总额-(销售成本=期间费用) (二)进行纳税调整，计算纳税调整后所得

在纳税调整前所得的基础上进行纳税调整，即加上纳税调整增加数，减去纳税调整减少数，即可计算出纳税调整后所得，其计算公式为：

纳税调整后所得=纳税调整前所得+纳税调整增加额-纳税调整减少数 (三)计算应纳税所得额

在纳税调整后所得的基础上，减去弥补以前亏损额，再减去各项免税所得，即可计算出当期的应纳税所得额，其公式表示为：

应纳税所得额=纳税调整后所得-弥补以前亏损额-免税所得 (四)计算应纳税额

企业当期应纳税额(即应缴所得额)应为当期应纳税所得额乘以适用税率，其计算公式为：

应纳税额=应纳税所得额×税率

第三篇：实训三 营业税应纳税额的计算

班级: 姓名： 学号：

1.某建筑工程公司某年8月份取得工程收入100万元，出租吊车取得租赁收入2万元，转让一项无形资产取得转让收入10万元。

要求：计算该建筑工程当月应纳营业税税额。

2.某宾馆5月份营业收入如下：客房收入50万元;餐饮收入40万元;卡拉OK歌舞厅收入30万元;写字间出租收入35万元;出租车营运收入20万元;附设商场销售商品收入25万元，该宾馆上述各项收入均分别核算。

要求：计算该宾馆5月份应纳的营业税税额。

3.甲建筑工程公司(具备建筑行政部门批准的建筑业施工资质)下辖3个施工队、1个招待所(均为非独立核算单位)，2011年经营业务如下：

(1)承包某建筑工程项目，并与建设方签订建筑工程施工总包合同，总包合同明确工程总造价3 000万元，甲建筑工程公司将其中200万元的建筑工程项目分包给B建筑工程公司，工程当年完工并进行了价款结算。

(2)甲建筑工程公司向C建筑工程公司转让闲置办公用房一幢(购置原价700万元)，取得转让收入1 300万元。

(3)甲建筑工程公司招待所取得客房收入30万元，餐厅、歌厅、舞厅收入共55万元。 要求计算：

(1)甲建筑工程公司总承包建筑工程应缴纳的营业税; (2)甲建筑工程公司转让办公用房应缴纳的营业税; (3)甲建筑工程公司招待所收入应缴纳的营业税;

4.某公司某月发生如下业务：

(1)该公司开发部自建同一规格和标准的楼房两栋，建筑安装成本为3000万元，成本利润率20%，该公司将其中一栋留作自用，另一栋对外销售，取得销售收入2400万元;销售现房取得销售收入3000万元，预售房屋取得预收款2000万元;以房屋投资入股某企业，现将其股权的60%出让，取得收入1000万元;将一栋楼抵押给某银行使用以取得贷款，当日抵减应付银行利息100万元。

(2)该公司下设非独立核算的娱乐中心当月舞厅取得门票收入5万元，台位费收入1万元，点歌费收入0.5万元，销售烟酒饮料收入0.8万元;台球室取得营业收入5万元;保龄球馆取得营业收入10万元。

要求：计算该公司当月应纳营业税额。

5.某旅游公司组团到境外旅游，收取游客全程旅游费350000元，出境后改由国外旅游公司组织观光，该公司付给外国旅游公司170000元的费用。

要求：计算应缴纳的营业税额。

6.某企业因搬迁，将其原有房屋、建筑物及土地附着物转让给另一企业，作价800000元，该不动产的账面原值2100000元，已累计折旧1400000元;支付清理费用1400元。

要求：计算房屋转让过程中应缴纳的营业税。

7.某房地产开发公司，2011年12月位于该市的A地块的商品房开盘，总售价为1000万元，12月份收到预收房款400万元，余款在交付商品房时结清。

要求：计算该房地产开发公司A地块商品房应缴纳的营业税。

8、2014年7月，小明以优异成绩考上了一所国内著名大学，接到录取通知书后，小明及家人为开学做了充分的准备：

(1)小明妈妈为小明向学校指定账户划转缴纳了5000元的学费和900元的学生公寓住宿费;

(2)为了充分利用开学前的时间，小明妈妈让小明报名参加驾驶学校学习驾驶，缴纳了4800元驾校学费;针对小明英语口语较弱，给小明报名参加“看西方”英语学校学习口语，缴纳学费3000元;

(3)小明和三个同学相约去参观电影博物馆，购买第一道门票费用共计80元，进馆后支付内部共讲解费用50元

(4)小明一家在“高大上大酒楼”共进晚餐，酒楼收取餐费400元、酒水费50元。就餐结束，小明看到酒楼外卖窗口售卖酒楼制作的酱鸭，就买了一只带走送给爷爷奶奶，支付酱鸭费用38元;

(5)小明和几个高中小伙伴庆贺自己的高中时代结束，在“低奢内卡拉OK厅”唱歌，向歌舞厅支付包房费200元、果盘费50元、饮料费60元。

(6)妈妈利用开学前的时间带小明参加豪华邮轮赴韩日5天旅游，共支付佳佳旅行社费用18000元，旅行社将其中10000元支付给邮轮公司、4500元支付给韩日地接旅行社、250元作为本旅行社全陪导游的外勤补贴。

(其它相关资料：当地娱乐业营业税税率为20%，不考虑起征点因素，每问计算出合计数)

要求：

(1)计算录取小明的大学收取学费和住宿费应纳的营业税;

(2)计算驾驶学校、英语学校取得收入应纳的营业税;

(3)计算电影博物馆收入应纳的营业税;

(4)计算高大上酒楼收入应纳的营业税

(5)计算低奢内卡拉OK厅收入应纳的营业税;

(6)计算佳佳旅行社收入应纳的营业税。

9.甲建筑工程公司(具备建筑行政部门批准的建筑业施工资质，且为增值税一般纳税人)下辖3个施工队、1个金属结构件工厂、1个招待所(均为非独立核算单位)，2008年经营业务如下： (1)承包某建筑工程项目，并与建设方签订建筑工程施工总包合同，总包合同明确工程总造价3000万元，其中：建筑业劳务费价款1000万元;由甲建筑工程公司提供、并按市场价确定的金属结构件金额500万元(该金属结构件由其下属金属结构件工厂加工生产，为生产此构件购进原料并取得增值税专用发票，发票金额300万元)，建设方采购建筑材料等1500万元。工程当年完工并进行了价款结算。

(2)甲建筑工程公司将其中200万元的建筑工程项目分包给B建筑工程公司(B建筑工程公司为只提供建筑业劳务的单位)。

(3)甲建筑工程公司向C建筑工程公司转让闲置办公用房-幢(购置原价700万元)，取得转让收入1300万元。

(4)甲建筑工程公司招待所取得客房收入30万元，餐厅、歌厅、舞厅收入共55万元。(其它相关资料：当地娱乐业营业税税率为20%，不考虑起征点因素，每问计算出合计数)

要求：按下列顺序回答问题：

(1)甲建筑工程公司总承包建筑工程应缴纳的营业税; (2)甲建筑工程公司转让办公用房应缴纳的营业税; (3)甲建筑工程公司招待所收入应缴纳的营业税; (4)甲建筑工程公司应缴纳的增值税;

(5)甲建筑工程公司应代扣代缴的营业税。

10、某经国家社团主管部门批准成立的非营利性的协会，2008年2月份取得以下收入： (1)依照社团章程的规定，收取团体会员会费40000元，个人会员会费10000元; (2)代售大型演唱会门票53000元，其中包括代售手续费3000元; (3)代销中国福利彩票500000元，取得代销手续费5000元;

(4)协会开设的照相馆营业收入28000元，其中包括像册、镜框等销售收入2000元; (5)委派两人到国外提供咨询服务，收取咨询费折合人民币60000元; (6)举办一期培训班，收取培训费120000元，资料费8000元。 要求：(1)计算上述业务应缴纳的营业税。 (2)计算该协会应代扣代缴的营业税。

11.某旅游开发有限公司2011年10月发生有关业务及收入如下： (1)旅游景点门票收入700万元; (2)景区索道客运收入220万元; (3)文化村项目表演收入160万元;

(4)与东方公司签订合作经营协议;以景区内价值3 000万元的房产使用权与东方公司合作经营景区酒店(房屋产权仍属公司所有)，按照约定旅游公司每月收取30万元的固定收入;

(5)与远征公司签订协议，准予其生产的旅游产品进入公司非独立核算的商店(增值税小规模纳税人)销售，一次性收取进场费15万元。当月该产品销售收入40万元，开具旅游公司普通发票;

要求：根据上述资料，按下列序号回答问题，每问需计算出合计数 (1)计算门票收入应缴纳的营业税;

(2)计算索道客运收入应缴纳的营业税;

(3)计算民俗文化村表演收入应缴纳的营业税; (4)计算合作经营酒店收入应缴纳的营业税; (5)计算商店应缴纳的营业税;

(6)计算商店应缴纳的增值税;

12. 某民政部门批准的非营利文化博物馆2011年7月发生下列业务： (1)收取物价局标准的会员费20000元;

(2)出租房屋办展览取得租金收入200000元; (3)举办历史文化讲座取得收入30000元; (4)经营打字社取得打字收入50000元; (5)代销福利彩票取得手续费收入10000元; (6)博物馆门票收入5000元。 要求计算：

(1)该博物馆应纳的文化业营业税; (2)该博物馆应纳的服务业营业税; (3)说明其免税的业务项目。

第四篇：营改增应纳税额的计算——一般计税方法

营改增应纳税额的计算——一般计税方法 第一条 一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：

应纳税额=当期销项税额-当期进项税额

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

第二条 销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：

销项税额=销售额×税率

第三条 一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额=含税销售额÷(1+税率)

第四条 进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。

第五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣：

(一)从销售方取得的增值税专用发票(含税控机动车销售统一发票，下同)上注明的增值税额。

(二)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注

1 明的增值税额。

(三)购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：

进项税额=买价×扣除率

买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。

(四)从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

第六条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的，

2 其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

(一)用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产)、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

(二)非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

(三)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物(不包括固定资产)、加工修理修配劳务和交通运输服务。

(四)非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

(五)非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

(六)购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

3

(七)财政部和国家税务总局规定的其他情形。 本条第

(四)项、第

(五)项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

第八条 不动产、无形资产的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。

固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

第九条 适用一般计税方法的纳税人,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×(当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额)÷当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

4 第十条 已抵扣进项税额的购进货物(不含固定资产)、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形(简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外)的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减;无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

第十一条 已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率

固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

第十二条 纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减;因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。

第十三条 有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：

(一)一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。

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(二)应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。

6

第五篇：注税复习要点：《印花税》应纳税额的计算与申报缴纳

一、计算方法

计算印花税应纳税额应当注意的问题

1.按金额比例贴花的应税凭证，未标明金额的，应按照凭证所载数量及市场价格计算金额，依适用税率贴足印花。

2.应税凭证所载金额为外国货币的，按凭证书立当日的国家外汇管理局公布的外汇牌价折合人民币，计算应纳税额。

3.同一凭证由两方或者两方以上当事人签订并各执一份的，应当由各方所执的一份全额贴花。

4.同一凭证因载有两个或两个以上经济事项而适用不同税率，如分别载有金额的，应分别计算应纳税额，相加后按合计税额贴花;如未分别记载金额的，按税率高的计税贴花。 5.已贴花的凭证，修改后所载金额增加的，其增加部分应当补贴印花税票。(减少部分不退印花税)

6.按比例税率计算纳税而应纳税额又不足1角的，免纳印花税;应纳税额在1角以上的，其税额尾数不满5分的不计，满5分的按1角计算贴花。对财产租赁合同的应纳税额超过1角但不足1元的，按1元贴花。

二、缴纳方法

(一)一般纳税方法

印花税通常由纳税人根据规定自行计算应纳税额，购买并一次贴足印花税票，完纳税款。

(二)简化纳税方法

1.以缴款书或完税证代替贴花的方法。(一份凭证应纳税额超过500元) 2.按期汇总缴纳印花税的方法。(最长不超过一个月) 3.代扣税款汇总缴纳的方法。

(三)纳税贴花的其他具体规定

1

1.在应税凭证书立或领受时即行贴花完税，不得延至凭证生效日期贴花。

2.印花税票应粘贴在应纳税凭证上，并由纳税人在每枚税票的骑缝处盖戳注销或画销，严禁揭下重用。

3.已经贴花的凭证，凡修改后所载金额增加的部分，应补贴印花。

4.对已贴花的各类应税凭证，纳税人须按规定期限保管，不得私自销毁，以备纳税检查。 5.凡多贴印花税票者，不得申请退税或者抵扣。

6.纳税人对凭证不能确定是否应当纳税的，应及时携带凭证，到当地税务机关鉴别。 7.纳税人同税务机关对凭证的性质发生争执的，应检附该凭证报请上一级税务机关核定。 8.纳税人对纳税凭证应妥善保存。凭证的保存期限，凡国家已有明确规定的，按规定办理;其他凭证均应在履行纳税义务完毕后保存10年。

三、印花税票

印花税票是缴纳印花税的完税凭证，由国家税务总局负责监制。其票面金额以人民币为单位，分为壹角、贰角、伍角、壹元、贰元、伍元、拾元、伍拾元、壹佰元9种。

印花税票可以委托单位或个人代售，并由税务机关付给5%的手续费，支付来源从实征印花税款中提取。

六、违章处理

自2004年1月29日起，印花税纳税人有下列行为之一的，由税务机关根据情节轻重予以处罚：1.未贴或少贴、未注销或未画销：追缴其不缴或者少缴税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款。

2.已贴用的印花税票揭下重用造成未缴或少缴印花税的，由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款50%以上的5倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

3.伪造印花税票的，由税务机关责令改正，处以2000元以上1万元以下的罚款;情节严重的， 2

处以1万元以上5万元以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

七、纳税环节和纳税地点

(一)纳税环节

印花税应当在书立或领受时贴花。具体是指，在合同签订时、账簿启用时和证照领受时贴花。如果合同是在国外签订，并且不便在国外贴花的，应在将合同带入境时办理贴花纳税手续。

(二)纳税地点：印花税一般实行就地纳税。

八、

(四)核定征收印花税

1.未按规定建立印花税应税凭证登记簿，或未如实登记和完整保存应税凭证的; 2.拒不提供应税凭证或不如实提供应税凭证致使计税依据明显偏低的;

3.采用按期汇总缴纳办法的，未按地方税务机关规定的期限报送汇总缴纳印花税情况报告，经地方税务机关责令限期报告，逾期仍不报告的;或者地方税务机关在检查中发现纳税人有未按规定汇总缴纳印花税情况的。