会计基本理论论文

下面小编整理了一些《会计基本理论论文(精选3篇)》相关资料，欢迎阅读！摘要：《循环经济促进法》的提出使我国的循环经济有了长足的发展，传统会计理论已经不能满足循环经济的发展需要，所以国内专家学者纷纷提出了循环经济会计。笔者通过查阅循环经济会计的相关文献，归纳总结出循环经济会计的基本理论，将其与传统会计进行对比分析，找出不同之处，抛砖引玉，为后来的学者进行相关课题的研究提供一些帮助，以期早日建立起循环经济会计核算体系。

第一篇：会计基本理论论文

会计电算化对会计基本理论的影响

[摘要] 随着会计电算化的迅速普及与深入开展，全新的会计方法和会计观念不断出现，计算机的介入使会计手段和会计核算方法发生了革命性的变化，财务会计的一些传统理论和方法正面临新的挑战。本文就会计电算化为会计基本理论的影响进行探讨。

[关键词] 会计电算化;教学手段;基本理论;影响

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2011 . 16 . 004

目前电算化所带来的新的思维和方法尚未影响到传统会计原理，会计学科理论(尤其是会计基本原理和方法)仍坚守传统会计之道，虽然计算机对会计的影响目前还不足以改变会计核算与财务管理的根本思路，但我们在认识和掌握传统理论和方法的同时，必须充分认识到会计电算化使一些会计基本理论已经受到了影响，我们应对某些原理和方法辩证地加以分析和运用，使之相互促进，共同发展。本文认为现阶段会计电算化对会计基本理论的影响主要有以下几个方面。

一、会计凭证的分类与汇总显得多余

记账凭证的分类处理不仅使凭证本身及其账簿登记更有序，而且使会计人员的分工合作更为现实，同样，对凭证的汇总处理为记账工作带来了作业量和操作手续方面的便利，对记账凭证的科学分类与合理汇总一直是会计基础理论中的重要课题。电算化使会计人员从烦琐而又机械的账务处理工作中解脱出来，本来须由不同人员共同完成的过账操作转由电脑在瞬间自动完成，原本为减轻会计人员负担和协调分工合作而采取的措施已经没有意义，显然，凭证查询、账证校核等相关工作也因转由计算机处理而显得快速和方便，所以，没有必要继续为记账凭证的分类和账证关系的辨别而大伤脑筋。

二、总账与明细账的登记不再平行

总账与明细账的平行登记是会计核算最基本的亦是最重要的原理之一，其基本原则是登记总账的同时登记明细账，使总账与明细账在登账时间、记账方向和入账金额三方面保持一致，并通过总额与明细项数额的勾稽关系来保证账务处理的正确性。电算化使账务处理的绝大多数工作在计算机内部处理完成，从系统工作过程看，表现为不同数据库间的数据复制或移动，而电脑对数据处理正确性与快捷性，使会计人员不需要考虑除分配操作权限以外的任何问题，账务处理过程100%的正确率成为电算化的重要特征，从而使平行登记显得多余。

三、会计电算化对对账工作的影响

手工会计的对账工作，一般可分为账证核对、账账核对、账表核对和账实核对4个方面，在电算化条件下除账实核对以外，其他3个方面的核对要求及核对方式都发生了变化。由于计算机对资料的自动处理和共享调用，使记账凭证向计算机系统的录入几乎是会计核算的唯一数据输入环节，它的正确与否影响后续环节的正确性;另外，由于记账凭证录入后的其他各环节是自动完成的，这使人们对这些账目资料失去了直接接触的机会，所以，对于账证核对这一环节应进一步加强，加大核对力度，保证记账凭证的处理是准确的。账账核对、账表核对基本可以取消，因为对录入到计算机的记账凭证进行总账、明细账、日记账的登账工作是由计算机程序自动完成的，它们之间的资料是一致的，数字在逻辑上肯定是完全一致的，所以以核对为目的的账账核对已经失去了原来的意义，同时由于报表也是由计算机生成的，所以从理论上说一张报表经过检验后应该是准确无误的，自然也就没有必要进行“账表核对”了。

四、大大丰富了会计报表所载的信息内容

由于受人工信息处理能力的限制，手工会计报表往往局限于财务数据及其相关的说明，直观性不强，所包含的信息很有限，所以，以前单位领导对会计报表基本上是不太重视的，认为会计报表是给税务、工商、银行及上级看的，用处不大。实现会计电算化以后，会计信息从收集、加工、处理到综合利用都实现了电算化，从而为从深度和广度上扩展会计报告的内容提供了可能性，使会计报表主要为管理服务。

五、对会计档案管理的影响

由于许多单位实行会计电算化时间短，对会计电算化档案的组成内容不甚了解，缺乏管理经验，造成存储会计档案的磁盘和会计资料未能及时归档，已经归档的内容不完整，没有及时明确相应的会计电算化档案保管人员的职责，会计数据盘的备份和清理不规范，从而造成会计档案被人为破坏和自然损坏，乃至单位会计信息泄密，给单位造成损失。实行会计电算化后，应及时对现行的会计档案管理制度进行相应的修改，形成适当的会计电算化资料管理制度。

六、会计的职能将重新定位

纵观会计的发展史，人们对会计职能的认识和对会计本质的揭示，始终将会计定位于一种为组织服务的工具，定位于纯粹的后勤服务性的工作，是处于被动状态的行为，是一种滞后的工作，完全是一种事后的监督，监督能力不强，事前控制更弱，这主要是受信息处理能力的限制，这在信息处理技术落后的情况下是可以理解的。但随着现代电子技术的飞速发展及会计电算化的普及应用，信息处理能力已非常强大，信息来源渠道多，使会计工作从幕后走向前台、从事后反映走向事前管理成为现实，这样会计信息不仅仅是客观事实的真实反映，更重要的是它们能够指导和控制人们的行为。

七、结论

在以网络和计算机为核心的信息化时代，网络经济将成为一种普及的经济形式，而会计电算化作为会计在信息时代的必然发展趋势，必将受到越来越多的关注，也必然会对会计基本理论甚至是会计实务产生巨大的影响，这些影响绝不仅仅局限于积极的方面，也会带来一些新的问题，这些问题都需要我们及时地去发现、去解决。会计电算化是一个漫长的过程，在这过程中必然会遇到很多困难，这就要求所有会计工作者必须积极地适应时代的发展，推动会计信息化的发展。

作者：顾建兰

第二篇：传统会计与循环经济会计基本理论对比分析

摘 要：《循环经济促进法》的提出使我国的循环经济有了长足的发展，传统会计理论已经不能满足循环经济的发展需要，所以国内专家学者纷纷提出了循环经济会计。笔者通过查阅循环经济会计的相关文献，归纳总结出循环经济会计的基本理论，将其与传统会计进行对比分析，找出不同之处，抛砖引玉，为后来的学者进行相关课题的研究提供一些帮助，以期早日建立起循环经济会计核算体系。

关键词：传统会计;循环经济会计;基本理论;对比

一、循环经济会计概述

第十一届全国人民代表大会常务委员会第四次会议于2008年8月29日通过《中华人民共和国循环经济促进法》(以下简称循环经济法)。循环经济法的颁布旨在促进循环经济发展，提高资源利用效率，保护和改善环境，实现可持续发展。由于中央政府的高度重视，相关政策的强制执行，我国的循环经济有了长足的发展。我们知道，会计是商品经济发展到一定阶段的产物。客观经济环境的变化左右着相关会计准则的制定，反过来，会计准则的制定与实行又反作用于客观经济。近年来，随着人们环境保护意识的不断提高，循环经济的发展理念已经深入人心，循环经济在传统经济中所占比重的不断上升。传统会计的基本理论已经难以满足循环经济的发展需要，迫切需要产生适应循环经济发展的新的会计理论。在此大背景下，国内会计学的专家学者提出了“循环经济会计“这一新兴会计的学科。笔者通过对中国知网数据库进行搜索，发现会计学术界关于循环经济的研究文献还是比较多的。通过对相关文献的研读，笔者发现目前国内会计学界关于循环经济会计的研究的研究主要集中在基本理论，这与我国目前循环经济所处的发展有关。研究的内容主要是站在循环经济的角度试图从新定义会计的概念、目标、对象、基本前提、基本原则的等内容。通过以下与传统会计的基本理论的对比分析，本文试图归纳出具有代表意义的循环经济会计的基本理论。

二、传统会计与循环经济会计基础理论对比分析

会计的基本理论主要由“本质、目标、对象、假设、基本原则”等五个方面构成。下面笔者将就以上五个方面逐一对传统会计与循环经济会计进行对比分析。下面笔者将就以上五个方面逐一对传统会计与循环经济会计进行对比分析。

1.“本质”方面。传统会计认为会计是一种工具，负责管理企业等经济主体间的经济活动。而从循环经济角度看，笔者认为其会计本质任然是一种工具。只是要把有效利用自然资源、保护生态环境、实现清洁生产等因素考虑在内。

2.“目标”方面。从目标角度看，传统会计认为：会计主要通过对经济活动的记录，为企业的内外部信息使用者提供决策有用的相关信息。而从循环经济角度，笔者认为其会计目标是在“资源高效利用、生态环境和谐发展”的角度，提高经济效益。除上述基本目标外，还应该包括具体目标，如：向政府部门提供企业与生态环境和谐发展情况，回收利用废弃资源的效率，原材料中包含的可再生资源比例等。

3.“对象”方面。从“对象”角度分析，传统会计认为其对象主要是社会再生产过程中能以货币表现的资金及其资金运动。而从循环经济角度，不能仅仅考虑资金运动，还要考虑除资金以外的其他因素，如废弃物回收利用数量，减少利用的资源数量、生态环境的友好程度等。

4.基本假设。传统会计的基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量四项。

(1)“主体”方面。传统会计认为，会计主体应从会计服务的空间对象考虑，一般指特定的企业或者会计报告主体。至于循环经济会计，笔者认为其主体应是与生态环境密切相关的资源密集型企业。因为该类企业对自然资源的依赖性较大，生产过程对周边生态环境的污染较大。

(2)持续经营与会计分期。至于“持续经营”与“会计分期”这两个基本假设，循环经济会计也同样需要考虑。因为正常情况下，我们考虑的都是永久经营的企业。

(3)货币计量。传统会计主要以货币作为核算单位，这点毋庸置疑。但是在循环经济条件下，生态资源的破坏程度，如企业周围水资源的污染程度，河水里的鱼虾死亡程度，植被的破坏程度都是很难用货币进行可靠计量的。所以，笔者认为应该采用复合计量方法。

除了传统会计的四个基本假设外，笔者认为还应该包括自然资源短缺假设，生态环境短期难以恢复假设等。

5.基本原则。传统会计基本原则主要涉及三个方面：一是对会计确认、计量的原则;二是对企业会计信息的质量要求原则。具体来说主要包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性等基本原则。对于循环经济会计，笔者认为还应该包括高效利用自然资源原则，生态环境相关原则等。

三、基本理论对比总结

通过上面的陈述，笔者从基本理论的角度，对传统会计与循环经济会计进行对比分析。循环经济会计的基本理论必须从保护生态环境、循环利用自然资源角度入手，如果脱离了这两个方面，那么循环经济会计就偏离其本质，偏离了创建这一分支学科的初衷。目前，在国内专家学者的共同努力下，循环经济会计基本理论体系初步建立，但是涉及企业具体业务处理的微观层面的研究还没有专家学者涉及，这给企业实际业务处理带来了困难。笔者希望通过本课题的研究，引起更多专家学者对循环经济会计的重视，通过大家的共同努力早日建立起循环经济会计完整的核算体系。

参考文献：

[1]殷勤凡.循环经济会计研究[D].天津财经大学，2006(11).

[2]任英阔.循环经济会计的确认与披露研究[D].天津商业大学，2010(5).

[3]敬采云，闫静.国内循环经济会计研究文献综述[J].中国证券期货，2012(10)：153-154.

作者简介：陈伟(1990- )，男，汉族，江苏张家港人，沈阳理工大学经济管理学院2012级会计学专业在读硕士研究生，研究方向：会计理论与实务

作者：陈伟

第三篇：我国政府会计理论基本问题研究

【摘 要】 政府会计理论是构建我国政府会计体系的基础。文章在政府会计内涵界定的基础上，从政府会计的适用范围和功能两个方面分析了政府会计体系的构成，重点探讨了政府会计目标、政府会计要素和政府会计规范模式，提出了构建我国政府会计体系的基本思路。

【关键词】 政府会计体系； 政府会计目标； 政府会计要素； 政府会计规范

政府会计的构建是当前我国会计学术界和实务界关注的重要问题。政府会计理论的基本问题主要围绕政府会计概念框架及其会计规范进行研究和探讨，主要涉及政府会计体系、政府会计目标、政府会计要素、政府会计规范等内容。本文就政府会计理论的相关基本问题进行探讨，提出自己的观点和看法。

一、政府会计内涵及其体系构成

（一）政府会计的涵义

1.政府组织的界定

会计研究应当以社会组织为起点。现代社会把社会组织分为政府组织、营利组织和非营利组织。因此，政府组织是现代社会组织不可或缺的部分。“政府”组织的范围决定了政府会计的范围。《现代汉语词典》将政府定义为：“政府是国家权力的执行机关，即国家行政机关。”在我国，政府组织有广义和狭义之分，广义的政府组织是指整个公共部门，包括各级政府、行政单位和事业单位；狭义的政府组织仅指各级政府机关、立法机构、检察机关、审判机关等政府权力机关，不包括事业单位。

政府组织与营利组织相比，具有公共性、非营利性、财政性、专用性、组织目标的多重性等特征。20世纪70年代以来，西方发达国家掀起了一场声势浩大的公共行政改革运动，即“新公共管理”运动。英国、澳大利亚、新西兰、加拿大、法国等国家普遍实行了以市场为导向的行政改革措施，都在不同程度上实践着新公共管理理论，其主要特征是：（1）现代政府是有限的政府而非全能的政府；（2）现代政府是服务型政府而非管理型政府；（3）现代政府是公开透明的政府；（4）现代政府是诚信的政府；（5）现代政府是绩效型政府（张雪芬，2006）。目前，新公共管理运动已席卷全球，我国也正在进行深化公共行政体制改革试点，政府的功能将逐步向服务型、绩效型政府转变。

2.政府会计的涵义

关于政府会计概念的界定，目前学术界有不同的观点。从近10年已发表的相关政府会计研究文献看，主要有以下几种代表性观点：

（1）李建发（2002）认为，政府会计主要用于确认、计量、记录和报告政府和政府单位财务收支活动及其受托责任的履行情况。

（2）郭磊、郭玲（2005）认为，政府会计是服务于各级政府及各级各类行政事业单位的会计信息系统。它以货币为主要计量单位，以政府及行政事业单位的资金运动为对象，连续、系统、全面地反映政府组织的各种受托财务责任。

（3）张雪芬（2006）认为，政府会计是以政府作为会计核算主体，用于确认、计量、记录政府接受人民委托，管理国家公共事务和国家资源、国有资产，报告政府运行的宏观经济信息以及政府对公共财务资源管理业绩及履行受托责任的会计系统。

（4）景宏军、王蕴波（2008）认为，政府会计是反映、核算和监督政府单位及其构成实体在使用财政资金和公共资源过程中财务收支活动的会计管理系统。

（5）曹越、赵西卜（2011）认为，政府会计是对政府财政交易或事项进行确认、计量、记录和报告，解除政府公共受托责任并提供决策有用信息的控制系统。

以上几种观点都明确了政府会计的对象（政府单位财务收支活动）、政府会计核算程序（确认、计量、记录和报告）和政府会计目标（反映政府单位的受托责任），但在政府会计包含的内容、政府会计对象和政府会计目标表述上有一定的差异。笔者认为：政府会计是现代会计体系的重要组成部分，以政府预算管理为中心，确认、计量、记录和报告政府和政府单位财务收支活动及其受托责任的履行情况的专门会计。因此，政府会计的本质是满足信息使用者反映政府及政府单位财务收支活动与预算信息的管理信息系统。

（二）政府会计体系的构成

政府会计是为政府组织服务的。政府会计体系是一个具有内在逻辑性、层次性和结构性，体现政府会计基本特征的会计系统。政府会计体系的构成可以从政府会计的适用范围和政府会计功能两方面进行考察：

1.从政府会计适用范围看政府会计体系的构成

目前，从政府会计适用范围看政府会计体系有两种不同的观点。广义的政府会计等同于传统的预算会计，包括现行的财政总预算会计、行政单位会计、事业单位会计，以及参与组织各级财政总预算执行的国库会计、收入征解会计等；狭义的政府会计仅包括财政总预算会计和行政单位会计。以上这两种观点的焦点是事业单位会计是否属于政府会计的范畴？笔者认为，如果单纯从经费领拨款关系来划分，事业单位应属于政府会计的范畴。事业单位的本质是介于政府组织与营利组织之间的非营利组织。事业单位虽然提供准公共产品，但具有公共性和产业性的双重属性。因此将事业单位会计核算也纳入政府会计的核算体系，这显然是不恰当的。

王庆成（2004）认为，在会计这个大系统中，首先分为企业会计和非企业会计两个系统，非企业会计又可划分政府会计与非营利组织会计。其中，财政总预算会计、行政单位会计等就是政府会计。从2012年财政部新颁布实施的《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》看，事业单位在会计核算上与政府会计有较大的不同。也有学者认为，只有符合“政府主体”的界定标准，即从事的活动属于非市场性和资金的来源属于强制性征收的事业单位才能纳入政府会计范围（叶龙、冯兆大，2006）。事实上，这种具有被授权行使政府行政管理职能的事业单位在现实生活中将越来越少。因此，事业单位会计是介于政府会计与企业会计之间的新型会计，既与政府会计与企业会计有相同之处，又有其本质的不同（李定清，2003）。从发展趋势看，传统的预算会计必将向政府会计和非营利组织会计转变。

2.从政府会计功能看政府会计体系的构成

政府会计的主要功能是监督预算执行过程的合规性，提高财政透明度，评价政府绩效和解脱受托责任。从政府会计功能类型构建政府会计体系，目前学术界主要有“二元论”、“三元论”和“四元论”三种学术观点。

（1）“二元论”：该观点认为政府会计体系由政府预算会计和政府财务会计构成。持这种观点的主要学者有：路军伟（2007）在其博士论文《基于公共受托责任的双轨制政府会计体系研究》中提出建立包括政府预算会计与政府财务会计在内的双轨制政府会计；张奇（2007）主张，将政府会计系统划分为以权责发生制为基础的政府财务会计系统与以收付实现制为基础的政府预算会计系统，发挥两类不同会计系统的各自的优势功能；曹越、赵西卜（2011）认为，政府会计可以划分为政府预算会计和政府财务会计以满足内部信息使用者和外部信息使用者的不同信息需求。

（2）“三元论”：该观点认为政府会计体系由政府预算会计、政府财务会计和政府成本会计构成。持这种观点的主要学者有：腾绍娟（2008）主张建立以支出周期为框架构建全面的政府预算会计系统、以财务会计要素为框架构造政府财务会计系统和以绩效评价为目标构造政府成本会计系统；荆新（2009）提出了“三元系统”观点，认为政府会计体系应以财务会计（基本功能是提供整体财务状况信息）为主导，融合预算会计（基本功能是提供预算拨款收支信息）和成本会计（基本功能是提供业务、项目成本信息）。

（3）“四元论”：该观点认为政府会计体系由政府预算会计、政府财务会计、政府成本会计和政府管理会计构成。持这种观点的主要学者有：景宏军、王蕴波（2008）认为，政府会计从功能上可以划分为四个部分：政府财务会计、政府管理会计、政府成本会计和政府预算会计；陈劲松等（2008）也主张建立包括政府预算会计、财务会计、成本会计和管理会计在内的政府会计系统；李媛等（2009）对此也持相同观点。

从以上三种不同观点可看出，都勾画出了未来政府会计体系构建的发展方向，也由此说明，政府会计理论研究的范围相当广泛，很多政府会计理论和实践问题需要我们去探索与实践。关于上述三种不同观点，笔者认为建立政府预算会计和政府财务会计“二元系统”是近期我国政府会计改革的重点。其主要原因有以下两个方面：一是当前我国政府会计改革的动因主要来自于公共财政和预算管理系统的需要。近几年，我国推行的部门预算改革、政府收支分类改革、国库集中收付改革以及政府采购制度等要求完善政府预算会计系统，以便有效地发挥收付实现制下政府预算管理的控制作用；二是我国目前政府会计环境的变化使政府会计信息使用者及其信息需求发生了变化。随着我国政府功能向服务型、绩效型政府转变，政府及政府单位的利益相关者更加关注政府运营状况，了解政府债务和或有负债的信息，以及政府资源占用和资源使用的会计信息，这就要求披露权责发生制下的财务会计信息，政府财务会计系统的建立就成为必然的选择。当然，在此基础上逐步拓展政府会计的功能，建立包括政府成本会计、政府管理会计在内的完备有效的政府会计“四元系统”，是政府会计改革的长远目标。

二、政府会计目标及其构建

（一）政府会计目标的内涵及其定位

1.政府会计目标的涵义

政府会计目标是政府提供财务信息或编制财务报告的目标或目的，它是指导政府会计准则制定的最高层次，是用于评估现有会计准则、发展未来会计准则的基础。会计目标从本质上讲，有受托责任观和决策有用观两种代表性观点，不同政府会计目标决定着政府会计提供的财务信息或编制财务报告的需求。这两种观点对政府会计目标的分歧主要是由于人们对经济环境的认识和理解的差异而产生的，差异的根本在于经济发展水平和政府职能的拓展。从时间观念看，受托责任观是立足于过去，而决策有用观则面向未来。国际会计准则委员会认为，财务报表或财务报告的目标应同时满足两方面需求：提供对决策有用的信息；反映管理当局受托责任的履行情况，即决策有用观和受托责任观并存的双重目标。

2.政府会计目标的定位

关于政府会计目标定位问题，在学术界有不同观点：

（1）“单一目标”观：认为政府会计目标是反映政府或政府单位的公共受托责任。陈小悦、陈璇（2005）认为，政府会计目标在于实现政府履行职责的高经济透明度。经济透明是指全面真实地反映政府履行职责所涉及的一切经济方面。常丽（2008）认为，政府财务报告的总体目标应定位于反映政府公共受托责任的履行情况而不是强调决策有用。

（2）“双重目标”观：认为政府会计目标是受托责任与决策有用观并存。张琦（2006）认为，政府财务报告目标是提供绩效评价有用信息。一是解除公共受托责任；二是为政府的利益相关者提供决策有用信息。景宏军（2010）认为，我国政府会计目标正在向“反映政府受托责任履行情况和有助于报告使用者作出经济决策”双重目标转变。

笔者认为，受托责任观与决策有用观并非互相排斥，而是相互联系的。目前，我国企业财务报告目标和事业单位财务报告目标都是受托责任观与决策有用观的结合。但考虑到公共受托责任是政府会计存在的客观基础。因此，政府会计目标应该定位于以“受托责任观”为主导，以“决策有用观”为辅助。

（二）我国政府会计目标的构建

在政府会计概念框架中，政府会计目标通常解决三个问题：一是向谁提供政府会计信息；二是提供什么样的政府会计信息；三是提供这些政府会计信息有什么作用。因此，政府会计目标要根据我国政府会计环境的发展变化，全面分析政府的利益相关者、利益相关者的信息需求以及政府财务报告能够提供的财务信息来构建。

1.我国政府利益相关者对信息的需求分析

（1）政府利益相关者，即政府会计的信息使用者。根据我国《预算法》和《会计法》的有关规定，结合政府会计改革的要求，政府会计的信息使用者主要包括：一是立法机关。按照《预算法》的规定，政府预算和决策应由各级人民代表大会审查、批准。二是监督机关。按照《审计法》的规定，审计机关对本级各部门和下级政府预算的执行情况和决算，进行审计监督。三是资源提供者。纳税人和投资者是具体向政府提供财务资源的人，他们非常关心政府财务资源的来源和使用情况以及政府的偿债能力。四是上级主管部门。他们代表政府对所属下级政府受托责任的履行情况及财务业绩等作出评价。五是社会公众。政府的资源取之于民，用之于民，政府必须对社会公众负责。六是其他使用者。包括经济和财务分析师、媒体、工会组织、政府公务员及其他相关人员。因此，政府会计信息使用者具有广泛性和特殊性。

（2）政府会计信息使用者的信息需求。政府会计信息的使用者主要需要以下三类信息：一是反映政府预算收支情况的信息。政府预算是政府管理的核心，它代表了政府活动的范围和方向，以评价政府预算管理的合规性和有效性。二是反映政府财务状况的信息。政府财务状况就是政府资产、负债和净资产的增减变动情况，以此评价政府资产结构、债务结构的合理性，以及政府偿债能力的状况。三是反映政府运营成本和绩效的信息。政府及政府单位在运营活动中也要讲成本效益和工作效率，有助于信息使用者评价政府的服务努力、成本和成就。

2.我国政府会计目标的层次结构

关于政府会计目标的层次划分，目前学术界有不同的观点。张月玲（2009）认为，政府会计目标层次的划分，应借鉴美国政府会计准则委员会（GASB）的观点，将政府会计目标分为基本目标、中级目标和最高目标三个层次；丁鑫、荆新（2010）认为，政府会计目标分为总体目标和具体目标，其中总体目标又分为基本目标、重要目标和最高目标，具体目标包括预算管理目标和财务管理与绩效管理目标；王慧平等（2012）认为，政府会计目标分为总体目标和具体目标。上述几种观点虽然表述的层次和内容有所差异，但基本点是一致的。他们都认为受托责任是政府会计目标的最高目标或重要目标，具体目标是满足信息者使用的信息需求，包括预算管理目标和财务管理目标。

笔者认为，政府会计目标层次划分，主要考虑政府会计目标的内涵、政府会计的功能和政府会计信息需求等因素，充分体现政府会计目标内在的逻辑性，将政府会计目标分为基本目标和具体目标两个层次。

（1）基本目标：就是受托责任观与决策有用观并存的“双目标”观，在全面反映政府受托责任的同时，提供有助于使用者进行决策的信息，提高政府财政透明度和信息的质量。为了实现政府会计基本目标，必须做到两个转变：一是从内部使用者导向向外部使用者导向转变，以解除内部和外部的受托责任，以此作出科学决策；二是政府会计提供的信息内容从反映合规性导向向绩效评价导向转变，以评价政府的服务能力和服务水平。

（2）具体目标：政府会计具体目标是基本目标的具体化。由于政府会计由政府预算会计和政府财务会计构成，相应的政府会计具体目标包括政府预算会计目标和政府财务会计目标。政府预算会计目标是评价政府预算管理合规性的受托责任的履行情况，体现了政府预算管理的目标；政府财务会计目标是评价政府财务状况、运营业绩等受托责任的履行情况并作出合理决策，体现了政府财务管理的目标。随着政府会计功能的拓展和信息需求的变化，还应明确政府成本会计目标和政府管理会计目标。

三、政府会计要素及其确认与计量

（一）政府会计要素的分类

1.政府会计要素的涵义及分类

政府会计要素是政府会计对象的具体化，是按照交易或者事项的经济特征所作的基本分类。它既是政府会计确认和计量的依据，也是确定政府财务报告的结构和内容的基础。划分会计要素的目的是便于会计日常核算，如账户的设置、分类登记并最终形成会计报表。正因如此，政府会计要素又称为政府财务报表要素。

政府会计要素的划分是由政府会计目标所决定的，其会计要素的具体核算内容与政府会计核算基础密切相关。目前我国的政府会计，只能说是传统的预算会计，包括现行的财政总预算会计和行政单位会计。现行的财政总预算会计制度和行政单位会计制度规定的会计要素包括：资产、负债、净资产、收入和支出，其中净资产包括基金和结余。这种会计要素分类具有两大特征：一是按不同职能会计主体分别设置；二是会计要素的确认都是采用收付实现制。这表明政府会计要素是一种收付实现制下的会计要素。

2.政府会计要素划分的不同观点

目前我国会计学术界对政府会计要素设置有以下几种不同的观点：一是“三要素”观：认为政府会计的本质是分配会计，只设置收入、支出和结余三个会计要素；也有学者认为政府会计目标是反映政府履行责任的情况，应该设置政府资源、政府责任和政府剩余三个会计要素。二是“五要素”观：认为政府组织不以营利为目的，不需要设置结余要素，只设置资产、负债、净资产、收入和支出。三是“六要素”观：认为会计要素是会计对象的具体化，除设置资产、负债、净资产、收入和支出要素外，还应设置结余要素。

以上三种观点都是建立在传统的预算会计体系基础之上，在一个会计主体反映预算执行情况的收支表会计要素（收入、支出）和资产负债表会计要素（资产、负债、净资产）采用一种会计基础（收付实现制政府会计），王彦等（2009）称其为“一元结构”的会计要素。这种会计要素划分没有客观分析政府会计的环境变化，更没有遵循政府会计目标和政府会计功能的要求，显然是不够恰当的。随着政府会计目标由单一向多元发展，其会计要素的划分也会从“一元结构”向“两元结构”转变。

3.完善我国政府会计要素划分的思考

笔者认为，政府会计要素的分类必须考虑以下因素：一是会计要素要符合政府会计目标的要求；二是会计要素应完整反映政府活动涵盖的会计核算对象；三是会计要素要满足基于不同确认基础的会计报表的需要；四是会计要素的定义应具有普遍适应性。目前我国政府会计改革目标就是要建立包括政府预算会计和政府财务会计两大子系统的政府会计体系，由于两个子系统在会计目标、确认基础的差异，其会计要素的设置也有所不同。即政府会计要素分为政府预算会计要素和政府财务会计要素，它们共同构成“二元结构”的会计要素。

（1）政府预算会计要素：政府预算会计目标是评价政府预算收支执行情况履行的受托责任，政府预算会计核算基础与政府预算基础的一致性，决定了政府预算会计要素是在收付实现制下设置的会计要素，即设置“预算收入”、“预算支出”和“预算结余”三要素。

（2）政府财务会计要素：政府财务会计目标是评价政府财务状况、运营业绩等受托责任的履行情况并作出合理决策，政府财务会计一般采用权责发生制或修正的权责发生制，决定了政府财务会计要素是权责发生制下设置的会计要素，即设置资产、负债、净资产、收入和费用五个政府财务会计要素，其中资产、负债和净资产属于资产负债表要素，收入和费用属于收入费用表要素。

（二）政府会计要素确认

政府会计要素确认就是将会计事项以一定的项目归为某类会计要素正式记入账户并列入财务报表的过程。政府会计确认的核心问题是会计确认的标准。会计确认的标准是从会计信息质量要求推导而来的，同时又有助于形成财务报表要素的定义，用以解决编制财务报表的各种问题。

1.资产负债表要素确认

美国财务会计准则委员会在第5辑《论财务会计概念》中要求，确认一个项目和有关信息，要符合4条基本标准：（1）可定义性，即被确认的项目应符合财务报表某一要素的定义，如确认资产必须符合资产的定义；（2）可计量性，即被确认的会计要素必须能够用货币进行计量，凡是不能可靠地货币计量的要素都不能加以确认；（3）相关性，即被确认的会计要素应当对信息使用者决策有举足轻重的作用；（4）可靠性，即被确认的会计信息是真实的、可验证的和不偏不倚的。凡符合上述标准的均应在效益大于成本以及重要性的前提下予以确认。因此，政府财务会计要素中“资产”和“负债”要素确认要符合“可定义性”和“可计量性”条件；“净资产”是资产减去负债的差额，不存在单独确认和计量问题，它是对资产、负债确认和计量结果的一个综合反映。如果会计信息主要反映政府运营管理的受托责任，则会计确认更强调信息的可靠性；如果会计信息主要是为了满足政府会计信息使用者决策的需要，则会计确认更加强调会计信息的相关性。可见，政府会计要素确认时应在可靠性和相关性之间权衡，以保证输出的政府会计信息能满足各方面的需要。

2.收入支出表要素确认

政府会计要素中的收入与支出或费用要素的确认主要是通过会计确认基础进行确认。政府会计确认基础有收付实现制、修正的收付实现制、修正的权责发生制和权责发生制四种模式，不同的会计确认基础反映不同的财务信息。现行的财政总预算会计和行政单位会计对收入与支出的确认主要采用收付实现制。随着我国政府会计环境的变化，必须完善现有政府会计确认基础。笔者认为，我国政府会计确认基础的改革，既要借鉴西方国家政府会计的经验教训，又要符合我国政府体制改革和政府会计目标的要求。即实行“双确认基础”：政府预算会计对收入与支出要素的确认采用收付实现制，与政府预算管理一致；而政府财务会计对收入与费用要素采用权责发生制或修正的权责发生制，以评价政府的运营业绩和工作效率。

（三）政府会计要素计量

会计计量是对会计要素中的各项目予以货币量化的表现形式。景宏军（2010）认为，政府会计计量是对政府交易与事项的价值数量关系进行计算和衡量的过程，其目的在于认定政府活动中“量”的结构。它使政府财务信息具有可验证性和中立性，增强信息的预测价值、反馈价值和及时性。

1.政府会计要素计量模式的种类

会计计量是一个模式，包括计量单位和计量属性。计量单位是指计量尺度的量度单位，可以分为名义货币和一般购买力货币两种计量单位，我国一般采用名义货币计量单位。计量属性是被计量对象数量化的特征，主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种计量属性，它们各有优劣，但彼此并不完全排斥，往往可以在会计计量时同时使用两种或两种以上的计量属性，以提高会计信息的相关性。国际公共部门会计准则规定，对会计要素的计量不同程度上采用了历史成本、现行成本、可变现净值和现值四种计量属性。历史成本是公共部门主体主要的计量属性。在某些情况下，也允许采用现行成本、可变现净值和现值计量属性。2006年2月15日颁布的我国《企业会计准则——基本准则》规定，会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。计量模式的选择是依据其与决策有用性的相关程度。

2.我国政府会计要素计量模式的选择

长期以来，我国政府会计采用的是历史成本/名义货币计量模式，并以会计核算原则的形式加以规范。如《行政单位会计制度》第十九条规定：“各项财产物质应当按照取得或购建时的实际成本计价。除国家另有规定者外，一律不得自行调整其账面价值。”历史成本/名义货币计量模式是会计计量模式中最早出现的，具有客观性、可验证性等优点。但实践已经证明，计量模式的单一性既不能真实反映政府资产的实际价值，也无法反映政府不确定性事项和或有负债，不能全面实现政府会计的目标。在政府会计中，对会计要素项目计量是为了满足政府决策有用并反映受托责任的履行情

况。因此，政府会计目标决定会计计量属性的选择，客观要求政府会计计量模式从现在的单一计量模式向综合计量模式转变。即以历史成本计量属性为主，多种计量属性共存并相互配合，以满足各方面会计信息使用者对多元化会计信息的需求。

四、政府会计规范及其构建

（一）我国政府会计规范模式的选择

政府会计规范模式是用于指导和规范政府会计信息生成的系统，基本任务是规范会计行为和业务操作。关于我国政府会计规范模式，学术界存在较大分歧，归纳起来主要有三种不同观点：一是“制度”模式，主张中国的政府会计改革应当立足中国国情，建立统一的政府会计制度；二是“准则”模式，主张中国的政府会计规范模式应当与国际政府会计趋同，采用会计准则模式；三是“准则+制度”模式，即“混合”模式，主张取准则和制度之长，避其所短，这样也兼顾了国情和国际趋同。

笔者认为，从目前我国政府会计环境看，“会计法——会计准则——会计制度”规范模式是现在乃至今后较长时期政府会计规范模式的现实选择，即我国政府会计规范改革的近期目标是“政府基本准则+政府会计制度”并存，实现两种形式的规范。其主要的理由是：一是“准则+制度”都是会计规范标准，在内容上没有本质的差别，只是表述形式和会计规范的方法、角度有所不同。从规范的需要和执行的效果分析，两种模式各有优势。准则制度混合模式能够更好地发挥政府会计“双重功能”的作用。二是制度侧重于按会计主体规范会计核算和报告行为，体现了与预算编制责任主体的一致，有利于政府、部门和单位决算与预算的衔接、可比。三是构建政府基本准则框架下的多层次政府会计制度体系，既反映了准则与制度的融合，又涵盖了西方政府会计基本理论的内容，体现了与国际惯例趋同的方向。当然，从长远发展趋势看，“准则+制度”模式必然向“准则”模式转变，实现我国政府会计规范与国际政府会计规范全面趋同的目标。

（二）我国政府会计规范体系的构建

目前，我国政府会计规范采用的是会计制度规范模式，即财政总预算会计核算执行《财政总预算会计制度》，行政单位会计核算执行《行政单位会计制度》。我国政府会计改革的近期目标就是从“制度”模式向“准则+制度”混合模式转变。由于我国政府会计系统包括政府预算会计和政府财务会计两个子系统，这两个子系统因其会计目标、会计要素、会计确认基础等方面差异，它们规范模式也有所不同。

1.政府预算会计规范模式

我国政府预算会计是以披露政府财政收支为主，反映政府预算管理目标的政府会计子系统，这表明政府预算会计是政府预算与政府会计的结合。在美国政府预算会计中，预算基础与预算会计的核算基础完全一致，都采用收付实现制。预算会计与报告的规范由预算的编制与执行管理部门负责制定，并予以实施。可见，政府预算会计规范是以“预算执行情况”为层面展开，即预算会计规范用以规范政府的预算活动。因此，我国政府预算会计规范必须符合《预算法》及政府预算管理制度的要求，借鉴西方政府预算会计改革经验，采用“制度”模式予以规范，以此建立统一的并适用于所有预算会计主体的“预算会计与报告”制度。具体讲，就是以《预算法》、政府预算拨款等有关规定为依据，结合国库集中收付制度、部门预算、政府采购制度等财政制度改革内容，按照统一的政府收支分类科目，制定并建立一套自我平衡的账户和预算会计报表体系。

2.政府财务会计规范模式

基于我国政府财务会计的目标，借鉴国际公共部门会计准则和我国企业会计准则建设的成功经验，我国政府财务会计采用“准则+制度”的混合模式。政府财务会计规范体系应当由三个层次构成：第一层次：《会计法》、《预算法》及相关法律。《会计法》是会计工作根本大法，是最高层次的规范，是政府单位进行会计核算、实施会计监督的强制性行为规则。《预算法》是调整国家预算活动中各种社会关系的法律规范，政府预算收支活动要受到预算法的约束。第二层次：政府会计准则。政府会计准则体系可以由基本准则、具体准则和应用指南三个部分组成。目前主要任务是制定政府会计基本准则，用以指导和统领整个政府会计制度。其主要内容包括政府会计目标、会计假设、会计信息质量要求、会计要素、会计基础和财务报告等内容，并建立政府财务报告审计鉴证和政府财务信息披露机制。第三层次：政府会计制度。在政府会计基本准则的指导下，将目前的财政总预算会计、行政单位会计及参与政府活动国库会计等合并成为政府会计，制定统一的政府会计制度。

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作者：李定清